Rijnmond/kantoor Rotterdam ROTTERDAM > 1 Postbus 50960 3007 BB ROTTERDAM Telefoon 0800-0543 Telefax Unit Doorkiesnummer Datum 9 juli 2009 Uw kenmerk Kenmerk Betreft cao en loonheffingen Geachte, De Werkgeversvereniging Primair Onderwijs en de organisaties van werknemers, AC, ACOP, CCOOP en CMHF hebben de afgesloten De cao loopt van 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 De caobepalingen heb ik beoordeeld op fiscale aspecten van de loonheffingen Het doel hiervan is onder meer dat werkgevers zo goed mogelijk in staat zijn om hun fiscale verplichtingen na te komen Ik heb de beoordeling beperkt tot de in mijn ogen belangrijkste fiscale aspecten In de bijgevoegde rapportage informeer ik u over het resultaat van deze beoordeling Wellicht ten overvloede vermeld ik dat u aan deze beoordeling alleen vertrouwen kunt ontlenen indien en voor zover ik fiscale aspecten expliciet benoem De beoordeling heeft plaatsgevonden naar de wet- en regelgeving zoals die geldt per 1 januari 2009 Ik verzoek u om de caopartijen van de inhoud van deze brief op de hoogte te stellen Ik ga ervan uit dat ik u hiermee voldoende heb geïnformeerd Indien u vragen of opmerkingen heeft, kunt u mij bereiken op bovengenoemd doorkiesnummer Uiteraard kunt u ook bij mij terecht als u informatie wenst over de fiscale aspecten van niet in deze beoordeling genoemde caobepalingen Hoogachtend, Belastingdienst/Kennisgroep CAO namens de inspecteur ON 300-1Z*1ED Bezoekadres In uw antwoord datum en kenmerk van deze brief vermelden Laan op Zuid 45 ROTTERDAM
2 In deze rapportage verwijs ik naar het Handboek Loonheffingen 2009 (hierna: Handboek) De Belastingdienst verstrekt het Handboek jaarlijks aan inhoudingsplichtigen/werkgevers Daarnaast verstuurt de Belastingdienst regelmatig Nieuwsbrieven en Mededelingen Daarin staan aanvullingen op het Handboek Een actuele versie van het Handboek kunt u raadplegen op de internetsite van de Belastingdienst (wwwbelastingdienstnl) De (loon)begrippen voor de diverse wetten waarop de loonheffingen zijn gebaseerd kunnen verschillen De term loonheffingen gebruikt men voor de loonheffing (loonbelasting en premies volksverzekeringen), de premies werknemersverzekeringen en de Zorgverzekeringswet (Zvw) samen Ook voor de toepassing van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) geldt dat soms sprake is van afwijkende begrippen Als sprake is van loon voor de loonheffingen en tevens van WVA-loon, dan gebruik ik de term loon Artikel 31 en 41 Verklaring omtrent het gedrag De kosten voor het verkrijgen van de verklaring omtrent het gedrag komen voor rekening van de werkgever Deze vergoeding behoort niet tot het loon Artikel 322 en 421 Leraar in opleiding De leraar in opleiding, de werkgever en de lerarenopleiding sluiten een leerarbeidsovereenkomst De leraar in opleiding ontvangt een salaris De leraar in opleiding (LIO) staat in dienstbetrekking tot de werkgever De gewone regels voor de loonheffingen gelden De LIO is dus verzekerd voor alle werknemersverzekeringen De werkgever moet premies werknemersverzekeringen berekenen en ook de ingehouden bijdrage ZvW aan hem vergoeden De afdrachtsvermindering onderwijs in het kader van een initiële opleiding in het hoger beroepsonderwijs geldt niet, onder meer omdat uw bedrijfssector niet is aangewezen Artikel 61 lid 5 Salaris Werkgever en werknemer kunnen een van de cao afwijkend salaris overeenkomen als de werkgever hiervoor een fiscale regeling aangaat met de Belastingdienst en er een voordeel voor de werknemer is Vanuit fiscaal oogpunt staat het werkgevers en werknemers vrij om de overeengekomen beloning te wijzigen Daarbij is het belangrijk een situatie waarin sprake is van een wijziging van de overeengekomen beloning duidelijk te kunnen onderscheiden van de situatie dat sprake is van besteding van (al genoten) loon De vormgeving van de keuzemogelijkheid is van belang om sterk gelijkende situaties met verschillende gevolgen voor de loonheffingen van elkaar te onderscheiden De wijziging van de arbeidsbeloning dienen werkgever en werknemer te beschouwen en duidelijk vast te leggen als een wijziging van of een aanvulling op de arbeidsovereenkomst Ik verwijs naar paragraaf 177 van het Handboek Als werkgevers en werknemers hier onvoldoende aandacht aan besteden is het mogelijk dat de wijziging niet de beoogde fiscale gevolgen heeft Als sprake is van het besteden van loon, is het loon fiscaal reeds genoten, en wel voorafgaand aan of door de ruil Het loon is dan belast Het beleid dat de Belastingdienst hanteert over het wijzigen van beloningen is verwoord in het besluit van 7 december 2005, nr CPP2005/2518M De caotekst eist dat de werkgever een regeling aangaat met de Belastingdienst Dat is (fiscaal) niet juist of in elk geval onnodig want, zoals hierboven wordt opgemerkt, moeten de werkgever en de werknemer hun arbeidsovereenkomst aanpassen De Belastingdienst kan hooguit op verzoek zekerheid geven over de fiscale gevolgen van de concrete aanpassingen in de overeenkomst tussen werkgever en werknemer
3 De caotekst kan individuele werkgevers op het verkeerde been zetten dat het (fiscaal) noodzakelijk is dat de Belastingdienst vooraf toestemming geeft In een concrete situatie heeft dit inmiddels al tot de nodige verwarring en correspondentie geleid Artikel 617 Overlijdensuitkering De uitkering na overlijden van de werknemer is gelijk aan driemaal het totale bedrag van een maandloon Bijlage A9 van de cao vermeldt dat met een verlaging van het loon in verband met BAPO verlof, buitengewoon verlof zonder behoud van bezoldiging en met levensloopverlof geen rekening wordt gehouden Deze eenmalige uitkering bij overlijden behoort tot maximaal driemaal het loon over een maand niet tot het loon Bij het vaststellen van het vrijgestelde bedrag is het uitgangspunt het fiscale loon over een maand Dat is het loon, waarin de cao-uitlooptoeslag en bijvoorbeeld de toelage onregelmatige diensten zijn begrepen De werkgever dient met loonsverlagingen door BAPO verlof, buitengewoon verlof zonder behoud van bezoldiging en met levensloopverlof rekening te houden bij het berekenen van het belastingvrije bedrag Bij het fiscale loon over een maand telt u het maandbedrag op van: het werknemersaandeel in de pensioenpremie het werknemersaandeel in de premie voor aanspraken die overeenkomen met ZW en WAO /WIA de werknemersbijdrage in de levensloopregeling Bij het zo berekende bedrag telt u bovendien op: 1/12 van het vakantiegeld Het gedeelte boven dit berekende (driemaal) het loon over een maand behoort tot het loon voor de loonheffingen waarop de tabel bijzondere beloningen van toepassing is Artikel 618 Jubileumgratificatie De werknemer ontvangt de jubileumgratificatie bij een 25-, 40- of 50 jarig dienstjubileum Een gratificatie bij een dienstverband van 50 jaar behoort in de meeste gevallen tot het loon voor de loonheffingen Voor de loonheffing mag de werkgever naar keuze de tabellen voor bijzondere beloningen of de tijdvaktabellen toepassen Als de tabellen voor bijzondere beloningen tot een lagere inhouding leiden of als uitsluitend premie volksverzekeringen op het loon wordt ingehouden, dan is het gebruik van die tabellen verplicht Ik verwijs u naar paragraaf 735 van het Handboek De jubileumgratificatie bij een dienstverband van 50 jaar behoort niet tot het loon als geen gebruik is gemaakt van de vrijstelling bij een 40-jarige diensttijd of als een werkgever bij het bereiken van een diensttijd van 40 jaar gebruikt maakt van de vrijstelling na het bereiken van een diensttijd van tenminste 25 jaar en tevens deze vrijstelling nog niet eerder is gebruikt na 30 april 1994 Ik verwijs naar onderdeel 26 van het bijgevoegde besluit van 20 februari 2009, nr CPP2009/78M Een gratificatie bij een 25- en 40-jarig dienstverband is vrijgesteld tot maximaal het loon over een maand Voor de berekening van het belastingvrij bedrag verwijs ik u naar het Handboek paragraaf 1714 De werkgever dient met loonsverlagingen door BAPO verlof, buitengewoon verlof zonder behoud van bezoldiging en met levensloopverlof rekening te houden bij het berekenen van het belastingvrije bedrag
4 Artikel 71 Vergoedingsregeling verhuiskosten De werknemer die verhuist voor zijn werk ontvangt een tegemoetkoming als hij meer dan 20 kilometer van zijn werk woont en gaat wonen binnen een afstand van 20 kilometer ervan en de reisafstand met ten minste 5 kilometer is bekort De tegemoetkoming in de verhuiskosten omvat een tegemoetkoming in kosten van transport van de inboedel en in te maken reiskosten en in eventuele opknapkosten aan de nieuwe woning en dubbele woonkosten op declaratie basis van in totaal het bedrag 2188,55 Daarbij komt een forfaitaire tegemoetkoming voor alle andere direct uit de verhuizing voortvloeiende kosten vastgesteld op 12% van het jaarsalaris, met een minimum van 1820,- en een maximum van 5445,- De werknemer is gehouden onder omstandigheden de ontvangen tegemoetkoming (gedeeltelijk) terug te betalen Vanaf het jaar 2009 is de fiscale regeling van verhuiskostenvergoedingen veranderd Vergoedingen voor verhuiskosten behoren in het algemeen tot het loon voor de loonheffingen, maar u kunt voor de verhuiskosten van een werknemer een vrijgestelde vergoeding betalen als de verhuizing verband houdt met de dienstbetrekking Hiervan is voor de belastingheffing in ieder geval sprake als een werknemer binnen twee jaar na aanvaarding van een nieuwe dienstbetrekking of na overplaatsing meer dan 25 kilometer van zijn werk woont en verhuist naar een woning op minder dan 10 kilometer om dichter bij zijn werk te gaan wonen In andere situaties dient de werkgever aannemelijk te maken dat het gaat om een verhuizing die samenhangt met de dienstbetrekking U mag in die situatie een onbelaste verhuiskostenvergoeding geven van maximaal 7750 naast de vergoeding van de werkelijke kosten voor het overbrengen van de boedel De voorwaarde dat die vergoeding is gekoppeld aan 12% van het loon is per 1 januari 2009 vervallen Een eventuele terugbetaling van de vergoeding voor verhuiskosten komt niet in mindering op het loon Artikel 73 Vergoedingsregeling woning-werkverkeer De werknemer krijgt een tegemoetkoming in de kosten van het reizen tussen woning en de plaats van tewerkstelling Voor de eerste zeven kilometer enkele reis en in de maanden juli en/of augustus krijgt hij geen vergoeding Vanaf 1 januari 2006 is de maximale onbelaste kilometervergoeding, ongeacht het vervoermiddel, vastgesteld op 0,19 per kilometer Dit betekent dat werkgevers elke zakelijke kilometer, dus ook elke kilometer voor woon-werkverkeer, met maximaal 0,19 onbelast kunnen vergoeden Als de werknemer met het openbaar vervoer reist kan de werkgever kiezen om de werkelijke reiskosten te vergoeden Hoofdstuk 18 van het Handboek bevat een uitgebreide behandeling van de wet- en regelgeving over reiskosten Voor reizen met openbaar vervoer gelden bijzondere regels; ik verwijs naar paragraaf 182 van het Handboek De paragrafen 183 tot en met 188 van het Handboek gaan, onder meer aan de hand van schema s, over reizen anders dan met openbaar vervoer In de paragrafen 1813 en 189 staat dat, indien en voor zover sprake is van vervoer vanwege de werkgever, er geen mogelijkheid is om reiskosten onbelast te vergoeden De paragrafen 1810, 1811 en 1812 behandelen respectievelijk het verstrekken of vergoeden van parkeergelegenheid, de reiskosten voor periodiek gezinsbezoek en het vervoer bij wegwerkzaamheden Artikel 74 Pensionkosten De werknemer kan een tegemoetkoming krijgen in te maken pensionkosten en in de kosten om eenmaal per week zijn woning te bezoeken
5 De werkgever dient in voorkomende gevallen voor een belastingvrije tegemoetkoming aannemelijk te kunnen maken dat het vergoeden of verstrekken van huisvesting, waaronder hotel en pension, redelijkerwijs noodzakelijk is voor een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking De vergoeding of verstrekking kan onbelast geschieden gedurende maximaal twee jaar Sinds 1 maart 2009 kunt u na die periode eindheffing toepassen Ik verwijs u naar paragraaf 1721 en 1724 De maximale onbelaste vergoeding voor reiskosten naar zijn woning is, ongeacht het vervoermiddel, vastgesteld op 0,19 per kilometer Als de werknemer met het openbaar vervoer reist kan de werkgever kiezen om de werkelijke reiskosten te vergoeden Ik verwijs u naar hoofdstuk 18 van het Handboek Artikel 75 Zakelijke reis- en verblijfkosten De werkgever vergoedt zakelijke reiskosten in beginsel op basis van het reizen met openbaar vervoer, tarief tweede klas Bij het gebruik van de eigen auto wordt 0,28 bruto per kilometer op declaratiebasis vergoed Indien een werknemer voor de dag dat hij de dienstreis maakt een forfaitaire vergoeding inzake reiskosten woning-werkverkeer ontvangt, brengt de werkgever deze in mindering op de vergoeding van de dienstreis De werkgever maakt bij het verstrekken van een vergoeding voor verplaatsingskosten gebruik van de salderingsregeling zoals opgenomen in het besluit van 7 december 2005, nr CPP2005/2433M Voor het salderen dient de werknemer per werkdag de daadwerkelijk afgelegde kilometers bij te houden Verblijfkosten worden vergoed op grond van een door de werknemer ingediende declaratie De werkgever vergoedt voor een dienstreis met een eigen vervoermiddel meer dan 0,19 per kilometer De vergoeding boven dat bedrag is in beginsel loon Als u geen eindheffing toepast over de bovenmatige vergoeding ( Handboek, paragraaf 218), moet u de loonheffingen inhouden Omdat de cao de salderingsregeling kent, geldt het volgende De werkgever mag de inhouding over de bovenmatige vergoedingen uitstellen tot januari van het volgende kalenderjaar Hij moet dan wel de heffingstarieven van dat nieuwe kalenderjaar toepassen De werkgever die hiervoor kiest, bepaalt aan het eind van het lopende kalenderjaar het bedrag aan verstrekte kilometervergoedingen Vervolgens bepaalt de werkgever het aantal in het kalenderjaar voor vergoeding in aanmerking gekomen kilometers op grond van hoofdstuk 7 van de cao Vervolgens toetst de werkgever of een bovenmatige reiskostenvergoeding van gemiddeld meer dan 0,19 per kilometer aan de orde is De werkgever mag de hogere kilometervergoedingen ook middelen met de lagere kilometervergoedingen in het loontijdvak waarover de werknemer loon geniet De cao verwijst naar een niet meer geldend besluit Het besluit is vervangen door het besluit van 12 september 2008 nr CPP2008/1810M De fiscale mogelijkheid tot salderen is opgenomen in artikel 10f van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 Ik verwijs u verder naar paragraaf 1851 van het Handboek De werkelijk gemaakte verblijfskosten kan de werkgever belastingvrij vergoeden als sprake is van beroepskosten Ik verwijs u naar hoofdstuk 17 van het Handboek Indien de werkgever een maaltijd vergoedt of verstrekt, is van belang of de maaltijd en dus de vergoeding of verstrekking daarvan, al dan niet een meer dan bijkomstig zakelijk karakter heeft
6 Of en in hoeverre de werkgever de vergoeding van door de werknemer gemaakte kosten of de verstrekking van de maaltijd tot het loon moet rekenen staat in paragraaf 1727 van het Handboek In elk geval is sprake van een meer dan bijkomstig zakelijke maaltijd als een werknemer door zijn werk tussen 1700 en 2000 uur niet thuis kan eten Artikel 77 Vakbondscontributie De werkgever vergoedt de vakbondscontributie als de werknemer voor 1 november kenbaar maakt dat hij afziet van een deel van de eindejaarsuitkering Een vergoeding voor de contributie van een vakbond behoort niet tot het loon Ik verwijs naar paragraaf 1711 van het Handboek Als de werkgever kosten vergoedt in samenhang met een verlaging van het loon geldt als uitgangspunt dat de wijzigingen doorwerken in de werkelijke, in de toekomst te genieten beloning U kunt hierover lezen in paragraaf 177 van het Handboek en het besluit van 7 december 2005, nr CPP2005/2518M Op grond van de cao is ook de grondslag voor het Besluit ziekte en arbeidsongeschiktheid voor onderwijspersoneel primair onderwijs en het jaarinkomen ABP lager Het past bij een reële wijziging van de overeengekomen beloning dat de betrokkenen dergelijke verschillen of gevolgen bewust aanvaarden In het aanvraagformulier komt dit niet tot uitdrukking Ik verzoek u dit formulier aan te passen De verlaging van het loon hoeft fiscaal niet altijd te leiden tot een verlaging van het pensioengevend loon De voorwaarden staan in onderdeel 4 van het besluit van 8 september 2008, nrcpp2008/1727m Het aanvraagformulier regeling vakbondscontributie geldt als een aanvulling op de akte van aanstelling/benoeming en dient bij de loonadministratie te worden bewaard Artikel 78 Spaarloonregeling en fiets-privé-regeling De werkgever stelt de werknemer in de gelegenheid deel te nemen aan de spaarloonregeling en een fiets-privé-regeling Met een spaarloonregeling kan de werknemer belastingvrij een deel van zijn brutoloon sparen Over het spaarloon is de werkgever eindheffing verschuldigd Een werknemer kan zowel een spaarloonregeling als een levensloopregeling hebben Hij mag echter in hetzelfde kalenderjaar niet in beide regelingen sparen Hij zal elk jaar moeten kiezen binnen welke regeling hij dat jaar wil sparen Als een werknemer in het kalenderjaar al bij een werkgever heeft gespaard in de spaarloonregeling, kan hij pas het volgende jaar sparen in de levensloopregeling Voor meer informatie over deze regelingen verwijs ik naar hoofdstuk 19 en paragraaf 216 van het Handboek Voor de mogelijkheid om een fiets fiscaal voordelig te vergoeden of verstrekken verwijs ik naar de paragrafen 1717 en 187 van het Handboek Ik merk op dat de cao niet aangeeft hoe de fiets-privéregeling is vormgegeven Artikel 710 en 711 Registratiekosten De werkgever vergoedt voor paramedici en directeuren de kosten van registratie De vergoeding behoort niet tot het loon
7 Artikel 822 en 823 en 825 Opfrisverlof en spaarverlof en BAPO verlof Een werknemer kan een tegoed aan verlofdagen hebben door het oude opfrisverlof Daarnaast kan de werknemer gebruik maken van de regeling voor spaarverlof Ingevolge de regeling spaarverlof kan de werknemer (maximaal) 131 uur op jaarbasis sparen De spaarperiode bedraagt tenminste vijf en ten hoogste 12 jaar De gespaarde verlofdagen kunnen worden opgenomen, overgedragen aan een nieuwe werkgever of worden uitbetaald De werknemer van 52 jaar en ouder heeft recht op (extra) BAPO verlof Jongere werknemers kunnen BAPO verlof sparen De fiscale faciliteit ten aanzien van een spaarverlofregeling is met ingang van het jaar 2006 vervallen De aanspraken op het spaarverlof (opgebouwd met ingang van 1 januari 2006), het opfrisverlof, het BAPO verlof en het reguliere verlof zijn vrijgesteld voor zover het totaal aantal dagen aan het eind van het kalenderjaar ( nb: niet het schooljaar) niet meer bedraagt dan de arbeidsduur per week gerekend over een periode van 50 weken Dat betekent 250 dagen verlof (5 dagen per week gedurende 50 weken) bij een voltijds dienstverband Het aantal te tellen dagen is inclusief de overgedragen spaarverlofdagen bij een vorige werkgever die zijn opgebouwd met ingang van 1 januari 2006 Dat is juist Wat betreft de periode voor 2006 is dat juist als de spaarverlofregeling vóór 2006 voldeed aan de eisen van artikel 11 van de Wet op de loonbelasting 1964 Bij een parttime dienstverband wordt het maximum van 250 dagen overeenkomstig verlaagd Als het maximum aantal door te schuiven dagen wordt overschreden, zijn alleen de dagen boven het maximumaantal belast Deze dagen worden belast aan het einde van het kalenderjaar Bij de bepaling van het maximumaantal tellen de verlofdagen tot en met 31 december 2000 niet mee Ik verwijs u naar het Handboek paragraaf 17501 824 Levensloop De werkgever stelt de werknemer in de gelegenheid om gebruik te maken van de caolevensloopregeling Met een levensloopregeling kan de werknemer sparen om in de toekomst een periode van onbetaald verlof te financieren De werkgever geeft een bijdrage De werknemer kan diverse loonbestanddelen uitruilen voor een extra storting Het Uitvoeringsreglement Levensloopregeling die bij artikel 824 van deze CAO hoort, wijkt niet af van de eisen die de Wet op de loonbelasting 1964 stelt aan een fiscaal gefacilieerde levensloopregeling Een algemene toelichting op de fiscale eisen van een levensloopregeling vindt u in het Handboek hoofdstuk 19 De werkgever houdt rekening met het tegoed aan spaarverlof op 31 december 2005 ingevolge een verlofspaarregeling Dat is juist, ervan uitgaande dat de spaarverlofregeling vóór 2006 voldeed aan de eisen van artikel 11 van de Wet op de loonbelasting 1964 De werkgeversbijdrage aan de levensloopregeling is loon voor de werknemersverzekeringen maar onbelast voor de loonheffing en de ZvW Er is óók sprake van een werkgeversbijdrage als de werknemer kiest voor een lager loon en de werkgever de (vrijgekomen) loonruimte gebruikt voor een storting op de levenslooprekening Deze uitruil kan leiden tot een verlaging van de grondslag van de berekening van het belastingvrije bedrag voor de jubileumgratificatie, verhuiskostenvergoeding en de overlijdensuitkering Het past bij een reële wijziging van de overeengekomen beloning dat de betrokkenen dergelijke verschillen of gevolgen bewust aanvaarden In de cao komt dit niet tot uitdrukking Ik verzoek u dit wel op te nemen Artikel 97 Scholing De werkgever verstrekt scholing of vergoedt (gedeeltelijk) de kosten ervan Onder omstandigheden geldt een verplichting tot terugbetaling ervan Vergoedingen of verstrekkingen in verband met een studie of een opleiding, die een werknemer volgt
8 behoren, voor zover er werkelijk sprake is van beroeps- of studiekosten, niet tot het loon Voor meer informatie over de vergoeding van beroeps- en studiekosten verwijs ik naar de paragrafen 1712 en 1745 van het Handboek Een vergoeding voor reis- en verblijfkosten verwijs ik naar mijn opmerkingen bij artikel 75 van de cao Het tijdens de studie doorbetaalde salaris of de vergoeding van het uurloon behoort tot het loon Een gehele of gedeeltelijke terugbetaling van een vergoeding die niet tot het loon behoort, komt niet in mindering op het loon Ik verwijs u naar paragraaf 49 van het Handboek
9