AMSTERDAM > 1 Postbus 58944 1040 EE AMSTERDAM NVZ vereniging van ziekenhuizen Postbus 9696 3506 GR UTRECHT Telefoon Telefax Kennisgroep CAO Doorkiesnummer Datum 22 februari 2013 Uw kenmerk Betreft Beoordeling CAO Ziekenhuizen op fiscale aspecten Kenmerk Geachte mevrouw, De NVZ vereniging van ziekenhuizen kent een cao De huidige cao heeft een looptijd van 1 maart 2011 tot 1 maart 2014 Deze cao heb ik beoordeeld op fiscale aspecten van de loonheffingen Het doel hiervan is onder meer dat werkgevers zo goed mogelijk in staat zijn om hun fiscale verplichtingen na te komen Ik heb de beoordeling beperkt tot de in mijn ogen belangrijkste fiscale aspecten In de bijgevoegde rapportage informeer ik u over het resultaat van deze beoordeling Wellicht ten overvloede vermeld ik dat u aan deze beoordeling alleen vertrouwen kunt ontlenen voor zover ik fiscale aspecten expliciet benoem De beoordeling heeft plaatsgevonden naar de wet- en regelgeving zoals die geldt per 1 januari 2012, en is dus inclusief nieuwe regels rondom de werkkostenregeling Ik verzoek u om de overige CAO-partijen en uw leden van de inhoud van deze brief op de hoogte te stellen Ik ga ervan uit dat ik u hiermee voldoende heb geïnformeerd Indien u vragen of opmerkingen heeft, kunt u mij bereiken op bovengenoemd doorkiesnummer Uiteraard kunt u ook bij mij terecht als u informatie wenst over de fiscale aspecten van niet in deze beoordeling genoemde CAO-bepalingen Hoogachtend, ON 524-1Z*1ED Belastingdienst/Kennisgroep CAO Namens de inspecteur Bezoekadres In uw antwoord datum en kenmerk van deze brief vermelden Kingsfordweg 1 AMSTERDAM
2 Algemeen In deze rapportage verwijs ik naar het Handboek Loonheffingen 2012 (hierna: Handboek) U kunt het Handboek raadplegen op of downloaden van de internetsite van de Belastingdienst (wwwbelastingdienstnl) Uiteraard vindt u hier ook steeds het laatste nieuws, waarover u zich ook door middel van een rss-feed kunt laten informeren De door de Belastingdienst uitgevoerde caobeoordelingen zijn ook te vinden op de site van de Belastingdienst, met de zoekterm caobeoordeling Met ingang van 1 januari 2011 is de werkkostenregeling ingevoerd, dit is de nieuwe regeling van kostenvergoedingen en voorzieningen (verstrekkingen en het ter beschikking stellen van zaken) voor de werknemer Hiertoe is de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) gewijzigd en zijn ook de uitvoeringsbepalingen herschreven De nieuwe uitvoeringsbepalingen zijn vervat in de (nieuwe) Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011 (hierna: URLB 2011), de (oude) Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 is vervallen De werkkostenregeling houdt kort gezegd in dat de werkgever een vrije ruimte heeft van 1,4% van het totaal van de individuele fiscale lonen van zijn werknemers Tot dit bedrag kan de werkgever onbelast kostenvergoedingen en voorzieningen geven aan zijn werknemers Daarnaast gelden nog enkele specifieke vrijstellingen en bovendien zijn er voorzieningen die de werkgever, hoewel ze als loon (in natura) zijn aan te merken, tegen een lagere waarde of nihil in aanmerking mag nemen De werkgever kan in de jaren 2011, 2012 en 2013 jaarlijks, in het begin van het jaar, kiezen om de oude regelgeving (overgangsregeling) toe te passen In dat geval hanteert hij de regelgeving zoals die luidde per 31 december 2010Meer informatie over de werkkostenregeling kunt u vinden op de site van de Belastingdienst (wwwbelastingdienstnl/zakelijk/personeel en loon/werkkostenregeling) De (loon)begrippen voor de diverse wetten waarop de loonheffingen zijn gebaseerd kunnen verschillen De loonheffingen bestaan uit de loonheffing (loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen), de premies werknemersverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) Ook voor de toepassing van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) geldt dat soms sprake is van afwijkende begrippen Als sprake is van loon voor de loonheffingen en tevens van WVA-loon, dan gebruik ik de term loon Artikel 111 a en b De werkgever en de werknemer De CAO bevat een definitie van de begrippen werkgever en -werknemer De regels van de loonheffingen zijn van toepassing op alle arbeidsverhoudingen die als dienstbetrekking zijn aan te merken In de loonheffing en de WVA spreken we meestal van een inhoudingsplichtige Bij de premieheffing werknemersverzekeringen en de Zvw spreken we meestal van werkgever In deze beoordeling gebruik ik de term werkgever ook voor de inhoudingsplichtige Voor het in de WVA gehanteerde begrip werknemer verwijs ik naar paragraaf 2411 van het Handboek Artikel 111 n Stagiair Als een stagiair voor zijn werkzaamheden een beloning ontvangt die niet uitsluitend bestaat uit het ontvangen van onderricht is hij voor de toepassing van de loonheffingen in dienstbetrekking; zie paragraaf 159 van het Handboek Dit kan een echte dienstbetrekking zijn of een fictieve dienstbetrekking; zie de paragrafen 111 en 112 van het Handboek Als er sprake is van een (fictieve) dienstbetrekking kunnen werkgevers stagebeloningen onder voorwaarden toch onbelast uitkeren Deze voorwaarden zijn opgenomen in paragraaf 159 van het Handboek Voor stagiairs in (fictieve) dienstbetrekking geldt dat de afdrachtvermindering onderwijs van toepassing kan zijn; zie de paragrafen 2411 en 242 van het Handboek Voor algemene heffingsaspecten met betrekking tot de inkomsten van stagiairs verwijs ik tevens naar het besluit van 14 december 2010, nr DGB2010/2202M, Stcrt 2010, nr 20500
3 Artikel 319 Uitkering bij overlijden Dit artikel regelt de uitkering bij overlijden De uitkering is op basis van dit artikel minimaal drie en maximaal vier maandsalarissen Nu sprake is van (een aanspraak op) een eenmalige uitkering bij overlijden van meer dan drie maanden verwijs ik voor de gevolgen voor de loonheffingen naar paragraaf 1916 van het Handboek In deze paragraaf staan uitvoerig de gevolgen beschreven van een aantal te onderscheiden situaties Een eenmalige overlijdensuitkering behoort niet tot het WVA-loon Ik verwijs naar paragraaf 241 van het Handboek Artikel 324 Verzekeringsovereenkomst Op grond van het eerste lid van artikel 324 is de werkgever verplicht tot het afsluiten van een (collectieve) aansprakelijkheidsverzekering Op grond van het tweede lid van artikel 324 heeft de werkgever in bepaalde situaties van schade en rechtsbijstand, indien sprake is van opzet of bewuste roekeloosheid, verhaalsrechten op de werknemer Deze aansprakelijkheidsverzekering hoort tot het loon voor zover de kosten zijn toe te rekenen aan de persoonlijke risico s van de individuele werknemers De betaling door de werknemer aan zijn werkgever van een schadevergoeding bij opzet of bewuste roekeloosheid vloeit voort uit het civiele recht en vormt geen negatief loon Als de werkgever geen gebruik maakt van zijn verhaalsmogelijkheden is in beginsel sprake van loon Artikel 325 Rechtsbijstand Zie artikel 324 Verzekeringsovereenkomst Artikel 3214 Geschenken, beloningen en erfenissen In artikel 3214 is vastgelegd dat de werknemer slechts met uitdrukkelijke toestemming van de werkgever geschenken, beloningen, erfenissen et cetera van derden mag aannemen Dergelijke voordelen dient de werkgever als loon aan te merken waarover loonheffingen verschuldigd zijn Artikel 3218 Scholingsplan, loopbaanadvies en facilitering Volgens dit artikel moet de werkgever jaarlijks een scholingsplan vaststellen Dat plan dient onder meer een regeling voor vergoeding van studiekosten inclusief een terugbetalingsregeling te bevatten Vergoedingen in verband met een studie of een opleiding die een werknemer volgt behoren, voor zover er werkelijk sprake is van beroeps- of studiekosten, niet tot het loon Een gehele of gedeeltelijke terugbetaling van een vergoeding die niet tot het loon behoort, komt niet in mindering op het loon Zie de paragrafen 410 en 1945 van het Handboek Zie ook het besluit van 25 november 2011, nr BLKB2011/1828M, Stcrt nr 21911 Artikel 47 Wet WIA In artikel 47 lid 4 wordt aangegeven wanneer de werknemer aanspraak op een aanvulling kan maken De doorbetaling van het salaris bij volledige arbeidsongeschiktheid en de aanvulling op de WAO-, dan wel WIA-uitkering vormen, indien de dienstbetrekking beëindigd is, loon uit vroegere dienstbetrekking Ik verwijs naar de paragrafen 113, 42, 432 en 76 van het Handboek Op deze doorbetaling en de aanvulling is voor de loonheffing onder voorwaarden de witte tabel van toepassing Ik verwijs naar paragraaf 732 van het Handboek De inkomensafhankelijke bijdrage Zvw bedraagt in deze situatie 7,10% voor werknemers tot 65 jaar Ik verwijs naar de paragrafen 621 en 625 van het Handboek Loon uit vroegere dienstbetrekking komt niet in aanmerking voor een afdrachtvermindering Ik verwijs naar de paragrafen 2411 tot en met 2413 van het Handboek
4 Artikel 7111 en 7112 Dienstjaren gratificatie en gratificatie einde dienstverband Op grond van de artikelen 7111 en 7112 heeft de werknemer onder meer recht op een gratificatie indien hij 12½, 25 of 40 jaar in dienst is geweest of, onder voorwaarden, bij het einde van zijn dienstverband Het tweede lid van artikel 7111 schrijft voor de berekening van de dienstjarengratificatie voor dat het salaris naar evenredigheid wordt verhoogd of verlaagd als de contractuele arbeidsduur in de relevante dienstjaren (een) wijziging(en) heeft ondergaan Een gratificatie bij een 25- en 40-jarig dienstverband is vrijgesteld tot maximaal het loon over een maand Ik verwijs naar paragraaf 1914 van het Handboek De in het tweede lid voorgeschreven (her)berekening kan echter tot gevolg hebben dat een deel van de gratificatie tot het loon behoort Deze arbeidsrechtelijke herberekening werkt immers niet door naar de berekening van de diensttijdvrijstelling Een gratificatie bij een dienstverband van 12½ jaar of bij het einde van het dienstverband behoren tot het loon Zie de paragrafen 1914 en 1915 van het Handboek Hoofdstuk 8 Meerkeuzesysteem arbeidsvoorwaarden In hoofdstuk 8 is het recht op uitruil van arbeidsvoorwaarden opgenomen In artikel 81 is onder meer bepaald dat de werknemer schriftelijk aangeeft welke bronnen hij in het volgende kalenderjaar wil uitruilen Tevens is bepaald dat de werkgever verplicht is de werknemer op de gevolgen van zijn keuze te wijzen Vanuit fiscaal oogpunt staat het werkgevers en werknemers vrij om de overeengekomen beloning te wijzigen, al dan niet via een zogenoemd cafetariasysteem Een dergelijk systeem moet voldoende realiteitswaarde hebben Daarbij is het belangrijk een situatie waarin sprake is van een wijziging van de overeengekomen beloning duidelijk te kunnen onderscheiden van de situatie dat sprake is van besteding van (al genoten) loon De vormgeving van de keuzemogelijkheid is van belang om sterk gelijkende situaties met verschillende gevolgen voor de loonheffingen van elkaar te onderscheiden De wijziging van de arbeidsbeloning dienen werkgever en werknemer te beschouwen en duidelijk vast te leggen als een wijziging van of een aanvulling op de arbeidsovereenkomst Als werkgevers en werknemers hier onvoldoende aandacht aan besteden is het mogelijk dat de wijziging niet de beoogde fiscale gevolgen heeft Als sprake is van het besteden van loon, is het loon fiscaal reeds genoten, en wel voorafgaand aan of door de ruil Het loon is dan belast Ik verwijs naar paragraaf 197 van het Handboek en het besluit van 28 januari 2011, nr DGB2011/1M, Stcrt nr 2130 De in hoofdstuk 8 voorgeschreven vormgeving draagt positief bij aan de zogeheten realiteitswaarde van de keuzemogelijkheid Omdat de wijze van uitvoering feitelijk aan de ziekenhuizen wordt overgelaten kan er uiteraard niet van uit worden gegaan dat ongeacht de wijze van uitvoering de (beoogde) fiscale gevolgen zullen worden geaccepteerd Artikel 10-5 Afbouwregeling onregelmatigheidstoeslag Artikel 105 regelt in voorkomende gevallen de afbouw van de onregelmatigheidstoeslag De afbouw van de onregelmatigheidstoeslag behoort niet tot het loon voor de WVA Ik verwijs naar paragraaf 2413 van het Handboek Hoofdstuk 11 Bereikbaarheids-, aanwezigheids- en consignatiedienst Hoofdstuk 11 regelt het recht op vergoeding in geval van bereikbaarheids- aanwezigheids- en consignatiediensten De vergoeding behoort tot het loon Als sprake is van een werknemer zonder vast overeengekomen arbeidsduur, dan geldt voor de berekening van de uren nog het volgende Bij het bepalen van de deeltijdfactor tellen niet zonder meer alle uren mee die de werknemer bereikbaar moet zijn De werkgever mag deze uren (fictief) bepalen door het percentage van het doorbetaalde loon te vermenigvuldigen met het totale aantal uren van de dienst Voorbeeld: een werknemer moet thuis gedurende acht uren bereikbaar zijn en ontvangt daarvoor 50 Het normale uurloon van deze werknemer bedraagt 12,50 De werkgever betaalt dus 50% van het loon (dat is het percentage van het doorbetaalde loon) De werkgever mag dan bij het bepalen van de deeltijdfactor rekening houden
5 met (50% van acht uren =) vier gewerkte uren Ik verwijs naar paragraaf 2414 van het Handboek Artikel 121 en 122 Reiskosten woon-werkverkeer (met ingang van 1 januari 2012) en dienstreizen In de artikelen 121 en 122 wordt de vergoeding voor reiskosten voor het woon-werkverkeer en de dienstreizen geregeld Zowel woon-werkverkeer als dienstreizen zijn aan te merken als zakelijk verkeer De maximale onbelaste vergoeding van zakelijke kilometers, ongeacht het vervoermiddel, bedraagt 0,19 per kilometer Dit betekent dat werkgevers elke zakelijke kilometer, dus ook elke kilometer voor woonwerkverkeer, met maximaal 0,19 onbelast kunnen vergoeden Ik volsta met een verwijzing naar hoofdstuk 20 van het Handboek voor een uitgebreide behandeling van de wet- en regelgeving over reiskosten Artikel 1322 Uitgangspunten Persoonlijk levensfasebudget In dit artikel worden de voorwaarden met betrekking tot het Persoonlijk levensfasebudget (PLB) geregeld Het PLB is bedoeld om de duurzame inzetbaarheid van werknemers te bevorderen Over de fiscale gevolgen van het PLB is overleg gevoerd tussen de Nederlandse Vereniging van Ziekenhuizen (NVZ) en het Centraal Aanspreekpunt Pensioenen (CAP) Dit overleg heeft geleid tot een brief van 30 mei 2012 van het CAP aan de NVZ Ik verwijs naar deze brief Artikel 1332 Premies tijdens onbetaald verlof Pensioenverzekering In het tweede lid van artikel 1332 is geregeld dat de werknemer bij verlenging van bevallingsverlof en tijdens ouderschaps- en levensloopverlof, onder voorwaarden de pensioenverzekering vrijwillig kan voortzetten De werknemer ontvangt dan op basis van het gekozen niveau van voortzetting de vastgestelde werkgeversbijdrage in de pensioenpremie Indien een werkgever aan een werknemer een deel van de door de werknemer bij vrijwillige voortzetting zelf te betalen pensioenpremie vergoed, behoort deze vergoeding tot het loon voor de loonheffingen Ziektekostenverzekering In het derde lid van artikel 1332 is bepaald dat de werknemer die tijdens de periode van verlenging van bevallingsverlof of tijdens ouderschapsverlof de basisaanvullende ziektekostenverzekering IZZ voortzet of afsluit een werkgeverspremie in de bijdrage ontvangt Indien een werkgever een deel van de ziektekostenverzekering vergoedt, behoort deze vergoeding tot het loon voor de loonheffingen Daarbij maakt het niet uit of de werkgever de vergoeding rechtstreeks aan de ziektekostenverzekeraar of aan de werknemer betaalt Terugbetalingsverplichting In het vierde lid van artikel 1332 is voor de situatie dat een werknemer na het onbetaalde verlof de dienstbetrekking niet tenminste zes maanden voortzet een terugbetalingsverplichting opgenomen Alleen terugbetaling van genoten loon(en niet van een vrijgestelde vergoeding) kan tot negatief loon leiden Ik verwijs naar paragraaf 410 van het Handboek Artikel 1333 Levensloop Per 1 januari 2012 is het niet meer mogelijk om deelnemer te worden aan een levensloopregeling Bestaande deelnemers kunnen, afhankelijk van de omvang van hun spaartegoed op 31 december 2011, blijven deelnemen of moeten gebruik maken van overgangsrecht Ik verwijs voor een uitvoerige toelichting naar de paragrafen 212 en 213 van het Handboek
6 Hoofdstuk 14 Wachtgeld In hoofdstuk 14 van de cao is het recht op wachtgeld geregeld Volgens het eerste lid van artikel 143 duurt de wachtgeldperiode drie maanden vermeerderd met drie maanden voor elk volbracht dienstjaar Het tweede en derde lid van artikel 143 bevatten regelingen die onder voorwaarden recht geven op een verlenging van de wachtgeldperiode Artikel 1411 bevat een aantal bijzondere regelingen die samen hangen met het wachtgeld en eventuele nieuwe dienstbetrekkingde in het tweede en derde lid van artikel 143 opgenomen regelingen zijn aan te merken als een regeling voor vervroegde uittreding als bedoeld in de zin van artikel 32ba, zesde lid van de Wet LB Dit betekent dat de werkgever - naast de reguliere loonheffing! - een eindheffing van 52% is verschuldigd Tevens is een eventuele werknemersbijdrage niet meer aftrekbaar van het loon Ik verwijs naar paragraaf 19322 van het Handboek In een beperkt aantal situaties blijft de kwalificatie als regeling voor vervroegde uittreding en daarmee ook de eindheffing achterwege Ik verwijs naar de besluiten van 26 mei 2005, nr DGB 2005/3299M en van 8 december 2005, nr DGB2005/6722M Als een werkgever twijfelt over de fiscale gevolgen van de aansluitende uitkering en forse risico s wil vermijden kan hij, eventueel onder verwijzing naar deze brief, contact opnemen met de voor hem bevoegde inspecteur Onderdeel 1411 regelt dat als wachtgelders verhuizen in verband met hun nieuwe baan voor een verhuiskostenvergoeding in aanmerking komen indien de nieuwe werkgever deze vergoeding niet verstrekt De oud-werkgever kan een dergelijke verhuiskostenvergoeding niet onbelast vergoeden