Uitspraak GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN Afdeling belastingrecht Locatie Arnhem nummer 14/00056 uitspraakdatum: 3 februari 2015 Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur). tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 19 december 2013, nummer AWB 13/2524, in het geding tussen de Inspecteur en [X] C.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) 1 Ontstaan en loop van het geding 1.1 Aan belanghebbende is voor het boekjaar 2 maart 2011 tot en met 31 december 2011 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van 50.000. Daarbij is voorts 225 aan heffingsrente in rekening gebracht en een verzuimboete opgelegd van 2.460. 1.2 Deze aanslag en beschikking inzake de heffingsrente zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar verminderd tot een aanslag, berekend naar een belastbaar bedrag van 49.000 en tot een beschikking heffingsrente ten bedrage van 220. De verzuimboete is daarbij gehandhaafd door de Inspecteur. 1.3 Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. Rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep met betrekking tot de verzuimboete ongegrond verklaard en met betrekking tot de aanslag en beschikking inzake de heffingsrente gegrond. De Rechtbank heeft de op de aanslag en beschikking heffingsrente betrekking hebbende uitspraken op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een aanslag, berekend naar een belastbaar bedrag van 20.000 en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.
1.4 Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Het hoger beroep van belanghebbende is bij het Hof geregistreerd onder rolnummer 14/00077. 1.5 Tot de stukken van het geding behoort het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft. 1.6 Bij op de voet van artikel 8:54 van de Algemene wet bestuursrecht gedane uitspraak van 25 maart 2014 heeft het Hof het hoger beroep van belanghebbende in de zaak met nummer 14/00077 niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de termijn voor het instellen van hoger beroep. Het tegen die uitspraak gedane verzet van belanghebbende is bij uitspraak van het Hof van 28 oktober 2014 ongegrond verklaard. Tegen die uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld. 1.7 In de onderhavige zaak heeft belanghebbende geen verweerschrift in hoger beroep ingediend. Evenmin heeft zij incidenteel hoger beroep ingesteld. 1.8 Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgehad op 8 januari 2015 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: [A] als de gemachtigde van belanghebbende alsmede mr. [B] en [C] namens de Inspecteur. 1.9 De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd. 1.10 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht. 2 De vaststaande feiten 2.1 Belanghebbende, een commanditaire vennootschap, is opgericht op 2 maart 2011. Haar activiteiten bestaan uit verhuur en lease van computers en kantoorapparatuur. Belanghebbende is belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting. Zij heeft één beherend en één commanditaire vennoot. Blijkens een uittreksel uit het register van de Kamer van Koophandel is door de commanditaire vennoot bij de oprichting van belanghebbende een bedrag van 2.500 ingebracht.
2.2 Belanghebbende heeft in haar aangiften voor de omzetbelasting voor het tweede, derde en vierde kwartaal van 2011 een omzet verantwoord van in totaal 49.000. In die aangiften is geen aanspraak gemaakt op aftrek van voorbelasting. Belanghebbende heeft zich niet bij de Belastingdienst gemeld als inhoudingsplichtige voor de loonbelasting. 2.3 De fiscale belangen van belanghebbende worden behartigd door [A] (hierna: de gemachtigde), werkzaam bij [D]. De gemachtigde maakt gebruik van de zogenoemde Beconregeling. 2.4 Belanghebbende is door de Inspecteur bij brief van 1 maart 2012 uitgenodigd tot het doen van aangifte voor de vennootschapsbelasting voor het (korte) boekjaar 2011 (dat loopt van 1 maart tot en met 31 december 2011; hierna: het boekjaar) vóór 1 juni 2012. 2.5 De gemachtigde heeft de Inspecteur bij brief van 30 maart 2012 verzocht op de voet van de Beconregeling uitstel te verlenen voor de indiening van de onderhavige aangifte. Dit verzoek is door de Inspecteur bij brief van 1 mei 2012 afgewezen. Nadien is geen uitstel voor de indiening van de onderwerpelijke aangifte aan belanghebbende verleend. 2.6 Omdat indiening van de aangifte uitbleef, heeft de Inspecteur belanghebbende een zogenoemde op 22 juni 2012 gedagtekende herinneringsbrief gezonden en vervolgens, bij brief van 23 juli 2012, aangemaand tot het doen van bedoelde aangifte vóór 7 augustus 2012. De aangifte is niet door belanghebbende ingediend. 2.7 Bij brief van 11 oktober 2012 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht dat haar een aanslag vennootschapsbelasting voor het boekjaar zal worden opgelegd naar een geschat belastbaar bedrag van 50.000, tenzij belanghebbende alsnog vóór 26 oktober 2012 de aangifte zou indienen. De aangifte is niet door belanghebbende ingediend. 2.8 De Inspecteur heeft vervolgens ambtshalve de onderhavige aanslag vastgesteld. Daarbij is hij uitgegaan van een schatting van het belastbare bedrag van belanghebbende op een bedrag van 50.000. Aan heffingsrente is in rekening gebracht een bedrag van 225. Voorts is een verzuimboete van 2.460 aan belanghebbende opgelegd wegens het niet doen van de aangifte. 2.9
Hiertegen heeft belanghebbende bezwaar aangetekend. In de bezwaarfase heeft belanghebbende alsnog een aangifte vennootschapsbelasting voor het boekjaar ingediend. Daarin is onder meer vermeld dat: het gestorte kapitaal 100 bedraagt, voor 120.000 is geïnvesteerd in andere vaste bedrijfsmiddelen, een bedrag van 24.000 is afgeschreven op andere vaste bedrijfsmiddelen, een bedrag van 4.500 aan kosten schulden andere rentelasten en soortgelijke kosten is gemaakt, het saldo van de investeringsregelingen 13.750 beloopt en dat de netto-omzet 49.000 bedraagt. Het belastbare bedrag volgens deze aangifte bedraagt 6.750. 2.10 De Inspecteur is ten dele aan het bezwaar van belanghebbende tegemoetgekomen door het belastbare bedrag nader op 49.000 vast te stellen. In verband hiermee heeft de Inspecteur de in rekening gebrachte heffingsrente verminderd tot 220. De opgelegde verzuimboete van 2.460 is door de Inspecteur gehandhaafd. De Inspecteur heeft voorts aan belanghebbende een bedrag van 118 toegekend voor in bezwaar gemaakte kosten voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand. 2.11 De Rechtbank heeft naar aanleiding van het beroep van belanghebbende haar ten dele in het gelijk gesteld. De Rechtbank heeft daartoe onder meer geoordeeld: 4.7 Eiseres heeft, hoewel hiertoe te zijn uitgenodigd, binnen de daartoe gestelde indieningstermijn geen aangifte gedaan voor 2011. Eiseres heeft dus niet de vereiste aangifte gedaan. Reeds hierom moet de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard. Dat betekent dat de aanslag geacht wordt juist te zijn, tenzij eiseres overtuigend aantoont dat deze tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres met de door haar ingediende aangifte Vpb 2011 niet overtuigend aangetoond dat de aanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Aangezien zij voor het overige geen bewijsstukken hieromtrent heeft overgelegd, is zij niet in deze verzwaarde bewijslast geslaagd. 4.8 De zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting om door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De belastingaanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting (vgl. Hoge Raad 29 september 1993, nr. 28 202, ECLI:NL:HR:1993:ZC5446, BNB 1993/330). 4.9 Verweerder heeft zijn schattingen gebaseerd op de door eiseres in haar aangifte omzetbelasting aangegeven omzet van 49.000. Aangezien eiseres in haar aangiften omzetbelasting over 2011 geen aftrek van voorbelasting heeft geclaimd, heeft verweerder geen aftrekposten in aanmerking genomen. De rechtbank merkt op dat verweerder ten onrechte de ingediende aangifte Vpb 2011 en de daarin opgenomen aftrekposten niet heeft meegewogen bij de schatting, op grond dat in redelijkheid getwijfeld kan worden aan de hoogte van het in de aangifte opgenomen ondernemingsvermogen en het ontbreken van salarissen. Nu het de rechtbank gelet op de aangifte Vpb 2011, niet redelijk voorkomt dat eiseres in het geheel geen aftrekposten heeft gehad, berust de aanslag naar het oordeel van de
rechtbank niet op een redelijke schatting. Omdat eiseres haar standpunt niet nader met stukken heeft onderbouwd, stelt de rechtbank het belastbaar bedrag in goede justitie vast op 20.000. Gelet hierop is het beroep van eiseres tegen de aanslag gegrond. De Rechtbank heeft de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. Met betrekking tot de verzuimboete heeft de Rechtbank geoordeeld dat deze terecht aan belanghebbende is opgelegd. De Rechtbank heeft voorts de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op een bedrag van 1.179 voor in bezwaar en in beroep gemaakte kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand en de Inspecteur gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht van 318 aan haar te vergoeden. 2.12 Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Het hoger beroep van belanghebbende is geregistreerd bij het Hof onder rolnummer 14/00077, dat van de Inspecteur onder het onderhavige rolnummer. 2.13 Het hoger beroep van belanghebbende, dat slechts bestond uit een zogenoemd pro formahogerberoepschrift, is door het Hof bij op de voet van artikel 8:54 van de Algemene wet bestuursrecht gedane uitspraak van 25 maart 2014 niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de termijn voor het instellen van hoger beroep. Het door belanghebbende daartegen aangetekende verzet, is door het Hof bij uitspraak van 28 oktober 2014 ongegrond verklaard. Tegen die uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld. 2.14 Bij brieven van 14 maart 2014 en 16 april 2014 heeft de griffier van het Hof de gemachtigde in de gelegenheid gesteld een verweerschrift in te dienen. Daarbij is hij voorts erop gewezen dat incidenteel hoger beroep kan worden ingesteld. De gemachtigde heeft geen verweerschrift in hoger beroep ingediend noch heeft hij incidenteel hoger beroep ingesteld. 3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen 3.1 In geschil is of de Rechtbank terecht de onderhavige aanslag heeft verminderd tot een aanslag, berekend naar een belastbaar bedrag van 20.000. De Inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend en belanghebbende bevestigend. 3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting. 3.3
De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar. 3.4 Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 4 Beoordeling van het geschil Rechtsstrijd in hoger beroep 4.1 Bij de beoordeling van het onderhavige geschil dient het volgende te worden vooropgesteld. Een partij die niet tijdig hoger beroep instelt en evenmin binnen de daarvoor geldende termijn incidenteel hoger beroep instelt, kan door de uitspraak van de hogerberoepsrechter niet in een gunstiger positie komen te verkeren ten opzichte van de uitspraak van de rechtbank. Dat is slechts anders in het geval waarin de beslissing van de hogerberoepsrechter een kwestie betreft waarnaar deze rechter ambtshalve onderzoek behoort te doen (HR 19 december 2014, nr. 13/06296, ECLI:NL:HR:2014:3610). 4.2 Belanghebbende heeft, naar het Hof in zijn onherroepelijk geworden uitspraak van 28 oktober 2014 heeft geoordeeld, niet binnen de wettelijke termijn hoger beroep ingesteld. Evenmin heeft zij incidenteel hoger beroep ingesteld. Dit betekent in beginsel dat belanghebbende in hoger beroep ten opzichte van de rechtbankuitspraak niet in een gunstiger positie kan komen te verkeren. 4.3 De rechtsstrijd in hoger beroep moet, gelet op het vorenoverwogene, worden beperkt tot de door de Inspecteur aangevoerde gronden van het hoger beroep, waartegen belanghebbende zich uiteraard kan verweren. De Inspecteur heeft aangevoerd, kort gezegd, dat de Rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat geen sprake is van een redelijke schatting van het belastbare bedrag. De gemachtigde heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat hij de uitnodiging van de griffier van het Hof tot het indienen van een verweerschrift (en het instellen van incidenteel hoger beroep) heeft ontvangen, maar dat hij ervan heeft afgezien een verweerschrift in te dienen. Belanghebbende kan zich, aldus de gemachtigde, alsnog verenigen met de uitspraak van de Rechtbank. Omkering bewijslast en redelijke schatting 4.4 In hoger beroep staat vast dat: belanghebbende is uitgenodigd tot het doen van de aangifte vennootschapsbelasting voor het boekjaar, haar geen uitstel voor het indienen van deze aangifte is verleend, zulks kenbaar was voor belanghebbende en dat belanghebbende ook niet na de aanmaning daartoe niet vóór het vaststellen van de onderhavige aanslag de aangifte heeft ingediend. Gelet hierop, heeft de Rechtbank terecht geconcludeerd dat
belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan, zodat te dezen gelet op de artikelen 25, derde lid, en 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. 4.5 Dit betekent dat belanghebbende moet doen blijken, dat wil zeggen overtuigend dient aan te tonen, dat de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur onjuist is (artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen). 4.6 Deze zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast laat evenwel onverlet dat de Inspecteur gehouden is bij het ambtshalve vaststellen van de aanslag uit te gaan van een redelijke schatting van de winst van belanghebbende. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld door een inspecteur (vgl. HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184). In dat kader rust op een inspecteur de taak zijn schatting van de winst zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan (vgl. HR 27 januari 2006, nr. 39872, ECLI:NL:HR:2006:AV0401). Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, wanneer hij de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren (vgl. HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184). Blijkens de hiervoor in onderdeel 2.11 weergegeven overwegingen 4.7 tot en met 4.9 van de uitspraak van de Rechtbank, heeft de Rechtbank deze rechtsregels, naar de Inspecteur terecht aanvoert, miskend. 4.7 Ten tijde van het vaststellen van de onderhavige aanslag beschikte de Inspecteur niet over een aangifte vennootschapsbelasting voor het boekjaar van belanghebbende. Evenmin beschikte hij over aangiften voor eerdere jaren, aangezien belanghebbende in 2011 is opgericht. Wel beschikte de Inspecteur over de aangiften omzetbelasting van belanghebbende over het tweede, derde en vierde kwartaal van 2011, waarin een omzet was verantwoord van in totaal 49.000 en waarin geen aanspraak was gemaakt op aftrek van voorbelasting. Voorts stond belanghebbende niet als inhoudingsplichtige voor de loonbelasting geregistreerd bij de Belastingdienst. Gelet hierop, kan naar het oordeel van het Hof niet worden gezegd dat het vaststellen van de onderwerpelijke aanslag naar een geschat belastbaar bedrag van 50.000 naar willekeur is geschied. De ambtshalve vastgestelde aanslag kan met andere woorden de redelijkheidstoets doorstaan. 4.8 Alsdan ligt, nu belanghebbende de schatting van de Inspecteur betwist, het op haar weg overtuigend aan te tonen dat die schatting onjuist is, met dien verstande dat de Inspecteur in bezwaar de schatting heeft bijgesteld tot 49.000. Op belanghebbende rust derhalve de taak overtuigend aan te tonen dat de schatting van het belastbare bedrag van 49.000 te hoog is. Belanghebbende verwijst in dit verband naar de in de bezwaarfase ingediende aangifte, waarin een belastbaar bedrag van 6.750 is verantwoord. Hiermee is belanghebbende naar het oordeel van het Hof evenwel niet erin geslaagd te doen blijken, dat wil zeggen
overtuigend aan te tonen, dat het nader door de Inspecteur vastgestelde belastbare bedrag van 49.000 te hoog is. Weliswaar is zeer wel denkbaar dat belanghebbende kosten heeft gemaakt die niet door de Inspecteur in aanmerking zijn genomen, maar zonder nadere hier ontbrekende toelichting op en onderbouwing van de in de aangifte opgenomen (aftrek)posten, kan redelijkerwijs niet worden geconcludeerd dat belanghebbende met die aangifte overtuigend heeft aangetoond dat het belastbare bedrag van 49.000 te hoog is vastgesteld. Het had op de weg van belanghebbende gelegen om de door haar opgevoerde aftrekposten met onderliggende bescheiden te staven. Dit heeft zij echter niet gedaan. De eerst ter zitting in hoger beroep door belanghebbende ingenomen (blote) stelling dat zij grootboekkaarten naar de Inspecteur heeft gezonden, acht het Hof tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk, laat staan overtuigend aangetoond door belanghebbende. Mitsdien moet worden geconcludeerd dat de Rechtbank ten onrechte de aanslag heeft verminderd tot een aanslag, berekend naar een belastbaar bedrag van 20.000. Het hoger beroep van de Inspecteur treft in zoverre doel. Verzuimboete 4.9 In zijn hogerberoepschrift heeft de Inspecteur aangegeven dat het hoger beroep zich niet richt tegen de beslissing van de Rechtbank inzake de verzuimboete. Nu belanghebbende niet tijdig (incidenteel) hoger beroep heeft ingesteld, staat de verzuimboete van 2.460 onherroepelijk vast. Heffingsrente 4.10 Het hoger beroep wordt mede geacht te zijn gericht tegen de beschikking inzake de heffingsrente. Nu de vermindering van de aanslag door de Rechtbank in hoger beroep ongedaan wordt gemaakt, dient ook de beslissing van de Rechtbank inzake de heffingsrente te worden teruggedraaid. Ook in zoverre treft het hoger beroep van de Inspecteur doel. Slotsom Het hoger beroep van de Inspecteur is gegrond. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Hierbij verdient opmerking dat die vernietiging ook ziet op de beslissingen van de Rechtbank inzake de proceskosten en het griffierecht. 5 Kosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. 6 Beslissing Het Hof: -
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en verklaart het beroep van belanghebbende bij de Rechtbank ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. A.J. Kromhout en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 februari 2015 De griffier, De voorzitter, (C.E. te Brake) (R. den Ouden) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 5 februari 2015 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.