15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/1 Hof van Cassatie van België Arrest Nr. F.08.0025.N BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, voor wie optreedt de ontvanger der Directe Belastingen te Mechelen Vennootschappen 4, met kantoor te 2800 Mechelen, Zwartzustervest 24, bus 11, eiser, vertegenwoordigd door mr. Antoine De Bruyn, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 1000 Brussel, Dalstraat 67, bus 14, waar de eiser woonplaats kiest, tegen DUMES INTERNATIONAL, besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, met zetel te 2160 Wommelgem, Guddegemstraat 45-47, verweerster. I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 23 oktober 2007 gewezen door het hof van beroep te Antwerpen.
15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/2 Raadsheer Eric Dirix heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd. II. CASSATIEMIDDEL De eiser voert in zijn verzoekschrift een middel aan. Geschonden wettelijke bepalingen - artikel 442bis van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 (WIB92), ingevoegd bij koninklijk besluit van 12 december 1996 houdende maatregelen inzake strijd tegen de fiscale fraude en met het oog op een betere inning van de belasting, met toepassing van de artikelen 2, 1, en 3, 1, 2 en 3, van de wet van 26 juli 1996 strekkende tot de realisatie van de budgettaire voorwaarden tot deelname van België aan de Europese Economische en Monetaire Unie, bekrachtigd door artikel 2, 4, van de Wet van 13 juni 1997 in zijn versie vóór de wijziging bij wet van 22 december 1998; - de artikelen 174/53, 174/54 en 174/64, van het koninklijk besluit van 30 november 1935 houdende de Vennootschappenwet (Venn. W.) (voorheen boek I, titel IX, W. Kh., thans opgeheven bij wet van 7 mei 1999); - de artikelen 19, eerste lid, 1 en 7, 31, eerste lid, 1 ter, van het koninklijk besluit nr. 64 van 30 november 1939 houdende het Wetboek van Registratie-, Hypotheek- en Griffierechten (W. Reg.), in hun versie vóór de wijziging bij wet van 22 december 1998; - artikel 11 van de wet van 3 juli 1969 tot invoering van het Wetboek van de Belasting over de Toegevoegde Waarde (WBTW); - artikel 2 van de wet van 25 oktober 1919 op de inpandgeving van de handelszaak. Aangevochten beslissingen Het bestreden arrest bevestigt het vonnis van de eerste rechter dat de vordering van de verweerster gegrond verklaarde en voor recht zegde dat de uitvoering van het dwangbevel, betekend op 11 maart 1999, verboden is en dat de verweerster de in het dwangbevel gevorderde sommen niet verschuldigd is. Het bestreden arrest verantwoordde deze beslissing op de volgende gronden: Volgens de geldende bepalingen van artikel 442bis WIB92, op het ogenblik van de overdracht, is dit artikel slechts van toepassing ingeval van overdracht van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid. Bij gebreke aan definitie in het fiscaal recht van de begrippen overdracht van een algemeenheid en overdracht van een tak van werkzaamheid moeten ten aanzien van
15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/3 vennootschappen de omschrijvingen, zoals beschreven in de vennootschappenwet, worden gehanteerd. Krachtens de artikelen 174/53 en 174/64, Vennootschappenwet, wordt onder overdracht van een algemeenheid de rechtshandeling verstaan waarbij een vennootschap haar gehele vermogen, zowel de activa als de passiva, overdraagt. Krachtens de artikelen 174/54 en 174/64, van de Vennootschappenwet wordt onder overdracht van een bedrijfstak de rechtshandeling verstaan waarbij een vennootschap een bedrijfstak alsmede de daaraan verbonden activa en passiva overdraagt; het begrip bedrijfstak is een synoniem van het begrip tak van werkzaamheid. Nu de volgende elementen van de handelszaak van de nv Zephyr, namelijk al de openstaande invorderingen op klanten, het passief en de huurcelen, niet werden overgedragen, is er geen sprake van een overdracht van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid. Bijgevolg is artikel 442bis WIB92 niet van toepassing. De eerste rechter heeft dit terecht zo beslist. (arrest, p.12-13, punt 2.3.2). Grieven Eerste onderdeel 1. Artikel 442bis WIB92, zoals van toepassing op het ogenblik van de overdracht van de handelszaak van de nv Zephyr aan de verweerster, luidde als volgt: De overdracht van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid is slechts tegenstelbaar aan de Staat, administratie der directe belastingen, na afloop van de tweede maand die volgt op die waarin de akte tot overdracht of aanwijzing, waarvan deze overdracht geheel of gedeeltelijk het voorwerp uitmaakt, onderworpen werd aan de formaliteit van de registratie die vereist is door artikel 19, eerste lid, 1 of 7, of door artikel 31, eerste lid, 1 ter, van het Wetboek der Registratie-, Hypotheek- en Griffierechten onverminderd de toepassing van de artikelen 433 tot 440 van het wetboek. De overnemer is hoofdelijk aansprakelijk voor de betaling van de fiscale schulden verschuldigd door de overdrager bij de afloop van de in de eerste alinea bedoelde termijn, ten belope van het bedrag dat reeds door hem gestort of door de kredietinstelling of het kredietorganisme die in de financiering van de verrichting tussenkomen, overgemaakt is, of ten belope van het bedrag dat overeenstemt met de nominale waarde van de aandelen die in ruil voor de overdracht zijn toegekend voor de afloop van de voornoemde termijn. 2. Uit het verslag aan de Koning, voorafgaand aan het KB van 12 december 1996 dat artikel 442bis invoegde in het WIB92, kan worden afgeleid dat aan de toepassing van deze bepaling alle overeenkomsten zijn onderworpen, onder bezwarende titel of om niet, die de eigendom of het vruchtgebruik van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling overdragen of aanwijzen, zoals de overdrachten van een handelszaak in
15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/4 haar totaliteit of van een bedrijfsafdeling ervan, of de inbrengen van een handelszaak in een vennootschap. 3. Uit datzelfde verslag blijkt tevens dat artikel 442bis WIB92 tot doel heeft te verhinderen dat belastingplichtigen hun handelszaak (handelsfonds) zouden overdragen zonder dat de belastingschulden zijn voldaan en dat de regelgever een ruim toepassingsgebied van artikel 442bis WIB92 voor ogen stond teneinde elke mogelijke fraude uit te sluiten bij de overdracht van een handelszaak. 4. Artikel 442bis WIB92 verwijst tevens naar de artikelen 19, eerste lid, 1 en 7, en 31, eerste lid, 1 ter, WReg., die op hun beurt verwijzen naar artikel 11 van het WBTW, dat luidt als volgt: Als levering wordt niet beschouwd de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in vennootschap of anderszins.... Ook deze bepaling ondersteunt een ruime omschrijving van de overdrachten die in artikel 442bis WIB92 worden geviseerd. 5. In strijd met deze ruime strekking van de begrippen overdracht van een algemeenheid en overdracht van een tak van werkzaamheid in de zin van artikel 442bis WIB92 oordeelde het bestreden arrest derhalve niet wettig dat ten aanzien van vennootschappen de toepassing van artikel 442bis moet worden beperkt tot de overdrachten van een algemeenheid of van een bedrijfstak zoals bedoeld in de artikelen 174/53, 174/54 en 174/64, Vennootschappenwet, zijnde de overdrachten waarbij een vennootschap respectievelijk haar gehele vermogen, zowel de activa als de passiva, hetzij, een bedrijfstak, alsmede de daaraan verbonden activa en passiva, overdraagt aan een andere vennootschap, zonder ontbinding van de overdragende vennootschap, tegen een vergoeding die uitsluitend bestaat in aandelen van de verkrijgende vennootschap(en), welke overdracht aanleiding geeft tot rechtsopvolging onder algemene titel. Anders dan de appelrechters oordelen, vormen de overdrachten van een handelszaak tussen vennootschappen door inbreng overeenkomstig de artikelen 174/53 e.v., van de Vennootschappenwet slechts één van de toepassingsgevallen die aan het voorschrift van artikel 442bis WIB92 zijn onderworpen. 6. Voor de toepassing van artikel 442bis WIB92 ten aanzien van vennootschappen is derhalve niet vereist dat alle activa en passiva worden overgedragen, noch is vereist dat tussen vennootschappen de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid door middel van inbreng moet geschieden. De verkoop van een handelszaak tussen vennootschappen, zonder dat alle activa en passiva worden overgedragen, kan derhalve binnen het toepassingsgebied van artikel 442bis WIB92 vallen. 7. De overdracht van de handelszaak van de nv Zephyr aan de verweerster diende bijgevolg niet te beantwoorden aan de voorwaarden van de artikelen 174/53, 174/54 en
15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/5 174/64 van de Vennootschappenwet om als een overdracht van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid in de zin van artikel 442bis WIB92 in aanmerking te komen. 8. Hieruit volgt dat het bestreden arrest niet wettig heeft kunnen oordelen dat, bij gebreke aan een definitie in het fiscaal recht van de begrippen overdracht van een algemeenheid en overdracht van een tak van werkzaamheid bedoeld in artikel 442bis WIB92 ten aanzien van vennootschappen de omschrijvingen, zoals beschreven in de artikelen 174/53, 174/54 en 174/64, van de Vennootschappenwet moeten worden gehanteerd, dienvolgens niet wettig heeft kunnen beslissen dat er in casu geen sprake was van een overdracht van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid nu niet alle elementen van de handelszaak van de nv Zephyr werden overgedragen (schending van de artikelen 442bis WIB92, 174/53, 174/54 en 174/64 Vennootschappenwet, 19, eerste lid, 1 en 7, 31, eerste lid, 1 ter, W. Reg., 11 WBTW). Tweede onderdeel Onder een algemeenheid van goederen in de zin van artikel 442bis, WIB92 kan worden verstaan een hoeveelheid van zaken, die in het verkeer als een eenheid wordt beschouwd, welke als zodanig blijft bestaan niettegenstaande de wisseling der delen. Een handelszaak beantwoordt aan deze omschrijving van een algemeenheid van goederen waar het een geheel van elementen omvat, zowel lichamelijke als onlichamelijke roerende goederen, die bijdragen en noodzakelijk zijn tot het aantrekken en het behoud van het cliënteel (cf. artikel 2 van de wet van 25 oktober 1919). Schulden en schuldvorderingen worden evenwel geacht niet te behoren tot de noodzakelijke elementen van een handelszaak in zoverre deze elementen voor de exploitatie van de handelszaak en het aanwerven en behouden van het cliënteel niet strikt zijn vereist. Hetzelfde geldt voor de huurrechten wanneer het cliënteel wordt geacht door de overnemer ook verworven te zijn, onafhankelijk van de plaats waar de bedrijfslokalen zijn gevestigd. Een handelszaak kan derhalve als een algemeenheid van goederen of een tak van werkzaamheid in de zin van artikel 442bis WIB92 worden beschouwd, zonder dat de schulden, de schuldvorderingen en de huurcelen worden overgedragen. Hieruit volgt dat het bestreden arrest, louter op grond van het feit dat de openstaande invorderingen op de klanten, het passief en de huurcelen niet werden overgedragen, niet wettig heeft kunnen oordelen dat er geen sprake was van een overdracht van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid in de zin van artikel 442bis WIB92 zonder vast te stellen dat deze elementen substantiële en noodzakelijke elementen uitmaken van de handelszaak van de nv Zephyr (schending van de artikelen 442bis WIB92, 174/53, 174/54 en 174/64, Vennootschappenwet, 19, eerste lid, 1 en 7, 31, eerste lid, 1 ter, van het W. Reg., 11 WBTW, 2 wet van 25 oktober 1919).
15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/6 III. BESLISSING VAN HET HOF Beoordeling Eerste onderdeel 1. Krachtens het te dezen toepasselijke artikel 442bis, eerste lid, WIB92, zoals ingevoegd door artikel 6 van het koninklijk besluit van 12 december 1996 houdende maatregelen inzake strijd tegen de fiscale fraude en met het oog op een betere inning van de belasting, is de overdracht van een algemeenheid van goederen of een tak van werkzaamheid slechts tegenstelbaar aan de Staat, administratie der directe belastingen, na afloop van de tweede maand die volgt op die waarin de akte tot overdracht of aanwijzing, waarvan deze overdracht geheel of gedeeltelijk het voorwerp uitmaakt, onderworpen werd aan de formaliteit van de registratie die vereist is door artikel 19, eerste lid, 1 en 7, en door artikel 31, eerste lid, 1 ter, Wetboek Registratierechten onverminderd de toepassing van de artikelen 433 tot 440 WIB92. Krachtens het tweede lid van die wetsbepaling is de overnemer hoofdelijk aansprakelijk voor de betaling van de fiscale schulden verschuldigd door de overdrager bij de afloop van de in de eerste alinea bedoelde termijn, ten belope van het bedrag dat reeds door hem gestort of door de kredietinstelling of het kredietorganisme die in de financiering van de verrichting tussenkomen, overgemaakt is, of ten belope van het bedrag dat overeenstemt met de nominale waarde van de aandelen die in ruil voor de overdracht zijn toegekend voor de afloop van de voornoemde termijn. Krachtens het derde lid van die wetsbepaling zijn de bepalingen van de alinea s 1 en 2 niet van toepassing indien, gelijktijdig met de akte, een certificaat geregistreerd wordt, uitsluitend voor dit doel door de ontvanger van de directe belastingen van de verblijfplaats of van de maatschappelijke zetel van de overdrager opgesteld binnen de 20 dagen voorafgaand aan de formaliteit, waarin geattesteerd wordt dat geen enkele fiscale schuld op die datum verschuldigd is door de overdrager.
15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/7 2. Krachtens artikel 19, eerste lid, 1, Wetboek Registratierechten, moeten binnen de bij artikel 32, van dit wetboek gestelde termijnen geregistreerd worden, de akten van notarissen, de exploten en processen-verbaal van gerechtsdeurwaarders, de arresten en vonnissen der hoven en rechtbanken die bepalingen bevatten welke door deze titel aan een evenredig recht onderworpen worden. Luidens het te dezen toepasselijke artikel 19, eerste lid, 7, van hetzelfde wetboek moeten eveneens binnen die termijnen geregistreerd worden de akten houdende vaststelling van een verrichting als bedoeld in artikel 11 Btw-wetboek. Luidens het te dezen toepasselijke artikel 31, eerste lid, 1 ter, van hetzelfde wetboek bestaat er verplichting tot ondertekening en tot aanbieding ter registratie, binnen de bij artikel 33, van dit wetboek gestelde termijnen, van een verklaring wanneer een verrichting als bedoeld in artikel 11 van het Btw-wetboek, niet bij een akte is vastgesteld. 3. Uit de samenhang van die wettelijke bepalingen volgt dat artikel 442bis WIB92 betrekking heeft op de overdrachten van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid die aan de verplichting tot registratie onderworpen zijn op grond van artikel 19, eerste lid, 1 en 7 of op grond van artikel 31, eerste lid, 1 ter, Wetboek Registratierechten. 4. Krachtens artikel 11 van het Btw-wetboek wordt niet als levering beschouwd de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. 5. Uit de samenhang tussen artikel 442bis WIB92 en artikel 11 Btw-wetboek volgt dat deze bepalingen op dezelfde overdrachten van toepassing zijn, met name op de overdracht van een algemeenheid van goederen of op de overdracht van een bedrijfsafdeling of tak van werkzaamheid en dat deze begrippen in beide wetsbepalingen dezelfde inhoud hebben.
15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/8 6. De overdracht van een handelszaak is een overdracht van een algemeenheid van goederen of een overdracht van een bedrijfsafdeling in de zin van de voornoemde wettelijke bepalingen indien alle elementen die nodig zijn voor de exploitatie van de handelszaak worden overgedragen; het is daarbij niet noodzakelijk vereist dat alle handelsvorderingen en schulden en het recht op de huurceel in de overdracht begrepen zijn. 7. Het arrest oordeelt dat: - bij gebreke aan definitie in het fiscaal recht van de begrippen overdracht van een algemeenheid en overdracht van een tak van werkzaamheid ten aanzien van de vennootschappen de omschrijvingen, zoals beschreven in de vennootschappenwet, worden gehanteerd; - krachtens de artikelen 174/53 en 174/64, van het Wetboek van Vennootschappen onder overdracht van een algemeenheid de rechtshandeling wordt verstaan waarbij een vennootschap haar gehele vermogen, zowel de activa als de passiva overdraagt; - krachtens de artikelen 174/54 en 174/64, van hetzelfde wetboek onder overdracht van een bedrijfstak de rechtshandeling wordt verstaan waarbij een vennootschap een bedrijfstak alsmede de daaraan verbonden activa en passiva overdraagt; het begrip bedrijfstak is een synoniem van het begrip tak van werkzaamheid ; - omdat de volgende elementen van de handelszaak van de nv Zephyr, namelijk al de openstaande vorderingen op klanten, het passief en de huurcelen, niet worden overgedragen, er geen sprake is van een overdracht van een algemeenheid van goederen of van een tak van werkzaamheid. 8. Het arrest dat op die gronden beslist dat artikel 442bis WIB92 niet van toepassing is, verantwoordt zijn beslissing niet naar recht. Het middel is gegrond.
15 OKTOBER 2009 F.08.0025.N/9 Dictum Het Hof, Vernietigt het bestreden arrest. Houdt de kosten aan en laat de beslissing daaromtrent aan de feitenrechter over. Verwijst de zaak naar het hof van beroep te Gent. Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit voorzitter Ivan Verougstraete, als voorzitter, afdelingsvoorzitter Edward Forrier, en de raadsheren Eric Dirix, Eric Stassijns en Geert Jocqué, en in openbare terechtzitting van 15 oktober 2009 uitgesproken door voorzitter Ivan Verougstraete, in aanwezigheid van advocaat-generaal Dirk Thijs, met bijstand van griffier Johan Pafenols. J. Pafenols G. Jocqué E. Stassijns E. Dirix E. Forrier I. Verougstraete