Eerste Kamer akkoord met uitfasering pensioen in eigen beheer

Transcriptie

1 Belastingplan 2017

2 Eerste Kamer akkoord met uitfasering pensioen in eigen beheer 07 maart 2017 De Eerste Kamer heeft op 7 maart 2017 het wetsvoorstel Uitfasering pensioen in eigen beheer en de novelle (het wijzigingsvoorstel) aangenomen. De mogelijkheid van opbouw van pensioen in eigen beheer voor de directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga) wordt met dit wetsvoorstel per 1 juli 2017 afgeschaft. Dgas die momenteel nog pensioen in eigen beheer opbouwen moeten voor 1 juli 2017 actie ondernemen om de verdere pensioenopbouw te stoppen. Er komt een tijdelijke maatregel om het reeds opgebouwde pensioen in eigen beheer fiscaal gefaciliteerd af te kopen. Opties Er kunnen drie keuzes worden gemaakt: 1. afkopen, 2. omzetten in een oudedagsverplichting (ODV), 3. bevriezen. Keuze 1: afkoop De commerciële waarde van het eigenbeheerpensioen kan fiscaal geruisloos worden afgestempeld naar de fiscale waarde. Vervolgens kan de dga de pensioenaanspraak in 2017 (op of na 1 april, niet eerder!), 2018 of 2019 afkopen tegen de fiscale waarde. Deze afkoopmogelijkheid geldt zowel voor ingegane als nog niet ingegane pensioenen. De grondslag voor de afkoop is de fiscale waarde op het moment van afkoop. Op deze grondslag wordt een korting verleend van 34,5% in 2017, 25% in 2018 en 19,5% in De korting bedraagt echter maximaal 34,5%, 25% of 19,5% van de fiscale waarde per ultimo van het boekjaar dat eindigt in Gerekend vanuit het hoogste inkomstenbelastingtarief (52%) leidt de (maximale) korting tot een belastingtarief van circa 34% in 2017, 39% in 2018 en 42% in De afkoopsom kan bijvoorbeeld naar privé worden gehaald, worden gebruikt om een rekening-courantschuld af te lossen, als kapitaal in de onderneming worden gelaten, worden benut om een andere oudedagsvoorziening te financieren of de partner te compenseren. Uiteraard is het in deze variant essentieel dat in elk geval de loonheffingen kunnen worden betaald.

3 Keuze 2: ODV Een alternatief is afstempelen van de hoge commerciële waarde tot de lagere fiscale waarde in combinatie met omzetten in een ODV. Aanvullend opbouwen in de ODV is niet mogelijk; de ODV moet wel verplicht worden opgerent met het gemiddelde U-rendement (rente vastgesteld door het Verbond van Verzekeraars), ook in de uitkeringsfase. Het geld blijft in de onderneming en de dga behoudt een reservering voor de oude dag. Keuze 3: bevriezen Indien geen gebruik wordt gemaakt van de faciliteiten, blijft de huidige regelgeving vennootschapsbelasting en loon- en inkomstenbelasting van kracht (met alle voordelen en nadelen van dien). Het is dan met ingang van 1 juli niet meer mogelijk om het pensioen verder op te bouwen. Wel moet de pensioenverplichting actuarieel worden opgerent en als een indexatieverplichting in de pensioenovereenkomst is opgenomen, moet die ook worden uitgevoerd. Het is in deze variant niet mogelijk om de pensioenaanspraak af te stempelen tot de fiscale waarde. Randvoorwaarden Voor het stopzetten van verdere opbouw is de toestemming van de partner strikt genomen niet nodig. Voor het afkopen en omzetten in een ODV wel! De dga moet binnen een maand na afstempeling en afkoop/omzetting de Belastingdienst hebben ingelicht. Dit kan via een formulier dat is te downloaden van de website van de Belastingdienst. De partner moet meetekenen als bewijs van zijn instemming. Voor het terughalen van een bij de verzekeringsmaatschappij opgebouwd pensioen moet het verzoek voor 1 juli 2017 bij de verzekeringsmaatschappij zijn binnengekomen (voor dekkingspolissen waarbij de bv de begunstigde is gelden andere regels). Voor een uitgebreidere toelichting en voorbeelden van deze opties verwijzen wij naar onze cliëntmemoranda van 29 september 2016, 23 november 2016, 21 december 2016 en 24 januari Potentieel grote gevolgen Het wel of niet gebruikmaken van de mogelijkheden kan fundamentele gevolgen hebben voor de vermogensverhoudingen tussen de dga en zijn partner, die bovendien doorwerken naar erfgenamen, afhankelijk van hoe en wanneer wordt gecompenseerd. Als niet wordt gecompenseerd, kunnen schenkingsaspecten aan de orde zijn. Dit geldt ook bij meerdere aandeelhouders, aandelen in handen van de kinderen en bij een directiepensioenstichting. De vermogenseffecten en belastingeffecten zijn divers en verschillend bij leven, bij overlijden en bij (toekomstige) scheiding, al naargelang de feiten en omstandigheden waarin u verkeert. Het maken van een keuze is dan ook niet eenvoudig en verdient een zeer zorgvuldige afweging. Als u over het bovenstaande vragen hebt of behoefte hebt aan assistentie bij het beoordelen van de gevolgen van de verschillende alternatieven, kunt u contact opnemen met uw vaste aanspreekpunt bij Meijburg & Co.

4 Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat

5 Novelle uitfaseren pensioen in eigen beheer en overige fiscale pensioenmaatregelen 24 januari 2017 Het was de bedoeling dat het wetsvoorstel Uitfaseren pensioen in eigen beheer en overige fiscale pensioenmaatregelen (34 555) per 1 januari 2017 van kracht zou worden. Het uitfaseren van pensioen in eigen beheer werd echter voor onbepaalde tijd uitgesteld. De datum van inwerkingtreding is nu als gevolg van een novelle (wijzigingsvoorstel) opgeschoven naar de eerste van de maand na publicatie in het Staatsblad. Dat wordt op zijn vroegst 1 april De overige fiscale pensioenmaatregelen worden ingevoerd met terugwerkende kracht tot 1 januari De achtergrond van het uitstel is de volgende. De staatssecretaris vreesde voor een budgettaire derving waar indexatielasten ineens ten laste van de winst zouden kunnen worden gebracht bij afkoop of omzetting in een oudedagsverplichting. Indexatie bij intern eigen beheer Bij intern eigen beheer (het pensioen wordt opgebouwd in de werkgever-bv of binnen de fiscale eenheid waarvan de werkgever-bv deel uitmaakt) doet het probleem zich niet voor. Bij een open geïndexeerd pensioen wordt rekening gehouden met een rekenrente van 4% (na inflatie). Voor afkoop of omzetting in een oudedagsverplichting wordt afgestempeld van de commerciële naar de fiscale waarde. In de fiscale waarde zit geen indexatiecomponent. Indexatie bij extern eigen beheer Als bij extern eigen beheer indexatie is overeengekomen (het pensioen wordt niet opgebouwd in de werkgever-bv of binnen de fiscale eenheid waarvan de werkgever-bv deel uitmaakt, maar bij een separate vennootschap of een pensioenstichting), staat op de fiscale balans een hoger bedrag gereserveerd dan bij intern eigen beheer. Bij extern eigen beheer kan namelijk betaald zijn voor een indexatiecomponent bij het doteren aan de pensioenverplichting, of bij waardeoverdracht. Aangezien dit in de praktijk pas gebeurde na medio 2006 dan wel met ingang van 3 juli 2008, was het financiële effect beperkt. Bij de werkgever-bv staat in die situatie een transitorische actiefpost indexatie op de balans, omdat deze bij de premiebetaling aan de pensioen-bv niet de volledige premielast mocht nemen. Hetzelfde geldt voor de overnemende bv: de pensioenverplichting is overgedragen tegen de commerciële waarde, aan het eind van het jaar moet worden gewaardeerd volgens de fiscale waarderingsregels. De last mag fiscaal pas worden genomen in de jaren dat het pensioen daadwerkelijk wordt geïndexeerd. De indexatieverplichting maakt echter wel deel uit van de te hanteren afkoop- of omzettingswaarde. In de memorie van antwoord van de Eerste Kamer was dan ook aangegeven dat die last ineens ten laste van de winst zou kunnen worden gebracht bij afkoop of omzetting in een

6 oudedagsverplichting. Bij afkoop blijft dit ongewijzigd. Bij omzetting in een oudedagsverplichting mag de actiefpost voor de toekomstige indexatie in evenzovele gelijke jaarlijkse delen ten laste van de winst worden gebracht als het aantal gehele jaren dat de directeur-grootaandeelhouder op het omzettingstijdstip is verwijderd van de leeftijd van 87 jaar. Alsnog indexatie toezeggen? Nog even snel een indexatie toezeggen, al dan niet in samenhang met een waardeoverdracht, werkt helaas niet. Voor de korting wordt aangesloten bij de waarde per ultimo van het boekjaar dat eindigt in 2015 of bij de lagere waarde op het moment van afkoop. De voorwaarde om de indexatielast te mogen nemen (ineens bij afkoop of geleidelijk bij omzetting in een oudedagsverplichting) wordt dat een dergelijke actiefpost al voor Prinsjesdag 2016 in de aangifte vennootschapsbelasting moest zijn opgenomen. Vooral niet afkopen of omzetten in een oudedagsverplichting voor inwerkingtreding! Een waarschuwing is hier op zijn plaats. De sanctie op te vroeg handelen is dat de waarde van de pensioenverplichting in het economische verkeer (het bedrag dat het kost om het pensioen onder te brengen bij een verzekeringsmaatschappij) progressief wordt belast. Daarnaast wordt 20% revisierente geheven. Diezelfde sancties treden op bij het prijsgeven van voor verwezenlijking vatbare aanspraken en bij het te laat stopzetten van verdere pensioenopbouw. Wanneer stopzetten van verdere opbouw? Veel van onze cliënten hebben de verdere pensioenopbouw in het verleden al stopgezet. Zij hoeven op het punt van schriftelijke vastlegging geen actie te ondernemen (tenzij dit nog niet mocht zijn gebeurd, bijvoorbeeld omdat geen salaris werd genoten). Alhoewel het stopzetten van de verdere pensioenopbouw kan worden uitgesteld tot drie maanden na de inwerkingtreding van het wetsvoorstel, hebben wij cliënten die nog pensioen in eigen beheer opbouwen geadviseerd de verdere opbouw voor 1 januari 2017, althans zo spoedig mogelijk, te stoppen. Het uitstellen van die beslissing tot in 2017 lijkt geen extra voordelen te bieden en uitsluitend risico s op te leveren. Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat

7 Uitstel inwerkingtreding uitfaseren pensioen in eigen beheer 21 december 2016 Op 20 december 2016 zou de Eerste Kamer hebben gestemd over het wetsvoorstel Wet uitfasering pensioen in eigen beheer, onderdeel van het pakket Belastingplan Op verzoek van staatssecretaris Wiebes van Financiën heeft de Eerste Kamer dit echter niet gedaan. De staatssecretaris kwam tot deze opmerkelijke stap uit budgettaire overwegingen. Achtergrondinformatie Volgens de fiscale waarderingsregels mag pas rekening worden gehouden met een (toekomstige) indexatieverplichting op het moment dat deze lasten zich daadwerkelijk voordoen. Als in de pensioenovereenkomst is bepaald dat de opgebouwde pensioenaanspraken zullen worden geïndexeerd, zal daar rekening mee gehouden moeten worden. Er is daarbij een verschil tussen de situatie dat het eigenbeheerpensioen is ondergebracht in de werkgever-bv (intern eigen beheer) en de situatie dat het eigenbeheerpensioen is ondergebracht bij een ander directiepensioenlichaam (extern eigen beheer). In zijn algemeenheid geldt dat bij extern eigen beheer op de fiscale balans een hoger bedrag gereserveerd kan worden dan bij intern eigen beheer. De staatssecretaris heeft in de Tweede Kamer aangegeven dat de indexatieverplichting bij extern eigen beheer deel uitmaakt van de te hanteren afkoop- of omzettingswaarde. Bij de werkgever-bv staat in de regel een actiefpost indexatie op de balans, omdat deze bij de premiebetaling aan het directiepensioenlichaam niet de volledige premielast in aftrek mocht brengen. Verder heeft de staatsecretaris bij de parlementaire behandeling in de Eerste Kamer het volgende aangegeven: De indexatielasten kunnen ook ten laste van het fiscale resultaat worden gebracht ingeval de in eigen beheer verzekerde pensioenaanspraken met toepassing van het voorgestelde artikel 38n van de Wet LB 1964 worden afgekocht of omgezet in een oudedagsverplichting. Op het moment van afkoop of omzetting worden de indexatielasten voor die pensioenaanspraken daadwerkelijk gerealiseerd.

8 Dit zou gelezen kunnen worden in het licht van een eerdere opmerking bij de parlementaire behandeling in de Tweede Kamer, maar een ruimere interpretatie is ook mogelijk. De staatssecretaris heeft zich nu plotseling gerealiseerd dat hierdoor bij het uitfaseren van pensioen in eigen beheer mogelijkheden bestaan om de (toekomstige) indexatie op het moment van afkoop of omzetting ineens ten laste van de fiscale winst te brengen. Op het moment van afkoop of omzetting worden de indexatielasten voor die pensioenaanspraken immers daadwerkelijk gerealiseerd. Dat kost belastingopbrengsten, waarmee eerder kennelijk geen rekening is gehouden. Onderzoek, novelle en wijziging ingangsdatum De staatssecretaris wil nu een onderzoek doen naar de financiële aspecten daarvan, waarbij de omvang van de groep dga s die gebruik kan maken van deze mogelijkheden een belangrijke rol speelt. Hij acht deze informatie cruciaal voor de Eerste Kamer om tot een ordentelijke besluitvorming te komen. De staatssecretaris heeft aangekondigd ook een novelle voor te bereiden waarin eventueel flankerende maatregelen zullen worden opgenomen en waarin hij ook een wijziging van de datum van inwerkingtreding zal voorstellen. Het uitfaseren wordt dus voor onbepaalde tijd uitgesteld. Meer duidelijkheid en meer tijd In het traject van de novelle zullen ongetwijfeld weer nadere vragen kunnen worden gesteld door organisaties als de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs. Dat levert de dga nieuwe informatie op die kan worden gebruikt om een verantwoorde beslissing te nemen. Het uitstel van de invoering van het wetsvoorstel geeft de mogelijkheid om ook het stopzetten van de verdere opbouw in eigen beheer nog wat uit te stellen. Sowieso was onder het wetsvoorstel uitstel mogelijk tot 1 april Als de fiscale waarde per ultimo boekjaar 2015 (dan wel de lagere waarde op afkoopdatum) bepalend blijft voor de korting van 34,5% die kan worden genoten, lijkt uitstel van het stopzetten van de pensioenopbouw echter geen extra fiscale voordelen op te leveren. Datzelfde geldt overigens als bijvoorbeeld de fiscale waarde per ultimo boekjaar 2016 bepalend zou worden. In alle gevallen is het zaak de verdere opbouw van pensioen in eigen beheer tijdig stop te zetten! Uitstel van die beslissing levert risico s op een te late besluitvorming op. De sanctie is dat de waarde in het economische verkeer van de pensioenaanspraak progressief wordt belast (tot 52%) en dat 20% revisierente wordt geheven. Het vervolg Wij houden u uiteraard op de hoogte van verdere ontwikkelingen. Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat

9 Tweede Kamer akkoord met wetsvoorstel Uitfasering pensioen in eigen beheer 23 november 2016 De Tweede Kamer heeft het wetsvoorstel Uitfasering pensioen in eigen beheer op 17 november 2016 aangenomen. De mogelijkheid van opbouw van pensioen in eigen beheer voor de directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga) wordt met dit wetsvoorstel per 1 januari 2017 afgeschaft. Er komt een tijdelijke maatregel om het reeds opgebouwde pensioen in eigen beheer fiscaal gefaciliteerd af te kopen. Behandeling en stemming in Eerste Kamer Op 12 en 13 december 2016 zal het wetsvoorstel plenair worden behandeld in de Eerste Kamer, waarna er op 20 december 2016 over zal worden gestemd. De verwachting is dat het wetsvoorstel zal worden aangenomen. Dga s die momenteel nog pensioen in eigen beheer opbouwen moeten zo snel mogelijk actie ondernemen, bij voorkeur nog dit jaar (zie hierna). Gefaciliteerde afkoop van het reeds opgebouwde pensioen in eigen beheer Met ingang van 1 januari 2017 is pensioenopbouw in eigen beheer door de dga niet langer mogelijk. Er bestaan drie opties: 1. gefaciliteerde mogelijkheid tot afkoop; 2. omzetten in spaarvariant ( oudedagsverplichting ); 3. het in eigen beheer opgebouwde pensioen bevriezen. Grote gevolgen verbonden aan elke keus Het wel of niet gebruikmaken van de mogelijkheden heeft fundamentele gevolgen voor de vermogensverhoudingen tussen de dga en zijn partner die bovendien doorwerken naar erfgenamen. Bij elke optie zijn er zeer grote verschillen in de vermogens- en belastingeffecten. Vaak zijn die tegengesteld en afhankelijk van onzekere factoren in de toekomst (bij leven, bij overlijden en bij (toekomstige) scheiding). Optie 1: gefaciliteerde mogelijkheid tot afkoop

10 De dga krijgt de mogelijkheid zijn opgebouwde pensioenaanspraak in 2017, 2018 of 2019 af te kopen tegen de fiscale waarde. Deze afkoopmogelijkheid geldt voor zowel reeds ingegane als niet-ingegane pensioenen. Op de grondslag wordt een korting verleend (per jaar wisselend percentage). Gerekend vanuit het hoogste inkomstenbelastingtarief (52%) betekent dit een belastingtarief van circa 34% in 2017, 39% in 2018 en 42% in Optie 2: omzetten in spaarvariant (oudedagsverplichting) Voor de afkoop van het pensioen in eigen beheer is het noodzakelijk dat de dga over voldoende liquide middelen beschikt om de verschuldigde loonheffing bij afkoop te kunnen voldoen. Voor degene die het pensioen in eigen beheer niet wil of kan afkopen, geldt ook dat de vaak hogere commerciële waarde mag worden afgestempeld tot de lagere fiscale waarde, mits het pensioen wordt omgezet in een spaarvariant (oudedagsverplichting). Op deze manier worden dga s grotendeels bevrijd van de hoge pensioenverplichting, terwijl het geld in de onderneming blijft en de dga een reservering voor de oude dag behoudt. Het doen van een dividenduitkering blijft in dit geval mogelijk, maar aan de oudedagsverplichting kan niet worden gedoteerd. Wel moet de oudedagsverplichting worden opgerent met het U-rendement. Optie 3: het in eigen beheer opgebouwde pensioen bevriezen Indien geen gebruik wordt gemaakt van de faciliteiten blijft de huidige regelgeving vennootschapsbelasting en loon- en inkomstenbelasting van kracht. Het is dan niet meer mogelijk om het pensioen verder op te bouwen of de pensioenaanspraak af te stempelen tot de fiscale waarde. Daarnaast is het ook niet meer mogelijk alsnog gebruik te maken van de kortingsregeling. Voor een uitgebreidere toelichting en voorbeelden van deze opties verwijzen wij naar ons cliëntmemorandum van 29 september Nog te doen, bij voorkeur voor 1 januari 2017 Hoewel er in het wetsvoorstel ruimte is gecreëerd waardoor bepaalde beslissingen nog tot 1 april 2017 kunnen worden uitgesteld (zoals het stopzetten van de verdere opbouw en het terughalen naar eigen beheer van bij een verzekeringsmaatschappij ondergebracht pensioen dat niet onder de Pensioenwet valt), adviseren wij cliënten die nog pensioen in eigen beheer opbouwen in ieder geval voor 1 januari 2017 de verdere opbouw vanaf 1 januari 2017 te stoppen. Het uitstellen tot 2017 biedt geen extra voordelen en levert risico s op een te late beslissing op. Ook als wordt overwogen om het elders verzekerde pensioen terug te halen naar eigen beheer is het zaak om tijdig actie te ondernemen. Indien sprake is van een externe verzekering vraagt de onderlinge samenhang tussen verzekering en eigen beheer namelijk nadrukkelijk aandacht. Als u over het bovenstaande vragen hebt, kunt u contact opnemen met uw vaste aanspreekpunt bij Meijburg & Co.

11 Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat

12 Afschaffing van pensioen in eigen beheer met ingang van 1 januari september 2016 Op Prinsjesdag, 20 september 2016, heeft het kabinet het pakket Belastingplan 2017 aangeboden aan de Tweede Kamer. Een van de voorgestelde fiscale maatregelen uit het Belastingplan 2017 is het afschaffen van het pensioen in eigen beheer. Wij informeren u hierover graag als volgt. Met ingang van 1 januari 2017 is pensioenopbouw in eigen beheer door de directeurgrootaandeelhouder (hierna: dga) niet langer mogelijk. Er bestaan drie opties: 1) gefacilieerde mogelijkheid tot afkoop; 2) omzetten in spaarvariant ( oudedagsverplichting ); 3) niets doen. Hieronder vindt u een toelichting op deze drie opties. Optie 1: gefacilieerde mogelijkheid tot afkoop De dga krijgt gedurende een periode van drie jaar de mogelijkheid zijn opgebouwde pensioenaanspraak af te kopen. Deze afkoopmogelijkheid geldt voor zowel reeds ingegane als niet-ingegane pensioenen. Hierbij wordt de pensioenaanspraak fiscaal geruisloos (dat wil zeggen: zonder loonbelasting, revisierente en vennootschapsbelasting) afgestempeld naar de fiscale waarde (het niveau van de waarde van de pensioenverplichting op de balans voor de heffing van vennootschapsbelasting). Deze fiscale waarde van de pensioenverplichting vormt het uitgangspunt voor de vaststelling van de grondslag van de loonbelasting die verschuldigd is ter zake van afkoop, met dien verstande dat op deze grondslag een korting wordt verleend. De korting die hierbij wordt gegeven neemt per jaar af. In 2017 geldt een korting van 34,5%, in 2018 een korting van 25% en in 2019 een korting van 19,5%. Gerekend vanuit het hoogste inkomstenbelastingtarief (52%) betekent dit een belastingtarief van circa 34% in 2017, 39% in 2018 en 42% in Na 2019 is het niet meer mogelijk gebruik te maken van de gefacilieerde afkoopregeling. Rekenvoorbeeld gefacilieerde afkoop Ter illustratie het volgende rekenvoorbeeld van een afkoop in 2017:

13 Economische waarde: Fiscale waarde 2017: Waarde ultimo 2015: Zoals gesteld vormt bij afkoop in 2017 de fiscale waarde op dat moment het uitgangspunt voor de vaststelling van de grondslag voor de loonbelasting. Er wordt uitsluitend een korting verleend van 34,5% op de fiscale (balans)waarde zoals die luidde op 31 december 2015 (in dit geval ). Verschuldigde loonbelasting maximaal (100% - 34,5%) x x 52% Verschuldigde loonbelasting maximaal 100% x ( ) x 52% Totaal De afkoop in 2017 zal leiden tot een effectief tarief van 35% (= / ). Er is in dit geval geen revisierente verschuldigd. Voor afkoop in 2018 of 2019 is hetzelfde voorbeeld van toepassing, alleen gelden andere kortingspercentages. Een afkoop in een later jaar zal ook leiden tot een hoger effectief tarief. Optie 2: omzetten in spaarvariant (oudedagsverplichting) Voor de afkoop van het pensioen in eigen beheer is het noodzakelijk dat de dga over voldoende liquide middelen beschikt om de verschuldigde loonheffing bij afkoop te kunnen voldoen. Voor degene die het pensioen in eigen beheer niet wil of kan afkopen geldt ook dat de vaak hogere commerciële waarde mag worden afgestempeld tot de lagere fiscale waarde, mits het pensioen wordt omgezet in een spaarvariant (oudedagsverplichting). Op deze manier worden dga s grotendeels bevrijd van de hoge pensioenverplichting, terwijl het geld in de onderneming blijft en de dga een reservering voor de oude dag behoudt. Het doen van een dividenduitkering blijft in dit geval mogelijk, maar het pensioen kan hierbij niet verder worden opgebouwd. De pensioenverplichting stijgt jaarlijks alleen nog met een wettelijk voorgeschreven rente. Belastingheffing vindt plaats in de uitkeringsperiode, waarbij de reservering na het bereiken van de AOW-leeftijd gedurende twintig jaar gelijkmatig moet worden uitgekeerd. Wanneer wordt afgezien van afkoop van het pensioen in eigen beheer, is het mogelijk de uitkeringen maximaal vijf jaar eerder te laten ingaan. Kiest men hiervoor, dan wordt de periode van twintig jaar vermeerderd met het aantal jaar dat de uitkering eerder ingaat. Rekenvoorbeeld omzetting in spaarvariant Economische waarde: Fiscale waarde 2017: Waarde ultimo 2015:

14 Bij omzetting in een oudedagsverplichting kan in worden gereserveerd als oudedagsverplichting. In alle gevallen rent vanaf het moment van omzetting het bedrag van de oudedagsverplichting verplicht op met toepassing van het zogenoemde U-rendement. Optie 3: niets doen Indien geen gebruik wordt gemaakt van de faciliteiten blijft de huidige regelgeving vennootschapsbelasting en loon- en inkomstenbelasting van kracht. Het is dan niet meer mogelijk om het pensioen verder op te bouwen en het is niet mogelijk de pensioenaanspraak af te stempelen tot de fiscale waarde. Daarnaast is het ook niet meer mogelijk alsnog gebruik te maken van de kortingsregeling. Oprenting van tot en met 31 december 2016 opgebouwde aanspraken vindt nog wel plaats. Tot slot Indien het voorstel tot het afschaffen van het pensioen in eigen beheer wordt doorgevoerd, worden de wijzigingen van kracht per 1 januari Bij het kiezen van de voor u juiste optie spelen er diverse factoren mee. Meijburg & Co is u natuurlijk graag van dienst bij het afwegen van de verschillende opties en het bepalen van een voor u passende keuze. Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat

15 Prinsjesdag 2016: wijzigingen voor de loonheffingen, S&O-afdrachtvermindering en box 3-heffing buitenlandse belastingplichtigen 21 september 2016 Op Prinsjesdag, 20 september 2016, heeft het kabinet het pakket voor het Belastingplan 2017 ingediend bij de Tweede Kamer. In dit memorandum gaan wij in op de belangrijkste voorgestelde wijzigingen voor de loonheffingen, de S&O- afdrachtvermindering en het heffingvrije vermogen voor buitenlandse belastingplichtigen, zoals neergelegd in het Belastingplan 2017, de Overige fiscale maatregelen 2017 en de Fiscale vereenvoudigingswet De voorstellen hebben een beoogde ingangsdatum van 1 januari 2017, tenzij expliciet een andere datum wordt vermeld. De belangrijkste reeds aangenomen wetsvoorstellen die ook per 1 januari 2017 ingaan zijn de Wet uitwerking Autobrief II en de Wet tegemoetkomingen loondomein. Ook hier wordt aandacht aan besteed. Voor de belangrijkste voorgestelde pensioenwijzigingen betreffende het pensioen in eigen beheer en de overige fiscale pensioenmaatregelen verwijzen wij naar ons memorandum over de oudedagsvoorzieningen. Belastingtarieven uit het Belastingplan 2017 Het tarief van de tweede en derde schijf van de loon- en inkomstenbelasting bedraagt in ,40%. Met ingang van 1 januari 2017 wordt het tarief in beide schijven verhoogd met 0,40% naar 40,80%. Daarnaast wordt de derde schijf verlengd, waardoor de vierde schijf in 2017 begint bij een belastbaar loon van meer dan Het gecombineerde tarief in de eerste schijf is per 1 januari ,55% (net als in 2016). De tarieven voor werknemers geboren op of na 1 januari 1946 zullen op 1 januari 2017 als volgt zijn:

16 Bij een belastbaar loon van meer dan Maar niet meer dan Belastingtarief Premies volksverzekeringen ,90% 27,65% ,15% 27,65% ,80% % - De algemene heffingskorting De maximale algemene heffingskorting wordt verhoogd tot De hoogte van de algemene heffingskorting is afhankelijk van het inkomen. Hoe hoger het inkomen, hoe lager de algemene heffingskorting. Bij een inkomen van en hoger is de algemene heffingskorting nihil. De arbeidskorting De maximale arbeidskorting wordt verhoogd tot De hoogte van de arbeidskorting is afhankelijk van het inkomen. Hoe hoger het inkomen, hoe lager de arbeidskorting. Bij een arbeidsinkomen van en hoger is de arbeidskorting nihil. Inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet De inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet verschuldigd door de werkgever zal met ingang van 1 januari 2017 worden verlaagd van 6,75% naar 6,65%. Het maximale premieinkomen voor de Zorgverzekeringswet bedraagt per 1 januari Einde fictieve dienstbetrekking commissaris De zogenoemde fictieve dienstbetrekking van commissarissen wordt per 1 januari 2017 afgeschaft. Vooruitlopend op deze wetswijziging was al goedgekeurd dat met ingang van 1 mei 2016 de commissaris en de vennootschap waar de commissaris toezicht houdt gezamenlijk kunnen kiezen om de fictieve dienstbetrekking voor de commissaris niet toe te passen. Als partijen hiervoor kiezen, hoeft de vennootschap met ingang van 1 mei 2016 al geen loonbelasting meer op de commissarisbeloning in te houden en af te dragen en is de commissaris zelf de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet verschuldigd. Vanaf 1 januari 2017 zal dit voor alle commissarissen gelden. Over de commissarisbeloning zijn geen premies werknemersverzekeringen verschuldigd (dit blijft ongewijzigd). Vanaf 1 januari 2017 heeft de commissaris nog steeds de mogelijkheid om onder de Wet op de loonbelasting te (blijven) vallen via de zogenoemde opting-inregeling. Als het wenselijk is (bijvoorbeeld voor de toepassing van de 30%-regeling) dat de arbeidsverhouding met de commissaris toch als fictieve dienstbetrekking wordt beschouwd, kan gebruik worden gemaakt van de opting-inregeling. Dit betekent dat de loonbelasting wordt ingehouden en afgedragen over de beloning. Kenmerkend bij de opting-inregeling is dat de commissaris de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet is verschuldigd. De opting-inregeling moet bij de Belastingdienst worden aangevraagd.

17 Als gevolg van de afschaffing van de fictieve dienstbetrekking van de commissaris kan (afhankelijk van de persoonlijke situatie) het netto-equivalent van de commissarisbeloning dalen doordat de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet is verschuldigd door de commissaris zelf in plaats van door de vennootschap. Heffing beloningen buitenlandse bestuurders en commissarissen in de inkomstenbelasting Op basis van de belastingverdragen die Nederland heeft gesloten met verschillende landen, is Nederland doorgaans heffingsbevoegd over de volledige beloning van een buitenlandse commissaris en/of bestuurder van een in Nederland gevestigde vennootschap. Om daadwerkelijk inkomstenbelasting te kunnen heffen, dient een wettelijke grondslag in de nationale wetgeving aanwezig te zijn. Door het afschaffen van de fictieve dienstbetrekking per 1 januari 2017 leek het erop dat de nationale wetgeving in veel gevallen geen grondslag bood om de volledige beloning van een commissaris in Nederland te belasten. Ter reparatie is nu voorgesteld om vast te leggen dat zowel wanneer sprake is van winst uit onderneming als van loon of resultaat uit overige werkzaamheden Nederland ook volgens nationaal recht inkomstenbelasting kan heffen over de volledige beloning van een bestuurder of commissaris die buitenlands belastingplichtig is. Uitbreiding mogelijkheid tot verlegging van de inhoudingsplicht loonheffingen voor concernonderdelen Buitenlandse concerns kunnen op verzoek de inhoudingsplicht voor de loonheffingen van werknemers die in Nederland zijn onderworpen aan de inkomstenbelasting verleggen naar een Nederlands concernonderdeel. Voorwaarde voor deze verlegging is dat de werknemers zijn gedetacheerd naar het Nederlandse concernonderdeel. Het voeren van een Nederlandse loonadministratie gaat voor het buitenlandse concernonderdeel gepaard met relatief hoge kosten. Daarom wordt voorgesteld de bestaande mogelijkheid om de inhoudingsplicht te verleggen naar een Nederlands concernonderdeel uit te breiden. De voorwaarde dat sprake moet zijn van detachering naar het Nederlandse concernonderdeel komt dan ook te vervallen. De wijziging zal ertoe leiden dat elk buitenlands concernonderdeel de inhoudingsplicht kan verleggen naar een Nederlands concernonderdeel dat bereid is om de inhoudingsplicht over te nemen. Hiertoe zal wel een gezamenlijk verzoek van beide concernonderdelen moeten worden ingediend bij de Belastingdienst. Verduidelijkingen in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premies volksverzekeringen (WVA) De S&O-afdrachtvermindering (WBSO) is een fiscale stimuleringsregeling waarmee een deel van de loonkosten, overige kosten en uitgaven voor speur- en ontwikkelingswerk (S&O) wordt gecompenseerd. Voor inhoudingsplichtigen biedt de WBSO een vermindering op de verschuldigde loonbelasting en premies volksverzekeringen. Voor de bepaling van de afdrachtvermindering wordt het gemiddelde uurloon gebruikt. Het uurloon wordt bepaald op basis van de loongegevens uit de polisadministratie van het UWV. Dit is het loon uit

18 tegenwoordige en vroegere dienstbetrekking. In de wet zal expliciet worden vastgelegd dat eindheffingsloon is uitgesloten van het loonbegrip in het kader van de S&Oafdrachtvermindering. De ontvanger van de S&O-verklaring dient voor 31 maart na afloop van het betreffende kalenderjaar het aantal bestede S&O-uren en de gerealiseerde kosten en uitgaven aan de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO) door te geven. Dit wordt ook wel de mededelingsplicht genoemd. Indien de mededelingsplicht niet wordt nageleefd, wordt een boete opgelegd die in de praktijk op maximaal wordt vastgesteld. Voorgesteld wordt om deze maximumboete in de wet op te nemen. Aanpassing gebruikelijkloonregeling voor innovatieve start-ups Door de voorgestelde regeling mag het gebruikelijk loon van een directeur-grootaandeelhouder van een innovatieve start-up op ten minste het minimumloon worden gesteld. Om hiervoor in aanmerking te komen moet de start-up beschikken over een S&O-verklaring. Tevens is vereist dat de inhoudingsplichtige in een of meer van de vijf voorafgaande kalenderjaren geen inhoudingsplichtige voor de loonheffingen was en dat voor die periode met betrekking tot ten hoogste twee kalenderjaren een S&O-verklaring is afgegeven. Dit bekent dat het gebruikelijk loon gedurende maximaal drie kalenderjaren op ten minste het minimumloon kan worden gesteld. Na deze periode zal de hoofdregel voor de vaststelling van het gebruikelijk loon moeten worden toegepast. Conform de bestaande systematiek kan het belastbare loon op een lager bedrag worden gesteld dan het minimumloon als de inhoudingsplichtige aannemelijk maakt dat het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking lager is (bijvoorbeeld bij een parttimedienstverband). Voor het minimumloon wordt aangesloten bij 12,96 keer het minimumloon per maand op 1 januari van het betreffende jaar. Omdat het minimumloon als uitgangspunt voor het gebruikelijk loon van een directeurgrootaandeelhouder van een start-up wordt voorgesteld, kan de start-up een lager bedrag aan premies werknemersverzekeringen, opslag kinderopvangtoeslag en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet verschuldigd zijn. Dit vormt in beginsel staatssteun. Het verlaagde gebruikelijk loon mag niet worden toegepast als dit tot gevolg heeft dat het zogenoemde deminimisplafond (dit is gebaseerd op een EU-verordening) wordt overschreden. De omvang van de staatssteun ingevolge de gebruikelijkloonregeling wordt gebaseerd op een formule. De bovenstaande regeling zal met ingang van 1 januari 2022 komen te vervallen, tenzij deze voor die datum positief wordt geëvalueerd. Afschaffen jaarloonuitvraag In geval van ontbrekende of onjuiste loonaangiftegegevens kan de Belastingdienst na afloop van het kalenderjaar bij de inhoudingsplichtige de jaarloongegevens van de werknemers opvragen. De afgelopen jaren zijn er verbeteringen doorgevoerd in de loonaangifteketen,

19 waardoor de tijdigheid en volledigheid van de loonaangiftegegevens worden geborgd. Daarom wordt voorgesteld om per 1 januari 2017 de mogelijkheid van de Belastingdienst om een jaarloonuitvraag te doen af te schaffen. Bijtellingspercentages auto van de zaak In de Wet uitwerking Autobrief II zijn de fiscale automaatregelen voor 2017 tot en met 2020 verder uitgewerkt. Er blijven nog maar twee bijtellingscategorieën over voor auto s van de zaak: 4% voor nulemissieauto s en 22% voor alle andere auto s met een datum van eerste toelating op de weg vanaf 1 januari De CO 2 -emissienormen (aangegeven in gram per kilometer) voor de bijtelling voor de auto van de zaak worden in 2017: Jaar 0 gram/km 1-50 gram/km gram/km > 106 gram/km % 15% 21% 25% % 22% 22% 22% Vanaf 2019 zal voor volledig elektrische auto s het deel van de catalogusprijs dat boven de uitkomt ook onder het algemene bijtellingspercentage van 22% vallen. Wet tegemoetkomingen loondomein: lage-inkomensvoordeel treedt per 1 januari 2017 in werking Het lage-inkomensvoordeel (LIV) treedt per 1 januari 2017 in werking (Wet tegemoetkoming loondomein, Wtl). De kwalificerende gemiddelde uurlonen op jaarbasis en de LIV s zijn in het onderstaande overzicht opgenomen. De LIV s kunnen alleen worden toegepast voor werknemers die voor ten minste verloonde uren zijn opgenomen in de loonaangifte. Gemiddeld uurloon met uitgangspunt 38- urige werkweek Wettelijk minimumloon LIV per verloond uur 100% tot 110% van het wettelijk Meer dan 9,89 maar niet meer dan 10,88 minimumloon 1,01 en maximaal per werknemer per jaar Meer dan 10,88 maar niet meer dan 11,87 110% tot 120% van het wettelijk minimumloon 0,51 en maximaal per werknemer per jaar In september 2016 is in de Verzamelwet SZW 2017 voorgesteld om het LIV te verruimen. Hierbij is voorgesteld om het gemiddelde uurloon te verlagen door niet uit te gaan van een 38-urige maar 40-urige werkweek. Gemiddeld uurloon met uitgangspunt 40- urige werkweek Wettelijk minimumloon LIV per verloond uur 100% tot 110% van het wettelijk 1,01 en maximaal per

20 9,50 of meer maar niet meer dan 10,45 minimumloon werknemer per jaar Meer dan 10,45 maar niet meer dan 11,87 110% tot 125% van het wettelijk minimumloon 0,51 en maximaal per werknemer per jaar Heffingvrije vermogen box 3 voor buitenlandse belastingplichtigen Met ingang van 1 januari 2017 wordt wettelijk geregeld dat ook buitenlandse belastingplichtigen (niet-kwalificerend) het heffingvrije vermogen van box 3 in aanmerking kunnen nemen bij het bepalen van het voordeel uit sparen en beleggen in Nederland. Dit betreft een codificatie van hetgeen bij beleidsbesluit van 25 april 2016 al was goedgekeurd. Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat

21 Fiscale maatregelen voor september 2016 Op Prinsjesdag, 20 september 2016, heeft het kabinet het pakket Belastingplan 2017 aangeboden aan de Tweede Kamer. Het bestaat uit de volgende wetsvoorstellen: Belastingplan 2017; Overige fiscale maatregelen 2017; Fiscale vereenvoudigingswet 2017; Wet uitfasering pensioen in eigen beheer en overige fiscale pensioenmaatregelen; Wet tijdelijk verlaagd tarief openbare laadpalen; Wet fiscale maatregelen rijksmonumenten en scholing. Dit jaar staan de voorgestelde fiscale maatregelen in het teken van vereenvoudiging en aanpak van fiscale constructies en belastingontwijking. Veel van deze voorgestelde maatregelen treden in werking op 1 januari In ons memorandum hebben wij de hoofdlijnen van de voorgestelde maatregelen per onderwerp uiteengezet. Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat Het Belastingplan 2017 op twee pagina s

22 Het Belastingplan 2017 op twee paginas 20 september 2016 Wij hebben een overzicht van de maatregelen uit het pakket Belastingplan 2017 voor u op twee pagina s gezet: Het Belastingplan 2017 op twee pagina s (PDF)

23

24 Belastingplan 2017: vennootschapsbelasting 20 september 2016 Wijziging van enkele specifieke renteaftrekbeperkingen (artikel 10a en 15ad Wet Vpb 1969) Artikel 10a Wet Vpb 1969 (hierna artikel 10a) beperkt de aftrek van rente op een schuld aan een verbonden lichaam of een natuurlijk verbonden persoon in gevallen waarin, kort gezegd, de Nederlandse grondslag kunstmatig wordt uitgehold. Daarbij is sprake van verbondenheid bij belangen van een derde of meer. In de praktijk komt het echter voor dat verschillende partijen een gezamenlijke investering doen, bijvoorbeeld in het kader van een overnamestructuur bij een private-equityinvestering, maar niet elk van de partijen individueel een belang van een derde of meer heeft. In die gevallen kan in materiële zin toch sprake zijn van verbondenheid, omdat de investeerders optreden als een samenwerkende groep. Daarom wordt voorgesteld om wettelijk vast te leggen dat ook sprake is van de vereiste verbondenheid bij de aanwezigheid van een samenwerkende groep. De tot deze groep behorende investeerders moeten samen dan wel een derde belang of meer bezitten in de belastingplichtige. Artikel 15ad Wet Vpb 1969 (hierna artikel 15ad) beperkt sinds 2012 de aftrek van rente op overnameschulden door, kort gezegd, te bepalen dat bovenmatige overnamerente niet in mindering komt op de winst van de fiscale eenheid die toerekenbaar is aan de overgenomen maatschappij. Deze regeling wordt op de hierna volgende drie punten aangescherpt (zie ook ons eerdere memorandum over de aan de wijzigingen ten grondslag liggende kabinetsbrief van eind 2015). 1. Debt push down Ten eerste leidt de toepassing van artikel 15ad, als gevolg van de technische vormgeving van deze bepaling, niet tot de gewenste uitkomst indien de overnameschuld komt te berusten bij de overgenomen maatschappij (de zogenoemde debt push down). Voorgesteld wordt om artikel 15ad aan te passen zodat ook deze situaties afdoende worden bestreden. 2. Maximumfinanciering bij verhangingen (zevenjaarstermijn) Artikel 15ad is, kort gezegd, niet van toepassing indien ten hoogste 60% van de verkrijgingsprijs van een overgenomen maatschappij met vreemd vermogen wordt gefinancierd en deze financiering in zeven jaar geleidelijk wordt afgebouwd tot ten hoogste 25% van de verkrijgingsprijs. Voorgesteld wordt om deze financieringsescape aan te scherpen om te voorkomen dat de afbouwtermijn van zeven jaar opnieuw aanvangt door verhanging van de overgenomen maatschappij binnen concern. Voor het concernbegrip wordt aangesloten bij de term verbonden lichaam als bedoeld in artikel 10a (zie hiervoor).

25 3. Aanpassing overgangsrecht Bij de inwerkingtreding van artikel 15ad is bepaald dat deze bepaling niet van toepassing zou zijn op fiscale eenheden die al bestonden op 14 november Nu wordt echter voorgesteld om het eerbiedigende overgangsrecht niet meer van toepassing te laten zijn indien een overnameholding op of na 1 januari 2017 in een nieuwe fiscale eenheid met een andere moeder wordt opgenomen. In een eerder ter consultatie voorgelegd voorstel was nog sprake van volledige materieel terugwerkende kracht. Naar aanleiding van de ontvangen commentaren is evenwel besloten op 31 december 2016 bestaande gevallen niet langer onder deze aanscherping te laten vallen. Verlenging eerste schijf (vanaf 2018) De eerste schijf waarin het 20%-tarief geldt, wordt in 2018 verlengd van naar , in 2020 van naar en in 2021 van naar Dit is niet alleen goed voor het MKB, maar maakt bovendien het opbouwen van netto vermogen in de bv aantrekkelijker.

26 Belastingplan 2017: inkomstenbelasting 20 september 2016 Maatregelen om sluiproutes in en tussen box 2 en box 3 via een vrijgestelde vbi tegen te gaan Het kabinet wil tegengaan dat belastingplichtigen door middel van een vrijgestelde beleggingsinstelling (vbi) overtollig vermogen belastingvrij uit hun bv afsplitsen zodat over het rendement geen vennootschapsbelasting meer hoeft te worden betaald, maar het rendement alleen in box 2 is belast. Daarnaast wil het kabinet bestrijden dat belastingplichtigen box 3- vermogen tijdelijk onderbrengen in een flits-vbi, zodat zij de heffing in box 3 ontlopen of uitstellen en tijdelijk in box 2 worden belast. Daartoe stelt het kabinet een drietal maatregelen voor: 1. Voortaan zal moeten worden afgerekend over de aanmerkelijkbelangclaim wanneer een lichaam waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft de vbi-status verkrijgt. Deze antimisbruikmaatregel geldt alleen voor positieve aanmerkelijkbelangclaims en zal terugwerkende kracht hebben voor verzoeken om toepassing van het VBI-regime welke zijn gedaan ná 20 september 2016 om Box 3-vermogen dat wordt ondergebracht in een vbi of een buitenlands beleggingslichaam waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft, wordt zowel in box 2 als in box 3 belast wanneer dat vermogen binnen achttien maanden weer terug naar box 3 wordt gebracht. Hiermee wordt de flits-vbi tegengegaan. Hiervoor zal een tegenbewijsregeling gelden om dubbele heffing te voorkomen. Verder zullen belastingplichtigen een dergelijke overdracht uit eigen beweging moeten melden. 3. Tot slot wordt het percentage van het forfaitair rendement uit een vbi gekoppeld aan het voor dat jaar geldende percentage van de hoogste schijf in box 3. Beperking reikwijdte toerekeningsstop afgezonderde particuliere vermogens Sinds 1 januari 2010 worden het vermogen en het inkomen van een afgezonderd particulier vermogen (APV), bijvoorbeeld een trust of een (buitenlandse) particuliere stichting, toegerekend aan de inbrenger van het vermogen (of aan zijn erfgenamen). Deze toerekening geldt niet indien het APV zelf in een naar Nederlandse maatstaven reële heffing naar de winst wordt betrokken, te weten een tarief van ten minste 10% over een vergelijkbare grondslag (toerekeningsstop). Deze stop is van origine bedoeld om dubbele belasting te voorkomen. In de praktijk blijkt de toerekeningsstop echter te worden gebruikt om toerekening aan de inbrenger te voorkomen, terwijl in het buitenland effectief (bijna) geen winstbelasting wordt geheven of net aan het 10%- tarief wordt voldaan, terwijl bij de inbrenger een veel hoger tarief van toepassing zou zijn geweest. Daarom word voorgesteld om de toerekeningsstop alleen nog te laten gelden voor APV s die een reële, actieve onderneming drijven. Voor de situaties waarin de toerekeningsstop

27 niet van toepassing is, zal in het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 (Bvdb 2001) worden voorzien in voorkoming van dubbele belasting voor zover daar op grond van een belastingverdrag of het Bvdb 2001 recht op zou hebben bestaan zonder tussenkomst van het APV. Aandelen en winstbewijzen kunnen door deze maatregel bij de inbrenger of diens erfgenamen gaan behoren tot een aanmerkelijk belang. De verkrijgingsprijs van deze aandelen wordt in beginsel vastgesteld op de historische verkrijgingsprijs van de inbrenger voor inbreng in het APV. Voorgesteld wordt om de beperking van de reikwijdte van de toerekeningsstop te laten terugwerken tot en met het tijdstip van bekendmaken van de maatregel (20 september 2016, uur) ter voorkoming van anticipatiegedrag. Aftrekmogelijkheid voor onderhoudskosten aan Rijksmonumenten wordt afgeschaft De fiscale persoonsgebonden aftrek voor onderhoudskosten aan Rijksmonumenten wordt afgeschaft per 1 januari 2017; de mogelijkheid om een laagrentende lening af te sluiten bij het Nationaal Restauratiefonds blijft bestaan. Afschaffing aftrek van scholingsuitgaven per 2018 De fiscale aftrek van scholingsuitgaven is een regeling op grond waarvan belastingplichtigen kosten voor een opleiding of studie onder voorwaarden kunnen aftrekken. Het kabinet stelt voor deze regeling per 1 januari 2018 af te schaffen, onder meer vanwege twijfel over de effectiviteit en doelmatigheid ervan. Een deel van de opbrengst van deze maatregel zal worden ingezet voor een nog in te voeren regeling met scholingsvouchers. Toerekening van schulden in geval van vruchtgebruik krachtens erfrecht in box 3 Hoofdregel: bij vruchtgebruik in box 3 wordt de waarde van het vruchtgebruik bij de vruchtgebruiker belast en de waarde van de bloot eigendom bij de bloot eigenaar. Uitzondering: bij vruchtgebruik krachtens erfrecht wordt de volle waarde van de eigendom belast bij de vruchtgebruiker. De schulden uit de nalatenschap waarop het vruchtgebruik rust worden echter volgens de hoofdregel belast. Voorgesteld wordt om de behandeling van de schulden in lijn te brengen met die van de bezittingen, waardoor bij vruchtgebruik krachtens erfrecht de waarde van bezittingen zowel als schulden volledig bij de vruchtgebruiker in aanmerking wordt genomen. Vruchtgebruik eigen woning in box 1 Wanneer vruchtgebruik van een eigen woning is opgekomen krachtens erfrecht zit de woning in box 1, mits de vruchtgebruiker tevens de voordelen uit de woning geniet en de kosten en lasten op hem drukken. Rente en kosten die de vruchtgebruiker krachtens erfrecht in verband met zo n eigen woning moet betalen kunnen onder voorwaarden worden afgetrokken als rente en kosten van een eigenwoningschuld. Dit was al in 2014 door de staatssecretaris goedgekeurd. Deze goedkeuring wordt nu gecodificeerd en uitgebreid. De vruchtgebruiker neemt als het ware de fiscale positie van de erflater over. Hetzelfde geldt mutatis mutandis als sprake is van een recht van gebruik of bewoning dat is opgekomen krachtens erfrecht.

28 Versoepelingen bij afkoop van kapitaalverzekeringen en soortgelijke bankspaarproducten Een uitkering uit een kapitaalverzekering eigen woning, spaarrekening eigen woning, beleggingsrecht eigen woning of een kapitaalverzekering afgesloten op of na 1 januari 1992 is vrijgesteld als gedurende ten minste vijftien jaren of twintig jaren jaarlijks premie is betaald. Voorwaarde is dat de hoogste premie niet meer bedraagt dan tienmaal de laagste. In de volgende situaties geldt de eis van het minimaal aantal jaren premiebetaling niet: 1. voor wie zijn eigen woning verkoopt en verhuist naar een huurwoning; 2. bij beëindiging van het fiscaal partnerschap; 3. als de eigen woning wordt verkocht en de verkoper met een restschuld blijft zitten; 4. voor wie gebruikmaakt van een vorm van (gemeentelijke) schuldhulpverlening. Situatie 1 stond al in de wet. In de situaties 2, 3 en 4 kon de vrijstelling vanaf 1 januari 2013 al worden ingeroepen op grond van een beleidsbesluit, mits de afkoopsom werd gebruikt voor aflossing van de hypotheek. Dit wordt nu in de wet neergelegd. In zoverre met een afkoopsom de hypotheek niet wordt afgelost, is het rentebestanddeel in de uitkering in principe belast. Wie echter met een dergelijke kapitaalverzekering of een dergelijk bankspaarproduct op of na 1 januari 2010 naar een goedkopere koopwoning is verhuisd, verliest bij latere afkoop niet meer de vrijstelling voor zover de afkoopsom de hypotheekschuld overtreft. Deze wettelijke goedkeuring is nieuw. Heffingvrij vermogen voor buitenlandse belastingplichtigen Naar aanleiding van rechtspraak van de Hoge Raad (HR) en het Europese Hof van Justitie (HvJ EU) in de zaken Miljoen, X en Société Générale wordt in de dividendbelasting een teruggaafregeling ingevoerd. Verder wordt in de inkomstenbelasting geregeld dat ook bij buitenlandse belastingplichtigen met een box 3-inkomen het heffingvrije vermogen in aanmerking wordt genomen. Zie verder het onderdeel Dividendbelasting. Beperking van de verlenging van de derde schijf van de loon- en inkomstenbelasting In 2016 bedraagt de bovengrens van de derde schijf van de loon- en inkomstenbelasting Op grond van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II, het Belastingplan 2016 en de inflatiecorrectie zou deze bovengrens per 2017 worden verhoogd naar Voorgesteld wordt om deze bovengrens, nadat de hiervoor genoemde verhogingen zijn aangebracht en de indexatie heeft plaatsgevonden, met 400 te verlagen. In dat geval eindigt de derde schijf van de loon- en inkomstenbelasting in 2017 bij een belastbaar inkomen uit werk en woning van Verhoging van de algemene heffingskorting