Richtlijnen voor financieel plan starters-bvba

Transcriptie

1 BIBF Beroepsinstituut van erkende boekhouders en Fiscalisten INHOUD p.1/ Richtlijnen voor financieel plan starters- BVBA p.3/ MAR: Minimumindeling van het Algemeen Rekeningenstelsel Klasse 1 Richtlijnen voor financieel plan starters-bvba Wie een starters-bvba ( besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid starter, afgekort S-BVBA) wil oprichten, kan zelf het bedrag van het minimumkapitaal kiezen dat nodig is om met zijn activiteit te starten. De oprichter moet het minimumkapitaal wel toelichten in een financieel plan. Een koninklijk besluit van 27 mei 2010 legt de essentiële kenmerken vast die het financieel plan van de S-BVBA moet bevatten. Het is, samen met de wet van 12 januari 2010 tot wijziging van het Wetboek van vennootschappen en tot vaststelling van de modaliteiten van de S-BVBA, in werking getreden op 1 juni Financieel plan Het financieel plan wordt niet openbaar gemaakt met de akte, maar door de notaris bewaard. Vier delen Het financieel plan van de S-BVBA moet minstens uit vier delen bestaan (nieuw art. 219bis tot 219septies, KB van 30 januari 2001 tot uitvoering van het W.Venn.): 1) een beschrijving van de op te starten vennootschap; 2) een geprojecteerde balans; 3) een geprojecteerde resultatenrekening, en 4) een geprojecteerde vermogensstromentabel. Hoewel een S-BVBA (starters-bvba) vanaf 1 juni 2010 kan opgericht worden met een theoretisch minimum van 1 euro, moet de oprichter het effectieve bedrag van het maatschappelijk kapitaal van de vennootschap verantwoorden in een financieel plan. Dat plan moet hij vóór de oprichting van de vennootschap aan de optredende notaris overhandigen. Het financieel plan moet de middelen verantwoorden die de oprichter heeft voorzien om de levensvatbaarheid van de vennootschap te waarborgen gedurende de eerste twee jaar van haar bestaan. Als de vennootschap failliet gaat binnen de drie jaar na oprichting, en uit het financieel plan blijkt dat het maatschappelijk kapitaal kennelijk ontoereikend was voor een normale uitoefening van de voorgenomen bedrijvigheid gedurende twee jaar, dan zijn de oprichters immers hoofdelijk aansprakelijk voor alle schuld van de vennootschap. De oprichter van een S-BVBA moet zich bij het opstellen van het financieel plan laten bijstaan door een bij KB erkende instelling of organisatie, of door een erkende boekhouder, een externe accountant of een bedrijfsrevisor die de oprichter zelf mag kiezen. Beschrijving op te starten vennootschap De beschrijving van de op te starten vennootschap moet minstens de benaming, de rechtsvorm en de zetel van de vennootschap bevatten, samen met de naam van haar oprichters, het geplaatste en het volstort kapitaal en het doel van de vennootschap. Geprojecteerde balans De geprojecteerde balans moet minstens een openingsbalans bevatten, een balans na twaalf maanden en een balans na vierentwintig maanden. De balans wordt opgesteld na toewijzing en volgens het schema opgenomen in artikel 88 van het KB van 30 januari 2001 (volledig schema). Indien de vennootschap volgens artikel 15, 2 van het Wetboek van Vennootschappen een kleine vennootschap zal zijn, kan het verkort schema (art. 92, KB 30 januari 2001) gehanteerd worden. P Afgiftekantoor 9000 Gent X Tweewekelijks Verschijnt niet in juli 1

2 Geprojecteerde resultatenrekening De geprojecteerde resultatenrekening moet een resultatenrekening bevatten voor minstens de eerste twaalf en de tweede twaalf maanden. De resultatenrekening wordt opgesteld volgens het schema opgenomen in artikel 89 van het KB van 30 januari 2001 (volledig schema). Geprojecteerde vermogensstromentabel De geprojecteerde vermogensstromentabel moet als volgt opgebouwd worden: 1) De mutaties binnen de balansposten worden minstens verwerkt tussen de balans na twaalf maanden en de openingsbalans, en anderzijds tussen de balans na vierentwintig en de balans na twaalf maanden. Een stijging van een passiefpost en een daling van een actiefpost wordt als een bron beschouwd. Een stijging van een actiefpost en een daling van een passiefpost wordt als een aanwending beschouwd. Deze bronnen en aanwendingen vormen de mutaties binnen de balans; 2) Bij de opstelling moet het schema gebruikt worden dat is opgenomen in artikel 88 van het KB van 30 januari 2001 (volledig schema). Indien de vennootschap volgens artikel 15, 2 W.Venn. een kleine vennootschap zal zijn, kan het verkort schema van artikel 92 van het KB van 30 januari 2001 gehanteerd worden. Het totaal van de mutaties van de rubriek Geldbeleggingen, dat beperkt is tot de Overige beleggingen, en dat van de rubriek Liquide middelen moet als sluitpost voorgesteld worden. Samen met de begintoestand van deze posten bij het begin van elk van de twee periodes, moeten de beschikbare middelen op het einde van elke periode van twaalf maanden gevisualiseerd worden; 3) De bronnen en aanwendingen voor beide jaren moeten minstens met volgende correcties verwerkt worden: de mutaties binnen de activa moeten gecorrigeerd worden voor de ten laste van de resultatenrekening van elk van beide periodes geboekte afschrijvingen en waardeverminderingen zoals gedefinieerd in artikel 45 van het KB van 30 januari 2001; de mutaties binnen de voorzieningen voor risico s en kosten geboekt in elke periode, zoals bepaald in artikel 50 van het KB van 30 januari 2001, dienen geëlimineerd te worden; de geboekte herwaarderingsmeerwaarden (bedoeld in art. 56, KB 30 januari 2001 ) moeten voor elke periode geëlimineerd worden, zowel binnen het eigen vermogen als binnen de vaste activa; 4) Een vennootschap kan de voorstelling van de vermogensstroomtabel zo organiseren dat de tabel vertrekt van de cash-flow van de vennootschap voor beide periodes. De cash-flow is de winst of het verlies van het boekjaar, verhoogd met de geëlimineerde niet-kaskosten, en verminderd met de uit te keren winst. Met geëlimineerde niet-kaskosten bedoelt men hier de niet-kaskosten (en niet-kasopbrengsten zoals de terugneming van afschrijvingen en waardeverminderingen), die op basis van punt 3) hierboven zijn verwijderd uit de bronnen en aanwendingen. Om dubbeltelling te vermijden, moet het eigen vermogen uitgezuiverd worden. Dat betekent dat de mutatie binnen het eigen vermogen minstens wordt verminderd met het verschil tussen de winst of het verlies van het boekjaar en de uit te keren winst, de geboekte meerwaarden op materiële en financiële vaste activa, en de tussenkomst van de vennoten in het verlies. Uitgebreider financieel plan De essentiële kenmerken van het financieel plan voor de S- BVBA die in het KB van 27 mei 2010 zijn vastgelegd, zijn slechts minimumvereisten. De oprichters kunnen uiteraard een uitgebreider financieel plan opstellen. De Commissie voor Boekhoudkundige Normen (CBN) heeft een voorbeeld uitgewerkt in de vorm van een advies dat u kan terugvinden op de site van de CBN ( Inschrijving burgerlijke vennootschap Burgerlijke vennootschappen met handelsvorm moeten zich, net als andere handelsvennootschappen, sinds 30 juni 2009 ook laten inschrijven bij het ondernemingsloket. Het is dus niet langer de notaris die het nummer van de bankrekening van de burgerlijke vennootschap met handelsvorm bij haar oprichting moet melden aan de Kruispuntbank van Ondernemingen. Deze mededeling gebeurt nu onmiddellijk bij het ondernemingsloket. Het KB van 27 mei 2010 wijzigt hiertoe: het KB van 30 januari 2001 tot uitvoering van het Wetboek van Vennootschappen (opheffing art. 9, 1, lid 2, 6 ), en het KB van 22 juni 2009 houdende de nadere regels voor het inschrijven van niet-handelsondernemingen naar privaat recht in de Kruispuntbank van Ondernemingen (wijziging art. 6, 1, lid 3, 4 ). 2

3 MAR: Minimumindeling van het Algemeen Rekeningenstelsel Klasse 1 Iedere erkende boekhouder(-fiscalist) BIBF kent de minimumindeling van het algemeen rekeningenstelsel, dat staat vast. Het kan in de dagelijkse praktijk echter al eens voorkomen dat de boekhoudprofessional vragen heeft bij de verwerking van een ongewoon verantwoordingsstuk. Net om die reden willen wij u een reeks van acht artikels voorstellen, die niet alleen de klassen 1 tot 7, maar ook klasse 0 (Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen) van de MAR behandelen. De klassen 8 en 9, die door de overheid gebruikt worden voor budgettaire rekeningen, bespreken wij hier niet. De analyse die wij hierna zullen ontwikkelen, maakt toepassing van het huidig Belgisch wetgevend en regelgevend kader dat van toepassing is op de ondernemingen. Inleiding Ondernemingen die onderworpen zijn aan de bepalingen van de wet van 17 juli 1975 op de boekhouding van de ondernemingen, moeten, overeenkomstig artikel 4 van die wet (in fine), een rekeningenstelsel volgen: «De rekeningen worden ondergebracht in een voor het bedrijf van de onderneming passend rekeningenstelsel. Dit rekeningenstelsel wordt zowel in de zetel als in de belangrijkste boekhoudafdelingen voortdurend ter beschikking gehouden van de belanghebbenden. De Koning bepaalt de minimumindeling van een algemeen rekeningenstelsel. Hij stelt vast wat de rekeningen van dat stelsel moeten bevatten en hoe ze moeten worden gebruikt.» Het betreft een limitatieve, doch geen uitputtende, lijst van alle rekeningen die in de boekhouding kunnen worden gebruikt. De rekeningen die het MAR bevat zijn vastgesteld in het KB van 12 september 1983 en zijn bijzonder goed gekend door onze confraters vandaar dat we geen exhaustieve lijst opsommen. Sommige rekeningen ervan worden uitvoeriger gedefinieerd door artikel 95, 2 van het KB/W.Venn. van 30 januari De rekeningen van beide rekeningenstelsels zijn ingedeeld in identieke klassen, met een eigen identificatienummer. Het rekeningenstelsel is opgebouwd volgens een vaste structuur die voor alle ondernemingen geldt. Dat biedt het voordeel van een beter begrip en een betere vergelijkbaarheid van de openbaar gemaakte gegevens. Met hetzelfde doel moeten ook de balans en de resultatenrekening een bepaald schema (model) volgen. Klasse 1 van de MAR bevat wat de financiële analisten het vast kapitaal noemen, met name alle middelen die voor een langere periode dan een jaar ter beschikking van de onderneming worden gesteld. In hoofdzaak bespreken wij drie homogene bestanddelen: het eigen vermogen; de voorzieningen en uitgestelde belastingen; de schulden op lange termijn. Het eigen vermogen vertegenwoordigt het netto-actief (het totaal van de activa, minus de schulden en de voorzieningen/uitgestelde belastingen), zijnde het bezit van de onderneming. Voorzieningen voor risico s en kosten zijn waarschijnlijke elementen of elementen waarvan het bedrag niet vaststaat. Dit betekent dat voorzieningen schulden kunnen worden, als een mogelijkheid werkelijkheid wordt. Doet de mogelijkheid zich echter niet voor, dan worden ze reserves. Uitgestelde belastingen zijn belastingen die betaald moeten worden op lange termijn met inachtneming van bepaalde fiscale bepalingen. Schulden op lange termijn zijn schulden die vervallen op meer dan een jaar (het gedeelte van de lening dat binnen het jaar vervalt, wordt onder de schulden op korte termijn rekening 42x «geherklasseerd»). 1. Het eigen vermogen Het boekhoudkundig eigen vermogen omvat zes onderscheiden bestanddelen: het geplaatst kapitaal; de uitgiftepremies; de herwaarderingsmeerwaarden; de reserves; het overgedragen resultaat; de kapitaalsubsidies. Hieronder bespreken wij de werking van deze rekeningen (en eventuele subrekeningen). Werking: 10 Kapitaal, 11 Uitgiftepremies Het kapitaal is het in de statuten nominaal vastgesteld bedrag. Als zekerheidsstelling hebben de (of vennoten) zich ertoe verbonden om het netto-actief niet onder dit bedrag te laten zakken. Alleen in vennootschappen 3

4 waarin de aansprakelijkheid van de of vennoten tot dit bedrag is beperkt, is het van wezenlijk belang. De intekening is de onherroepelijke verbintenis om een bepaald bedrag te storten, hetzij bij de oprichting van de vennootschap, hetzij bij een opvraging van geplaatst kapitaal door het bestuursorgaan van de vennootschap. De volstorting is de uitvoering van deze verbintenis. De in geld gestorte bedragen moeten voorafgaandelijk gedeponeerd worden op een speciale, op naam van de vennootschap in oprichting, geopende rekening. De depositaris van de gelden moet een attest opmaken en aan de notaris bezorgen. Dit attest wordt bij de notariële akte gevoegd. Inbrengen in natura zijn deze (andere dan in geld) die economisch gewaardeerd kunnen worden. Daarbij is vaak de tussenkomst van een bedrijfsrevisor vereist. Voorbeeld: oprichting van een naamloze vennootschap. Het kapitaal van ,00 euro wordt volgestort in geld ten belope van het wettelijk minimum van 25 % van het geplaatst kapitaal (met de oprichtingskosten wordt geen rekening gehouden). Plaatsing 416 Diverse vorderingen: , aan Geplaatst kapitaal ,00 Storting 55 Kredietinstellingen , aan Diverse vorderingen: ,00 Noot: hoewel het mogelijk is dat een aandeelhouder vrijwillig meer stort dan het wettelijk minimum, is het niet toegestaan dat een aandeelhouder minder stort dan 25 % van het bedrag waarop hij heeft ingetekend. Gesteld dat er in dit voorbeeld twee zijn die elk 50 % van het kapitaal bezitten, dan is het niet toegestaan dat de eerste aandeelhouder 30 % van het bedrag waarop hij heeft ingetekend stort, en de tweede slechts 20 %, hoewel ze samen beschouwd het minimum van 25 % bereiken. Niet-opgevraagd bedrag (niet-gestort) 101 Niet-opgevraagd kapitaal , aan Diverse vorderingen: ,00 Noot: rekening 101 van de MAR kan veeleer beschouwd worden als een actiefrekening dan als een negatieve passiefrekening. Enkel de aanzuivering ervan (het tijdstip waarop het kapitaal wordt opgevraagd) blijft onbekend. Om die reden wordt het niet-opgevraagd bedrag in het opschrift van de rekening gevolgd door een «-». We vermelden nog dat, als het briefhoofd het kapitaal van de vennootschap vermeldt, dit het bedrag van het gestort kapitaal moet zijn, en niet het bedrag van het geplaatst kapitaal. Nadien kan de raad van bestuur, in één of meerdere malen, de verzoeken om het «saldo» van het bedrag waarop ze hebben ingetekend te storten (dit wordt gedaan naargelang de cashbehoeften van de vennootschap). Voorbeeld (vervolg): de raad van bestuur verzoekt de om het saldo van het kapitaal waarop ze hebben ingetekend binnen twee maanden na de opvraging te storten. Opvraging 416 Diverse vorderingen: 101 aan Niet-opgevraagd kapitaal , ,00 Twee maanden later (er zijn vaak meerdere ontvangstboekingen, naargelang het aantal ) 55 Kredietinstellingen , aan Diverse vorderingen: ,00 Het bedrag van het geplaatst kapitaal kan achteraf worden verhoogd of verlaagd (in dat laatste geval, op voorwaarde dat het niet zakt onder het minimumbedrag dat vereist is voor de gekozen vennootschapsvorm). Dit moet via een buitengewone algemene vergadering en bij authentieke akte. Bij een kapitaalverhoging wordt doorgaans in een «uitgiftepremie» voorzien (de waarde van de oude aandelen is vaak hoger geworden, bijvoorbeeld wegens de verplichting tot vorming van een wettelijke reserve). De uitgiftepremie is gelijk aan het positief verschil tussen de uitgifteprijs van de nieuwe aandelen en de nominale waarde ervan, of bij gebrek daaraan, hun fractiewaarde (met name het bedrag van het geplaatst kapitaal gedeeld door het aantal aandelen vóór de kapitaalverhoging). Voorbeeld: stel dat er in het voorgaande voorbeeld oude aandelen zijn met een nominale waarde van / = 250 euro. Als de verkoopprijs van de nieuwe aandelen bepaald wordt op 300 euro, is de uitgiftepremie gelijk aan = 50 euro per aandeel. Overeenkomstig het Wetboek van Vennootschappen moet deze uitgiftepremie volledig volgestort worden. Wanneer nieuwe aandelen worden uitgegeven die volgestort worden ten belope van het wettelijk minimum, vertegenwoordigt dit 25 % van het «nieuw» geplaatst kapitaal (25 % x = ,00 euro) en 100 % van de uitgiftepremie (50 000,00 euro). Noot: ook bij de opneming van reserves in het kapitaal, in geval van fusie, enz., kunnen uitgiftepremies voorkomen. 4

5 In bepaalde gevallen zal de bank eisen dat een rekeningcourant credit / of vennoten in het kapitaal wordt opgenomen, alvorens krediet toe te staan. Werking: 12 Herwaarderingsmeerwaarden Wanneer materiële vaste activa of aandelen die onder de financiële vaste activa voorkomen een duurzame meerwaarde vertonen, kunnen ze aanleiding geven tot herwaardering. De geherwaardeerde waarde die in aanmerking wordt genomen, moet worden verantwoord in de toelichting bij de jaarrekening waarin de herwaardering voor het eerst werd toegepast (art. 57 KB/W.Venn.). Op immateriële vaste activa mag geen herwaardering worden toegepast. Meerwaarden die geboekt werden vóór het boekjaar dat na 31 december 1983 begon, mogen echter worden behouden. Voorraden mogen evenmin worden geherwaardeerd. Heeft de herwaardering betrekking op materiële vaste activa met een beperkte gebruiksduur, dan wordt op basis van de geherwaardeerde waarde afgeschreven volgens een overeenkomstig artikel 28, 2 van het KB van 30 januari 2001 opgemaakt plan, dat ertoe strekt de toerekening van de geherwaardeerde waarde te spreiden over de vermoedelijke residuele gebruiksduur van de betrokken activa. De geboekte meerwaarden worden rechtstreeks toegerekend aan rubriek III van het passief «Herwaarderingsmeerwaarden» en daar behouden zolang de goederen waarop zij betrekking hebben, niet werden gerealiseerd. Deze meerwaarden mogen nochtans: worden overgebracht naar een reserve tot het beloop van de op de meerwaarde geboekte afschrijvingen; ( ). Ten slotte vermelden we dat een herwaarderingsmeerwaarde (een loutere boekhoudkundige inschrijving) niet mag verward worden met een verwezenlijkte meerwaarde (ten gevolge van verkoop, ruil, enz. na de verrichting is het vast actief immers niet meer de eigendom van de onderneming). Voorbeeld Een onderneming bezit onder de vaste activa opgenomen materiaal dat in 2008 aangeschaft werd tegen ,00 euro en lineair wordt afgeschreven op tien jaar (zijnde een jaarlijkse afschrijving van euro). In 2010 beslist het bestuursorgaan om het materiaal te herwaarderen en het op te nemen tegen een economisch verantwoorde waarde van ,00 euro, terwijl de boekwaarde nog euro bedraagt (de herwaardering bedraagt dus ,00 euro). Het zal lineair afgeschreven worden op acht jaar (dus euro per jaar). De waarde van ,00 euro moet worden bevestigd door een ermee overeenstemmende productiviteit of rendabiliteit, die toelaat de bijkomende eruit voortvloeiende afschrijvingskosten te dragen. Voor nuttige informatie dienaangaande, verwijzen we naar het advies nr. 2009/5 van de Commissie voor Boekhoudkundige Normen betreffende de rentabiliteitsvoorwaarde bij de boeking van herwaarderingsmeerwaarden. Het materiaal zal vanaf 2010 als volgt worden afgeschreven: 6302 Toevoeging aan de afschrijvingen op materiële vaste activa 23(0)9 aan Geboekte afschrijvingen op materiaal , ,00 Noot: zowel de initiële boeking van een herwaarderingsmeerwaarde als de hierboven vermelde boekhoudkundige verwerkingen zijn facultatief. Het boeken van een herwaarderingsmeerwaarde is geenszins verplicht. Overeenkomstig artikel 6 van de wet van 17 juli 1975, daarentegen, is er steeds een verantwoordingsstuk vereist om dergelijke meerwaarde te kunnen boeken (bv. een vastgoedexpertise). In bepaalde gevallen biedt de uitdrukking «herwaardering» voordelen: bij een kredietaanvraag wijst een balans met een geherwaardeerde waarde op het bestaan van grotere waarborgen voor de bank (aangezien het bestuursorgaan aansprakelijk is, is het weinig waarschijnlijk dat de herwaardering niet op een solide basis berust); wanneer de vennootschap verliezen heeft geleden die de helft van haar netto-actief te boven gaan, wordt het netto-actief gecorrigeerd voor de herwaardering, zodat de alarmprocedure niet moet worden ingezet Toevoeging aan de afschrijvingen op materiële vaste activa 2389 aan Geboekte afschrijvingen op materiaal 3 750, ,00 Noot: uiteraard zal de fiscus de aftrek van de afschrijvingen op de geherwaardeerde basis niet aanvaarden. Hoewel zulks niet onontbeerlijk is, hebben wij om die reden de afschrijving geboekt in twee boekingen (de tweede slaat op de afschrijving op de geherwaardeerde basis). Voor het gedeelte van de afschrijvingen op de geherwaardeerde basis kunnen we boeken: 121 Herwaarderingsmeerwaarden op materiële vaste activa 133 aan Beschikbare reserves 3 750, ,00 5

6 Noot: deze boeking biedt het voordeel dat zij de verhoging van de reserves en de schommeling van het boekhoudkundig resultaat in overeenstemming brengt met het fiscaal resultaat. Dankzij de verhoging van de reserves wordt de berekeningsgrondslag van de notionele interest geoptimaliseerd. Werking: 13 Reserves en 14 Overgedragen resultaat In tegenstelling tot het overgedragen resultaat, is het in principe niet mogelijk dat een reserve een negatief (debet) saldo vertoont. Overeenkomstig het Wetboek van Vennootschappen kan alleen de algemene vergadering beslissen over de verwerking van het resultaat. De bevoegdheden van de gewone algemene vergadering, met name de algemene vergadering die jaarlijks beslist over de aanwending van het resultaat, worden nochtans door wettelijke of statutaire bepalingen beperkt. Er moet immers rekening gehouden worden met volgende gegevens: 1) De dwingende bepalingen van de wet Het Wetboek van Vennootschappen bevat dwingende bepalingen die de vrijheid van handelen met betrekking tot de winstbestemming beperken. Deze bepalingen hebben zowel betrekking op de vorming van een onbeschikbare reserve (met name een reserve die niet mag worden uitgekeerd of, met andere woorden, waarvan geen gebruik mag worden gemaakt buiten de onderneming), als op het begrip uitkeerbare winst: a) de vorming van een wettelijke reserve (rekening 130 van de MAR): bedoelde vennootschappen: alleen de vennootschappen waarvan de aansprakelijkheid van de vennoten beperkt is tot het bedrag waarop ze hebben ingeschreven: NV, BVBA, Comm. VA, CVBA; modaliteiten: jaarlijks wordt een bedrag van ten minste 1/20 van de nettowinst ingehouden voor de vorming van een reservefonds. De verplichting tot deze afneming houdt op wanneer het reservefonds 1/10 van het maatschappelijk kapitaal heeft bereikt. Voor S-BVBA s moet dat bedrag 25 % bereiken; b) de vorming van een onbeschikbare reserve voor eigen aandelen: volgens het Wetboek van Vennootschappen kunnen bepaalde vennootschappen (NV, Comm. VA en BVBA), mits de inachtneming van bepaalde vrij strenge voorwaarden, aandelen die hun «geplaatst» kapitaal vertegenwoordigen «inkopen» dan heeft men het over «de inkoop van eigen aandelen». Dergelijke inkoop is in principe onderworpen aan de voorafgaande toestemming van de algemene vergadering. De inkoop kan slechts geschieden voor zover de voor die verkrijging bestemde bedragen uitgekeerd kunnen worden (zie hierna, punt d.). Het aantal aandelen mag niet meer bedragen dan 20 % van het geplaatst kapitaal. Op het passief moet een reserve worden aangelegd waarvan het bedrag gelijk is aan de nettoboekwaarde van de eigen aandelen (rekening 50 van de MAR); c) de vorming van een onbeschikbare reserve tot dekking van een voorzienbaar verlies: in overeenstemming met het Wetboek van Vennootschappen kan de vennootschap beslissen om haar kapitaal te verminderen om een onbeschikbare reserve te vormen tot dekking van een voorzienbaar verlies. Het bedrag van deze reserve mag enkel daartoe worden aangewend, zo niet moet het later opnieuw in het geplaatst kapitaal worden opgenomen; d) de beperking van het bedrag van de uitkeerbare winst, bepaald door het Wetboek van Vennootschappen (kortom, het netto-actief, rekening houdend met een aantal technische correcties, bv. de aftrek van dit bedrag van het nietafgeschreven bedrag van de oprichtingskosten, moet toereikend zijn ); e) overeenkomstig artikel 95, 2 van het KB/W.Venn. zijn de andere onbeschikbare reserves de reserves waarover de algemene vergadering, beslissend met gewone meerderheid, niet vrij kan beschikken of waarop de vennoten bij ontslag of bij uitsluiting geen recht meer hebben. Voorts moet soms rekening worden gehouden met andere wettelijke bepalingen die de mogelijke aanwending van de winst kunnen beperken (bv. in verband met aandelen zonder stemrecht schrijft het Wetboek van Vennootschappen de uitkering van een preferent dividend voor). Vennootschappen uit bepaalde sectoren, bv. de kredietinstellingen, moeten ook bepaalde normen betreffende de sectorale ratio s in acht nemen. 2) De statutaire bepalingen Statutaire bepalingen kunnen dwingend zijn. In dergelijk geval rest er niets anders dan zich ernaar te schikken, tenzij de statuten onder de wettelijke voorwaarden te wijzigen. Doorgaans beperken de statuten zich tot: ofwel de aanduiding van het orgaan dat bevoegd is voor de resultaatverwerking; de voorziening in een winstverdeling, waarbij bedongen wordt dat die verdeling geheel of ten dele kan gewijzigd worden bij beslissing van het aangesteld bestuursorgaan. Wanneer de resultaatverwerking niet door dwingende wettelijke en/of statutaire bepalingen wordt geregeld, wordt er door de algemene vergadering van de / vennoten over beslist. Die beslissing wordt in principe met gewone meerderheid van de stemmen genomen. 6

7 De gewone algemene vergadering beslist dus, op deze grondslagen, over de verwerking van het resultaat, en verleent, desgevallend, kwijting aan het bestuursorgaan. Om de effecten van een beslissing van de algemene vergadering tot uiting te brengen, moeten, in de praktijk, de resultaatverwerkingsrekeningen worden gebruikt. Dit betekent dat mutaties tussen de vier volgende posten moeten worden uitgevoerd: het geplaatst kapitaal, de uitgiftepremies; de reserves, het overgedragen resultaat. Advies nr. 121/3 van de CBN geeft duidelijk aan dat, wanneer het overgedragen resultaat of het resultaat van het boekjaar wordt aangewend (cf. Bull. CBN, nr. 33, maart 1995) of wanneer een dividend wordt uitgekeerd, dit moet verlopen via de resultaatverwerking. Kapitaal- en interestsubsidies die door de Gewesten in het kader van de economische expansiewetgeving worden toegekend om immateriële en materiële vaste activa aan te schaffen of tot stand te brengen, worden voortaan als belastingvrije inkomsten aangemerkt. 2. De voorzieningen voor risico s en kosten en de uitgestelde belastingen De voorzieningen voor risico s en kosten staan op het passief van de balans en vormen de overgang tussen het eigen vermogen en de schulden. Ze beantwoorden feitelijk veeleer aan een schuld (wanneer het risico dat ze vaststellen zeer waarschijnlijk is of zich reeds heeft voorgedaan), dan wel aan een reserve (wanneer datzelfde risico weinig waarschijnlijk is of zelfs reeds verdwenen is). Voorbeeld Bij een kapitaalvermindering tot aanzuivering van vorige boekverliezen, moeten dus twee afzonderlijke boekingen worden verricht (het bedrag van ,00 euro is zuiver hypothetisch): Onttrekking aan het kapitaal 100 Geplaatst kapitaal , aan Onttrekking aan het kapitaal en aan de uitgiftepremies Aanzuivering van de verliezen 690 Overgedragen verlies van het vorige boekjaar 141 aan Overgedragen verlies , , ,00 Voormeld advies nr. 121/3 CBN (Bull. CBN, nr. 34, maart 1995) stelt nochtans voor om bij mutaties van de ene post van het eigen vermogen naar de andere (interne mutaties zoals bv. de opneming van reserves in het kapitaal) een rechtstreekse boeking te gebruiken. Voorzieningen voor risico s en kosten worden besproken in de artikelen 50 tot 53 van het KB/W.Venn. Meerbepaald mogen voorzieningen voor risico s en kosten niet gebruikt worden voor waardecorrecties op activa. Sommigen stellen voor «dubieuze vorderingen te voorzien», zich hierbij inspirerend op de Franstalige term. Dit is (naar onze mening) fout aangezien deze het voorwerp moeten uitmaken van een waardevermindering. We werden geraadpleegd door een onderneming die een verkooppunt wou sluiten wegens de huidige moeilijke economische situatie. Door de sluiting ging de inrichting verloren. In dergelijke omstandigheden kunnen alleen uitzonderlijke afschrijvingen (toevoegingen) worden geboekt, maar nooit voorzieningen voor risico s en kosten. We herinneren er ook aan dat een voorziening moet teruggenomen worden, zodra zij niet meer verantwoord is, en zulks ongeacht het fiscaal resultaat. Ten slotte wijzen we er uitdrukkelijk op dat het belangrijk is om over een, eventueel intern opgemaakt, verantwoordingsstuk te beschikken, om een voorziening voor risico s en kosten aan te leggen. Voorbeeld: opneming van reserves in het kapitaal 133 Beschikbare reserves xxx 100 aan Geplaatst kapitaal xxx Werking: 15 Kapitaalsubsidies Uitgestelde belastingen hebben voornamelijk betrekking op: kapitaalsubsidies (andere dan deze die worden toegekend door één van de drie bevoegde Gewesten in België); de uitgestelde en gespreide belasting van meerwaarden verwezenlijkt op immateriële en materiële vaste activa. Een subsidie kan worden gedefinieerd als een door een onderneming vanwege de overheid verkregen tegemoetkoming met het doel bepaalde werkingskosten te verlichten. Kapitaalsubsidies zijn bestemd om de investeringen (in immateriële of materiële vaste activa) van een onderneming te bevorderen. Die bestanddelen zijn belastbaar op hetzelfde tijdstip als en tegen hetzelfde ritme van de afschrijvingen van het goed dat op het actief staat (het goed waarvoor de subsidie werd toegekend of waarin werd herbelegd overeenkomstig artikel 47 WIB 1992). 3. De schulden De rekeningen van de schulden die vervallen op meer dan een jaar beginnen in de MAR met «17». 7

8 De MAR vermeldt eerst de leningen, namelijk de bedragen die voortkomen van de verkrijging van een som geld van een derde, met het oog op de verwezenlijking van een project (bv. de aankoop van een vast actief). De lening moet volledig worden terugbetaald, volgens een aflossingstabel die de vervaldagen van de interesten en van de kapitaalaflossingen vermeldt. Ten minste bij elke inventaris moet nagegaan worden of het bedrag dat in de boekhouding voorkomt, exact overeenstemt met het bedrag dat op de aflossingstabel wordt vermeld. Wanneer er een door de geldschieter afgeleverd attest bestaat, met vermelding van de interesten en de terugbetalingen, vermeldt dit dat de lijn van de tabel overeenstemt met de aangegeven vervaldag (sommige instellingen vermelden immers alleen het nummer van de mensualiteit). Leningen kunnen achtergesteld of niet-achtergesteld, converteerbaar of niet-converteerbaar, obligatieleningen of nietobligatieleningen zijn. Achtergestelde leningen zijn leningen die, in geval van vereffening of faillissement van de onderneming, terugbetaald worden na de bevoorrechte en niet-bevoorrechte (gewone) schuldeisers, als er tenminste voldoende geld overblijft. In ruil voor dit bijkomend risico wordt in principe een hoger interestpercentage toegekend. Een lening is converteerbaar als de schuldeiser (vaak de houder van een obligatie) het recht heeft, maar niet verplicht is, om de lening, onder vooraf vastgestelde voorwaarden, om te wisselen tegen aandelen van de vennootschapkredietnemer. Het rentepercentage van een obligatielening is vaak lager dan dat van een klassieke lening. Een obligatielening wordt vertegenwoordigd door effecten die «obligaties» worden genoemd. Een lening aangegaan bij een kredietinstelling wordt opgenomen in één van de subposten van rekening «173 Kredietinstellingen». Als de lening toegestaan werd door een derde, wordt gebruik gemaakt van rekening «174 Overige leningen». Rekening 174 is een restrekening, omdat ze gebruikt wordt voor de leningen die niet onder één van de vorige posten werden geboekt. In de meeste gevallen worden deze leningen geboekt via het debet van de bankrekening van de onderneming aan het credit van rekening 17 langlopende schulden. Het aldus verkregen bedrag wordt rechtstreeks aangewend voor het bestemde project, vaak een vast actiefbestanddeel. De notoire uitzondering (op het debet van de rekening «Bank») is de financiële leasing. De initiële verrichting wordt als volgt geboekt: 25x0 Vaste activa in leasing of op grond van een soortgelijk recht 172 aan Leasingschulden De andere rekeningen worden als langlopende schulden beschouwd: het doel van de verrichting is niet de rechtstreekse financiering van de vennootschap (er worden dus niet altijd interesten bedongen in het contract). De vervaldag en het bedrag worden nochtans nauwkeurig vastgesteld. Maken deel uit van de langlopende schulden: rekening 174 «Leveranciers» (wanneer de schuld vervalt op meer dan een jaar); rekening 176 «Ontvangen vooruitbetalingen op bestellingen» (idem); en rekening 178 «Borgtochten ontvangen in contanten» (bv. een door de eigenaar ontvangen huurwaarborg). Rekening 179 «Overige schulden» wordt vaak gebruikt voor de voorschotten die door de eigenaars aan de onderneming (vennootschap of zelfstandige) werden gedaan (rekeningcourant vennoot). Rekening 19 «Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het netto-actief» wordt enkel gebruikt in het kader van een vereffeningsprocedure, wanneer de vereffenaar, op zijn verantwoordelijkheid, sommen of waarden aan de /vennoten uitkeert vóór de vereffening is afgesloten. Stéphane MERCIER Erkend Boekhouder-fiscalist BIBF Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Etienne VERBRAEKEN, B.I.B.F. Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/ , Fax. 02/ info@bibf.be, URL : http: // Redactie : Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Maria PLOUMEN, Etienne VERBRAEKEN. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Professor Emeritus, Universiteit Luik, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven. Gerealiseerd in samenwerking met kluwer 8