ECLI:NL:GHAMS:2013:2031 Instantie Gerechtshof Amsterdam Datum uitspraak 11-04-2013 Datum publicatie 04-09-2013 Zaaknummer 12-00144 Rechtsgebieden Bijzondere kenmerken Inhoudsindicatie Belastingrecht Hoger beroep Verwijzing na Hoge Raad Tussenuitspraak werktuigenvrijstelling tankterminal. Het Hof oordeelt dat binnen het complex van de tankterminal zowel het gehele leidingwerk als elke laad- en losarm in bouwkundig opzicht zelfstandigheid bezitten en derhalve op zichzelf zijn aan te merken als een gebouwd eigendom (Na verwijzing Hoge Raad 27 januari 2012, nr. 10/04842, LJN: BR7057). Wetsverwijzingen Gemeentewet 220d, geldigheid: 2013-09-02 Wet waardering onroerende zaken 18, geldigheid: 2013-09-02 Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken 2, geldigheid: 2013-09-02 Vindplaatsen Uitspraak Rechtspraak.nl FutD 2013-2252 Belastingblad 2013/454 GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 12/00144 11 april 2013 tussenuitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer op het hoger beroep na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden van de heffingsambtenaar van de gemeente Rotterdam, de heffingsambtenaar, tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk WOZ 07/4276-NIFT van de rechtbank Rotterdam in het
geding tussen [X] B.V. te [Z], belanghebbende, en de heffingsambtenaar. 1 Ontstaan en loop van het geding 1.1. Voor een overzicht van het geding, ingeleid door een hoger beroepschrift van de heffingsambtenaar, gericht tegen de uitspraak van de rechtbank van 28 juli 2008, wordt verwezen naar onderdeel 1.1 tot en met 1.3 van de uitspraak van het Hof s-gravenhage, nummer 08/00341, van 28 september 2010. 1.2. Burgemeester en wethouders van de gemeente Rotterdam hebben tegen de uitspraak van het Hof s-gravenhage beroep in cassatie ingesteld. 1.3. Bij arrest van 27 januari 2012, nr. 10/04842, LJN BR7057, heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Hof s-gravenhage vernietigd en de zaak verwezen naar het Hof Amsterdam. 1.4. Belanghebbende en de heffingsambtenaar hebben bij brieven van respectievelijk 18 april 2012 en 6 maart 2012 gereageerd op het arrest van de Hoge Raad. Aan partijen zijn afschriften van de reactie van de wederpartij gezonden. 1.5. Belanghebbende en de heffingsambtenaar hebben ieder een nader stuk ingediend, gedateerd respectievelijk 24 juli 2012 en 1 augustus 2012. Deze stukken zijn in afschrift verzonden aan de wederpartij. 1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 augustus 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2. Feiten 2.1. De Hoge Raad is in het arrest van 27 januari 2012 uitgegaan van de volgende feiten: 3.1.1. Belanghebbende is genothebbende krachtens eigendom van de (...) onroerende zaak (hierna te noemen: de tankterminal). Belanghebbende gebruikt de tankterminal voor het verladen van transporten van minerale oliën en het consolideren van kleine partijen oliën tot één grote, alsmede voor het mengen van oliën naar door afnemers opgegeven specificaties (blenden). 3.1.2. De oliën worden op de tankterminal uitsluitend aan- en afgevoerd met tankschepen. Daartoe bevindt zich op de locatie van de tankterminal een olieopslag- en olieoverslaginstallatie die bestaat uit acht op- en overslagtanks (hierna ook te noemen: de tanks), leidingwerk, een hotoilsysteem, een dampretoursysteem, een meet- en regelstation, pompen, elektrische installaties en laad- en losarmen. 3.1.3. De op- en overslag van oliën vindt plaats in, naar en vanuit de tanks. Het verplaatsen van
oliën van en naar de tanks geschiedt door middel van pompen die zijn aangesloten op de buisleidingen van het leidingwerk. Het leidingwerk verbindt de verschillende tanks, pompen en de laad- en losarmen op de steigers met elkaar. 3.1.4. Het leidingwerk omvat buisleidingen van verschillende diameters met een totale lengte van circa 2,5 kilometer. De buisleidingen zijn gebundeld en gefundeerd in leidingstraten. De fundering bestaat uit de ondergrond met daarbovenop een kleilaag en een gravellaag. Voorts is het leidingwerk gefundeerd door middel van betonnen liggers. Tussen de betonnen liggers en het leidingwerk is een kom geplaatst om de buisleidingen op hun plaats te houden en te beschermen. 3.1.5. Op het terrein van de tankterminal bevinden zich enkele gebouwen waarvan één met de functie meet- en regelstation (hierna: het meet- en regelstation). 3.1.6. Het productieproces van belanghebbende vergt een gecoördineerde inzet van het meet- en regelstation, de elektrische installaties, de laad- en losarmen, het leidingwerk, de pompen en de tanks. 2.2. Ten aanzien van de laad- en losarmen stelt het Hof aanvullend de volgende feiten vast. Onderdeel van de tankterminal zijn twee laad- en losarmen, vervaardigd van staal en circa 15 meter hoog. Elke laad- en losarm is geplaatst op een betonnen steiger waarop zij zelfstandig zijn gefundeerd. De voet van elke laad- en losarm is voorzien van een metalen schraging van circa 75 cm hoog ter verhoging van de stabiliteit. De laad- en losarmen kunnen onafhankelijk van elkaar functioneren en zijn zodanig beschermd dat zij niet kunnen worden beschadigd bij het verladen of als gevolg van getijdebewegingen. 3 Overwegingen van de Hoge Raad De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 27 januari 2012, voor zover voor het geding na verwijzing van belang, het volgende overwogen: 3.2. Voor het Hof was in geschil of het leidingwerk en de laad- en losarmen dienen te worden aangemerkt als werktuigen die buiten aanmerking moeten worden gelaten ingevolge artikel 2, lid 1, aanhef en letter e, van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken (hierna: de werktuigenvrijstelling). Het Hof heeft die vraag bevestigend beantwoord. Hiertegen richten zich de middelen 1 en 2. 3.3.1. Het Hof heeft in de onderdelen 8.5 en 8.7 van zijn uitspraak geoordeeld dat het leidingwerk, het meet- en regelstation en de laad- en losarmen los van elkaar en los van de op- en overslagtanks geen zelfstandige functie hebben en daarom onvoldoende zelfstandigheid hebben om op zichzelf te worden aangemerkt als gebouwde eigendommen. 3.3.2. Het Hof heeft aldus een onjuiste maatstaf aangelegd doordat het beslissende betekenis heeft toegekend aan het - naar zijn oordeel - ontbreken van een zelfstandige functie van de desbetreffende onderdelen van de tankterminal. Voor het antwoord op de vraag of een onderdeel van een bedrijfscomplex op zichzelf als een gebouwd eigendom is aan te merken, is bepalend of dat onderdeel in bouwkundig opzicht zelfstandigheid binnen dat bedrijfscomplex bezit. Het Hof had daarom behoren te onderzoeken of de constructie van het leidingwerk en van de laad- en losarmen zodanig is dat deze onderdelen op zichzelf, los beschouwd van hun functie binnen het productieproces, als een gebouwd eigendom zijn aan te merken.
3.3.3. Gelet op de onderdelen 8.3 en 8.6 van zijn uitspraak is het Hof er kennelijk van uitgegaan dat de tankterminal in zijn geheel dient te worden beschouwd als één gebouwd eigendom en tevens als werktuig, en dat daarom voor toepassing van de werktuigenvrijstelling op het leidingwerk en de laaden losarmen bepalend is of zij de uiterlijke herkenbaarheid van de tankterminal als geheel (mede)bepalen. 3.3.4. Uit hetgeen hiervoor in onderdeel 3.3.2 is overwogen volgt dat het leidingwerk en/of de laaden losarmen mogelijk op zichzelf als gebouwde eigendommen zijn aan te merken, hetgeen zou meebrengen dat ten aanzien van de tankterminal niet van één gebouwd eigendom kan worden gesproken. Uitgaande van de grote (kennelijk bouwkundige) zelfstandigheid die het Hof aan de acht op- en overslagtanks heeft toegekend, valt bovendien zonder nadere toelichting, die in 's Hofs uitspraak ontbreekt, niet in te zien waarom niet elk van die tanks op zichzelf zou kunnen worden aangemerkt als een gebouwd eigendom. Voorts verdient opmerking dat tussen partijen niet in geschil is dat het meet- en regelstation reeds op zichzelf als een gebouwd eigendom is aan te merken en derhalve niet in de werktuigenvrijstelling deelt. 3.3.5. Indien onderdelen van de tankterminal op grond van hetgeen hiervoor onder 3.3.2 en 3.3.4 is overwogen op zichzelf als gebouwde eigendommen zijn aan te merken, is de tankterminal voor de toepassing van de werktuigenvrijstelling niet als één gebouwd eigendom aan te merken. Daarmee zou de grondslag ontvallen aan de hiervoor in 3.3.3 weergegeven redenering van het Hof. In dat geval is niet van betekenis welke onderdelen de uiterlijke herkenbaarheid van de tankterminal als geheel bepalen. Met betrekking tot de onderdelen van de tankterminal die gelet op de hiervoor in 3.3.2 genoemde maatstaf op zichzelf als een gebouwd eigendom kunnen worden aangemerkt, en tevens als werktuig zijn aan te merken, is toepassing van de werktuigenvrijstelling mogelijk voor zover de criteria uit de arresten HR 30 juni 1999, nr. 34314, LJN AA2814, BNB 1999/298, en HR 7 juni 2000, nr. 34985, LJN AA6113, BNB 2000/230, dat toelaten. 3.3.6. De middelen 1 en 2 slagen derhalve. 3.4. Middel 3 voert terecht aan dat het Hof met zijn overwegingen met betrekking tot het meet- en regelstation buiten de grenzen van het geschil in hoger beroep is getreden. Het Hof heeft echter de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De Rechtbank had de vastgestelde waarde - met eerbiediging van de grenzen van het geschil - alleen verminderd met de waarde van het leidingwerk en de laad- en losarmen. Aldus hebben de door het derde middel bestreden overwegingen geen invloed gehad op de beslissing van het Hof. Middel 3 kan daarom niet tot cassatie leiden. 3.5. ' s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een nieuw onderzoek in hoeverre het leidingwerk en/of de laad- en losarmen in aanmerking komen voor toepassing van de werktuigenvrijstelling, alsmede - zo nodig - voor beoordeling van belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel. 4. Geschil in hoger beroep Gelet op de verwijzingsopdracht is in geschil in hoeverre het leidingwerk en/of de laad- en losarmen in aanmerking komen voor toepassing van de werktuigenvrijstelling. Voorts is in geschil of belanghebbende terecht een beroep doet op het gelijkheidsbeginsel. 5 Beoordeling van het geschil
5.1. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 27 januari 2012 overwogen dat voor het antwoord op de vraag of een onderdeel van een bedrijfscomplex op zichzelf beschouwd als een gebouwd eigendom is aan te merken, bepalend is of dat onderdeel in bouwkundig opzicht zelfstandigheid binnen dat bedrijfscomplex bezit. Het Hof zal daarom na verwijzing onderzoeken of de constructie van het leidingwerk en van de laad- en losarmen zodanig is dat deze onderdelen op zichzelf, los beschouwd van hun functie binnen het bedrijfsproces, als een gebouwd eigendom zijn aan te merken. Gelet op de gedingstukken (beschrijvingen, het proces-verbaal van het onderzoek ter plaatse door het Haagse Hof, overgelegde foto s en overige documentatie met betrekking tot de (onderdelen van de) tankterminal) en het proces-verbaal ter zitting ziet het Hof geen reden voor een nader onderzoek ter plaatse. 5.2. Uit de vermelde feiten volgt voor het leidingwerk buiten de op de terminal aanwezige gebouwde eigendommen, dat de buisleidingen zijn gebundeld in leidingstraten. De specifieke fundering van het leidingwerk bestaat uit een ondergrond met daarbovenop een kleilaag en een gravellaag. Voorts is het leidingwerk gefundeerd door middel van betonnen liggers en metalen verbindingen. Tussen de betonnen liggers en het leidingwerk is een kom geplaatst om de buisleidingen op hun plaats te houden en te beschermen. Uit de gedingstukken en uit hetgeen ter zitting na verwijzing namens belanghebbende is verklaard, blijkt dat bij de constructie van het leidingwerk rekening is gehouden met aanzienlijke, soms wisselende krachten die tijdens het bedrijfsproces op de verschillende onderdelen van de tankterminal worden uitgeoefend. De beide laad- en losarmen zijn, zelfstandig van de overige gebouwde eigendommen van de tankterminal, ieder bevestigd op een betonnen steiger en zodanig geconstrueerd dat ze bestand zijn tegen invloeden van buitenaf. Het Hof is daarom van oordeel dat de constructie van het leidingwerk, ook gelet op de omvang van het geheel aan leidingen, en de beide laad- en losarmen zodanig is dat zij binnen het complex van de tankterminal bouwkundige zelfstandigheid bezitten en derhalve op zichzelf zijn aan te merken als een gebouwd eigendom. Daaraan doet niet af dat belanghebbende de stelling verdedigt dat de aanwezigheid van onder meer flexibele koppelingen er op duidt dat de onderdelen van de terminal geen bouwkundige zelfstandigheid bezitten. Dat deze koppelingen flexibel zijn, wijst er naar het oordeel van het Hof juist op dat de onderdelen die met deze koppelingen zijn verbonden, op zichzelf over voldoende bouwkundige zelfstandigheid beschikken. 5.3. Belanghebbende stelt dat in het arrest van 27 januari 2012 is geoordeeld dat het al dan niet zelfstandig functioneren van de onderdelen van het bedrijfscomplex van ondersteunende betekenis kan zijn omdat bouwkundige keuzes en constructie sterk samenhangen met de beoogde functie van een zaak. Naar het oordeel van het Hof kan deze stelling van belanghebbende niet worden gevolgd. De woorden los beschouwd van hun functie binnen het productieproces zoals door de Hoge Raad gebezigd, duiden er naar het oordeel van het Hof op dat de functie bij de beoordeling van de hiervoor bedoelde vraag in een zaak als deze, niet van belang is. Ook de wijze waarop de terminal als eenheid van samenhangende bedrijfsprocessen is ontworpen en gerealiseerd, speelt geen rol bij de beantwoording van deze vraag. In hetgeen overigens door belanghebbende is aangevoerd ziet het Hof geen redenen om te oordelen dat het leidingwerk dan wel een of beide laad- en losarmen niet als gebouwd eigendom zijn aan te merken. 5.4. Artikel 220d, eerste lid, aanhef en onder j, Gemeentewet bepaalt dat buiten aanmerking wordt gelaten ( ) de waarde van werktuigen die van een onroerende zaak kunnen worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis aan die werktuigen wordt toegebracht en die niet op zichzelf als gebouwde eigendommen zijn aan te merken. Artikel 18, derde lid, van de Wet waardering onroerende zaken (Wet woz, tekst 2006) bepaalt dat bij ministeriële regeling regels kunnen worden gesteld ingevolge welke bij de waardebepaling
buiten aanmerking wordt gelaten de waarde van onroerende zaken of onderdelen daarvan, indien die waarde geen onderdeel uitmaakt van de grondslag van de door de afnemers geheven belastingen ( ). Ter uitvoering van artikel 18, derde lid, Wet woz is in artikel 2, eerste lid, aanhef en onder e. Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken (hierna; de uitvoeringsregeling), vermeld: Bij de bepaling van de waarde wordt buiten aanmerking gelaten de waarde van: ( ) e. werktuigen die van een onroerende zaak kunnen worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis aan die werktuigen wordt toegebracht en die niet op zichzelf als gebouwde eigendommen zijn aan te merken. 5.5. Uit rechtsoverweging 3.3.5 van het arrest van 27 januari 2012 volgt dat met betrekking tot onderdelen van de tankterminal die op zichzelf als een gebouwd eigendom kunnen worden aangemerkt en tevens als werktuig zijn aan te merken, toepassing van de werktuigenvrijstelling mogelijk is voor zover de criteria uit de arresten HR 30 juni 1999, nr. 34314, LJN AA2814, BNB 1999/298 en HR 7 juni 2000, nr. 34985, LJN AA6113, BNB 2000/230 dat toelaten. Het Hof zal daarom onderzoeken of er onderdelen van het leidingwerk en de laad- en losarmen zijn waarop de werktuigenvrijstelling van toepassing is. Gelet op de hiervoor vermelde arresten van de Hoge Raad is voor dit laatste beslissend of van een gebouwd eigendom, zijnde een werktuig, deel uitmaken werktuigen die verwijderbaar zijn met behoud van hun waarde en die kunnen worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid van dat gebouwd eigendom als dat specifieke werktuig verloren gaat. 5.6. De heffingsambtenaar heeft in de taxatiespecificatie, overgelegd als bijlage 12 bij het verweerschrift in eerste aanleg, vermeld dat bij de objectonderdelen pijpleidingen 10% werktuigenvrijstelling is toegepast en dat bij de laad- en losarmen een percentage van 25% is toegepast. Dit impliceert dat ook de heffingsambtenaar er steeds vanuit is gegaan dat onderdelen van het leidingwerk en de laad- en losarmen als uitgezonderde werktuigen vallen aan te merken. Partijen hebben ter zitting verklaard dat deze berekeningen, zoals die bij de rechtbank voorlagen, als zodanig niet in geschil zijn. Het Hof ziet in beginsel dan ook geen reden de waarde van de tankterminal op een lager bedrag vast te stellen dan de heffingsambtenaar bij zijn uitspraak op bezwaar van 16 oktober 2007 heeft gedaan. 5.7. Tot de verwijzingsopdracht behoort een beoordeling door het Hof van belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel. In het kader van dit beroep heeft belanghebbende nader bewijs aangeboden voor de stelling dat de heffingsambtenaar bij andere bedrijven met op- en overslaginstallaties een werktuigenvrijstelling van 50% op het leidingwerk heeft toegepast. De heffingsambtenaar heeft dit weersproken en aangevoerd dat dit percentage alleen is toegepast bij bedrijven die het voorstel van 50% hebben geaccepteerd. Indien dit niet het geval was, aldus de heffingsambtenaar, is een percentage van 0% toegepast. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat leidingwerk buiten de tankput (bedrijfseenheid) op basis van een convenant bij de bepaling van de waarde van het belastingobject buiten aanmerking blijft. Het Hof stelt belanghebbende in de gelegenheid om bewijs te leveren voor zijn stelling dat de heffingsambtenaar ten tijde van het vaststellen van de waardebeschikking beleid heeft gevoerd op basis waarvan deze, ook in een geval als het onderhavige, hogere percentages hanteert dan de onder 5.6 vermelde percentages van 10% respectievelijk 25%.
6 Beslissing Het Hof - heropent het onderzoek en stelt belanghebbende in de gelegenheid om bewijs te leveren als hiervoor in 5.7 is bedoeld en - houdt iedere verdere beslissing aan. De uitspraak is gedaan door mrs. J.P.A. Boersma, voorzitter, A.P.M. van Rijn en J.P. Kruimel, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus, als griffier. De beslissing is op 11 april 2013 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze tussenuitspraak staat geen beroep in cassatie open.