Titel. Wetsartikelen BUA - art. 1 Auteur. Publicatiedatum NTFR. Rubriek ECLI

Transcriptie

1 Titel Hoge Raad verwijst zaak over toepassing BUA op terbeschikkingstelling van zitplaatsen in stadion aan personeel Nummer / 1988 Belastingjaar/tijdvak Hoge Raad 29 juni 2018, nr. 16/03928, Brondocumenten Beroepschrift in cassatie bij HR nr. 16/ , Beroepschrift in cassatie bij HR nr. 16/ Wetsartikelen BUA - art. 1 Auteur drs. M.J.M.A. Toet Publicatiedatum NTFR Rubriek Omzetbelasting ECLI ECLI:NL:HR:2018:1021 Formele relaties In cassatie op : ECLI:NL:GHSHE:2016:2544, (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen Samenvatting Belanghebbende, actief in de interieurbranche, huurt zitplaatsen in een businessroom in een voetbalstadion. De zitplaatsen worden gebruikt door personeel en door zakelijke relaties. Volgens de inspecteur is de aan belanghebbende ter zake van de huur van de zitplaatsen in rekening gebrachte btw niet aftrekbaar. Volgens Hof Den Bosch (26 juni 2016, nr. 15/00495, NTFR 2016/3068) valt de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan zakenrelaties niet onder de aftrekuitsluiting van art. 1, lid 1, onderdeel b, BUA en is dus aftrekbaar, maar de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan personeel wél onder de aftrekuitsluiting van art. 1, lid 1, onderdeel c, BUA, en is dus niet aftrekbaar. Zowel de staatssecretaris als belanghebbende heeft cassatieberoep aangetekend. Het beroep van de staatssecretaris inzake kort gezegd de zakenrelaties slaagt. Het hof heeft namelijk de bewijsspelregels miskend. Weliswaar dient de inspecteur aannemelijk te maken dat de aftrekuitsluiting van het BUA inzake relatiegeschenken/giften van toepassing is, maar de ondernemer is gehouden de benodigde gegevens van degenen aan wie de goederen/diensten als relatiegeschenken/giften zijn gegeven aan de inspecteur te verstrekken. Nu belanghebbende hiervan geen aantekening heeft gehouden, is de stelling van de inspecteur omtrent de niet-aftrekbaarheid van btw inzake de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan zakenrelaties onvoldoende gemotiveerd betwist, zodat geen recht op aftrek bestaat. Met betrekking tot het cassatieberoep van belangebbende inzake de aftrekuitsluiting voor personeelsvoorzieningen stelt de Hoge Raad voorop dat de keuze om een sportwedstrijd te bezoeken in het algemeen een persoonlijke keuze is en daarom de privédoeleinden dient. Dat kan echter anders zijn wanneer werknemers met zakenrelaties de wedstrijden bezoeken. Het bedrijfsbelang kan dit vereisen. Beslissend daarbij is met welk doel de ondernemer zijn personeel het evenement laat bijwonen, en niet de persoonlijke beleving van dat personeel. De inspecteur draagt de bewijslast voor de aftrekuitsluiting. Dat kan echter ook op basis van vermoedensbewijs. Gelet op dit kader acht de Hoge Raad het oordeel van het hof dat het persoonlijk belang van het personeel bij het bezoeken van de wedstrijden met zakenrelaties overheersend was, niet cassatieproof. De zaak wordt daarom verwezen voor een onderzoek of de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan het personeel op grond van art. 1, lid 1, onderdeel c, BUA van aftrek is uitgesloten. Feiten Van belanghebbende, een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet), maken deel uit A bv, X2 bv (hierna: X2 bv) en X1 bv (hierna:

2 Holding). Holding houdt alle aandelen in X2 bv. X2 bv heeft een interieurbouw- en productiebedrijf voor zakelijke en particuliere interieurs. Bestuurder en enig aandeelhouder van Holding is (B) (hierna: B). Hij is in loondienst bij Holding X2 bv huurt met het oog op het onderhouden van zakelijke relaties zitplaatsen in een businessroom van C in Q (hierna: de zitplaatsen). Huur van de zitplaatsen geeft recht op het bijwonen van wedstrijden van C, gratis consumpties en gebruik van de zogenoemde businessclub De zitplaatsen worden gebruikt door B en door zijn broer, die als projectleider in dienst is van X2 bv (de broers hierna tezamen: B/D), en door hun (potentiële) zakelijke relaties (hierna: zakenrelaties). In de regel maken B/D geen gebruik van de zitplaatsen als er geen zakenrelaties meegaan. Bij verhindering van B/D worden de zitplaatsen soms ter beschikking gesteld aan zakenrelaties In de onderhavige jaren (2004 tot en met 2008) heeft belanghebbende geen gastenlijsten bijgehouden waaruit blijkt welke zakenrelaties op welk moment wedstrijden hebben bezocht, al dan niet vergezeld van (een van) B/D Belanghebbende heeft de ter zake van de huur van de zitplaatsen in rekening gebrachte omzetbelasting volledig in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft deze omzetbelasting bij de onderhavige aanslag van belanghebbende nageheven op de grond dat de zitplaatsen zijn gebruikt als relatiegeschenk of andere gift respectievelijk als personeelsvoorziening, een en ander als bedoeld in artikel 1, lid 1, aanhef en letters b en c, van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna: het BUA). Geschil Hiervan uitgaande heeft het Hof met betrekking tot de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan zakenrelaties geoordeeld dat de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd niet het begin van bewijs heeft geleverd dat indien aan deze zakenrelaties omzetbelasting in rekening zou zijn gebracht ter zake van de zitplaatsen, deze omzetbelasting bij hen in het geheel niet of hoofdzakelijk niet voor aftrek in aanmerking zou komen. De aan belanghebbende ter zake van de huur van de zitplaatsen in rekening gebrachte omzetbelasting valt daarom niet onder de aftrekuitsluiting van artikel 1, lid 1, aanhef en letter b, van het BUA en is in zoverre derhalve aftrekbaar, aldus het Hof Met betrekking tot de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan B/D heeft het Hof geoordeeld dat volgens algemene ervaringsregels in het maatschappelijke verkeer de modale consument de terbeschikkingstelling van dergelijke zitplaatsen aan personeel opvat als het gelegenheid geven tot ontspanning dan wel als dienende voor andere persoonlijke doeleinden van het personeel. Bij het aan B/D gelegenheid geven om de zitplaatsen te gebruiken is, bezien vanuit de modale consument, naar het oordeel van het Hof het persoonlijke belang van B/D overheersend en niet het zakelijke belang. Het Hof acht de Inspecteur geslaagd in het van hem gevergde bewijs dat en in hoeverre belanghebbende de gehuurde zitplaatsen onder meer bezigt voor het geven van gelegenheid tot ontspanning aan personeel van tot haar behorende vennootschappen, dan wel voor andere persoonlijke doeleinden van dat personeel. De ter zake van de zitplaatsen in rekening gebrachte omzetbelasting valt in zoverre, aldus het Hof, onder de aftrekuitsluiting van artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA, zodat in zoverre geen recht op aftrek van omzetbelasting bestaat. Rechtsoverwegingen Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel 3.1. Het middel is gericht tegen de hiervoor in en weergegeven oordelen van het Hof. Het betoogt dat het Hof ten onrechte de bewijslast met betrekking tot de zitplaatsen die aan zakenrelaties ter beschikking zijn gesteld op de Inspecteur heeft gelegd. Subsidiair betoogt het middel dat in het licht van de vaststaande feiten en omstandigheden onbegrijpelijk is het oordeel van

3 het Hof dat de Inspecteur geen begin van bewijs heeft geleverd dat de relaties aan wie de zitplaatsen ter beschikking werden gesteld geen of hoofdzakelijk geen recht op aftrek zouden hebben, indien hen ter zake omzetbelasting in rekening zou zijn gebracht Vooropgesteld wordt dat het aan de inspecteur is aannemelijk te maken dat en in hoeverre een ondernemer door hem in het kader van zijn onderneming van derden betrokken goederen en diensten bezigt voor het geven van relatiegeschenken of het doen van andere giften aan degenen bij wie, indien aan hen ter zake omzetbelasting in rekening is of zou zijn gebracht, deze geheel of hoofdzakelijk niet voor aftrek in aanmerking komt of zou komen (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/03740, ECLI:NL:HR:2013:22, BNB 2013/212, hierna: het arrest BNB 2013/212, rechtsoverweging (red. NTFR 2013/1643)). Voor zover het middel een ander standpunt verdedigt, faalt het Het voorgaande neemt niet weg dat het op de weg ligt van de ondernemer die aanspraak maakt op aftrek van belasting ter zake van vorenbedoelde goederen en diensten, en de inspecteur deze aanspraak betwist, de daarvoor benodigde gegevens te verstrekken, zodat de inspecteur over de aanknopingspunten beschikt om aan zijn bewijslast te kunnen voldoen (vgl. HR 30 november 2012, nr. 08/01579bis, ECLI:NL:HR:2012:BY4581, BNB 2013/52, rechtsoverweging 2.4 (red. NTFR 2012/2856), en het arrest BNB 2013/212, rechtsoverweging (red. NTFR 2013/1643)). Voor een geval als het onderhavige brengt het voorgaande met zich dat van die ondernemer moet worden gevergd dat hij de door hem vastgelegde gegevens verstrekt van degenen aan wie de desbetreffende goederen en diensten als relatiegeschenken zijn gegeven of als andere giften zijn gedaan Het Hof heeft, in cassatie onbestreden, vastgesteld dat belanghebbende in de onderhavige jaren geen aantekening heeft gehouden van de zakenrelaties die van de zitplaatsen gebruik hebben gemaakt. Zij kan derhalve niet de benodigde gegevens verschaffen. Gelet op hetgeen hiervoor in is overwogen brengt dit mee dat hetgeen de Inspecteur heeft gesteld omtrent de nietaftrekbaarheid van de omzetbelasting ter zake van de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan zakenrelaties onvoldoende gemotiveerd is betwist Met zijn hiervoor in weergegeven oordeel heeft het Hof dit miskend. Het middel slaagt. Het hiervoor in overwogene brengt mee dat belanghebbende overeenkomstig het standpunt van de Inspecteur geen recht heeft op aftrek van de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting die betrekking heeft op de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan zakenrelaties. 4. Beoordeling van het in het incidentele beroep voorgestelde middel 4.1. Het middel richt zich tegen de hiervoor in weergegeven oordelen van het Hof. Het middel betoogt onder verwijzing naar het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 15 april 2010, X Holding bv en Oracle Nederland bv, gevoegde zaken C-538/08 en C-033/09, ECLI:EU:C:2010:192, BNB 2010/220 (red. NTFR 2010/1023) (hierna: het arrest X Holding) dat uitsluitend van een personeelsvoorziening in de zin van artikel 1, lid 1, letter c, van het BUA sprake is indien de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan B/D onderdeel was van de gebruikelijke praktijken van belanghebbende op het gebied van initiatieven ter motivering van het personeel. Het Hof heeft, aldus het middel, deze toets niet aangelegd, en heeft zonder toereikende motivering geoordeeld dat aannemelijk is dat belanghebbende de uitgaven voor de zitplaatsen in zoverre heeft gedaan voor ontspanning of voor persoonlijke doeleinden van B/D Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat de keuze een sportwedstrijd of een ander recreatief evenement te bezoeken in het algemeen een persoonlijke keuze is van de bezoeker en daarom de privédoeleinden van de bezoeker dient. Dit is niet anders voor werknemers die zonder daarvoor een vergoeding aan de werkgever te betalen wedstrijden in een voetbalstadion kunnen bijwonen met gebruikmaking van zitplaatsen die de werkgever heeft gehuurd. Dit neemt niet

4 weg dat zich gevallen kunnen voordoen waarin een werkgever personeelsleden wedstrijden of andere recreatieve evenementen laat bijwonen bijvoorbeeld in het gezelschap van zakenrelaties omdat het bedrijfsbelang dit vereist. In die gevallen kan niet worden gezegd dat daarmee aan het personeel gelegenheid wordt gegeven tot ontspanning of dat andere persoonlijke doeleinden van het personeel worden gediend in de zin van artikel 1, lid 1, letter c, van het BUA. Het eventuele persoonlijke voordeel voor de werknemers is dan slechts bijkomstig ten opzichte van de behoefte van de onderneming. In zodanige gevallen is geen sprake van een initiatief ter motivering van het personeel (vgl. HvJ 11 december 2008, Danfoss en Astra Zeneca, C-371/07, ECLI:EU:C:2008:711, punten 58 en 62 (red. NTFR 2008/2508), en het arrest X Holding, punt 54). Opmerking verdient dat beslissend is met welk doel de betrokken ondernemer zijn personeel het evenement laat bijwonen en niet de persoonlijke beleving van dat personeel Het middel gaat terecht ervan uit dat de inspecteur de bewijslast draagt ter zake van de feiten en omstandigheden die leiden tot uitsluiting van aftrek op grond van artikel 1, lid 1, letter c, van het BUA. Anders dan het middel kennelijk veronderstelt, staat het de rechter vrij zijn oordeel dat de inspecteur aan deze bewijslast heeft voldaan, te baseren op niet weerlegde, aan vaststaande feiten ontleende vermoedens. Het Hof is dan ook terecht daarvan uitgegaan. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.2 is vooropgesteld, is in gevallen waarin een ondernemer zijn personeel in de gelegenheid stelt een sportwedstrijd of ander recreatief evenement bij te wonen, het vermoeden gerechtvaardigd dat dit hun privédoeleinden dient en ligt het op de weg van de ondernemer dit vermoeden te ontzenuwen. Hij kan dit bijvoorbeeld doen door aannemelijk te maken dat het bijwonen van dat evenement plaatsvond met (potentiële) zakenrelaties. In zodanige gevallen is het aan de inspecteur, op wie de bewijslast blijft rusten, om aannemelijk te maken dat de diensten niettemin werden gebezigd ten behoeve van de persoonlijke doeleinden van het personeel Gelet op het voorgaande heeft het Hof met zijn hiervoor in weergegeven oordeel dat het persoonlijk belang van B/D bij het bezoeken van de wedstrijden met zakenrelaties overheersend was, hetzij blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting, hetzij dat oordeel onvoldoende gemotiveerd. Het middel slaagt. 5. Slotsom 5.1. Uit hetgeen hiervoor en is overwogen, volgt dat de uitspraak van het Hof niet in stand kan blijven Verwijzing moet volgen voor een onderzoek naar het antwoord op de vraag of de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan B/D op grond van artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA van aftrek is uitgesloten. Commentaar Een belangrijk arrest over de toepassing van het BUA. De Hoge Raad verduidelijkt allereerst namelijk de bewijslastverdeling in haar algemeenheid bij toepassing van het BUA. Daarnaast geeft de Hoge Raad de praktijk nadere handvatten over toepassing van het BUA ten aanzien van personeelsverstrekkingen zoals businessseats en andere recreatieve evenementen. Ik sta allereerst stil bij de bewijslastverdeling voor toepassing van het BUA. De Hoge Raad verwijst in deze zaak naar zijn eerdere overweging in een andere zaak dat de inspecteur aannemelijk moet maken dat het BUA tot uitsluiting van aftrek leidt (r.o van HR 12 juli 2013, nr. 11/03740, NTFR 2013/1643). Als echter de ondernemer stelt dat geen uitsluiting op grond van het BUA dient plaats te vinden én de inspecteur dit betwist, dient vervolgens de ondernemer de daarvoor benodigde gegevens te verstrekken aan de inspecteur zodat de inspecteur vervolgens over aanknopingspunten beschikt om aan zijn bewijslast te kunnen voldoen (r.o. 2.4 van HR 30 november 2012, nr.

5 08/01579bis, NTFR 2012/2856 en r.o van HR 12 juli 2013, nr. 11/03740, NTFR 2013/1643). Voorts overweegt de Hoge Raad in deze zaak dat als een inspecteur gemotiveerd stelt dat het BUA tot uitsluiting leidt én vervolgens de ondernemer de benodigde gegevens niet verstrekt aan de inspecteur, de ondernemer de stelling van de inspecteur onvoldoende heeft betwist én van de juistheid van de stelling van de inspecteur moet worden uitgegaan. De Hoge Raad overweegt feitelijk dat ondanks het feit dat de bewijslast rust bij de inspecteur, een ondernemer uitsluiting van het BUA niet kan voorkomen door ter zake geen gegevens bij te houden dan wel deze niet te verstrekken aan de inspecteur. Naar mijn mening volkomen terechte overwegingen die recht doen aan de bewijslastverdeling voor toepassing van het BUA. Andere overwegingen hadden waarschijnlijk betekend dat het BUA in de praktijk grotendeels een dode letter was geworden. De Hoge Raad casseert op dit punt daarmee de eerdere uitspraak van Hof Den Bosch 24 juli 2016, nr. 15/00495, NTFR 2016/3068. Naast de bewijslastverdeling verschaft de Hoge Raad in dit arrest eveneens nadere duidelijkheid over het begrip personeelsverstrekkingen als bedoeld in art. 1, lid 1, onderdeel c, BUA. De Hoge Raad overweegt namelijk in punt 4.2 van dit arrest dat het bezoeken van een sportwedstrijd of een ander recreatief evenement in het algemeen de privédoeleinden van de bezoeker dient. Het feit dat werknemers dergelijke wedstrijden bijwonen in het kader van hun werk maakt dit niet anders. Alleen als het bedrijfsbelang het vereist dat personeelsleden dergelijke wedstrijden of andere recreatieve evenementen bijwonen, is geen sprake (meer) van het dienen van de privédoeleinden van de bezoeker. De Hoge Raad verwijst bij deze overweging naar de zaak Danfoss en Astra Zeneca (r.o. 58 en 62 van HvJ 11 december 2008, zaak C-371/07, NTFR 2008/2508) én de gevoegde zaken X Holding en Oracle Nederland bv (r.o. 54 van HvJ 15 april 2010, zaken C-538/08 en C-033/09, NTFR 2010/1023). De Hoge Raad verwijst de zaak om te onderzoeken of de terbeschikkingstelling van de zitplaatsen aan de werknemers valt onder de aftrekuitsluiting personeelsverstrekkingen als bedoeld in art.1, lid 1, onderdeel c, BUA. Dit vind ik persoonlijk een gemiste kans. De overwegingen van de Hoge Raad zijn weliswaar helder, maar gegeven het belang en de discussie die dit in de praktijk oplevert had het mijn inziens de voorkeur verdiend als de Hoge Raad klip en klaar had overwogen wanneer in casu bedrijfsdoeleinden het privébelang doen overstijgen. Deze vraag blijft nu onbeantwoord. Ik verwacht overigens dat veel belastingplichtigen onder verwijzing naar dit arrest gaan stellen dat als personeelsleden een voetbalwedstrijd of een ander recreatief evenement bijwonen met zakenrelatie, zij primair het bedrijfsbelang dienen. Ik verwacht overigens dat de Hoge Raad deze vraag uiteindelijk weer moet gaan beantwoorden. [1]Drs. M.J.M.A. Toet is werkzaam bij de Belastingdienst en is verbonden als buitenpromovendus aan de EUR. Datum: Bron: Copyright - Sdu - Alle rechten voorbehouden.