ECLI:NL:PHR:2016:83 Instantie Parket bij de Hoge Raad Datum conclusie 08-03-2016 Datum publicatie 09-03-2016 Zaaknummer 15/02004 Formele relaties Rechtsgebieden Bijzondere kenmerken - Inhoudsindicatie Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2017:711, Contrair Belastingrecht Deze procedure maakt deel uit van een kwartet van proefprocedures over de verschuldigdheid van omzetbelasting ter zake van privégebruik van de auto van de zaak, waarin vandaag conclusies worden genomen. Belanghebbende was ondernemer in de zin van de Wet OB. Tot haar bedrijfsvermogen behoorde in 2011 een personenauto met een cataloguswaarde van 61.350. Belanghebbende heeft de aan haar ter zake van de aanschaf en het gebruik van de auto in rekening gebrachte omzetbelasting volledig in aftrek gebracht. Belanghebbende heeft de auto in 2011 om niet, in het kader van de dienstbetrekking, ter beschikking gesteld aan haar directeur, die de auto zowel voor zakelijke doeleinden als voor privédoeleinden heeft gebruikt. Ter zake van het (privé)gebruik van de auto is geen kilometeradministratie bijgehouden. Belanghebbende heeft over het eerste halfjaar van 2011 bij aangifte (aanvankelijk) gebruik gemaakt van de goedkeuring in het Besluit van 9 februari 2009, die terugwerkte tot 1 januari 2008. Zij heeft in haar aangifte over het tijdvak december 2011 voor het privégebruik van de auto over het eerste halfjaar van 2011 een forfaitair berekend bedrag aangegeven van 920. Dit bedrag is als volgt berekend: 6/12 x 12% x 25% x 61.350 = 920. Over het tweede halfjaar van 2011 heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de goedkeuring in het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 29 juni 2011, in werking getreden op 1 juli 2011. Zij heeft in haar aangifte over het tijdvak december 2011 voor het privégebruik van de auto over het tweede halfjaar van 2011 een bedrag forfaitair berekend aangegeven van 828. Dit bedrag is als volgt berekend: 6/12 x 2,7% x 61.350 = 828. Belanghebbende heeft die bedragen op aangifte voldaan. Belanghebbende heeft vervolgens bezwaar gemaakt tegen de eigen voldoening. Aangaande het eerste halfjaar van 2011 heeft belanghebbende aangevoerd dat ter zake van het privégebruik van de auto geen omzetbelasting verschuldigd is, omdat het onderwerpelijke besluit ultimo 2011 is ingetrokken en ook overigens op dat moment geen wettelijke bepaling zou zijn aan te wijzen op grond waarvan belanghebbende ter zake van het privégebruik van de auto in het eerste halfjaar
omzetbelasting verschuldigd is. Belanghebbende verlangt daarom teruggaaf van de voldane omzetbelasting. Aangaande het tweede halfjaar heeft belanghebbende zich beroepen op de in Besluit van 29 juni 2011 neergelegde mogelijkheid om in plaats van de forfaitaire methode te kiezen voor een berekening van de verschuldigde omzetbelasting op basis van het werkelijke privégebruik. Ter bepaling van het werkelijke privégebruik en de daarmee samenhangende kosten is volgens belanghebbende een kilometeradministratie niet vereist. Volgens belanghebbende mag alternatief ook worden berekend op basis van het (totale) brandstofverbruik, gemiddeld kilometrage en daarmee samenhangende gegevens. Bij het Hof heeft belanghebbende primair gesteld dat de voldoening van 920 voor privégebruik van de auto gedurende het eerste halfjaar van 2011 volledig achterwege kan blijven, omdat er in het laatste heffingstijdvak van 2011 geen nationale rechtsgrond is om het privégebruik te kunnen belasten. Het Hof heeft omtrent het eerste halfjaar overwogen dat belanghebbende alleen kon kiezen voor toepassing van het goedkeurende Besluit van 9 februari 2009 als zij aan het einde van het jaar de aftrekcorrectie zou voldoen. Belanghebbende was niet gehouden te handelen overeenkomstig hetgeen is bepaald in dit Besluit, maar heeft ervoor gekozen dat wel te doen. Indien belanghebbende zich achteraf gezien toch niet op de goedkeuring wenst te beroepen, wordt de omzetbelasting wegens het privégebruik over het eerste halfjaar op grond van het BUA verschuldigd. Belanghebbende heeft, naar het oordeel van het Hof, echter niet gesteld dat zij wenst af te zien van de goedkeurende regeling. Aangaande het tweede halfjaar van 2011 heeft belanghebbende gesteld dat de correctie wegens privégebruik van de auto beperkt dient te blijven tot 226, zijnde het door haar geraamde percentage privégebruik (24%) vermenigvuldigd met de in dat halfjaar gemaakte autokosten. Belanghebbende heeft aangevoerd dat het totaal aantal gereden kilometers is afgeleid uit in de jaarrekening verwerkte brandstofkosten. Met behulp van een gemiddelde benzineprijs per liter is bepaald hoeveel liter is getankt. Vervolgens is via een gemiddeld verbruik het totaal aantal gereden kilometers berekend. Na aftrek van het dagelijkse verkeer tussen het kantooradres van belanghebbende en haar vestigingsadressen en een op de ervaring van de directeur-aandeelhouder gebaseerd aantal bezoeken aan overige zakelijke relaties, resteert het geraamde aantal kilometers dat voor privédoeleinden zou zijn verreden. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende op deze wijze geen concrete gegevens verstrekt aan de hand waarvan kan worden vastgesteld welke uitgaven zijn gedaan voor het privégebruik van de auto. Ook statistische gegevens over het (gemiddelde) privégebruik van auto s van de zaak door ondernemers en werknemers zijn daarvoor naar het oordeel van het Hof niet voldoende. De A-G meent dat de twee door belanghebbende tegen die Hofoordelen aangevoerde cassatieklachten beide falen, zodat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.
Vindplaatsen Rechtspraak.nl V-N 2016/18.17 V-N Vandaag 2016/547 Mr. C.C. van den Berg annotatie in NTFR 2016/911 Conclusie PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN MR. R.L.H. IJZERMAN ADVOCAAT-GENERAAL Conclusie van 8 maart 2016 inzake: Nr. Hoge Raad: 15/02004 Nr. Gerechtshof: 14/00454 Nr. Rechtbank: AWB 13/2856 Derde Kamer A [X] Holding B.V. tegen Omzetbelasting 2011 Staatssecretaris van Financiën 1 Inleiding 1.1 Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 15/02004 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X] Holding B.V., belanghebbende, tegen de uitspraak van het gerechtshof Arnhem Leeuwarden (hierna: het Hof) van 31 maart 2015. 1 Deze procedure maakt deel uit van een kwartet van proefprocedures over de verschuldigdheid van omzetbelasting ter zake van privégebruik van de auto van de zaak, waarin vandaag conclusies worden genomen. 2 1.2 Belanghebbende was ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB). Tot haar bedrijfsvermogen behoorde in 2011 een personenauto, Volkswagen Golf, met een cataloguswaarde van 61.350. Belanghebbende heeft de aan haar ter zake van de aanschaf en het gebruik van de auto in rekening gebrachte omzetbelasting volledig in aftrek gebracht. 1.3 Belanghebbende heeft de auto in 2011 om niet, in het kader van de dienstbetrekking, ter beschikking gesteld aan haar directeur, die de auto zowel voor zakelijke doeleinden als voor privédoeleinden heeft gebruikt. Ter zake van het (privé)gebruik van de auto is geen kilometeradministratie bijgehouden. 1.4 Belanghebbende heeft over het eerste halfjaar van 2011 bij aangifte (aanvankelijk) gebruik gemaakt van de goedkeuring in het Besluit van 9 februari 2009, die terugwerkte tot 1 januari 2008. Zij heeft in haar aangifte over het tijdvak december 2011 voor het privégebruik van de auto over het eerste halfjaar van 2011 een forfaitair berekend bedrag aangegeven van 920. Dit bedrag is als volgt berekend: 6/12 x 12% x 25% x 61.350 = 920. 1.5 Over het tweede halfjaar van 2011 heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de goedkeuring in
het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 29 juni 2011, in werking getreden op 1 juli 2011. Zij heeft in haar aangifte over het tijdvak december 2011 voor het privégebruik van de auto over het tweede halfjaar van 2011 een bedrag forfaitair berekend aangegeven van 828. Dit bedrag is als volgt berekend: 6/12 x 2,7% x 61.350 = 828. 1.6 Op 27 januari 2012 heeft belanghebbende (onder andere) bovengenoemde bedragen op aangifte voldaan. Belanghebbende heeft vervolgens bezwaar gemaakt tegen de eigen voldoening. 1.7 Aangaande het eerste halfjaar van 2011 heeft zij aangevoerd dat ter zake van het privégebruik van de auto geen omzetbelasting verschuldigd is, omdat het onderwerpelijke besluit ultimo 2011 is ingetrokken en ook overigens op dat moment geen wettelijke bepaling zou zijn aan te wijzen op grond waarvan belanghebbende ter zake van het privégebruik van de auto in het eerste halfjaar omzetbelasting verschuldigd is. Belanghebbende verlangt daarom teruggaaf van de voldane omzetbelasting. 1.8 Aangaande het tweede halfjaar heeft belanghebbende zich beroepen op de in Besluit van 29 juni 2011 neergelegde mogelijkheid om in plaats van de forfaitaire methode te kiezen voor een berekening van de verschuldigde omzetbelasting op basis van het werkelijke privégebruik. Ter bepaling van het werkelijke privégebruik en de daarmee samenhangende kosten is volgens belanghebbende een kilometeradministratie niet vereist. Volgens belanghebbende mag alternatief ook worden berekend op basis van het (totale) brandstofverbruik, gemiddeld kilometrage en daarmee samenhangende gegevens. 1.9 De Inspecteur 3 heeft belanghebbendes bezwaar bij uitspraak op bezwaar van 12 april 2013 ongegrond verklaard. 1.10 Bij het Hof heeft belanghebbende primair gesteld dat de voldoening van 920 voor privégebruik van de auto gedurende het eerste halfjaar van 2011 volledig achterwege kan blijven, omdat er in het laatste heffingstijdvak van 2011 geen nationale rechtsgrond is om het privégebruik te kunnen belasten. 1.11 Het Hof heeft omtrent het eerste halfjaar overwogen dat belanghebbende alleen kon kiezen voor toepassing van het goedkeurende Besluit van 9 februari 2009 als zij aan het einde van het jaar de aftrekcorrectie zou voldoen. Belanghebbende was niet gehouden te handelen overeenkomstig hetgeen is bepaald in dit Besluit, maar heeft ervoor gekozen dat wel te doen. Indien belanghebbende zich achteraf gezien toch niet op de goedkeuring wenst te beroepen, wordt de omzetbelasting wegens het privégebruik over het eerste halfjaar op grond van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna: BUA) verschuldigd. Belanghebbende heeft echter niet gesteld dat zij wenst af te zien van de goedkeurende regeling. 1.12 Aangaande het tweede halfjaar van 2011 heeft belanghebbende primair gesteld dat de correctie wegens privégebruik van de auto beperkt dient te blijven tot 226, zijnde het door haar geraamde percentage privégebruik (24%) vermenigvuldigd met de in dat halfjaar gemaakte autokosten. 1.13 Belanghebbende heeft aangevoerd dat het totaal aantal gereden kilometers is afgeleid uit in de jaarrekening verwerkte brandstofkosten. Met behulp van een gemiddelde benzineprijs per liter is bepaald hoeveel liter is getankt. Vervolgens is via een gemiddeld verbruik het totaal aantal gereden kilometers berekend. Na aftrek van het dagelijkse verkeer tussen het kantooradres van belanghebbende en de vestigingsadressen van de deelnemingen en een op de ervaring van de directeur-aandeelhouder gebaseerd aantal bezoeken aan overige zakelijke relaties, resteert het geraamde aantal kilometers dat voor privédoeleinden zou zijn verreden. 1.14 Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende op deze wijze geen concrete gegevens verstrekt aan de hand waarvan kan worden vastgesteld welke uitgaven zijn gedaan voor het
privégebruik van de auto. Ook statistische gegevens over het (gemiddelde) privégebruik van auto s van de zaak door ondernemers en werknemers zijn daarvoor naar het oordeel van het Hof niet voldoende. 1.15 In cassatie komt belanghebbende thans op tegen deze Hofoordelen. 1.16 De verdere opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 worden de feiten en het procesverloop in eerdere instanties weergegeven, gevolgd door een omschrijving van het geding in cassatie in onderdeel 3. De twee cassatieklachten die belanghebbende tegen de Hofuitspraak aanvoert worden achtereenvolgens behandeld in de onderdelen 4 en 5. Ten slotte volgt in onderdeel 6 de conclusie. 4 2 De feiten en het geding in feitelijke instanties Feiten 2.1 Het Hof heeft de volgende feiten vastgesteld: 1.1 Belanghebbende heeft over het tijdvak 1 december 2011 tot en met 31 december 2011 aangifte omzetbelasting gedaan naar een te betalen bedrag van 9.880. Belanghebbende heeft dit bedrag op 27 januari 2012 op aangifte voldaan. Tegen de voldoening op aangifte heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. 1.2 De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard. ( ). 2.1 Belanghebbende is ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB). Tot haar bedrijfsvermogen behoorde in 2011 een Volkswagen Golf met een cataloguswaarde van 61.250. 5 2.2 Belanghebbende heeft de auto ter beschikking gesteld aan haar werknemer (directeuraandeelhouder), die de auto mede heeft gebruikt voor privédoeleinden (hierna: het privégebruik van de auto). Belanghebbende heeft voor het privégebruik van de auto geen vergoeding in rekening gebracht. 2.3 Voor de loonheffing gold in 2011 vanwege het privégebruik van de auto een bijtelling van 25% van de cataloguswaarde. 2.4 Ter zake van het (privé)gebruik van de auto is geen kilometeradministratie bijgehouden. 2.5 Belanghebbende heeft de aan haar ter zake van de aanschaf en het gebruik van de auto in rekening gebrachte omzetbelasting volledig in aftrek gebracht. 2.6 Belanghebbende heeft in het eerste halfjaar van 2011 voor de berekening van de verschuldigde omzetbelasting wegens het privégebruik van de auto gebruik gemaakt van de goedkeuring zoals die is opgenomen in onderdeel 2.2 van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 9 februari 2009, nr. CPP2009/109M (hierna: het Besluit van 9 februari 2009). Zij heeft in haar aangifte over het tijdvak december 2011 voor het privégebruik van de auto over het eerste halfjaar van 2011 een bedrag aangegeven van 920. Dit bedrag is als volgt berekend: 6/12 x 12% x 25% x 61.350 = 920. 2.7 Belanghebbende heeft in het tweede halfjaar van 2011 gebruik gemaakt van de goedkeuring zoals die is opgenomen in het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 20 december 2011, nr. BLKB 2011/2560M (hierna: het Besluit van 20 december 2011). Zij heeft in haar aangifte over het tijdvak december 2011 voor het privégebruik van de auto over het tweede halfjaar van 2011 een bedrag aangegeven van 828. Dit bedrag is als volgt berekend: 6/12 x 2,7% x 61.350 = 828.
Rechtbank 2.2 De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft overwogen: 6 8. In geschil is de voldoening van omzetbelasting op aangifte in verband met privégebruik van de auto door de werknemer. Meer in het bijzonder is in geschil het antwoord op de volgende vragen: - brengt de datum van wijziging van de regelgeving omtrent ( ) het privégebruik van de auto met zich dat eiseres over het eerste halfjaar van 2011 geen omzetbelasting is verschuldigd over het privégebruik van de auto door haar werknemer? - dient de correctie over het tweede halfjaar van 2011 beperkt te blijven tot de omzetbelasting die drukt op de aan eiseres in rekening gebrachte kosten op basis van het door eiseres berekende privégebruik? (...). Beoordeling van het geschil Eerste halfjaar 2011 13. Vooropgesteld dient te worden dat sprake is van privégebruik van een auto door een werknemer. De correctie van het privégebruik is in dat geval (tot 1 juli 2011) gebaseerd op het BUA en niet op artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking, want dit artikel ziet op het privégebruik van een auto door de ondernemer zelf. Anders dan in artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking, is in het BUA niet bepaald dat de correctie moet plaatsvinden in het laatste tijdvak van het kalenderjaar. In beginsel is de omzetbelasting van prestaties die onder het BUA vallen, ingevolge artikel 1, eerste volzin, van het BUA, reeds van aftrek uitgesloten op het moment dat de belasting in rekening wordt gebracht. Slechts indien op het moment dat belasting in rekening wordt gebracht, nog niet vaststaat dat het drempelbedrag van 227, als bedoeld in artikel 4 van het BUA (wettekst 2011) zal worden overschreden, kan op dat moment wel aftrek plaatsvinden en dient de aftrek in het laatste belastingtijdvak van het jaar te worden gecorrigeerd indien het drempelbedrag wordt overschreden. In het onderhavige geval staat reeds in het eerste halfjaar van 2011 vast dat de omzetbelasting die is toe te rekenen aan het privégebruik van de auto op jaarbasis aanzienlijk meer zal bedragen dan 227. De aan eiseres ter zake van het privégebruik van de auto in rekening gebrachte omzetbelasting was derhalve in beginsel reeds in het eerste halfjaar van 2011 van aftrek uitgesloten. 14. Aan het vorenstaande doet niet af dat de Staatssecretaris van Financiën in zijn Besluit van 9 februari 2009 heeft goedgekeurd dat bij privégebruik van een auto door een werknemer kan worden aangesloten bij de forfaitaire regeling in de loon- en inkomstenbelasting, waarbij tevens is goedgekeurd dat alle omzetbelasting op de gemaakte autokosten in aftrek kan worden gebracht en de correctie wegens privégebruik mag plaatsvinden in het laatste tijdvak van het belastingjaar. Door alle omzetbelasting op de door haar gemaakte autokosten over het eerste halfjaar in aftrek te brengen, heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank impliciet te kennen gegeven aan te willen sluiten bij de forfaitaire regeling. Gebruik van deze regeling brengt tevens met zich dat, gelijk eiseres heeft gedaan, ter zake van het privégebruik in het laatste tijdvak van het belastingjaar omzetbelasting op aangifte moet worden voldaan. Het feit dat het Besluit van 9 februari 2009 per 1 juli 2011 is vervallen en het privégebruik van de auto van werknemers met ingang van 1 juli 2011 niet meer in het BUA is opgenomen maakt dat naar het oordeel van de rechtbank niet anders. Uitgangspunt blijft tot 1 juli 2011 het BUA dat tot die datum voorziet in een uitsluiting van het recht op aftrek op het moment dat de belasting in rekening wordt gebracht (vergelijk: Hoge Raad 8 oktober 2010, nr. 42773, ECLI:NL:HR:2010:AZ8011). 15. Voor zover eiseres beoogd heeft te stellen dat zij te veel omzetbelasting op aangifte heeft voldaan, overweegt de rechtbank als volgt. Nu eiseres zich kennelijk aanvankelijk heeft geconformeerd aan de forfaitaire regeling die is opgenomen in het Besluit van 9 februari 2009, brengt een redelijke verdeling van de bewijslast met zich dat eiseres aannemelijk maakt dat de voldoening van omzetbelasting op aangifte te hoog is geweest. Eiseres is ook de meeste gerede partij om bewijs te leveren, omdat juist zij over de relevante informatie beschikt (vergelijk Hoge
Raad 30 november 2012, nr.08/01579bis, rechtsoverweging 2.4, ECLI:NL:HR:2013:BY4581, Van Laarhoven). Eiseres dient de daadwerkelijk voor het privégebruik van de auto gedane uitgaven aannemelijk te maken. De rechtbank is met eiseres van oordeel dat eiseres voor het leveren van bewijs niet gehouden is een sluitende kilometeradministratie te overleggen. Eiseres kan echter ook niet volstaan, gelijk zij heeft gedaan, met een raming van het aantal zakelijk en privé verreden kilometers en een berekening van het totaal aantal verreden kilometers op basis van de in de jaarrekening verwerkte brandstofkosten en met behulp van een gemiddelde brandstofprijs en een gemiddeld verbruik. Eiseres heeft daarmee niet aan de op haar rustende bewijslast voldaan. Het beroep wordt in zoverre ongegrond verklaard. Tweede halfjaar 2011 16. Eiseres stelt zich op het standpunt dat zij slechts omzetbelasting is verschuldigd over het door haar geraamde percentage privégebruik van de gemaakte autokosten. 17. De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt. De berekening van de ingevolge artikel 4, tweede lid, onderdeel a, van de Wet OB verschuldigde belasting over het privégebruik van de tot het bedrijfsvermogen behorende auto volgt met ingang van 1 juli 2011 uit artikel 8, zevende lid, Wet OB en artikel 5a van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968. Nu sprake is van een (fictieve) heffing, rust de bewijslast ten aanzien van de verschuldigde belasting in beginsel op verweerder. Eiseres heeft echter bij de voldoening van de omzetbelasting op aangifte over de maand december 2011 gebruik gemaakt van de forfaitaire regeling die is vastgelegd in het Besluit van 20 december 2011. Zij heeft ter zake van het privégebruik van de auto door de werknemer 828 op aangifte voldaan (6/12 x 2,7% x 61.350). Net als het geval is voor het eerste halfjaar van 2011 brengt een redelijke verdeling van de bewijslast met zich dat eiseres aannemelijk maakt dat de voldoening van omzetbelasting op aangifte te hoog is geweest. Eiseres dient daartoe de daadwerkelijk voor het privégebruik van de auto s gedane uitgaven aannemelijk te maken. Eiseres kan, zoals hiervoor reeds is geoordeeld, niet volstaan met een raming van het aantal zakelijk en privé verreden kilometers en een berekening van het totaal aantal verreden kilometers op basis van de in de jaarrekening verwerkte brandstofkosten en met behulp van een gemiddelde brandstofprijs en een gemiddeld brandstofverbruik. Het beroep wordt ook in zoverre ongegrond verklaard. 2.3 De Rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Hof 2.4 Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven: 3.1 In geschil is de hoogte van de over 2011 verschuldigde omzetbelasting in verband met het privégebruik van de auto s. Meer in het bijzonder is in geschil het antwoord op de volgende vragen: 1. Brengt de datum van wijziging van de regelgeving omtrent het privégebruik van de auto met zich dat belanghebbende over het eerste halfjaar van 2011 geen omzetbelasting is verschuldigd over het privégebruik van de auto door haar werknemer? 2. Dient de correctie over het tweede halfjaar van 2011 beperkt te blijven tot de omzetbelasting die drukt op de aan belanghebbende in rekening gebrachte kosten op basis van het door belanghebbende berekende privégebruik? 2.5 Het Hof heeft ten aanzien van het geschil overwogen: Eerste halfjaar van 2011 4.1 Vooropgesteld dient te worden dat te dezen sprake is van privégebruik van een auto door een werknemer. De correctie wegens het privégebruik van de auto is in dit geval tot 1 juli 2011 gebaseerd op artikel 16 van de Wet OB juncto artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA. Op grond van de tekst van het BUA, zoals die tot 1 juli 2011 luidde, is de omzetbelasting van prestaties die onder het BUA vallen, ingevolge artikel 1, eerste volzin, van het BUA, van aftrek
uitgesloten op het moment dat de belasting in rekening wordt gebracht. Een uitzondering geldt voor prestaties van geringe waarde als bedoeld in artikel 4 van het BUA. In hoger beroep is belanghebbende niet opgekomen tegen het oordeel van de Rechtbank dat reeds in het eerste halfjaar van 2011 vaststond dat de omzetbelasting die was toe te rekenen aan het privégebruik van de auto op jaarbasis aanzienlijk meer zou bedragen dan het in artikel 4 genoemde bedrag van 227. De aan belanghebbende ter zake van het privégebruik van de auto in rekening gebrachte omzetbelasting was derhalve in beginsel reeds in het eerste halfjaar van 2011 van aftrek uitgesloten. De omstandigheid dat het BUA met ingang van 1 juli 2011 niet langer van toepassing is op het privégebruik van de auto, maakt dat niet anders. 4.2 Belanghebbende heeft echter gebruik gemaakt van de goedkeuring in onderdeel 2.2 van het Besluit van 9 februari 2009, welk besluit gold tot 1 juli 2011. Daarin is bepaald dat bij privégebruik van een auto door een werknemer kan worden aangesloten bij de forfaitaire regeling in de loonen inkomstenbelasting, waarbij tevens is goedgekeurd dat alle omzetbelasting op de gemaakte autokosten in aftrek kan worden gebracht. Op grond daarvan heeft belanghebbende de voorbelasting geheel in aftrek gebracht (zie 2.5) en de verschuldigde omzetbelasting berekend volgens de bedoelde forfaitaire regeling (zie 2.6). In onderdeel 2.2 van het Besluit van 9 februari 2009 is onder b vermeld dat de ondernemer eenmaal per jaar en wel in het laatste belastingtijdvak van het jaar de omzetbelasting voor het privégebruik van de auto moet aangeven. Belanghebbende kon voor het eerste halfjaar van 2011 dus uitsluitend gebruik maken van de goedkeuring indien zij, gelijk zij heeft gedaan, ter zake van het privégebruik in het laatste tijdvak van het belastingjaar omzetbelasting op aangifte zou voldoen. Belanghebbende was niet gehouden overeenkomstig het bepaalde in het Besluit van 9 februari 2009 te handelen, maar zij heeft ervoor gekozen dat wel te doen. Indien zij zich achteraf gezien toch niet op de goedkeuring wenst te beroepen, brengt dat mee dat zij de omzetbelasting wegens het privégebruik over het eerste halfjaar 2011 op grond van artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA verschuldigd is geworden. Zij heeft echter niet gesteld dat zij wenst af te zien van de goedkeurende regeling. 4.3 Belanghebbende beroept zich subsidiair op artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking, dat ziet op het privégebruik van een auto door de ondernemer zelf. Artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking bepaalde tot 1 juli 2011 dat de omzetbelasting die drukt op de aanschaf en het houden door een ondernemer van een auto die mede voor privédoeleinden wordt gebruikt, eerst in aftrek wordt gebracht alsof de auto uitsluitend voor bedrijfsdoeleinden wordt gebruikt; vervolgens is ter zake van het privégebruik omzetbelasting verschuldigd over het bedrag dat bij de heffing van inkomstenbelasting als onttrekking wordt aangemerkt. De laatste volzin van lid 1 bepaalt dat deze omzetbelasting is verschuldigd in het laatste belastingtijdvak van het boekjaar. De staatssecretaris van Financiën heeft deze bepaling bij besluit van 20 juni 2011, nr. DV 2011/324M, Stcrt. 29 juni 2011, nr. 11174 ingetrokken met ingang van 1 juli 2011. De omstandigheid dat artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking in het laatste belastingtijdvak van 2011 niet meer gold, laat naar het oordeel van het Hof onverlet dat de omzetbelasting wegens privégebruik van een auto in het eerste halfjaar van 2011 volgens de tot 1 juli 2011 geldende bepaling verschuldigd is geworden in het laatste belastingtijdvak van 2011. Reeds hierom faalt het beroep van belanghebbende op deze bepaling. Het beroep van belanghebbende op het unierechtelijke neutraliteitsbeginsel en het gelijkheidsbeginsel behoeft geen behandeling meer, omdat ter zake van het privégebruik van een auto in het eerste halfjaar van 2011 door zowel werknemers als ondernemers omzetbelasting verschuldigd is. Tweede halfjaar van 2011 4.4 Op de Inspecteur rust de last aannemelijk te maken dat en in hoeverre de auto voor privédoeleinden van de werknemer wordt gebruikt (vgl. HR 12 juli 2013 nr. 11/03740, ECLI:NL:HR:2013:22, punt 5.2.1 en HR 15 maart 2000, nr. 35208, ECLI:NL:HR:2000:AA5138). 4.5 Te dezen is tussen partijen niet in geschil dat sprake is van privégebruik van de auto dat leidt tot een fictieve dienst in de zin van artikel 4, lid 2, letter a, van de Wet OB. Het is aan belanghebbende de benodigde gegevens te verstrekken voor de vaststelling van de voor het privégebruik van de auto in de het tweede halfjaar 2011 gedane uitgaven (zie punt 2.4 van het
eindarrest in de zaak Van Laarhoven; HR 30 november 2012, nr. 08/1579bis, ECLI:NL:HR:2012:BY4581). Vaststaat dat belanghebbende geen kilometeradministratie heeft bijgehouden. Zij heeft aangevoerd dat zij in verband daarmee aanvankelijk de forfaitaire regeling heeft toegepast. Nadien heeft zij het aandeel van de privéritten in het totaal aantal kilometers geraamd op 1.800 km (24% van het totaal). Belanghebbende voert daarvoor aan dat het totaal aantal gereden kilometers is afgeleid uit in de jaarrekening verwerkte brandstofkosten. Met behulp van een gemiddelde benzineprijs per liter is bepaald hoeveel liter is getankt. Vervolgens is via een gemiddeld verbruik het totaal aantal gereden kilometers berekend. Na aftrek van het dagelijkse verkeer tussen het kantooradres van belanghebbende en de vestigingsadressen van de deelnemingen en een op de ervaring van de directeur-aandeelhouder gebaseerd aantal bezoeken aan overige zakelijke relaties, resteert het geraamde aantal kilometers dat voor privédoeleinden is verreden. 4.6 Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende op deze wijze geen concrete gegevens verstrekt aan de hand waarvan kan worden vastgesteld welke uitgaven zijn gedaan voor het privégebruik van de auto. Ook statistische gegevens over het (gemiddelde) privégebruik van auto s van de zaak door ondernemers en werknemers zijn daarvoor naar het oordeel van het Hof niet voldoende. 4.7 Ook voor wat betreft dit laatste geschilpunt faalt het hoger beroep derhalve. 2.6 Het Hof heeft belanghebbendes hoger beroep ongegrond verklaard en de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. 3 Het geding in cassatie 3.1 Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft gerepliceerd. De Staatssecretaris heeft afgezien van dupliek. Het beroep in cassatie 3.2 In cassatie voert belanghebbende twee klachten aan. De eerste klacht 3.3 De eerste klacht heeft betrekking op het eerste halfjaar van 2011 en is gericht tegen de beslissing van het Gerechtshof dat een btw correctie voor het privégebruik van een auto gedurende het eerste halfjaar 2011 dient te worden aangegeven, ook al is de daaraan ten grondslag liggende regelgeving per 1 juli 2011 gewijzigd. 7 3.4 Ter toelichting op deze klacht merkt belanghebbende op: Het in het laatste tijdvak van 2011 aangeven van de btw voor het privégebruik gedurende het eerste halfjaar, is gebaseerd op de goedkeuring van de staatssecretaris van Financiën in onderdeel 2.2 van zijn besluit van 9 februari 2009 (CPP 2009/109M). De staatssecretaris heeft dit besluit per 1 juli 2011 ingetrokken. Zie de onderdelen 4 en 5 van zijn besluit van 29 juni 2011, nummer BLKB 2011/1233M. De staatssecretaris heeft bij die intrekking geen voorwaarden gesteld. Hij heeft daarmee dus ook de verplichting tot het aangeven van btw voor privégebruik auto over het eerste halfjaar 2011 in het laatste belastingtijdvak van 2011, laten vervallen. Belanghebbende meent dat geen andere (wettelijke) basis bestaat voor het verschuldigd worden van omzetbelasting over het privégebruik. Dit laat zich als volgt toelichten. Zij deelt niet de mening van het Gerechtshof dat de aan belanghebbende ter zake van het privégebruik van de auto in rekening gebrachte omzetbelasting was derhalve in beginsel reeds in het eerste halfjaar 2011 van aftrek uitgesloten (onderdeel 4.1 uitspraak), omdat een dergelijke
uitsluiting van aftrek naar haar mening in strijd is met de btw-richtlijn 2006/112. In onderdeel 2.2 van het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 9 februari 2009 wordt namelijk opgemerkt: "Dit betekent voor auto's die mede voor privé-gebruik aan werknemers ter beschikking worden gesteld het volgende: a) Een aftrekgerechtigde ondernemer brengt alle btw op gemaakte autokosten in aftrek; b) De ondernemer moet eenmaal per jaar en wel in het laatste belastingtijdvak van het jaar btw aangeven voor het privé-gebruik auto. In overweging 49 van het arrest Metropol Treuhand en Stadler van hef Hof van Justitie (zaak C- 409/99 d.d. 8 januari 2002) wordt een bestuurspraktijk van een overheidsinstantie voor de toepassing van artikel 17, lid 6, tweede alinea van de Zesde richtlijn gelijkgesteld met wetgevende handelingen in eigenlijke zin. Een besluit van de staatssecretaris van Financiën is dus gelijk te stellen met een koninklijk besluit en zelfs met de Wet op de omzetbelasting (hierna: Wet OB). Het besluit van de staatssecretaris is op grond van het hiervoor bedoelde arrest (maar ook op grond van het neutraliteitsbeginsel) qua rechtskracht gelijk te stellen met de regeling in artikel 15 Uitvoeringbeschikking omzetbelasting 1968. Bovendien leiden het besluit van de staatssecretaris en de uitvoeringsbeschikking feitelijk tot dezelfde uitwerking. De geldigheid en werking van de uitvoeringsbeschikking is aan de orde geweest in het arrest T.G. van Laarhoven van het Hof van Justitie (zaak C-594/10 d.d. 16 februari 2012). In de overwegingen 20 tot en met 27 werd beslist dat de regeling in de uitvoeringsbeschikking feitelijk geen uitsluiting van aftrek inhoudt maar een volledige aftrek gevolgd door een heffing over een belastbare dienst bestaande uit het privégebruik auto. Belanghebbende beschouwt rechtsoverweging 54 van het arrest EON Aset Menidjmunt van het Hof van Justitie (zaak C-118/11 d.d. 16 februari 2012) als een bevestiging van laatst genoemd arrest. Vanwege de arresten T.G. van Laarhoven en EON Aset Menidjmunt kan belanghebbende zich niet verenigen met de mening van het Gerechtshof dat in beginsel al sprake was van uitgesloten aftrek. Deze mening van het Gerechtshof is derhalve naar de mening van belanghebbende in strijd met btw-richtlijn 2006/112. Naar de mening van belanghebbende bestaat echter evenmin de mogelijkheid om het privégebruik auto gedurende het eerste halfjaar 2011 aan de omzetbelasting te onderwerpen via een dienst. Een dergelijke dienst was weliswaar al ruim vóór 1 januari 2011 opgenomen in artikel 4, lid 2 Wet OB, maar feitelijk niet van toepassing door de werking van artikel 16a Wet OB. Laatstbedoeld wetsartikel brengt in combinatie met een aanpassing van het BUA met zich dat artikel 4, lid 2 Wet OB weliswaar medio 2011 van toepassing is geworden op privégebruik auto, maar dit geldt pas met ingang van 1 juli 2011 en zonder terugwerkende kracht. Zie het besluit van 23 juni 2011 tot wijziging van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968, zoals geplaatst in het Staatsblad 2011, 321. Belanghebbende concludeert uit het voorgaande dat de staatssecretaris van Financiën met het ongeclausuleerd intrekken van het besluit van 9 februari 2009 en het niet opnemen van terugwerkende kracht in de aanpassing van het BUA door de wetgever, feitelijk heeft goedgekeurd dat de heffing van omzetbelasting over het privégebruik van de auto in het eerste halfjaar 2011 achterwege kan blijven. Met andere woorden: door middel van een niet voldoende zorgvuldig wetgevingsproces hebben de Nederlandse belastingautoriteiten samen een heffingsvacuüm over het eerste halfjaar van 2011 gecreëerd. Dit heeft naar de mening van belanghebbende tot gevolg dat zij de omzetbelasting over het privégebruik auto gedurende het eerste halfjaar 2011 ad 920, onverschuldigd heeft voldaan. De tweede klacht 3.5 De tweede klacht heeft betrekking op het tweede halfjaar van 2011 en is gericht tegen de beslissing van het Gerechtshof dat belanghebbende de btw-correctie voor privégebruik auto gedurende het tweede halfjaar 2011 niet mag beperken tot het zelf berekende aandeel
privégebruik van de omzetbelasting die haar in rekening is gebracht - wat minder is dan de door de staatssecretaris van Financiën toegestane forfaitaire berekening. 8 In de toelichting op deze klacht schrijft belanghebbende: De beslissing van het Gerechtshof dat belanghebbende de btw-correctie voor privégebruik auto gedurende het tweede halfjaar 2011 niet mag beperken tot het zelf berekende aandeel privégebruik van de omzetbelasting die haar in rekening is gebracht - wat minder is dan de door de staatssecretaris van Financiën toegestane forfaitaire berekening - acht belanghebbende niet correct en overigens niet geheel begrijpelijk. In onderdeel 4.4 van de uitspraak merkt het Gerechtshof op dat de last om aannemelijk te maken in hoeverre de auto voor privédoeleinden van de werknemer wordt benut, op de inspecteur rust. Daarbij wordt verwezen naar uw arrest van 12 juli 2013. Dit staat naar de mening van belanghebbende haaks op de opmerking in onderdeel 4.5 van de uitspraak van het Hof dat het de belanghebbende is die de benodigde gegeven[s] voor de vaststelling van het privégebruik dient te verstrekken. In zoverre acht belanghebbende de uitspraak van het Gerechtshof niet begrijpelijk. Zelfs indien het de belanghebbende zou zijn, die de benodigde gegevens voor de vaststelling van het privégebruik dient te verstrekken, dan nog meent belanghebbende dat het Gerechtshof niet tot bovenvermelde beslissing had kunnen komen. Artikel 242 van de btw-richtlijn bevat de term voldoende gegevens, wat naar de mening van belanghebbende ruimte biedt voor een berekeningswijze van het aandeel privégebruik zoals in onderdeel 4.5 van de uitspraak is beschreven. Hetzelfde geldt naar haar mening voor de zinsnede aantekening te houden in artikel 34 Wet OB. Naar de mening van belanghebbende legt het Gerechtshof beide artikelen dus te beperkt uit en schendt het Hof daarmee het recht. Indien u van mening bent dat artikel 242 btw-richtlijn en artikel 34 Wet OB een dergelijke ruimte niet bieden, meent belanghebbende (anders dan het Gerechtshof) dat de btw- correctie nog kan worden gebaseerd op statistische gegevens over het gemiddelde privégebruik en de daadwerkelijk aan belanghebbende in rekening gebrachte kosten waarop omzetbelasting heeft gedrukt. Dit laatste standpunt baseert belanghebbende allereerst op onderdeel 4 van uw arrest d.d. 8 juli 1998 (ECLI:NL:HR:1998:AA2338; ook gepubliceerd als BNB 1998/325). Weliswaar is dit arrest gewezen voor een situatie van vóór 1 juli 2011, maar ook daar was er feitelijk sprake van een volledige aftrek, gevolgd door een heffing over een belastbare dienst bestaande uit het privégebruik auto. Belanghebbende verwijst u hiervoor nogmaals naar de rechtsoverwegingen 20 tot en met 27 van het arrest T.G. van Laarhoven van het Hof van Justitie van 16 februari 2012, nr. C-594/10. Verder wijst belanghebbende u vermoedelijk ten overvloede op onderdeel 2.2 sub c van het besluit van de staatssecretaris van Financiën d.d. 9 februari 2009. Hierin staat letterlijk (met cursivering door ondergetekende): De ondernemer dient dan bijvoorbeeld aan de hand van een kilometeradministratie.... De term bijvoorbeeld biedt ruimte voor het gebruik van statistische gegevens. Belanghebbende baseert dit laatste standpunt verder op de - duidelijk op statistische gegevens gebaseerde - berekeningswijze zoals de staatssecretaris van Financiën goedkeurt in onderdeel 3.3 van zijn besluit van 20 december 2011 (nummer BLKB 2011/2560M). Deze goedkeuring geldt weliswaar alleen voor de situatie tot 1 juli 2011, maar belanghebbende ziet geen principiële gronden waarom een dergelijke berekeningssystematiek na 1 juli 2011 niet zou kunnen worden gehanteerd. Tot slot baseert belanghebbende dit standpunt op het feit dat ook het forfait van 2,7% is gebaseerd op statistische gegevens, namelijk het gemiddelde privégebruik van een auto van de zaak, zoals dat blijkt uit een rapport van Ecorys. Zie de Memorie van toelichting bij de Wijziging van de Wet op de belastingen van personenauto's en motorrijwielen 1992, de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 en enige andere wetten (Wet uitwerking autobrief), onderdeel 3.5, bladzijde 14.
Belanghebbende concludeert hieruit dat de beslissing van het Gerechtshof - dat het gebruik van statistische gegevens door belanghebbende niet toelaatbaar is - in strijd is met het recht. 3.6 Belanghebbende sluit af: Belanghebbende verzoekt u op grond van het bovenstaande om de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden te vernietigen en te beslissen dat de ter zake van privégebruik van een auto: gedurende het eerste halfjaar 2011 voldane omzetbelasting ad 920 aan belanghebbende wordt gerestitueerd; gedurende het tweede halfjaar 2011 voldane omzetbelasting beperkt kan blijven tot 226 zodat aan belanghebbende 602 dient te worden gerestitueerd (primair standpunt), dan wel beperkt kan blijven tot 255 zodat aan belanghebbende 573 dient te worden gerestitueerd. Het verweer in cassatie 3.7 In zijn verweerschrift merkt de Staatssecretaris met betrekking tot de eerste klacht op: Onjuist is de opvatting van belanghebbende dat nu het besluit van 9 februari 2009 met ingang van 1 juli 2011 is ingetrokken ook de verplichting tot het aangeven van btw over het eerste halfjaar van het jaar 2011 is vervallen. Deze verplichting vloeit voort uit het gebruik van het besluit over het eerste halfjaar 2011. Het Hof is van oordeel dat de aan belanghebbende ter zake van het privégebruik van de auto in rekening gebrachte omzetbelasting in beginsel reeds in het eerste halfjaar van 2011 van aftrek was uitgesloten. Artikel 1, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van het BUA sloot de aftrek van omzetbelasting uit in bepaalde aldaar genoemde gevallen. s Hofs oordeel is derhalve juist. ( ). De wettelijke regeling met betrekking tot de aftrek en verschuldigdheid van btw voor een auto die tot het bedrijfsvermogen behoort en die zowel zakelijk als privé wordt gebruikt is in overeenstemming met de bepalingen van de btw-richtlijn. De uitsluiting van aftrek van btw wegens het privé gebruik van een bedrijfsauto vloeit voort uit het BUA. Om de administratieve lasten te beperken is bij besluit goedgekeurd de verschuldigde btw te berekenen met toepassing van een forfaitaire regeling. Deze regeling is niet dwingend voorgeschreven. Hier is geen sprake van een nationale regeling die voertuigen van het recht op btw-aftrek uitsluit. ( ). Er moet op proportionele wijze rekening worden gehouden met de daadwerkelijke omvang van het privé gebruik. Anders dan in het geval Van Laarhoven 9 gaat het in het onderhavige geval om een onderneming die het privé gebruik van aan een werknemer ter beschikking gestelde auto toestaat. De uitsluiting van aftrek van btw wegens het privé gebruik van dergelijke bedrijfsauto's vloeit voort uit het BUA. Het besluit van 9 februari 2009 biedt belanghebbende vervolgens een keuze, waarvan zij geen gebruik behoeft te maken. (...). Terecht oordeelt het Hof dat belanghebbende voor het eerste halfjaar van 2011 uitsluitend gebruik kon maken van de goedkeuring indien zij, gelijk zij heeft gedaan, ter zake van het privégebruik in het laatste tijdvak van het belastingjaar omzetbelasting op aangifte zou voldoen. 3.8 Aangaande de tweede klacht merkt de Staatssecretaris in zijn verweer op: Het is aan de Inspecteur om aannemelijk te maken dat en in hoeverre de auto voor privédoeleinden van de werknemer wordt gebruikt. Belanghebbende dient daarvoor de benodigde informatie te verstrekken (zie ook het arrest van 29 juni 1994, nr. 29 780, BNB 1994/243). (...). Het Hof heeft in casu geoordeeld dat belanghebbende onvoldoende gegevens heeft verstrekt. Dit oordeel is van feitelijke aard en niet onbegrijpelijk. Het berust op de aan het Hof voorbehouden waardering van hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd. Dat een dergelijk oordeel is voorbehouden aan het Hof blijkt uit het arrest van 8 juli 1998, nr. 33092, BNB 1998/325. In artikel 242 van de btw-richtlijn is bepaald dat iedere belastingplichtige een boekhouding moet voeren die voldoende gegevens bevat om de toepassing van de BTW en de controle daarop door de belastingadministratie mogelijk te maken. Belanghebbende gebruikt als gegevens de in de
jaarrekening verwerkte brandstofkosten, een gemiddelde benzineprijs om te berekenen hoeveel liter is getankt, een berekening van het aantal gereden kilometers via een gemiddeld gebruik, een berekend aantal kilometers voor het woon-werkverkeer en een geschat aantal bezoeken aan overige zakelijke relaties. Een dergelijke berekeningswijze, die vrijwel geheel op schattingen en veronderstellingen berust, is niet aan te merken als het voeren van een boekhouding, waarop de belastingadministratie controle kan uitoefenen. Hetzelfde geldt voor de toepassing van artikel 34 van de Wet OB. Het Hof stelt niet als eis dat een kilometeradministratie wordt bijgehouden. Ook andere gegevens kunnen worden gebruikt, mits deze de juistheid van het gestelde privé gebruik in voldoende mate ondersteunen. De omstandigheid dat om de administratieve lasten en de uitvoeringskosten te beperken onder voorwaarden is goedgekeurd dat de btw die verschuldigd is als gevolg van de toepassing van artikel 4, tweede lid, van de Wet OB wordt vastgesteld op 2,7% van de catalogusprijs (inclusief btw en bpm) van de auto betekent niet dat men met gemiddelden mag volstaan. Belanghebbende mag kiezen tussen het werkelijke privé gebruik óf de forfaitaire regeling. Conclusie van repliek 3.9 Op het verweer tegen de eerste klacht repliceert belanghebbende: Belanghebbende constateert dat de staatssecretaris ook in het geval van een werkgeverwerknemer relatie spreekt van een aftrekcorrectie. Dit impliceert dat hij (evenals belanghebbende) van mening is dat een ondernemer die uitsluitend btw-belaste prestaties verricht aanvankelijk alle omzetbelasting op gemaakte autokosten in aftrek kan brengen en later een correctie dient plaats te vinden voor het privégebruik. Dit wordt in het vervolg van het besluit expliciet bevestigd. Belanghebbende merkt nogmaals op dat dit onderdeel van het besluit van de staatssecretaris van Financiën naar haar mening haaks staat op onderdeel 4.1 van de uitspraak van het Gerechtshof dat de aan belanghebbende ter zake van het privégebruik van de auto in rekening gebrachte omzetbelasting was derhalve in beginsel... van aftrek uitgesloten. Verder is belanghebbende van mening dat het verweer van de staatssecretaris met betrekking tot de rechtsvraag over het eerste halfjaar, geen argumenten bevat die afbreuk doen aan het standpunt van belanghebbende dat de wijze waarop de regelgeving per 1 juli 2011 is gewijzigd, leidt tot een heffingsvacuüm over het eerste halfjaar. 3.10 Inzake het verweer tegen de tweede klacht heeft belanghebbende gerepliceerd: De staatssecretaris van Financiën eindigt zijn verweerschrift met: Belanghebbende mag kiezen tussen het werkelijke privé gebruik of de forfaitaire regeling. Naar de mening van belanghebbende gaat de staatssecretaris van Financiën daarmee voorbij aan uw arrest van 8 juli 1998 (ECLI:NL:HR:1998:AA2338, ook gepubliceerd als BNB 1998/325). Belanghebbende concludeert namelijk uit onderdeel 4 van het arrest dat u het in principe toelaatbaar acht dat de btw-correctie wordt berekend op basis van statistische gegevens omtrent het (privé) gebruik en de daadwerkelijke autokosten, in plaats van het autokostenforfait. Belanghebbende merkt nogmaals op dat de thans geldende forfaitaire regeling van 2,7% niet alleen een fictie behelst ten aanzien van het gebruik maar ook een fictie ten aanzien van de autokosten. Derhalve gaat het forfait gepaard met een grotere kans op een inbreuk op de Europese regelgeving dan een berekening van de btw-correctie die op de daadwerkelijke kosten is gebaseerd. De berekening van de heffing van BTW over het privégebruik van de ter beschikking gestelde auto kan naar de mening van belanghebbende ook voor tijdvakken vanaf 1 juli 2011 derhalve nog steeds plaatsvinden op basis van statistische gegevens.
4 Klacht 1: geen wettelijke grondslag voor voldoening omzetbelasting privégebruik auto Wet op de omzetbelasting 1968 4.1 Artikel 1, aanhef en letter a, van de Wet OB luidt sinds 1 januari 2007 tot heden: Onder de naam 'omzetbelasting' wordt een belasting geheven ter zake van: a. leveringen van goederen en diensten, welke in Nederland door een als zodanig handelende ondernemer onder bezwarende titel worden verricht; Artikel 4, lid 2, letter a, van de Wet OB luidt sinds 1 januari 2007 tot heden: 2. Met een dienst verricht onder bezwarende titel als bedoeld in artikel 1, onderdeel a, worden gelijkgesteld: a. het gebruiken van een tot het bedrijf behorend goed voor privé-doeleinden van de ondernemer of van zijn personeel, of, meer in het algemeen, voor andere dan bedrijfsdoeleinden, wanneer voor dit goed recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de belasting is ontstaan; Artikel 8, lid 7, van de Wet OB luidt sinds 1 januari 2007 tot heden: 7. Ten aanzien van de handelingen, bedoeld in artikel 4, tweede lid, wordt de vergoeding gesteld op de door de ondernemer voor het verrichten van de diensten gemaakte uitgaven. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld met betrekking tot de door de ondernemer voor het verrichten van deze diensten gemaakte uitgaven. 10 Artikel 13 van de Wet OB luidde in 2011: 1. De belasting wordt verschuldigd: a. in gevallen waarin ingevolge artikel 35 een factuur moet worden uitgereikt (...); b. in andere gevallen op het tijdstip waarop de levering of de dienst wordt verricht. (...). 4. In afwijking in zoverre van het eerste lid, onderdeel b, wordt de belasting ter zake van diensten als bedoeld in artikel 4, tweede lid, verschuldigd op de laatste dag van het kalenderjaar waarin die diensten worden verricht. Diensten die op die dag nog niet zijn voltooid, worden geacht op die dag te zijn voltooid voorzover zij betrekking hebben op dat kalenderjaar. 4.2 Het Belastingplan 2007 voorzag als gevolg van het arrest Charles en Charles-Tijmens 11 van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: het HvJ) 12 in invoering van de fictieve dienst van artikel 4, lid 2, van de Wet OB, alsook de maatstaf van heffing van en verschuldigdheid met betrekking tot die fictieve dienst in respectievelijk artikel 8, lid 7 en artikel 13, lid 4, van de Wet OB. In de memorie van toelichting is vermeld over artikel 4, lid 2, letter a van de Wet OB: 13 Het nieuwe artikel 4, tweede lid, onderdeel a, van de Wet OB strekt ertoe dat het gebruik van een tot een onderneming behorend goed door de ondernemer voor zijn privé-doeleinden of voor de privé-doeleinden van zijn personeel, dan wel in algemene zin voor andere dan bedrijfsdoeleinden, wordt gelijkgesteld met een dienst verricht onder bezwarende titel, wanneer de ondernemer ter zake van het desbetreffende goed recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van BTW heeft verkregen. Met het gelijkstellen van dergelijke handelingen met een dienst verricht onder bezwarende titel, wordt bereikt dat zij komen te vallen onder het toepassingsbereik van de BTWheffing van artikel 1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet OB. Deze nieuwe bepaling in artikel 4 is gebaseerd op artikel 6, lid 2, onder a, van de Zesde Richtlijn. Zoals ook naar voren komt uit de toelichting op het voorstel van de Commissie voor de Zesde Richtlijn gaat het er bij die bepaling om het ontgaan van belasting te voorkomen ingeval tot de onderneming behorende goederen worden gebruikt voor doeleinden in de privé-sfeer. ( ).