De controle van de geconsolideerde jaarrekening

De controle van de geconsolideerde jaarrekening 28 juni 2010 Mario Dekeyser Inhoud Deel 1: Wettelijk kader en controlenormen 1. Wetgeving 2. Toepassingsgebied 3. Consolidatieplicht 4. Vrijstelling van consolidatie Subconsolidatie BE GAAP 5. Weglatingen uit consolidatie 6. Consolidatiemethodes 7. De geconsolideerde jaarrekening 8. Het geconsolideerde jaarverslag 9. De controle van de geconsolideerde jaarrekening 10. Informatie aan de ondernemingsraad 11. Norm van het IBR inzake de certificatie van de geconsolideerde jaarrekening 2

Inhoud Deel 2: Audit van de geconsolideerde jaarrekening 1. Inleidende beschouwingen 2. Kennis van de groep 3. Opstellen van een gedetailleerd werkprogramma 4. Interne controle 5. Controle van de geconsolideerde jaarrekening 6. Samenwerking met de revisoren van dochterondernemingen 7. Werkdocumenten 3 Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 1. Wetgeving

1. Wetgeving - Wet 17 juli 1975 op boekhouding en jaarrekening KB 6 maart 1990 op de geconsolideerde jaarrekening Wetboek van Vennootschappen + KB 30 januari 2001 tot uitvoering W. Venn.: integratie KB 6 maart 1990 CBN adviezen: C100 tem C106/1 Europese verordening van 19 juli 2002: IFRS verplicht voor beursgenoteerde ondernemingen KB van 18 januari 2005: IFRS alternatief voor BE GAAP voor niet-beursgenoteerde ondernemingen (Naast CBN advies waarin mogelijkheid werd voorzien om andere boekhoudnormen te gebruiken mits voorafgaande toestemming van Minister van Economie, na advies CBN, voor een hernieuwbare termijn van 3-5 jaar) 5 Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 2. Toepassingsgebied

Toepassingsgebied BE GAAP Bepalingen uit W. Venn. m.b.t. consolidatie zijn niet van toepassing op: Kredietinstellingen Beleggingsondernemingen Portefeuillemaatschappijen Economische samenwerkingsverbanden landbouwvennootschappen Voor verzekeringsondernemingen en herverzekeringsondernemingen zijn bepalingen enkel van toepassing indien specifieke wetgeving niet afwijkt. 7 Toepassingsgebied - IFRS IFRS normen m.b.t. de geconsolideerde jaarrekening zijn eveneens van toepassing op: Banken Verzekeringsondernemingen 8

Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 3. Consolidatieplicht 3. Consolidatieplicht BE GAAP Wie moet consolideren? Elke onderneming die: - Consolidatieplichtig is en die - Ofwel moederonderneming is - Ofwel met één of meer ondernemingen een consortium vormt. 10

3. Consolidatieplicht IFRS Wie moet consolideren? Elk onderneming die: - IFRS-normen toepast en - Moedermaatschappij is 11 Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 4. Vrijstelling van consolidatie

4. Vrijstelling van consolidatie Subconsolidatie BE GAAP Goedkeuring AV met meerderheid van 90 % of 80 % Vrijgestelde subconso wordt geheel opgenomen op hoger niveau Conso op hoger niveau overeenkomstig Europese richtlijn of gelijkwaardig Openbaarmaking van geconsolideerde jaarrekening op hoger niveau Verantwoording in enkelvoudige jaarrekening van vrijstelling omwille van subconsolidatie 13 4. Vrijstelling van consolidatie Subconsolidatie BE GAAP Vrijstelling ingeval van subconsolidatie is niet van toepassing indien Éen van in conso opgenomen ondernemingen beursgenoteerd is Indien gewenst door: Ondernemingsraad Overheid of rechter 14

4. Vrijstelling van consolidatie Subconsolidatie IFRS 100 % dochteronderneming Niet 100 % dochteronderneming indien minderheidsaandeelhouders geen bezwaar Geen voorbereiding van openbare verhandeling Geen jaarrekening ingediend bij beurstoezichthouder (Publiekstoegankelijke) jaarrekening opgesteld overeenkomstig IFRS Verantwoording in enkelvoudige jaarrekening van vrijstelling omwille van subconsolidatie 15 4. Vrijstelling van consolidatie Vrijstelling naar omvang BE GAAP Niet meer dan één van volgende criteria overschrijden: Jaaromzet: 29,2 mio EUR Balanstotaal: 14,6 mio EUR Personeel: 250 Pas als de criteria 2 jaar zijn overschreden moet moederonderneming consolideren 16

4. Vrijstelling van consolidatie Vrijstelling naar omvang BE GAAP Vrijstelling naar omvang is niet van toepassing indien Éen van in conso opgenomen ondernemingen beursgenoteerd is Indien gewenst door: Ondernemingsraad Overheid of rechter 17 4. Vrijstelling van consolidatie Vrijstelling naar omvang IFRS Niet van toepassing 18

Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 5. Weglatingen uit consolidatie 5. Weglatingen uit consolidatie Mits motivatie in de toelichting BE GAAP Onderneming is te verwaarlozen Uitoefening controle wordt bemoeilijkt Gegevens kunnen niet zonder onevenredig hoge kosten of onverantwoorde vertraging verkregen Aandelen worden aangehouden met het oog op latere vervreemding 20

5. Weglatingen uit consolidatie Mits toepassing vermogensmutatie en motivatie in de toelichting BE GAAP Ingeval van controle in feite En opname indruist tegen principe van getrouw beeld 21 5. Weglatingen uit consolidatie Mits toepassing vermogensmutatie BE GAAP Als onderneming in vereffening is Ingeval beslissing om onderneming stop te zetten Indien niet meer kan worden uitgegaan dat onderneming wordt verdergezet 22

5. Weglatingen uit consolidatie IFRS Als dochteronderneming wordt aangehouden voor verkoop Als onderneming niet langer voldoet aan definitie van resp. dochteronderneming, joint venture of geassocieerde onderneming NIET uitgesloten omwille van bedrijfsactiviteiten die afwijken 23 Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 6. Consolidatiemethodes

6. Consolidatiemethodes BE GAAP IFRS Moederonderneming Integraal Integraal Dochteronderneming Integraal Integraal Gemeenschappelijke dochteronderneming/joint venture Evenredig of vermogensmutatiemethode als de entiteit niet nauw geïntegreerd is Proportioneel of equity -methode als alternatieve methode Geassocieerde onderneming Vermogensmutatiemethode Equity -methode Andere Aanschaffingswaarde Kostprijs 25 Moederonderneming Dochteronderneming >50% Nee Ja Ja BE GAAP Integraleconsolidatiemethode Nee Joint venture = 50% + overeenkomst oriëntatie beleid Ja Evenredigeconsolidatiemethode Nee Nauwe integratie met gemeenschappelijke moederonderneming Ja Geassocieerde onderneming => 20% Nee Ja Nee Vermogensmutatiemethode Aanschaffingswaarde 26

Moederonderneming Dochteronderneming >50% Nee Ja Ja IFRS Integraleconsolidatiemethode Joint venture = 50% + overeenkomst delen zeggenschap Nee Ja Evenredigeconsolidatiemethode Nee Alternatieve methode Ja Geassocieerde onderneming => 20% Nee Ja Nee Equity methode Kostprijs 27 Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 7. De geconsolideerde jaarrekening

Termijn 7. De geconsolideerde jaarrekening - Openbaarmaking Analoog enkelvoudige jaarrekening Ter beschikking stellen van aandeelhouders: 15 dagen voor AV die binnen de 6 maanden nà balansdatum wordt gehouden Openbaar maken: binnen 30 dagen nà voorlegging aan AV Uitzondering: indien geconsolideerde jaarrekening op andere datum wordt afgesloten als de enkelvoudige jaarrekening wordt deze uiterlijk 7 maanden nà afsluitdatum ter beschikking gesteld van aandeelhouders en openbaar gemaakt 29 7. De geconsolideerde jaarrekening - Openbaarmaking Goedkeuring door algemene vergadering Enkel een enkelvoudige jaarrekening wordt ter goedkeuring voorgelegd aan de algemene vergadering. Een geconsolideerde jaarrekening wordt ter informatie voorgelegd aan de algemene vergadering. De algemene vergadering dient niet te worden goedgekeurd door de algemene vergadering. 30

7. De geconsolideerde jaarrekening - Openbaarmaking Neer te leggen stukken Geconsolideerde jaarrekening Geconsolideerd jaarverslag Geconsolideerd controleverslag 31 Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 8. Het geconsolideerde jaarverslag

8. Het geconsolideerde jaarverslag Wie stelt verslag op? Bestuursorgaan consoliderende onderneming Minimale inhoud Commentaar op de geconsolideerde jaarrekening Gebeurtenissen nà balansdatum Inlichtingen over omstandigheden die ontwikkeling van het geconsolideerd geheel beïnvloeden Informatie over onderzoek en ontwikkeling Combinatie enkelvoudig jaarverslag Mogelijk mits beiden kunnen worden onderscheiden 33 Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 9. De controle van de geconsolideerde jaarrekening

9. De controle van de geconsolideerde jaarrekening Art. 146 (Wetboek v. Venn.) Controle-instantie Commissaris van consoliderende onderneming Andere bedrijfsrevisor aangesteld door AV van de consoliderende onderneming Consortium Commissaris van één van de ondernemingen van het consortium Andere bedrijfsrevisor aangesteld in onderlinge toestemming 35 9. De controle van de geconsolideerde jaarrekening Art. 146 (Vervolg) Mogelijk om andere bedrijfsrevisor aan te stellen dan de Commissaris van de consoliderende onderneming mits: - Art. 133 onafhankelijkheid van de commissaris - Art. 134 1 en 3: vergoeding commissaris - Art. 135 en 136: duur van het mandaat (3 jr) - Art. 140: geen verwijzing naar dit artikel m.b.t. aansprakelijkheid van de commissaris. 36

9. De controle van de geconsolideerde jaarrekening Art. 146 (Vervolg) Dit artikel refereert niet naar art. 140. Aansprakelijkheid wordt geregeld door gemeenrechtelijke regels (Art. 1382 Burgerlijk Wetboek) De revisor neemt evenwel de volle verantwoordelijkheid op voor het oordeel dat hij opneemt in zijn verslag, ook al steunt hij op de werkzaamheden van een andere revisor. 37 9. De controle van de geconsolideerde jaarrekening Art. 147 (Wetboek v. Venn.) Leiding van de consoliderende onderneming moet haar controlebevoegdheid aanwenden om van de in de consolidatie opgenomen dochterondernemingen te bekomen dat: - De aangestelde revisor de nodige controles kan uitvoeren - Alle gevraagde inlichtingen en bevestigingen worden geleverd. 38

9. De controle van de geconsolideerde jaarrekening Art. 148 (Wetboek v. Venn.) Controleverslag vermeldt: - Hoe controle werd verricht en of alle ophelderingen en inlichtingen werden verkregen - Of de geconsolideerde jaarrekening is opgesteld overeenkomstig wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen en of ze een getrouw beeld geeft - Of het jaarverslag de door de wet vereiste inlichtingen bevat en in overeenstemming is met de geconsolideerde jaarrekening 39 9. De controle van de geconsolideerde jaarrekening Art. 148 (Wetboek v. Venn.) Controleverslag vermeldt: - Nauwkeurige en duidelijk vermelding van conclusie (verklaring) - Niet: - Inbreuken op het Wetboek van Vennootschappen - Commentaren over de resultaatverwerking 40

Deel 1 Wettelijk kader en controlenormen 10. Informatie aan de ondernemingsraad 10. Informatie aan de ondernemingsraad De ondernemingsraad van de consoliderende onderneming Exemplaar van de geconsolideerde jaarrekening dient te worden overhandigd aan de ondernemingsraad Ingeval van vrijstelling kan de ondernemingsraad toch een geconsolideerde jaarrekening met beperkte toelichting vragen De ondernemingsraad van de geconsolideerde onderneming Indien integraal of evenredig geconsolideerd: deze geconsolideerde jaarrekening dient aan de ondernemingsraad te worden meegedeeld Niet van toepassing indien de onderneming volgens vermogensmutatie in consolidatie wordt opgenomen 42

Deel 2 Norm inzake de certificatie van de geconsolideerde jaarrekening Deel 2 Norm inzake de certificatie van de geconsolideerde jaarrekening 1. Inhoud

1. Inhoud Inleiding Kennis van de groep (2.1) Interne controle van de groep (2.2) Samenwerking met andere revisoren (2.3) Niet aan audit onderworpen dochterondernemingen (2.4) Verzamelen bewijskrachtig materiaal (2.5) Voorstelling van de geconsolideerde jaarrekening en jaarverslag (2.6) Werkdocumenten (2.7) Verslag (3) Algemene controlenormen blijven onverminderd van toepassing 45 Deel 2 Norm inzake de certificatie van de geconsolideerde jaarrekening 2. Inleiding

1. Inleiding (1.1) Onderscheid tussen controle van de geconsolideerde jaarrekening en controle van de enkelvoudige jaarrekening Algemene controlenormen blijven onverminderd van toepassing Geconsolideerde jaarrekening heeft geen juridische gevolgen Vaststellen van de uitkeerbare winst Vaststellen van de belastbare winst Wordt voorgelegd aan AV ter informatie (niet ter goedkeuring) 47 1. Wettelijk kader (1.2) Cfr. Deel 1 9 Controle van de geconsolideerde jaarrekening Verantwoordelijkheid van de commissaris om na te gaan of uitzonderingen om een geconsolideerde jaarrekening op te stellen gegrond zijn Informatie t.a.v. de ondernemingsraad volledig is 48

Voorbeeld 1 Onderneming A is een productiemaatschappij. Voor de verkoop van haar producten in het buitenland heeft wordt gewerkt met verkoopkantoren. Onderneming A heeft (contributie in de consolidatie) een omzet van 200 mio EUR een balanstotaal van 125 mio EUR, 250 personeelsleden Onderneming A heeft verkoopkantoren B, C en D 49 Voorbeeld 1 Verkoopkantoor B heeft (contributie in consolidatie) een omzet van 10 mio EUR een balanstotaal van 1 mio EUR, 3 personeelsleden Verkoopkantoor C heeft (contributie in consolidatie) een omzet van 15 mio EUR een balanstotaal van 1,2 mio EUR, 3 personeelsleden Verkoopkantoor C heeft (contributie in consolidatie) een omzet van 20 mio EUR een balanstotaal van 2 mio EUR, 4 personeelsleden 50

Voorbeeld 1 De Raad van Bestuur van onderneming A maakt geen geconsolideerde jaarrekening op gezien de activiteit van de verkoopkantoren relatief onbelangrijk is t.a.v. de omzet van de productievennootschap (onderneming A) 51 Voorbeeld 2 Onderneming A is een moederonderneming actief in de constructie van onroerend goed met verschillende participaties, die geen vrijstelling van consolidatieplicht kan bekomen. De groep rond onderneming A heeft haar beleggingsactivteit m.b.t. de tijdelijke liquiditeitsoverschotten van de groep geconcentreerd in een vennootschap B (een 100 % dochteronderneming van onderneming A) De Raad van Bestuur heeft bij de opstellen van de geconsolideerde jaarrekening de dochteronderneming B niet opgenomen met als motivatie dat de beleggingsactiviteit verschillend is van de activiteit van de rest van de vennootschappen van de groep (constructie van onroerend goed). 52

Voorbeeld 3 Onderneming A heeft verschillende meerderheidsparticipaties met geconsolideerd een omzet van 20 mio EUR een balanstotaal van 10 mio EUR, 30 personeelsleden Onderneming B heeft verschillende meerderheidsparticipaties met geconsolideerd een omzet van 25 mio EUR een balanstotaal van 15 mio EUR 40 personeelsleden 53 Voorbeeld 3 De Raad van Bestuur van onderneming A is als volgt samengesteld: De heer Jurgen Mattijs Mevrouw Helena Janssens De heer Walter Mattijs Mevrouw Betty Cosyns De Raad van Bestuur van onderneming B is als volgt samengesteld: De heer Jurgen Mattijs Mevrouw Helena Janssens De heer Tom Denys Mevrouw Bea Delaere 54

Voorbeeld 3 De aandelen van onderneming A zijn in handen van: De heer Jurgen Mattijs: 50 % Mevrouw Helena Janssens: 50 % De aandelen van onderneming B zijn in handen van: De heer Jurgen Mattijs: 70 % De heer Tom Denys: 30 % 55 Voorbeeld 3 Mevrouw Helena Janssens is gehuwd met Jurgen Mattijs. Onderneming A en onderneming B stellen geen geconsolideerde jaarrekening op 56

Voorbeeld 4 Onderneming A heeft verschillende meerderheidsparticipaties met geconsolideerd een omzet van 23 mio EUR een balanstotaal van 9 mio EUR, 27 personeelsleden Onderneming B heeft verschillende meerderheidsparticipaties met geconsolideerd een omzet van 24 mio EUR een balanstotaal van 12 mio EUR 35 personeelsleden 57 Voorbeeld 4 De Raad van Bestuur van onderneming A is als volgt samengesteld: De heer Luc Declercq Mevrouw Carine Deceuninck De heer Wouter Belaen Mevrouw Kathy Hoefkens De Raad van Bestuur van onderneming B is als volgt samengesteld: De heer Thomas Declercq Mevrouw Sarah Declercq Mevrouw Stefanie Declercq 58

Voorbeeld 4 Thomas Declercq, Sarah Declercq en Stefanie Declercq zijn de meerderjarige kinderen van Luc Declercq en Carine Deceuninck Onderneming A is voor het grootste deel eigendom van het echtpaar Luc Declercq en Carine Deceuninck De eigenaars van onderneming B zijn Thomas Declercq, Sarah Declercq en Stefanie Declercq. Onderneming A en onderneming B stellen geen geconsolideerde jaarrekening op 59 1. Toepassingsgebied (1.3) Certifiëring geconsolideerde jaarrekening - incl. portefeuillemaatschappijen, krediet- en verzekeringsinstellingen; - ook indien er een geconsolideerde jaarrekening wordt opgesteld zonder dat er wettelijke consolidatieplicht is; - ook indien boekhoudnormen niet BE GAAP zijn - identificatie 60

Deel 2 Controle van de geconsolideerde jaarrekening 2. Uitvoering van de controle Inleidende beschouwingen Determinerende factoren voor de complexiteit van de controle: Complexiteit van de groep Graad van integratie van de groep Frequentie van het opstellen van geconsolideerde rekeningen Complexiteit en lokalisatie van de herwerkingen Diversiteit in revisoren Consolidatiesysteem Vereist geïntegreerde aanpak van de controle 62

Deel 2 Audit van de geconsolideerde jaarrekening 2.1. Kennis van de groep 2.1. Kennis van de groep De controlenormen bevatten de volgende aandachtspunten: Voldoende kennis van / inzicht in de groep de geconsolideerde jaarrekening is de uitdrukking van het vermogen, de financiële positie en de resultaten van de groep Voldoende inzicht in de informatieverstrekking binnen de groep kwaliteit en tijdigheid van de informatie (consolidatiebundel, groepsinstructies, ) 64

2.1. Kennis van de groep Nagaan of volgende doelstellingen zijn bereikt: De consolidatiekring en eventuele aansluitingen beantwoorden aan de wettelijke bepalingen De consolidatie wordt doorgevoerd op basis van gegevens afgesloten op eenzelfde datum of op een datum daar dicht bij De waarderingsregels van de groep worden nageleefd of de nodige informatie is beschikbaar voor het uitvoeren van de nodige herwerkingen De intragroepsverrichtingen en resultaten zijn voldoende nauwkeurig geïdentificeerd Alle informatie noodzakelijk om de consolidatieboekingen te kunnen uitvoeren wordt verstrekt 65 3. Kennis van de groep Verzeker voldoende en tijdige externe controle over gegevens verstrekt door de dochterondernemingen en geassocieerde ondernemingen opstellen aangepast WERKPROGRAMMA 66

Deel 2 Audit van de geconsolideerde jaarrekening 2.2. Interne controle van de groep 2.2. Interne controle Vergewissen van het bestaan van een systeem van administratieve organisatie dat waarborgen biedt voor: - Procedures die ertoe leiden dat alle in consolidatie te betrekken ondernemingen en alleen maar deze in consolidatie zijn opgenomen; - Toepassing van de juiste consolidatiemethode bij de elk van de ondernemingen die in consolidatiekring zijn opgenomen; - Gebruik van geharmoniseerde boekoudregels en waarderingsmethoden die tijdig aan de geconsolideerde ondernemingen worden meegedeeld 68

2.2. Interne controle Beoordeling van - de bekwaamheid van de mederwerkers van de onderneming belast met het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening - alsook hun gezag als hun contacten met de ondernemingen van de consolidatiekring alsook bepaalde centrale diensten in de groep 69 2.2. Interne controle Onderzoek van de verspreiding en de inhoud van de groepsinstructies - boekhoudregels en procedures in de vorm van instructies (group accounting manual) - toelichting bij de consolidatieprocedures (verklaring consolidatiebundel / omschrijving bijzondere procedures zoals icy afstemming, verschillende afsluitdata ) - afsluitonderrichtingen met lijst van geconsolideerde ondernemingen, verantwoordelijken, consolidatiemethoden, wisselkoersen, timing 70

2.2. Interne controle Bijzondere aandacht voor - Genormaliseerde melding van de financiële en boekhoudkundige gegevens (consolidatiebundel) - Financiële staten - Tabellen met uitsplitsing van rubrieken die voor herwerking in aanmerking komen of bijkomende informatie vergen - Beschrijving van toegepaste waarderingsmethodes (in de mate dat zij afwijken van de groepswaarderingsregels) 71 2.2. Interne controle Bestuderen van het systeem dat werd uitgewerkt met het oog op het opstellen van de geconsolideerde jaarrekening - Validatie van de informatie doorgegeven door de dochterondernemingen - Verwerking van de gegevens in de consolidatieboekhouding - Specifieke maatregelen zoals controle op de boekingen, bestaan van documentatie en de samenhang van het geheel 72 Geconsolideerde balans en resultatenrekening moet voortvloeien uit een samenhangend en controlbeerbaar boekhoudsysteem (art. 118 KB 30 januari 2001)

2.2. Interne controle Nazicht boekhoudkundige continuïteit bestaat uit een coherentieonderzoek van de geconsolideerde jaarrekening met die van het vorige boekjaar - Evolutie van bepaalde balansposten (consolidatiereserves, consolidatieverschillen, belangen van derden) - Continuïteit van de consolidatieprincipes, -regels en methoden, evenals hun correcte toepassing 73 2.2. Interne controle Aanpak Beschrijving van het systeem van interne controle bij de consoliderende onderneming Evaluatie van de doeltreffendheid van het systeem van interne controle op basis van de theoretische beschrijving belang controles bij de consoliderende onderneming over de goede werking van de controles bij de dochterondernemingen Testen van de controleprocedures die na de eerste evaluatie als zinvol werden weerhouden Globale evaluatie van het systeem van interne controle bij de consoliderende onderneming 74

Deel 2 Audit van de geconsolideerde jaarrekening 2.3. Samenwerking met de revisoren van dochterondernemingen 2.3. Samenwerking met de revisoren van dochterondernemingen Onderscheid tussen - Belgische ondernemingen: steunen op de werkzaamheden van een andere bedrijfsrevisor - Buitenlandse ondernemingen: steunen op de werkzaamheden van een bekwame controledeskundige, nà zich een oordeel te hebben gevormd over diens bekwaamheid en onafhankelijkheid 76

2.3. Samenwerking met de revisoren van dochterondernemingen Vraag aan de leiding van de consoliderende onderneming om haar gezag aan te wenden om te bekomen van de in consolidatie opgenomen ondernemingen dat - revisor actief meewerkt aan de controle van de geconsolideerde jaarrekening door nodige inlichtingen en bevestigingen ter beschikking te stellen - goed gebruik dat de revisor van de dochteronderneming zijn actieve medewerking verleent als daarom wordt gevraagd. 77 2.3. Samenwerking met de revisoren van dochterondernemingen Voor ondernemingen die niet door de revisor van de consoliderende onderneming worden gecontroleerd zal een geëigend programma worden opgesteld: - Bij het bepalen van de frequentie en wijze van onderzoek van de confrater zal met volgende principes worden rekening gehouden: - Bekwaamheid en onafhankelijkheid van revisoren lid van het IBR wordt verondersteld / te onderzoeken voor buitenlandse controledeskundigen 78

2.3. Samenwerking met de revisoren van dochterondernemingen - T.a.v. dochterondernemingen van ondergeschikt belang: kan volstaan met kennisname van het verslag over de jaarrekening van die onderneming - T.a.v. dochterondernemingen die betekenisvol zijn: aangewezen om een vragenlijst over te maken om inlichtingen te bekomen + beoordelen of de uigevoerde controlewerkzaamheden overeenstemmen met de doelstellingen van het werkprogramma van de controle van de geconsolideerde jaarrekening - T.a.v. dochteronderneming die van doorslaggevend belang is: inzage in de werkpapieren en een diepgaande bespreking met de revisor van de dochterondenreming is noodzakelijk 79 2.3. Samenwerking met de revisoren van dochterondernemingen Wanneer omstandigheden dit verantwoorden kan de revisor van de consoliderende onderneming het noodzakelijk achten om zelf ter plaatse een aantal aanvullende controles uit te voeren. In dat geval - zal de revisor aan de consoliderende onderneming vragen om haar controlebevoegdheid aan te wenden opdat de dochteronderneming hem de schriftelijke toestemming geeft bepaalde controles zelf ter plaatse uit te voeren 80

2.3. Samenwerking met de revisoren van dochterondernemingen - in het verslag zal de revisor van de consoliderende onderneming desgevallend melding maken van de vennootschappen waar hij geen toelating heeft gekregen om controles uit te voeren (indien onderneming doorslaggevend) - analoog van toepassing voor: - de consoliderende onderneming waar de revisor van de consoliderende onderneming geen commissaris is voor wat betreft de statutaire controle - de consoliderende onderneming die deel uitmaakt van een consortium 81 Deel 2 Audit van de geconsolideerde jaarrekening 2.4. Niet aan audit onderworpen ondernemingen

Betreft 2.4. Niet aan audit onderworpen ondernemingen - Ondernemingen niet onderworpen aan externe controle in uitvoering van de plaatselijke wetgeving - Ondernemingen waarvan de externe controle niet wordt uitgevoerd overeenkomstig controlenormen gelijkwaardig aan het IBR 83 2.4. Niet aan audit onderworpen ondernemingen Nagaan bij dochterondernemingen - Of ondanks gebrek aan normatief geregeld normatief kader toch niet kan worden gesteund op controlewerkzaamheden uitgevoerd door de lokale externe controleur - Of er toch geen revisor kan worden aangeduid (met normatief kader gelijkwaardig aan IBR) - Of er geen specifieke controles kunnen worden uitgevoerd door de interne audit afdeling van de moederonderneming - Of zelf controles uitvoeren Aanbeveling dezelfde procedures toe te passen bij geassocieerde ondernemingen 84

Voorbeeld 5 85 Voorbeeld 6 86

Voorbeeld 7 87 Voorbeeld 8 88

Deel 2 Audit van de geconsolideerde jaarrekening 2.5. Consolidatieverrichtingen 2.5. Consolidatieverrichtingen Bewijskrachtig materiaal verzamelen m.b.t. - Geconsolideerde ondernemingen - Herwerkingsverri chtingen - Consolidatieverrichtingen 90

2.5. Consolidatieverrichtingen Nagaan - Of consolidatiebundels de nodige inlichtingen bevatten om een oordeel uit te spreken over de geconsolideerde jaarrekening - Controle van de in consolidatie opgenomen ondernemingen of steunen op werkzaamheden van andere revisoren - Informatie inzamelen m.b.t. - Volledige, correcte en ononderbroken toepassing van de herwerkingen noodzakelijk voor de harmonisatie met de groepswaarderingsregels - Aandacht aan de omrekening van financiële staten omgesteld in andere deviezen - Elimatie van de deelnemingen, van de wederzijdse verrichtingen en van de intragroepsresultaten (correct en consistent) - Aandacht aan de berekening van de consolidatieverschillen, de belangen van derden en de evolutie van de groepsreserves 91 2.5. Consolidatieverrichtingen Technieken - Onderzoek consolidatiebundels en andere info - Bevestiging van de inlichtingen door de leiding van de consoliderende vennootschap - Vragenlijst gericht aan de revisoren van de dochterondernemingen - Nazicht ter plaatse van inlichtingen die in de dochteronderneming beschikbaar zijn 92

2.5. Consolidatieverrichtingen Technieken - Nazicht reconciliatie en verantwoording van evolutie van bepaalde balansposten - Rekenkundige controles - Ratio-analyse Van toepassing op dochterondernemingen, moederonderneming wanneer de revisor niet de commissaris is, geassocieerde ondernemingen 93 Voorbeeld 9 Reconciliatie statutair resultaat resultaat in consolidatie Staat van het resultaat na herwerkingen Jaar N Jaar N-1 Resultaat statutair 1. Herwerkingen voorzieningen en provisies voor groepsvennootschappen 2. Herwerkingen voor harmonisatie waarderingsregels - oprichtingskosten - vaste activa - voorraden - 3. Andere herwerkingen 4. Belastingseffect Resultaat na herwerkingen XX YY XX YY 94

Voorbeeld 10 Reconciliatie statutair eigen vermogen gecons. eigen vermogen Staat van het eigen vermogen na herwerkingen Jaar N Jaar N-1 Eigen vermogen statutair 1. Herneming herwerkingen geboekt vorig jaar - Voorzieningen en provisies voor groepsvennootschappen - Herwerkingen waarderingsregels - afschrijvingen - voorraden - - belastingseffect 2. Aanpassingen van het boekjaar - Voorzieningen en provisies voor groepsvennootschappen - Herwerkingen waarderingsregels - afschrijvingen - voorraden - - belastingseffect Eigen vermogen na herwerkingen XX YY XX YY 95 Overeenstemming met tabel resultaat Bijlage 1 Wijziging in IFRS mbt goodwill 96

Bijlage 2 Case study MCF NV 97 Deel 2 Audit van de geconsolideerde jaarrekening 2.6. Voorstelling van de geconsolideerde jaarrekening en van het jaarverslag

2.6. Voorstelling van de geconsolideerde jaarrekening en jaarverslag Nazicht geconsolideerde jaarrekening omvat: - Naleving van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen in de geconsolideerde jaarrekening - Kwaliteit van de formele voorstelling van de stukken - Volledigheid en aangepastheid van de gegevens in de toelichting 99 2.6. Voorstelling van de geconsolideerde jaarrekening en jaarverslag Nazicht geconsolideerde jaarverslag omvat: - Of het jaarverslag de door de wet omschreven inlichtingen omvat - Of deze inlichtingen overeenstemmen met de geconsolideerde jaarrekening 100

Deel 2 Audit van de geconsolideerde jaarrekening 2.7. Werkdocumenten 2.7. Werkdocumenten Werdocumenten omvatten: - Een memorandum met omschrijving van aard, omvang en kalender controles - Werkprogramma - Verlsagen van besprekingen met de verantwoordelijken van de vennootschap - Instructies gericht aan andere revisoren - Controle-aantekeningen - De geconsolideerde jaarrekening - Synthesenota 102

Deel 2 Audit van de geconsolideerde jaarrekening 3. Verslag 3. Verslag Onderscheiden van controle-verslag van de enkelvoudige jaarrekening - Indien leiding zich verzet tegen direct contact met revisor van de dochteronderneming - voorbehoud - Idem indien de revisor van de dochteronderneming geen medewerking verleent en geen alternatieve procedures kunnen worden uitgevoerd - Idem voor dochterondernemingen die niet onderworpen zijn aan externe controle en geen alternatieve procedures kunnen worden uitgevoerd Materialiteit 104

Bijlage 3 - ISA 600 - ISA 610 - ISA 620 105