Ingetrokken voor 2013

Transcriptie

1 en ok k etr Ing 01 3 or 2 vo

2 Audit Alert 16: De gevolgen voor de accountantsverklaring van de wijzigingen in Titel 9 Boek 2 Burgerlijk Wetboek 1. Inleiding Als gevolg van de EU-verordening inzake internationale jaarrekeningstandaarden en de in 2001 en 2003 doorgevoerde wijzigingen in de Vierde en Zevende EEG-richtlijn is een aantal bepalingen van Titel 9 aangepast. Deze gewijzigde wetgeving is van toepassing op jaarrekeningen over boekjaren die aanvangen op of na 1 januari De wijzigingen, die van invloed kunnen zijn op de verslaggeving, zullen eveneens leiden tot gewijzigde teksten van de accountantsverklaringen. De belangrijkste wijzigingen hebben betrekking op de verhouding tussen de enkelvoudige jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening, de optie om twee verschillende verslaggevingsstelsels toe te passen met verplichte toelichting in de jaarrekening en de verplichting tot het expliciet in het accountantsoordeel tot uitdrukking brengen van een oordeel over de verenigbaarheid van het jaarverslag met de jaarrekening. In deze audit alert wordt ingegaan op: - de enkelvoudige jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening (paragraaf 3); - de toe te passen verslaggevingsstelsels (paragraaf 4); - de gevolgen voor de accountantsverklaring bij de jaarrekening (paragraaf 5); - de openbaarmaking (paragraaf 6); - de verenigbaarheid van het jaarverslag met de jaarrekening (paragraaf 7). 2. Status Audit Alert Deze publicatie die tot stand is gekomen onder de verantwoordelijkheid van het Koninklijk NIVRA, beoogt registeraccountants nadere aanwijzingen te geven terzake van een specifiek onderdeel van de uitoefening van het accountantsberoep. Verwacht wordt dat beroepsbeoefenaren slechts van deze aanwijzingen afwijken indien daarvoor goede gronden aanwezig zijn. Aanbevolen wordt deze afwijkingen beargumenteerd in het dossier vast te leggen. Deze publicatie heeft niet de status van beroepsreglementering. 3. De enkelvoudige jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening Onder de gewijzigde Titel 9 valt de jaarrekening samen met de enkelvoudige jaarrekening, indien geen geconsolideerde jaarrekening behoeft te worden opgesteld. Indien wel een geconsolideerde jaarrekening wordt opgesteld, bestaat de jaarrekening uit de enkelvoudige jaarrekening én de geconsolideerde jaarrekening. De plicht tot het opmaken van de jaarrekening rust bij de leiding van de huishouding. Als een verplichting tot het opstellen van een geconsolideerde jaarrekening bestaat, dan betekent het opmaken van de jaarrekening het opstellen van een enkelvoudige jaarrekening en van een geconsolideerde jaarrekening. Hetzelfde geldt terzake van het vaststellen en openbaar maken van de jaarrekening. 4. De toe te passen verslaggevingsstelsels Beursgenoteerde EU ondernemingen dienen hun geconsolideerde jaarrekening op te stellen volgens de door de Europese Commissie (EC) goedgekeurde International Financial Reporting Standards (IFRSs). Audit Alert 16: De gevolgen voor de accountantsverklaring van de wijzigingen in Titel 9 Boek 2 Burgerlijk Wetboek 1

3 Volgens een recente mededeling van het Accounting Regulatory Committee (ARC: dit is het orgaan dat de Europese Commissie adviseert over de goedkeuring van de IFRSs. In de ARC zijn alle lidstaten van de EU vertegenwoordigd) dient in de jaarrekening als volgt naar deze IFRSs te worden gerefereerd: in accordance with International Financial Reporting Standards as adopted by the EU. In de Nederlandstalige accountantsverklaringen luidt deze referentie: in overeenstemming met International Financial Reporting Standards zoals aanvaard binnen de Europese Unie. Volgens artikel 2:362 BW kunnen Nederlandse niet-beursgenoteerde ondernemingen kiezen uit de volgende verslaggevingsstelsels: Tabel 4.1 Opties Geconsolideerde jaarrekening Enkelvoudige jaarrekening 1 Titel 9 Titel 9 2 IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese Titel 9 3 IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese Titel 9 met toepassing van de waarderingsgrondslagen volgens de geconsolideerde jaarrekening 4 IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese Beursgenoteerde ondernemingen kunnen alleen kiezen uit de opties 2 t/m 4. Ook indien gekozen wordt voor de toepassing van IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese Unie in de enkelvoudige jaarrekening blijven voor zowel beursfondsen als voor niet-beursfondsen enkele bepalingen van Titel 9 van toepassing. Deze bepalingen houden verband met kapitaalbescherming (wettelijke reserves), de vermelding van de bezoldiging van bestuurders, het jaarverslag, de accountantscontrole en de openbaarmaking. Artikel 2:362 lid 10 BW schrijft voor dat de rechtspersoon in de toelichting bij de jaarrekening vermeldt volgens welk verslaggevingsstelsel de jaarrekening is opgesteld. Volgens lid 10 van artikel 2:389 BW dienen in de toelichting bij de enkelvoudige jaarrekening de verschillen tussen het eigen vermogen en het resultaat volgens de enkelvoudige jaarrekening en die volgens de geconsolideerde jaarrekening te worden vermeld. 5. De gevolgen voor de accountantsverklaring bij de jaarrekening In het gewijzigde lid 5 van artikel 2:393 BW is vermeld dat de accountant een afzonderlijke verklaring kan afgeven bij de enkelvoudige jaarrekening en bij de geconsolideerde jaarrekening. Hieruit blijkt dat de hoofdregel is dat één verklaring wordt afgelegd, maar dat het ook mogelijk is een verklaring af te leggen bij de enkelvoudige jaarrekening en een verklaring bij de geconsolideerde jaarrekening. In de laatste situatie moeten vanzelfsprekend beide accountantsverklaringen op dezelfde dag worden gedateerd. De accountant overlegt met de cliënt of één accountantsverklaring of twee afzonderlijke accountantsverklaringen zullen worden afgegeven. De volgende overwegingen kunnen hierbij een rol spelen: Koninklijk NIVRA 2

4 a. het voornemen van de cliënt om al dan niet tot afzonderlijke publicatie (anders dan de wettelijk verplichte openbaarmaking) van hetzij de enkelvoudige jaarrekening hetzij de geconsolideerde jaarrekening over te gaan en b. het al dan niet toepassen van verschillende verslaggevingsstelsels. Door de wetswijziging zijn tevens enkele specifieke bepalingen in artikel 2:393 BW die betrekking hebben op de inhoud van de accountantsverklaring aangepast. Het gewijzigde artikel 2:393 lid 5 BW luidt als volgt: De accountant geeft de uitslag van zijn onderzoek weer in een verklaring omtrent de getrouwheid van de jaarrekening. De accountant kan een afzonderlijke verklaring afgeven voor de enkelvoudige jaarrekening en voor de geconsolideerde jaarrekening. De accountantsverklaring omvat ten minste: a. een vermelding op welke jaarrekening het onderzoek betrekking heeft en welke wettelijke voorschriften op de jaarrekening toepasselijk zijn; b. een beschrijving van de reikwijdte van het onderzoek, waarin ten minste wordt vermeld welke richtlijnen voor de accountantscontrole in acht zijn genomen; c. een oordeel of de jaarrekening het vereiste inzicht geeft en aan de bij en krachtens de wet gestelde regels voldoet; d. een verwijzing naar bepaalde zaken waarop de accountant in het bijzonder de aandacht vestigt, zonder een verklaring als bedoeld in lid 6, onderdeel b, af te geven; e. een oordeel over de verenigbaarheid van het jaarverslag met de jaarrekening. Hieruit blijkt dat de accountantsverklaring een aantal wettelijk voorgeschreven elementen dient te bevatten. In de bijlage zijn de volgende voorbeeldaccountantsverklaringen opgenomen: Tabel 5.1 nummer Goedkeurende accountantsverklaring Verslaggevingsstelsel Opties volgens Tabel 4.1 1A Enkelvoudige jaarrekening Titel 9 1, 2 en 3 1B Enkelvoudige jaarrekening IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese 4 Boek 2 BW 2A Geconsolideerde Titel 9 1 jaarrekening 2B Geconsolideerde IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese 2,3 en jaarrekening Boek 4 2 BW 3A Enkelvoudige jaarrekening Titel 9 1 en geconsolideerde jaarrekening in één document met één verklaring 3B Enkelvoudige jaarrekening en geconsolideerde jaarrekening in één IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese Boek 2 BW 4 Audit Alert 16: De gevolgen voor de accountantsverklaring van de wijzigingen in Titel 9 Boek 2 Burgerlijk Wetboek 3

5 nummer Goedkeurende accountantsverklaring 3C document met één verklaring Enkelvoudige jaarrekening en geconsolideerde jaarrekening in één document met één verklaring Verslaggevingsstelsel Enkelvoudig Titel 9 en geconsolideerd IFRSs zoals aanvaard binnen de Europese Unie. Indien echter bij hetzij de enkelvoudige jaarrekening hetzij de geconsolideerde jaarrekening of bij beide stukken een andere dan een goedkeurende ( schone ) verklaring wordt afgegeven, verdient het (uitsluitend vanwege de complexiteit en de leesbaarheid van de accountantsverklaringen) de voorkeur bij beide stukken afzonderlijke verklaringen af te geven. Opties volgens Tabel en 3 Alle overige voorbeelden van accountantsverklaringen bij de jaarrekening dienen op overeenkomstige wijze te worden aangepast. In de verklaringen die betrekking hebben op jaarrekeningen die op basis van IFRSs zijn opgesteld, is in de oordeelparagraaf naast vermogen en resultaat ook een expliciete verwijzing naar het kasstroomoverzicht gemaakt, omdat bij IFRSs het kasstroomoverzicht ook een hoofdoverzicht is. Indien bij de enkelvoudige jaarrekening en bij de geconsolideerde jaarrekening afzonderlijke verklaringen worden afgegeven, moet in de opdrachtparagraaf worden vermeld dat de enkelvoudige jaarrekening respectievelijk de geconsolideerde jaarrekening een onderdeel vormt van de jaarrekening. Ingevolge het bepaalde in artikel 2: 393 lid 5a BW moet vermeld worden welke wettelijke voorschriften van toepassing zijn: Titel 9, de wettelijke regels van een ander EGland dan wel de door de Europese Commissie bij verordening goedgekeurde in het Publicatieblad van de Europese Unie opgenomen IFRSs. Met betrekking tot IFRSs betekent dit dat moet worden aangegeven dat IFRSs gehanteerd zijn die aanvaard zijn binnen de EU met vermelding dat dit gebeurd is in de periode lopende tot en met einde verslagjaar. In de toelichting van de jaarrekening wordt bijvoorbeeld vermeld: Wij hebben IFRSs gehanteerd zoals aanvaard binnen de EU tot en met 31 december 2005 (of bij gebroken boekjaar een andere datum). 6. Openbaarmaking a. Openbaarmaking op grond van wettelijk voorschrift (artikel 2:394 BW) Hoewel de wetswijziging het mogelijk maakt bij zowel de enkelvoudige jaarrekening als bij de geconsolideerde jaarrekening afzonderlijke accountantsverklaringen af te geven blijft ten aanzien van openbaarmaking van de jaarrekening overeenkomstig artikel 2:394 BW (op grond van wettelijk voorschrift) gelden dat de jaarrekening als geheel door middel van deponering daarvan ten kantore van het handelsregister openbaar gemaakt moet worden. Deponering van de jaarrekening als geheel is noodzakelijk vanwege de samenhang tussen de twee onderdelen, te weten de enkelvoudige jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening. Als alleen de enkelvoudige jaarrekening of de geconsolideerde jaarrekening ten kantore van Koninklijk NIVRA 4

6 het handelsregister openbaar wordt gemaakt, wordt niet voldaan aan de wettelijke openbaarmakingsplicht ex artikel 394 BW. Het bestuur van de huishouding is verantwoordelijk voor de deponering van de jaarrekening als geheel. b. Openbaarmaking anders dan op grond van wettelijk voorschrift (artikel 2:395 BW) Zoals reeds onder paragraaf 3 vermeld, vormen de enkelvoudige jaarrekening en de geconsolideerde jaarrekening samen de jaarrekening. Indien de enkelvoudige jaarrekening of de geconsolideerde jaarrekening afzonderlijk wordt gepubliceerd, is het bestuur van de huishouding ervoor verantwoordelijk dat ondubbelzinnig wordt vermeld dat het gaat om een publicatie van een deel van de jaarrekening, onder verwijzing naar de deponering van de jaarrekening ten kantore van het handelsregister. Tevens wordt op grond van artikel 2:395 lid 2 BW de strekking van de verklaring(en) bij de jaarrekening vermeld. De accountant kan toestemming geven om de eerder afzonderlijk afgegeven verklaring bij de enkelvoudige jaarrekening respectievelijk bij de geconsolideerde jaarrekening toe te voegen, mits wordt voldaan aan de bepalingen van artikel 2: 395 lid 2 BW. Indien er eerder één verklaring bij de jaarrekening is afgegeven, kan deze verklaring niet worden toegevoegd bij een later afzonderlijk gepubliceerde enkelvoudige jaarrekening of bij een afzonderlijk gepubliceerde geconsolideerde jaarrekening. In dat geval zijn de accountantsverklaringen, zoals opgenomen in hoofdstuk 8 van sectie II van de Bundel Voorbeeldteksten bij de RAC van toepassing (accountantsverklaring bij op jaarrekening gelijkende opstelling). Artikel 2:395 lid 2 BW luidt: Wordt slechts de balans of de winst- en verliesrekening, al dan niet met toelichting, of wordt de jaarrekening in beknopte vorm op andere wijze dan ingevolge het vorige artikel openbaar gemaakt, dan wordt dit ondubbelzinnig vermeld onder verwijzing naar de openbaarmaking krachtens wettelijk voorschrift, of, zo deze niet is geschied, onder mededeling van dit feit. De in artikel 393 lid 5 bedoelde accountantsverklaring mag alsdan niet worden toegevoegd. Bij de openbaarmaking wordt medegedeeld of de accountant deze verklaring heeft afgelegd. Is de verklaring afgelegd dan wordt vermeld welke strekking als bedoeld in artikel 393 lid 6 de accountantsverklaring heeft en wordt tevens vermeld of de accountant in de verklaring in het bijzonder de aandacht heeft gevestigd op bepaalde zaken, zonder een verklaring als bedoeld in artikel 393 lid 6, onderdeel b, af te geven. Is de verklaring niet afgelegd, dan wordt de reden daarvan vermeld. 7. Verenigbaarheid van het jaarverslag met de jaarrekening In artikel 2:393 lid 5 onder e BW wordt voorgeschreven dat de accountant een oordeel moet geven over de verenigbaarheid van het jaarverslag met de jaarrekening. In de memorie van toelichting op het wetsvoorstel wordt daarover gezegd dat dit voorschrift, evenals de andere voorschriften inzake de accountantsverklaring, een codificatie is van de in ons land gegroeide praktijk. In artikel 2:391 lid 4 BW is bepaald dat het jaarverslag niet in strijd mag zijn met de jaarrekening. De accountant dient eveneens na te gaan dat het jaarverslag is opgesteld conform de vereisten zoals weergegeven in artikel 2:391 BW. De bepalingen van RAC 720 zijn hier van toepassing. Daarin zijn nadere aanwijzingen opgenomen voor het onderzoek door de accountant van andere gegevens in stukken waarin de gecontroleerde jaarrekening is opgenomen. Audit Alert 16: De gevolgen voor de accountantsverklaring van de wijzigingen in Titel 9 Boek 2 Burgerlijk Wetboek 5

7