Instantie. Onderwerp. Datum

Transcriptie

1 Instantie Hof van Cassatie Onderwerp Fiscaal recht. Inkomstenbelasting. Vestiging en invordering. Verjaring (fiscaal recht) Datum 17 januari 2008 Copyright and disclaimer Gelieve er nota van te nemen dat de inhoud van dit document onderworpen kan zijn aan rechten van intellectuele eigendom, die toebehoren aan bepaalde betrokkenen, en dat er u geen recht wordt verleend op die desbetreffende rechten. M&D Seminars wil u met dit document de nodige informatie verstrekken, zonder dat de in dit document vervatte informatie bedoeld kan worden als een advies. Bijgevolg geeft M&D Seminars geen garanties dat de informatie die dit document bevat, foutloos is, zodat u dit document en de inhoud ervan op eigen risico gebruikt. M&D Seminars, noch enige van haar directieleden, aandeelhouders of bedienden zijn aansprakelijk voor bijzondere, indirecte, bijkomstige, afgeleide of bestraffende schade, noch voor enig ander nadeel van welke aard ook betreffende het gebruik van dit document en van haar inhoud. M&D Seminars M&D CONSULT BVBA Eikelstraat DE PINTE Tel. 09/ Fax 09/ info@mdseminars.be -

2 17 JANUARI 2008 F N/1 Hof van Cassatie van België Arrest Nr. F N 1. A.H., en, 2. P.F., eisers, vertegenwoordigd door mr. Paul Wouters, advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor houdende te 1050 Brussel, Vilain XIIII-straat 17, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan, tegen BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kantoor te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de ontvanger der directe belastingen te Tongeren, met kantoor te 3700 Tongeren, Verbindingstraat 26, verweerder, vertegenwoordigd door mr. Ignace Claeys Bouuaert, advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor houdende te 9000 Gent, Paul Fredericqstraat 13, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan.

3 17 JANUARI 2008 F N/2 I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 21 februari 2007 gewezen door het Hof van Beroep te Antwerpen. Voorzitter Ivan Verougstraete heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd. II. CASSATIEMIDDEL De eisers voeren in hun verzoekschrift een middel aan. Geschonden wettelijke bepalingen - artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek; - de artikelen 1499, 1529, 1546 en 1564 van het Gerechtelijk Wetboek; - de artikelen 145 en 149 van het koninklijk besluit van 27 augustus 1993 tot uitvoering van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, (hierna afgekort als KB/WIB (1992)); - artikel 49 van de Programmawet van 9 juli Aangevochten beslissingen Het bestreden arrest: Ontvangt het hoger beroep en verklaart dit gegrond. Hervormt dienvolgens de bestreden beschikking, behalve in zover deze de oorspronkelijke vorderingen ontvankelijk verklaarde. En opnieuw recht sprekend over de gegrondheid van de oorspronkelijke vorderingen. Verklaart de oorspronkelijk vordering van (de eisers) ongegrond en wijst hen er van af. Verklaart de oorspronkelijke vordering van (de verweerder) gegrond. Zegt voor recht dat de aanslag gekend onder kohierartikel geenszins verjaard is en dat de dwangbevelen van 16 mei 1995 en 21 maart 2000 de verjaring rechtsgeldig hebben gestuit. Veroordeelt (de eisers) tot de kosten van het geding, langs de zijde van (de verweerder) begroot op: (...) na vastgesteld te hebben op p. 2.: Teneinde de verjaring van het vorderingsrecht te stuiten heeft (de verweerder) op 21 maart 2000 een verjaringstuitend dwangbevel laten betekenen. op grond van de motieven op p. 5-9: 3. Beoordeling Het artikel 145 KB/WIB (1992) bepaalt in het eerste lid dat de directe belastingen verjaren door verloop van 5 jaren vanaf de datum waarop ze moeten betaald zijn.

4 17 JANUARI 2008 F N/3 Het artikel 145 KB/WIB (1992) bepaalt in het derde lid dat de verjaringstermijn kan worden gestuit op de wijze bepaald in de artikelen 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek of door afstand te doen van de op de verjaring verlopen termijn, en dat in geval van stuiting van de verjaring een nieuwe verjaring intreedt, die op dezelfde wijze kan worden gestuit, door verloop van 5 jaren na de laatste akte of handeling waardoor de vorige verjaring is gestuit, indien geen geding voor het gerecht aanhangig is. In dit geval werd een dwangbevel betekend op 16 mei 1995 en nog op 21 maart Tevergeefs menen (de eisers) zich in hun syntheseconclusies nog te kunnen beroepen op de rechtspraak van het Hof van Cassatie in zijn arresten van 28 oktober 1993, 10 oktober 2002, 21 februari 2003 en 12 maart 2004, nu de wetgever nadien precies de gevolgen van die arresten wenste weg te nemen. Met het artikel 49 van de Programmawet van 9 juli 2004, zoals hierboven reeds geciteerd, meende de wetgever immers in een als interpretatief aangemerkte bepaling een antwoord te bieden aan een bijzonder probleem dat gerezen was met betrekking tot de verjaring van betwiste aanslagen ingevolge de arresten van het Hof van Cassatie van 10 oktober 2002 en van 21 februari 2003 die inzake inkomstenbelastingen de verjaringstuitende werking ontzegden aan een betalingsbevel dat was betekend bij ontstentenis van een onbetwistbaar verschuldigde belasting. De wetgever oordeelde daarbij dat de rechtspraak van het Hof van Cassatie zijn optreden onontbeerlijk maakte om te vermijden dat bij gebrek aan een mogelijkheid voor de administratie om op een geldige manier de verjaring te stuiten van de betwiste aanslagen waarvoor geen enkel zeker en vaststaand onmiddellijk eisbaar aandeel bestaat, een aantal onder hen zouden verjaard verklaard worden en waarbij diens optreden des te meer dwingend (blijkt) te zijn uit het onderzoek van de gegevens van de fiscale achterstand inzake de inkomstenbelastingen die laten zien dat deze laatste voor meer dan veertig procent bestaat uit betwiste aanslagen. De wetgever voegde vooreerst met artikel 297 van de programmawet van 22 december 2003 een hoofdstuk Xbis in het WIB (1992) omvattend de artikelen 443bis en 443ter, waarbij dit laatste een nieuwe schorsingsgrond van de verjaring invoerde. Bij ontstentenis van een overgangsbepaling is voormeld artikel 443ter WIB (1992) slechts van toepassing op de verjaringstermijnen die lopen op het ogenblik van de inwerkingtreding ervan, tien dagen na de bekendmaking in het Belgisch Staatsblad, namelijk op 10 januari De wetgever wenste bovendien ook de gevolgen van de volgens de voormelde cassatierechtspraak op dat ogenblik reeds verworpen verjaring op te heffen en gebruikte daarvoor op suggestie van de Raad van State met het artikel 49 van de programmawet van 9 juli 2004 een interpretatieve wettelijke bepaling teneinde het dwangbevel zoals bedoeld in de artikelen 148 en 149 KB/WIB (1992) te interpreteren als een verjaringsstuitende akte in de zin van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, zelfs indien de betwiste belastingschuld geen zeker en vaststaand karakter heeft.

5 17 JANUARI 2008 F N/4 Het Arbitragehof geconfronteerd met acht beroepen tot vernietiging, heeft met het arrest nr. 177/2005 van 7 december 2005 (zie op datum, en Belgisch Staatsblad van 28 december 2005 (Ed. 1)) al die beroepen verworpen. Het Arbitragehof heeft vooreerst onder een omstandige motivering de bestreden bepaling gekwalificeerd (onder B.11.1 e.v.) en geoordeeld dat deze niet kan worden beschouwd als een interpretatieve bepaling (zie onder B.17.4). Vervolgens heeft het Arbitragehof onderzocht of de terugwerkende kracht van de bestreden norm verantwoord kon worden door de onontbeerlijkheid ervan voor de goede werking of continuïteit van de openbare dienst en heeft dit bevestigd. Het overwoog als volgt: B De terugwerkende kracht van wetsbepalingen, die van aard is dat zij rechtsonzekerheid in het leven kan roepen, kan enkel worden verantwoord wanneer zij onontbeerlijk is voor de goede werking of continuïteit van de openbare dienst. Indien bovendien blijkt dat de terugwerkende kracht van de wetskrachtige norm tot gevolg heeft dat de afloop van een of meer gerechtelijke procedures in een welbepaalde zin wordt beïnvloed of dat rechtscolleges verhinderd worden zich uit te spreken, vergt de aard van het in het geding zijnde beginsel dat uitzonderlijke omstandigheden of dwingende motieven van algemeen belang een verantwoording bieden voor dat optreden van de wetgever, dat ten nadele van een categorie van burgers inbreuk maakt op de jurisdictionele waarborgen die aan allen worden geboden. B Aangezien de bestreden bepaling hangende procedures beïnvloedt, moet het Hof onderzoeken of de terugwerkende kracht van de aangevochten bepaling voldoet aan elk van de in B.18.1 vermelde voorwaarden. Onder een omstandige redengeving ontwikkeld onder B.19.1 tot en met B onderzocht het Arbitragehof verder de vervulling van die voorwaarden om onder de overweging B.20 te besluiten: Het blijkt dus dat de maatregel is verantwoord door uitzonderlijke omstandigheden en is ingegeven door dwingende motieven van algemeen belang. Verder heeft het Arbitragehof ook een tweede reeks middelen die verschillen in behandeling bekritiseerden niet aangenomen. Nog in een recenter arrest nr. 20/2006 van 1 februari 2006 heeft het Arbitragehof voor recht gezegd: Artikel 49 van de programmawet van 9 juli 2004, dat van toepassing is op feiten die nog niet het voorwerp hebben uitgemaakt van een in kracht van gewijsde gegane rechterlijke beslissing, schendt niet de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met het rechtszekerheidsbeginsel, met het recht op een behoorlijke rechtsbedeling en met het eigendomsrecht. (zie Arbitragehof, arrest nr. 20/2006 van 1 februari 2006) - op datum en Belgisch Staatsblad van 24 februari 2006 (Ed. 3)).

6 17 JANUARI 2008 F N/5 De hier betekende dwangbevelen van 16 mei 1995 en van 21 maart 2000, hadden dus, niettegenstaande de ontstentenis alsdan van een onbetwistbaar verschuldigde belasting wel degelijk een verjaringsstuitend karakter. De grondwetconforme uitlegging van het Arbitragehof met betrekking tot de door de administratie ingeroepen programmawet, bevestigt dat de verjaring van de hier initieel volledig betwiste belastingschuld door de opeenvolgende dwangbevelen geldig kon worden gestuit. Vermits de opeenvolgende dwangbevelen de verjaring geldig hebben gestuit en er inmiddels een definitieve beslissing overligt omtrent het bodemgeschil, zijn de op grond van artikel 166, 2 en 3, KB/WIB (1992) ingehouden belastingteruggaven die de Administratie uitvoerde haar definitief verworven en is er geen reden tot enige terugbetaling daarvan. Grieven Krachtens artikel 145, derde lid, KB/WIB (1992) kan de termijn van vijf jaar, bedoeld in de vorige leden van hetzelfde artikel, gestuit worden op de wijze bepaald in de artikelen 2244 en volgende van het Burgerlijk Wetboek. Artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek bepaalt dat een dagvaarding voor het gerecht, een bevel tot betaling, of een beslag, betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen, burgerlijke stuiting vormen. De appelrechters stellen op p. 2: Teneinde de verjaring van het vorderingsrecht te stuiten heeft (de verweerder) op 21 maart 2000 een verjaringstuitend dwangbevel laten betekenen. De eisers voerden, in regelmatig genomen laatste besluiten, neergelegd ter griffie van het Hof van Beroep te Antwerpen op 31 augustus 2006, op p. 7 omtrent dit bevel aan: Op 21 maart 2000 werd nog een tweede dwangbevel betekend. Dit dwangbevel vermeldt uitdrukkelijk dat het enkel wordt betekend met het oog op de stuiting van de verjaring en dat de effectieve invordering pas zal plaatsvinden na de behandeling van het beroep. Dit bevel stelt inderdaad: Gelet op de omstandigheid dat bezwaar of beroep is ingediend tegen de belastingschuld waarvoor dit bevel wordt gedaan en dat die belastingschuld waarvoor dit bevel wordt gedaan en die belastingschuld, ingevolge artikel 410 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992), niet door alle middelen tot tenuitvoerlegging kan worden ingevorderd tot aan de definitieve afhandeling van het bezwaar of het beroep. (...) Om te betalen (...) de som van (...) Bedrag (saldo) in hoofdsom van de hierbij betekende uittreksels vermelde aanslagen, eventueel beperkt tot het gedeelte van dat bedrag dat zal verschuldigd blijven na de definitieve afhandeling van het bezwaar of het beroep, vermeerderd met de nalatigheidsintresten en de kosten van dit bevel. Verklarende dat zo na de definitieve afhandeling van het bezwaar of het beroep niet aan dit bevel wordt voldaan, de procedure van tenuitvoerlegging zal worden aangevat overeenkomstig de artikelen 147 tot 175 van het koninklijk besluit tot uitvoering

7 17 JANUARI 2008 F N/6 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992). Verklarende dat dit exploot de tenuitvoerlegging bijgevolg nog niet inleidt. Dit exploot is geenszins een dwangbevel, omdat het niet beantwoordt aan de definitie daarvan in artikel 149 van het KB/WIB (1992), die luidt als volgt: Ingeval een belastingschuldige zijn belastingen niet heeft gekweten binnen de termijnen van artikel 413 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992), doet de ontvanger hem een dwangbevel betekenen tot betaling binnen 24 uren, op straffe van tenuitvoerlegging door beslag. Artikel 49 van de Programmawet van 9 juli 2004 is verder enkel van toepassing op voormeld dwangbevel blijkens de inhoud van die bepaling: Hoofdstuk XII: Interpretatie van de toepassing van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, op het vlak van de inkomstenbelastingen. Niettegenstaande het dwangbevel de eerste akte van de rechtstreekse vervolging is in de zin van de artikelen 148 en 149 van het koninklijk besluit tot uitvoering van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992), moet het dwangbevel ook geïnterpreteerd worden als een verjaringsstuitende akte in de zin van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, zelfs indien de betwiste belastingschuld geen zeker en vaststaand karakter heeft. Aldus is die bepaling niet van toepassing op het op 21 maart 2000 betekende verjaringstuitend bevel dat geen dwangbevel is, spijts zijn benaming. De appelrechters oordelen nochtans op p. 8 onderaan: De grondwetconforme uitlegging van het Arbitragehof met betrekking tot de door de administratie ingeroepen programmawet, bevestigt dat de verjaring van de hier initieel volledig betwiste belastingschuld door de opeenvolgende dwangbevelen geldig kon worden gestuit. Derhalve verlenen de appelrechters, uitsluitend op grond van het er niet op van toepassing zijnde artikel 49 van de voormelde Programmawet, stuitende werking aan dat verjaringstuitend bevel van 21 maart 2000, dat wegens het ontbreken van een uitvoerbare titel op die datum daarentegen niet stuit krachtens artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, waarnaar artikel 145, derde lid, KB/WIB (1992) verwijst. Hieruit volgt dat het bestreden arrest onwettig beslist, dat de beide opeenvolgende dwangbevelen de verjaring geldig hebben gestuit, door ook op het verjaringstuitend bevel van 21 maart 2000 artikel 49 van de Programmawet van 9 juli 2004 toe te passen, welke bepaling evenwel enkel van toepassing is op het dwangbevel gedefinieerd in artikel 149 van het KB/WIB (1992) waaraan voormeld bevel van 21 maart 2000 niet beantwoordt (schending van de Programmawet van 9 juli 2000 en 149 KB/WIB (1992)) en bijgevolg de beslissing dat de litigieuze aanslag geenszins verjaard niet wettig verantwoord is (schending van artikel 145, derde lid, van het KB/WIB (1992), artikel 2 van het Burgerlijk Wetboek en de artikelen 1499, 1529, 1546 en 1564 van het Gerechtelijk Wetboek).

8 17 JANUARI 2008 F N/7 III. BESLISSING VAN HET HOF Beoordeling 1. Krachtens artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, voor de wijziging door de Programmawet van 9 juli 2004, wordt de verjaring gestuit door een dagvaarding voor het gerecht, een bevel tot betaling of een beslag, betekend aan hem die men wil beletten de verjaring te verkrijgen. 2. Luidens het toepasselijk artikel 410 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992), voor zijn wijziging bij de wet van 15 maart 1999, kan de belasting nochtans slechts door middelen van tenuitvoerlegging worden ingevorderd, voor zover zij overeenstemt met het bedrag van de aangegeven inkomsten of, wanneer zij ambtshalve werd gevestigd bij niet-aangifte, voor zover zij niet meer bedraagt dan de laatste belasting welke, voor een vorig aanslagjaar, definitief gevestigd werd ten laste van een belastingschuldige. Krachtens deze bepaling kan slechts het daarin omschreven onbetwistbaar verschuldigde gedeelte van de ingekohierde belastingschuld door alle middelen van tenuitvoerlegging worden ingevorderd. Krachtens artikel 149, eerste lid, van het koninklijk besluit tot uitvoering van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992), doet de ontvanger, ingeval een belastingschuldige zijn belastingen niet heeft gekweten binnen de termijnen van artikel 413 van dit wetboek, hem een dwangbevel betekenen tot betaling binnen 24 uren, op straffe van tenuitvoerlegging door beslag. 3. Inzake belastingen is een dwangbevel een middel van tenuitvoerlegging dat voor zijn geldigheid een uitvoerbare titel veronderstelt en een uitvoerbare beslagmaatregel voorafgaat. Er kunnen geen middelen van tenuitvoerlegging worden aangewend om het met een bezwaar of beroep bestreden gedeelte van de ingekohierde belastingschuld in te vorderen. 4. Hieruit heeft het Hof in zijn arresten van 10 oktober 2002 en 21 februari 2003 afgeleid dat een betalingsbevel betekend voor een aldus betwiste belastingschuld niet geldig kan zijn en geen stuitende werking heeft.

9 17 JANUARI 2008 F N/8 5. Artikel 49 van de Programmawet van 9 juli 2004, dat werd opgenomen onder Hoofdstuk XII met als opschrift Interpretatie van de toepassing van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, op het vlak van de inkomstenbelastingen, bepaalt thans dat niettegenstaande het dwangbevel de eerste akte van de rechtstreekse vervolgingen is in de zin van de artikelen 148 en 149 van het koninklijk besluit tot uitvoering van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992), het dwangbevel ook moet geïnterpreteerd worden als een verjaringstuitende akte in de zin van artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek, zelfs indien de betwiste belastingschuld geen zeker en vaststaand karakter heeft. Uit die wetsbepaling volgt dat een dwangbevel of bevel tot betalen dat wordt betekend voor een betwiste belastingschuld en bijgevolg geen bevel kan inhouden om de belastingschuld te betalen binnen 24 uren, niettemin een geldige verjaringstuitende akte uitmaakt, zelfs als er geen onbetwistbaar verschuldigde gedeelte is als bedoeld in artikel 410 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1992) en de betekening ervan gebeurt met het oog op het stuiten van de verjaring. 6. De wet die betreffende een punt waar de rechtsregel onzeker of betwist is, een oplossing geeft die door de rechtspraak had kunnen worden aangenomen, is een interpretatieve wet. Een interpretatieve wet kan de geïnterpreteerde wet evenwel onmogelijk wijzigen, opheffen of aanvullen. Ze kan tevens niet aan een begrip met een algemene draagwijdte een verschillende betekenis geven naar gelang van de materie waarin het wordt toegepast. 7. Artikel 49 van de Programmawet van 9 juli 2004 verleent aan het begrip bevel tot betalen in artikel 2244 van het Burgerlijk Wetboek een verschillende betekenis door inzake inkomstenbelastingen het begrip bevel tot betalen zo uit te leggen dat ook betwiste belastingschulden die geen zeker en vaststaand karakter hebben, het voorwerp kunnen uitmaken van een bevel tot betalen dat verjaringstuitende werking heeft. 8. Artikel 49 van de Programmawet van 9 juli 2004 is derhalve geen interpretatieve wetsbepaling. Deze nieuwe bepaling moet echter wel door de rechter met terugwerkende kracht worden toegepast overeenkomstig de bedoeling van de wetgever. Uit de parlementaire voorbereiding van deze wetsbepaling blijkt

10 17 JANUARI 2008 F N/9 immers duidelijk dat bij de wetgever de zekere bedoeling voorzat om door middel van een maatregel met terugwerkende kracht de rechten van de Schatkist te vrijwaren in de nog hangende procedures waarin de betwiste belasting op grond van het door het Hof ingenomen standpunt, dreigde te verjaren of waarin de verjaring reeds was ingetreden. 9. Het middel dat uitgaat van de foutieve juridische veronderstelling dat artikel 49 van de Programmawet van 9 juli 2004 uitsluitend stuitende werking toekent aan een bevel tot betalen dat de belastingschuldige beveelt om binnen 24 uur te betalen, op straffe van tenuitvoerlegging door beslag, faalt naar recht. Dictum Het Hof, Verwerpt het cassatieberoep. Veroordeelt de eisers in de kosten. De kosten zijn begroot op de som van 289,37 euro jegens de eisende partijen en op de som van 77,84 euro jegens de verwerende partij. Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit voorzitter Ivan Verougstraete, als voorzitter, afdelingsvoorzitter Edward Forrier, en de raadsheren Luc Huybrechts, Paul Maffei en Pierre Cornelis, en in openbare terechtzitting van 17 januari 2008 uitgesproken door voorzitter Ivan Verougstraete, in aanwezigheid van advocaat-generaal Dirk Thijs, met bijstand van adjunct-griffier Johan Pafenols.

11 17 JANUARI 2008 F N/10 J. Pafenols P. Cornelis P. Maffei L. Huybrechts E. Forrier I. Verougstraete