Kantoor Arnhem Telefoon 0800-0543 > 1 Postbus 9001 6800 DB ARNHEM Telefax (088) 154 99 95 Kennisgroep CAO Landelijke Huisartsen Vereniging Postbus 20056 3502 LB UTRECHT Datum 11 mei 2015 Uw kenmerk Kenmerk Betreft Cao Huisartsenzorg 1 januari 2014-28 februari 2015 Geachte mevrouw, In 2014 is een nieuwe cao voor werkgevers en werknemers in de huisartsenzorg gesloten voor de periode van 1 januari 2014 tot en met 28 februari 2015 Ik heb deze cao beoordeeld op fiscale aspecten van de loonheffingen Het doel hiervan is onder meer dat werkgevers zo goed mogelijk in staat zijn om hun fiscale verplichtingen na te komen Ik heb de beoordeling beperkt tot de in mijn ogen belangrijkste fiscale aspecten In de bijgevoegde rapportage informeer ik u over het resultaat van deze beoordeling Wellicht ten overvloede vermeld ik dat u aan deze beoordeling alleen vertrouwen kunt ontlenen indien en voor zover ik fiscale aspecten expliciet benoem De beoordeling heeft plaatsgevonden naar de wet- en regelgeving zoals die geldt per 1 januari 2015 Ik verzoek u om de cao-partijen van de inhoud van deze brief op de hoogte te stellen Ik ga ervan uit dat ik u hiermee voldoende heb geïnformeerd Indien u vragen of opmerkingen heeft, kunt u mij bereiken op bovenvermeld doorkiesnummer Uiteraard kunt u ook bij mij terecht als u informatie wenst over de fiscale aspecten van niet in deze beoordeling genoemde cao-bepalingen Hoogachtend, namens de inspecteur ON 598-1Z*1ED Bezoekadres In uw antwoord datum en kenmerk van deze brief vermelden Groningensingel 21 Arnhem
2 Algemeen In deze rapportage verwijs ik naar het Handboek Loonheffingen 2015, uitgave 1 april 2015 (hierna: Handboek) U kunt het Handboek raadplegen op of downloaden van de internetsite van de Belastingdienst (wwwbelastingdienstnl) Uiteraard vindt u hier ook steeds het laatste nieuws, waarover u zich ook door middel van een rss-feed kunt laten informeren De door de Belastingdienst uitgevoerde cao-beoordelingen zijn tevens te vinden op de site van de Belastingdienst, wwwbelastingdienstnl, met de zoekterm cao-beoordelingen Met ingang van 1 januari 2015 is toepassing van de werkkostenregeling voor elke werkgever verplicht ingevoerd Hiertoe is de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) gewijzigd en zijn ook de uitvoeringsbepalingen herschreven De nieuwe uitvoeringsbepalingen zijn vervat in de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011 (hierna: URLB 2011) Het overgangsrecht van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 is vervallen De werkkostenregeling houdt kort gezegd in dat de werkgever een vrije ruimte heeft van - in 2015-1,2% van het totaal van de individuele fiscale lonen van zijn werknemers Tot dit bedrag kan de werkgever onbelast kostenvergoedingen en voorzieningen geven aan zijn werknemers Daarnaast gelden nog enkele specifieke vrijstellingen en bovendien zijn er voorzieningen die de werkgever, hoewel ze als loon (in natura) zijn aan te merken, tegen een lagere waarde of nihilwaarde in aanmerking mag nemen Meer informatie over de werkkostenregeling kunt u vinden op de site van de Belastingdienst met de zoekterm wkr De (loon)begrippen voor de diverse wetten waarop de loonheffingen zijn gebaseerd kunnen verschillen De loonheffingen bestaan uit de loonheffing (loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen), de premies werknemersverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) Als sprake is van loon voor alle loonheffingen, dan gebruik ik de term loon Artikel 11 Begrippen Diverse begrippen worden hier gedefinieerd Met betrekking tot stagiairs merk ik het volgende op Als een stagiair voor zijn werkzaamheden een beloning ontvangt die niet uitsluitend bestaat uit het ontvangen van onderricht is hij voor de toepassing van de loonheffingen in dienstbetrekking Dit kan een echte dienstbetrekking zijn of een fictieve dienstbetrekking Ik verwijs naar de paragrafen 111 en 112 van het Handboek Als er sprake is van een (fictieve) dienstbetrekking kunnen werkgevers stagebeloningen onder voorwaarden toch onbelast uitkeren Ik verwijs naar paragraaf 1610 van het Handboek Voor algemene heffingsaspecten met betrekking tot de inkomsten van stagiairs verwijs ik tevens naar het besluit van 14 december 2010, nr DGB2010/2202M (zie: http://wettenoverheidnl/bwbr0029134/) Artikel 18 Sociaal Fonds Er is een fonds in het leven geroepen met als doel het ontwikkelen en ondersteunen van activiteiten op het gebied van arbeidsmarkt, scholing en sociaal beleid in de huisartsenzorg Uitkeringen uit fondsen moet de werkgever boeken in kolom 5 Het gaat hier om niet-vrijgestelde uitkeringen die de werknemer rechtstreeks van fondsen krijgt Het fonds dat een belastbare uitkering uitbetaalt, is verplicht de werkgever daarover in te lichten Betaalt de werkgever de uitkering uit namens een fonds, dan moet de werkgever het bedrag boeken als loon in geld in kolom 3, ook als het gaat om een uitkering aan een ex-werknemer Ik verwijs naar paragraaf 925 van het Handboek
3 Uitkeringen en verstrekkingen uit fondsen die aan de dienstbetrekking zijn verbonden, horen onder bepaalde voorwaarden niet tot het loon Ik verwijs naar paragraaf 1922 van het Handboek Artikel 55 Overlijdensuitkering Bij overlijden van de werknemer wordt een uitkering ineens toegekend, gelijk aan 3/12 e netto jaarsalaris Voor de gevolgen van (de aanspraak op) een (eenmalige) overlijdensuitkering voor de loonheffingen verwijs ik naar de paragrafen 1917 en 1918 van het Handboek In deze paragrafen staan uitvoerig de gevolgen beschreven van een aantal te onderscheiden situaties Artikel 61 Kostenvergoedingen In dit artikel worden algemene regels gegeven over kostenvergoedingen Voor gerichte vrijstellingen en intermediaire kosten mag onder voorwaarden een vaste, onbelaste kostenvergoeding worden gegeven Ik verwijs naar paragraaf 461 van het Handboek Artikel 62 Woon-werkverkeer Woon- werkverkeer geldt als zakelijk verkeer De maximale onbelaste vergoeding van zakelijke kilometers, ongeacht het vervoermiddel, bedraagt 0,19 per kilometer Dit betekent dat werkgevers elke zakelijke kilometer, dus ook elke kilometer voor woon-werkverkeer, met maximaal 0,19 onbelast kunnen vergoeden Hoofdstuk 21 van het Handboek bevat een uitgebreide behandeling van de wet- en regelgeving over reiskosten Voor reizen met openbaar vervoer gelden bijzondere regels, ik verwijs naar paragraaf 212 van het Handboek De paragrafen 213 tot en met 218 van het Handboek gaan, onder meer aan de hand van schema s, over reizen anders dan met openbaar vervoer In paragraaf 219 staat dat, voor zover sprake is van vervoer vanwege de werkgever, er geen mogelijkheid is om reiskosten onbelast te vergoeden De paragrafen 2110, 2111 en 2112 behandelen respectievelijk het verstrekken of vergoeden van (kosten van) parkeergelegenheid, de reiskosten voor periodiek gezinsbezoek en het tijdelijk ander vervoer door wegwerkzaamheden Artikel 66 Terugbetalingsregeling scholing In bepaalde gevallen kan de werkgever van de werknemer terugbetaling van studiekosten verlangen Vergoedingen in verband met een studie of een opleiding die een werknemer volgt behoren, voor zover er werkelijk sprake is van studiekosten, niet tot het loon Een gehele of gedeeltelijke terugbetaling van een vergoeding die niet tot het loon behoort, komt niet in mindering op het loon Zie de paragrafen 492 en 2015 van het Handboek Zie ook onderdeel 4 van het besluit van 17 december 2014, nr BLKB2014/1894M (zie: http://wettenoverheidnl/bwbr0036072/) Artikel 67 Maaltijdkosten Indien een werknemer van een dagpraktijk aansluitend op de normale werkdag tot 1900 uur of later arbeid moet verrichten, heeft hij recht op een maaltijdvergoeding van de werkelijke kosten met een maximum van 12,50 Een vergoeding voor een maaltijd of de waarde van een verstrekte maaltijd behoort tot het loon In twee situaties kan een werkgever een maaltijd onbelast vergoeden of verstrekken: a) de maaltijd is onderdeel van tijdelijke verblijfskosten (bijvoorbeeld bij dienstreizen); of b) de maaltijd heeft een meer dan bijkomstig zakelijk karakter (bijvoorbeeld bij overwerk) Paragraaf 2013 van het Handboek gaat nader op deze situaties in Merk op dat de definitie van overwerk qua uren (tot 1900) in deze cao niet aansluit bij het fiscale begrip overwerk (tot 2000)
4 waardoor in voorkomende gevallen de vergoeding tot het loon behoort Als de maaltijd tot het loon behoort, geldt de waarde in het economische verkeer Voor maaltijden in bedrijfskantines geldt een normbedrag van 3,20 per maaltijd Ik verwijs naar paragraaf 2031 van het Handboek Artikel 69 Levensfasevoorziening In ruil voor een uurloon kan de werknemer een voorziening van maximaal 30,4 uur opbouwen om voor 1 april van het volgende jaar aan te wenden voor loopbaangerichte scholing en aanpassing werk- of rusttijden, extra vakantieverlof of storting in de levensloopregeling Het aankopen van verlofrechten kan gevolgen hebben voor het pensioengevend salaris Ik verwijs naar het besluit van 9 september 2010, nr DGB2010-2733M (zie: http://wettenoverheidnl/bwbr0028256/) Artikel 610 Bedrijfskleding De werkgever verstrekt zo nodig werkkleding in bruikleen Reiniging en onderhoud geschieden op zijn kosten Zowel de vergoeding en verstrekking van (werk-)kleding als de ter beschikking gestelde (werk-)kleding behoort tot het loon van de werknemer De werkgever kan deze vergoeding of de waarde van de verstrekte of ter beschikking gestelde kleding als eindheffingsloon aanwijzen Voor de waardering ervan verwijs ik naar paragraaf 45 van het Handboek Voor ter beschikking gestelde kleding geldt een uitzondering Als ter beschikking gestelde kleding geheel of deels op de werkplek wordt gebruikt, is de waarde hiervan nihil in de volgende drie situaties: a) de kleding is uitsluitend of nagenoeg uitsluitend geschikt om tijdens de vervulling van de dienstbetrekking te worden gedragen; b) de kleding is voorzien van een of meer duidelijk zichtbare, aan de inhoudingsplichtige gebonden beeldmerken met een oppervlakte van samen ten minste 70 cm² per kledingstuk; c) de kleding blijft achter op de werkplek Mogelijk kwalificeert de kleding als een arbovoorziening Arbovoorzieningen zijn gericht vrijgesteld Hierbij maakt het niet uit of de werkgever deze vergoedt, verstrekt of ter beschikking stelt, en of de werknemer de voorziening op de werkplek gebruikt of niet In al deze situaties geldt een gerichte vrijstelling die niet ten koste gaat van de vrije ruimte Het gaat om de volgende voorzieningen: - arbovoorzieningen op de werkplek; - arbovoorzieningen buiten de werkplek (bijvoorbeeld een medische keuring) De arbovoorzieningen moeten wel aan de volgende voorwaarden voldoen: - de arbovoorzieningen hangen samen met de verplichtingen van de werkgever op grond van de Arbeidsomstandighedenwet; - de werknemer gebruikt de voorzieningen (gedeeltelijk) tijdens zijn werkzaamheden; - de werknemer betaalt geen eigen bijdrage voor de voorzieningen Ik verwijs naar paragraaf 20110 van het Handboek Het onderhoud van de kleding volgt het regime van de kleding; de vergoeding of de waarde van de verstrekking van het onderhoud behoort tot het loon tenzij de kleding onder de genoemde nihilwaardering valt of als arbovoorziening gericht is vrijgesteld
5 Artikel 611 Dienstjubilea De werknemer heeft recht op een jubileumgratificatie bij een diensttijd van 12,5 en 25 jaar Een gratificatie bij een 25-jarig dienstverband is vrijgesteld tot maximaal het loon over een maand Ik verwijs naar paragraaf 1921 van het Handboek Een gratificatie bij een dienstverband van 12,5 jaar behoort tot het loon Voor de loonheffing mag de werkgever naar keuze de tabellen voor bijzondere beloningen of de tijdvaktabellen toepassen Als de tabellen voor bijzondere beloningen tot een lagere inhouding leiden of als de werkgever uitsluitend premie voor de volksverzekeringen op het loon inhoudt, dan is het gebruik van die tabellen verplicht Ik verwijs naar paragraaf 736 van het Handboek Artikel 612 Vakbondscontributie De werkgever vergoedt op verzoek een deel van de vakbondscontributie onder gelijktijdige verlaging van het brutoloon Vanuit fiscaal oogpunt staat het werkgevers en werknemers vrij om de overeengekomen beloning te wijzigen, al dan niet via een zogenoemd cafetariasysteem Een dergelijk systeem moet voldoende realiteitswaarde hebben Daarbij is het belangrijk een situatie waarin sprake is van een wijziging van de overeengekomen beloning duidelijk te kunnen onderscheiden van de situatie dat sprake is van besteding van (al genoten) loon De vormgeving van de keuzemogelijkheid is van belang om sterk gelijkende situaties met verschillende gevolgen voor de loonheffingen van elkaar te onderscheiden De wijziging van de arbeidsbeloning dienen werkgever en werknemer te beschouwen en duidelijk vast te leggen als een wijziging van of een aanvulling op de arbeidsovereenkomst Als werkgevers en werknemers hier onvoldoende aandacht aan besteden is het mogelijk dat de wijziging niet de beoogde fiscale gevolgen heeft Als sprake is van het besteden van loon, is het loon fiscaal reeds genoten, en wel voorafgaand aan of door de ruil Het loon is dan belast Ik verwijs naar de inleiding van hoofdstuk 4 en paragraaf 415 van het Handboek en het besluit van 28 januari 2011, nr DGB2011/1M (zie: http://wettenoverheidnl/bwbr0029532/) De vergoeding van in een eerder jaar gemaakte kosten behoort in beginsel tot het loon Dit is slechts anders als de werknemer in dat eerdere jaar reeds een onvoorwaardelijk recht op die vergoeding had Bij een cafetariasysteem ontstaat zo n onvoorwaardelijk recht eerst als de werknemer zijn keuze daadwerkelijk aan zijn werkgever kenbaar maakt Een loonsverlaging leidt in beginsel tevens tot een verlaging van het pensioengevend loon Onder voorwaarden kan deze verlaging achterwege blijven Deze voorwaarden staan in onderdeel 4 van het besluit van 9 september 2010, nr DGB2010/2733M (zie: http://wettenoverheidnl/bwbr0028256/) De vergoeding voor de contributie van een vakbond behoort tot het loon van de werknemer De werkgever kan deze vergoeding echter aanwijzen als eindheffingsloon Artikel 613 Stagevergoeding en vergoeding voor de kosten van de praktijkbegeleiding Een leerling die vanuit een erkende beroepsopleiding stage loopt, ontvangt van de Stichting Sociaal Fonds Huisartsenzorg een vergoeding van 150 bruto per maand voor het schooljaar 2014/2015 Bij artikel 11 heb ik enkele opmerkingen gemaakt over stagiairs, waarnaar ik kortheidshalve verwijs Voor wat betreft het fonds heb ik bij artikel 18 opmerkingen gemaakt Omdat dit in de praktijk niet altijd goed gaat, benadruk ik nogmaals dat de werkgever (en niet het fonds) inhoudingsplichtig is voor de vergoeding
6 Artikel 71 Algemeen De werkgever heeft ten behoeve van de werknemer een collectieve pensioen-, aansprakelijkheids- en WGA-verzekeringen afgesloten, waarvan de premies voor rekening van de werkgever komen De werkgever heeft als verzekeringnemer hiermee aanspraken verleend welke in beginsel tot het loon behoren, echter: - de pensioenaanspraken zijn vrijgesteld mits aan de voorwaarden wordt voldaan Ik heb de pensioenregeling overigens niet beoordeeld; - indien de WGA-aanspraak overeenkomt met een aanspraak op een WAO/WIA-uitkering, is deze vrijgesteld Een eventuele uitkering uit een dergelijke verzekering is loon uit vroegere dienstbetrekking Daaruit volgt dat de werkgever de uitkering niet kan aanwijzen als eindheffingsloon Ik verwijs naar paragraaf 1914 van het Handboek; - voor de aanspraak op basis van de aansprakelijkheidsverzekering verwijs ik naar mijn commentaar bij artikel 75 Artikel 72 Ziektekosten De werknemer heeft de keus uit een aantal collectieve ziektekostenverzekeringen Indien de werknemer van een van die mogelijkheden gebruik maakt, draagt de werkgever maximaal 120 per jaar bij in de premie Deze bijdrage in de premie behoort tot het loon voor de loonheffingen Artikel 74 Pensioen De pensioenregeling heb ik niet beoordeeld Artikel 75 Aansprakelijkheid De werkgever sluit voor de werknemer een aansprakelijkheidsverzekering af ter dekking van de persoonlijke aansprakelijkheid van de werknemer voor schade aan derden, toegebracht in de uitoefening van de functie De fiscale behandeling is sterk afhankelijk van de vormgeving Een verzekering waarbij de werkgever verzekeringsnemer is en welke ziet op de aansprakelijkheid van de werkgever zelf, raakt de loonheffingen niet In andere gevallen (als er ook rechten zijn waarop een werknemer aanspraak kan maken) is het aan te bevelen een oordeel aan de inspecteur te vragen, eventueel onder verwijzing naar deze brief Artikel 102 Inentingen De noodzakelijke inentingen tegen beroepsziekten komen voor rekening en verantwoording van de werkgever Inentingen kunnen arbovoorzieningen vormen en zijn dan gericht vrijgesteld mits aan de voorwaarden wordt voldaan Ik verwijs naar paragraaf 20110 van het Handboek
7 Bijlage 6 Aanbevelingen kostenvergoedingen In deze bijlage worden aanbevelingen gedaan op het punt van de vergoeding van reis-, verblijf-, en telefoonkosten Voor wat betreft de reiskosten verwijs ik naar mijn commentaar bij artikel 62 Schade aan een eigen vervoermiddel dat de werknemer gebruikt voor reizen voor het werk kan niet zonder meer onbelast worden vergoed Zie paragraaf 2114 van het Handboek Vergoeding, verstrekking en terbeschikkingstelling van een telefoon behoort niet tot het loon als dit voldoet aan het noodzakelijkheidscriterium Dat is het geval als: - de voorziening naar het redelijke oordeel van de werkgever noodzakelijk is voor een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking; en - de werkgever de voorziening betaalt en niet doorberekent aan de werknemer; en - de werknemer de voorziening aan de werkgever teruggeeft of hem de restwaarde vergoedt als hij de voorziening niet meer nodig heeft voor zijn dienstbetrekking Voor een nadere toelichting van het noodzakelijkheidscriterium verwijs ik naar paragraaf 2018 van het Handboek