Fiscale aspecten van pensioen Mr. S.P.N. Brouwer FFP Mw. mr. V.M. Hek-Weghorst FB P.P.M. Lavrijssen FB Mw. mr. J. Polman-Jager Eindredactie: Prof.mr. H.M. Rappelle Vijfde drvk Sdu Fiscale & Financièîe Uitgevers Amersfoort
Irihoud Voorwoord / 5 Voorwoord vijfde druk / 5 Voorwoord vierde druk / 5 Voorwoord derde herziene druk / 5 Voorwoord tweede herziene druk / 6 Voorwoord eerste druk / 7 1 Inleiding/17 1.1 Eerste pijler /17 1.2 Tweede pijler /19 1.3 Derde pijler / 21 1.4 Oudedagsparaplu / 22 2 Voorgeschiedenis / 25 2.1 Commissie-Witteveen / 25 2.2 Wet fiscale behandeling van pensioenen / 26 2.3 Diverse besluiten / 26 2.4 Wet aanpassing fiscale behandeling VUT/prepensioen en introductie levensloopregeling (Wet VPL) / 27 3 De Wet op de loonbelasting 1964 en pensioen / 29 3.1 LoonindeWetLB1964/29 3.2 Pensioen in de Wet LB 1964 / 30 3.2.1 Pensioen tôt 1 juni 1999 / 30 3.2.2 Pensioen vanaf 1 juni 1999 tôt 1 januari 2005 / 31 3.2.3 Pensioen vanaf 1 januari 2005 / 31 3.3 Pensioendefinitie / 31 3.3.1 Ouderdomspensioen / 32 3.3.2 Partnerpensioen / 32 3.3.3 Wezenpensioen / 33 Inhoud
3.3.4 Arbeidsongeschiktheidspensioen / 33 3.3.4.1 Samenloop arbeidsongeschiktheidspensioen en een reeds ingegaan (ouderdoms- of pre-)pensioen / 34 3.3.5 Overbruggingspensioen / 34 3.3.6 Nabestaandenoverbruggingspensioen / 35 3.3.7 40-deelnemingsjarenpensioen / 35 3.4 Verzorgingsgedachte / 35 3.5 Restbegunstiging / 36 3.5.1 Oorspronkelijk een andere bedoeling / 38 3.6 Afkoopverbod / 38 3.7 Pensioenen die niet blijven binnen de grenzen van de Wet LB 1964 / 39 4 Pensioenopbouwsystemen en rekening houden met AOW / 41 4.1 Pensioenopbouwsystemen / 41 4.1.1 Salaris-/diensttijdsysteem / 42 4.1.1.1 Middelloonsysteem / 42 4.1.1.2 Eindloonsysteem / 44 4.1.2 Overige systemen / 46 4.1.2.1 Beschikbaar premiesysteem / 46 4.1.2.2 Vastbedragensysteem / 47 4.1.3 Defined benefit- versus defined contribution-systeem / 47 4.2 Rekening houden met AOW / 48 5 Ouderdomspensioen / 53 5.1 Gevolgen van de Wet LB 1964 voor het gekozen opbouwsysteem / 53 5.1.1 Eindloonregeling / 53 5.1.2 Middelloonregeling / 54 5.1.3 Beschikbare-premieregeling / 54 5.1.3.1 Rekenregels in de Wet LB 1964 / 55 5.1.3.2 Beschikbare-premiestaffels, besluit van 23 oktober 2007 / 59 5.1.4 Samenloop verschillende pensioensystemen / 65 5.1.5 Hybride pensioenen/kapitaalovereenkomst / 67 5.2 Diensttijd en salaris volgens het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 / 68 5.2.1 Diensttijd / 68 5.2.2 Salaris / 73 5.3 Ingangsdatum ouderdomspensioen / 75 5.3.1 Eerder met pensioen / 76 5.3.2 Later met pensioen / 77 10 Fiscale aspecten van pensioen
5.4 Hoogte ouderdomspensioen / 78 5.4.1 100%-norm / 79 5.4.1.1 Toetsing aan de 100%-norm / 79 5.4.1.2 Toegestane afwijking van de 100%-norm / 81 5.4.1.3 100%-toets bij demotie of deeltijd binnen de tienjaarsperiode / 82 5.4.1.4 Fiscale gevolgen bovenmatig pensioen / 82 6 Partnerpensioen en wezenpensioen / 85 6.1 Opbouw volgens de verschillende pensioenopbouwsystemen / 86 6.1.1 Nabestaandenpensioen op risicobasis / 86 6.1.2 Opbouw volgens een eindloonstelsel / 87 6.1.3 Opbouw volgens een middelloonstelsel / 89 6.1.4 Opbouw volgens het beschikbaar premiestelsel / 89 6.2 Absoluut maximum van het partner- en wezenpensioen / 91 6.3 Ingangsdatum / 92 6.4 Partnerpensioen: bepaalde en onbepaalde partner / 93 7 Overbruggingspensioen en nabestaandenoverbruggingspensioen / 95 7.1 Overbruggingspensioen / 96 7.1.1 Hoogte van het overbruggingspensioen / 96 7.1.2 Opbouw overbruggingspensioen / 99 7.1.3 Ingangs- en einddatum overbruggingspensioen /100 7.2 Nabestaandenoverbruggingspensioen /101 7.2.1 Hoogte nabestaandenoverbruggingspensioen /102 7.2.2 Opbouw nabestaandenoverbruggingspensioen /104 7.2.3 Ingangs- en einddatum nabestaandenoverbruggingspensioen /104 7.2.4 Samenloop met Anw-uitkering /105 7.3 Overbruggings- en nabestaandenoverbruggingspensioen vanaf 1 januari 2005 /105 8 VUT en prepensioen /107 8.1 VUT/108 8.2 Prepensioen /109 8.2.1 Prepensioen: een overgangsmaatregel /109 8.2.2 Opbouw en maximale hoogte prepensioen /110 8.2.3 Ingangsdatum en einddatum prepensioen /111 Inhoud 11
8.2.4 Is een prepensioen hetzelfde als een overbruggingspensioen?/113 8.2.5 Samenloop met andere pensioenvormen /113 8.2.6 Prepensioen voor een directeur-grootaandeelhouder /114 8.3 Verschil tussen VUT en prepensioen /114 8.4 VUT en prepensioen vanaf 1 januari 2005 /115 9 Rechtsbescherming /117 9.1 Regeling voorleggen aan de Belastingdienst /117 9.1.1 Glijclausule /118 9.1.2 Voor bezwaar vatbare beschikking /119 9.1.3 Splitsen van een bovenmatig pensioen /119 9.1.4 Voorwaarden waaraan een verzoek om beoordeling moet voldoen /121 9.2 Afwijkende pensioenregeling laten aanwijzen als zuivere regeling /122 9.2.1 Geen aanwijzing bij eigen beheer /122 9.3 Overgangsregeling Wet VPL: splitsing van bovenmatige premie /123 10 Het pensioen van de directeur-grootaandeelhouder /125 10.1 Gangbaarheidstoets /126 10.1.1 Loonbestanddelen in natura behoren niet tôt het pensioengevend loon /127 10.1.2 De eigen bijdrage van de dga is niet hoger dan 50% /127 10.1.3 AOW-inbouw minimaal op basis van AOW-uitkering voor alleenstaande /129 10.1.4 Geen rekening houden met onbepaalde partner of kinderen /129 10.1.5 Overbruggingspensioen moet worden gebaseerd op ingebouwdeaow/130 10.2 Volledig verzekerd pensioen /132 10.3 Andere fiscale verschillen /133 10.3.1 Geen prepensioen voor de dga /133 10.3.2 Gebruikelijkloonregeling/134 10.3.3 Pensioenopbouw over de voorperiode /134 10.3.4 Rechtsbescherming/135 10.4 Overgangsrecht Wet fiscale behandeling van pensioenen/135 10.5 Waardering pensioenverplichting in eigen beheer /137 10.5.1 Doelvermogen /137 10.5.2 Opbouw van het doelvermogen /137 12 Fiscale aspecten van pensioen
10.5.3 Leeftijdsterugstelling /141 10.5.4 Overgangsregeling verplichte actuariële opbouw /142 10.5.5 Rekenrente /143 11 Wet VPL; overgangsregeling(en) /147 11.1 Wat is VPL? /147 11.2 Wetgeving vanaf 1 januari 2005 /148 11.2.1 Ouderdomspensioen /148 11.2.2 Overbruggings- en prepensioen /149 11.2.3 VUT/149 11.3 Overgangsregeling VPL /151 12 Diverse onderwerpen /155 12.1 Pensioenpremies moeten worden ingehouden op het loon /155 12.2 Toegestane pensioenverzekeraars /157 12.3 Verboden handelingen met pensioen /158 12.3.1 Wijziging regeling of omstandigheid waardoor er geen sprake meer is van pensioen /158 12.3.2 Afkoop of vervreemding van de aanspraak, dan wel het formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid maken /159 12.3.3 Prijsgeven van pensioenrechten door de dga /161 12.4 Pensioen en echtscheiding /161 12.5 Pensioenen en bedrijfssparen /163 12.6 Levensloopregeling en pensioen /164 12.7 40-deelnemingsjarenpensioen /165 12.8 Inhaalpensioen in het kader van de Wet VPL /167 12.9 Pensioen in de Successiewet /168 12.9.1 Pensioenuitkering aan restbegunstigde /169 12.10 Pensioenen versus lijfrenten /169 13 Internationale aspecten van pensioenen /171 13.1 Nederlands internationaal belastingrecht /172 13.1.1 Belastingheffing van buitenlands belastingplichtigen in de Wet LB 1964/173 13.1.2 Belastingheffing van buitenlands belastingplichtigen in de Wet IB 2001 /175 13.2 Emigratie van de (gewezen) werknemer: conserverende aanslag/177 13.2.1 Conserverende aanslag buitenlands belastingplichtige /179 13.2.2 Cumulatie conserverende aanslagen /180 Inhoud 13
13.2.3 Conserverende aanslag strijdig met EG-recht van vrije vestiging? /181 13.3 Fiscale aspecten inzake het pensioen bij werken in het buitenland /182 13.3.1 Voortzetting pensioenopbouw in Nederland, dienstbetrekking met Nederlandse werkgever /184 13.3.1.1 Fiscale woonplaats in Nederland /184 13.3.1.2 Fiscale woonplaats in het buitenland /186 13.3.2 Voortzetting pensioenopbouw in Nederland, dienstbetrekking met buitenlandse werkgever /186 13.3.2.1 Fiscale woonplaats in buitenland /186 13.3.2.2 Fiscale woonplaats in Nederland /187 13.3.3 Deelname aan een pensioenregeling van een nieuwe, in het buitenland gevestigde, werkgever /188 13.3.4 Waardeoverdracht naar een buitenlandse pensioenuitvoerder /188 13.3.4.1 Waardeoverdracht naar een niet-toegestane buitenlandse verzekeraar/188 13.3.4.2 Waardeoverdracht aan een toegestane buitenlandse verzekeraar/190 13.3.4.3 Bijzondere situaties /191 13.4 Fiscale aspecten inzake het pensioen bij werken in Nederland /192 13.4.1 Voortzetting pensioenopbouw in het buitenland, dienstbetrekking met buitenlandse werkgever /192 13.4.1.1 Fiscale woonplaats in het buitenland /192 13.4.1.2 Fiscale woonplaats in Nederland /194 13.4.2 Voortzetting pensioenopbouw in het buitenland, dienstbetrekking met Nederlandse werkgever /195 13.4.2.1 Fiscale woonplaats in het buitenland /195 13.4.2.2 Fiscale woonplaats in Nederland /195 13.4.3 Deelname aan de pensioenregeling van de nieuwe, in Nederland gevestigde werkgever /196 13.4.4 Overdracht van in het buitenland opgebouwd pensioen naar een pensioenuitvoerder in Nederland /196 13.5 Belastingheffing met betrekking tôt pensioenuitkeringen in internationaal verband /198 13.6 Diverse onderwerpen /199 13.6.1 De 30%-regeling /199 13.6.2 Inkoop van dienstjaren doorgebracht bij een verbonden buitenlands lichaam / 200 13.6.3 Salary split / 201 13.7 Europese aspecten van pensioen / 202 13.7.1 Beleid Europa inzake pensioen / 203 14 Fiscale aspecten van pensioen
13.7.2 Arresten Europese Hof van Justitie / 204 13.7.3 Conclusie / 205 Bijlage 1 / 207 Afkortingenlijst / 207 Bijlage 2 / 209 Beschikbare premiestaffels / 209 Besluit van 23 oktober 2007 Bijlage 2A / 223 Beschikbarepremiestaffels / 223 Besluit van 28 april 2003 Bijlage 3 / 243 Overzicht besluiten en handreikingen / 243 Inhoud 15