Intrekking teruggaafregeling dampretour gerechtvaardigd? Door: mevr. mr. E.J.M. van Heugten Post-Master in EU Customs Law 2015-2016
Inhoudsopgave Inhoudsopgave... 1 Afkortingenlijst... 2 1. Inleiding... 3 1.1 Probleemstelling... 4 1.2 Leeswijzer... 5 2. Wettelijk kader accijnzen... 6 2.1 Richtlijnen... 6 2.2 Nationale wetgeving... 9 2.3 Accijnsgoederenplaats...10 2.4 Teruggaaf dampretour...11 3. Milieuwetgeving... 14 3.1 Milieuregelgeving...14 3.2 Doel intrekken dampretour regeling...15 4. Mogelijkheden tegen intrekken dampretour regeling?... 17 4.1. Bezwaar mogelijk?...17 4.2 Andere argumenten in bezwaar...18 4.2.1 Teloorgaan van accijnsgoederen...19 4.2.2 Dampretour toegestaan in andere Europese landen?...20 5. Conclusie... 21 Literatuurlijst... 23 1
Afkortingenlijst AGP Accijnsgoederenplaats Algemene Richtlijn Richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 Accijns houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG Awb GB HMRC Energierichtlijn EU Algemene wet bestuursrecht Groot-Brittannië HM Revenue and Customs Richtlijn 2003/96/EG van de Raad van 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit Europese Unie, inhoudende het douanegebied van de Gemeenschap zoals omschreven in artikel 3 van de Verordening (EEG) Nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek Europees Het douanegebied van de Gemeenschap zoals omschreven in artikel 3 van de Verordening (EEG) Nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek UBA URA VOS WA Uitvoeringsbesluit accijns Uitvoeringsregeling accijns Vluchtige organische stoffen Wet van 31 oktober 1991, houdende vereenvoudiging en uniformering van de accijnswetgeving, Stb. 1991, 561 (Wet op de Accijns) 2
1. Inleiding In deze verhandeling staat het onderwerp dampretour centraal. Dampretour, ook wel Vapour Recovery genoemd, is de VOS 1 damp die ontstaat bij onder andere het tanken of leveren van brandstof. Door middel van dampretoursystemen (ook wel Vapour Recovery Units genoemd) worden de emissies van VOS bij onder andere het leveren van benzine en tanken van voertuigen teruggedrongen. 2 Een dampretoursysteem is onderverdeeld in twee verschillende stages (stage I en II): Dampretour stage I Hiermee wordt bedoeld dat de tankinstallatie zodanig is uitgevoerd dat bij het vullen van een opslagtank met benzine de uit de opslagtank verdreven dampen door een gasdichte retourleiding kunnen worden teruggevoerd naar het reservoir van de tankwagen die de benzine levert. 3 Dampretour stage II Hiermee wordt bedoeld het geheel van het vulpistool, de slang, de appendages, de regelinstrumenten en overige toebehoren waarmee de bij het afleveren van benzine aan motorvoertuigen voor het wegverkeer uit het brandstofreservoir van het motorvoertuig verdreven dampen worden teruggevoerd in de opslagtank van het tankstation. 4 Vervolgens wordt tijdens het vullen van de tank(s) bij de tankstations de damp, wederom door verdringing door vloeistoffen teruggevoerd in de tankauto (dampretour stage I). Aangezien de teruggaaf van accijns, die in deze verhandeling centraal staat, wordt beperkt tot ongelode lichte olie die via een tankauto is uitgeslagen 5, zal ik alleen dampretour stage I behandelen. Dampretour kan ook wel worden gezien als een cirkel, omdat de dampen die in de tankauto terugkomen bij het leveren van benzine vervolgens bij het vullen van de tankauto bij de terminal weer in de brandstofreservoirs bij de oliemaatschappijen terechtkomen 6 via de dampterugwinningseenheden. Deze dampretour wordt gebruikt als grondstof voor de vervaardiging van benzine en/of wordt gebruikt voor de opwekking van elektriciteit. 7 Bij het leveren of tanken van de opnieuw vervaardigde benzine komt nieuwe dampretour weer vrij, maar deze wordt weer opgevangen door de dampretourinstallaties, waardoor de cirkel rond wordt gemaakt. 1 Kenniscentrum InfoMil, http://www.infomil.nl/, > Onderwerpen > Lucht, water, energiebesparing > Lucht > VOS, 05-12-2015. 2 Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 10 december 2008, nr. BCPP2008/2542M Stcrt. 2008, 249. 3 Artikel 3.19 Regeling van de Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer van 9 november 2007, nr. DJZ2007104180, houdende algemene regels voor inrichtingen (Regeling algemene regels voor inrichtingen milieubeheer), Stcrt. 2007, 223. 4 Bijlage I bij Besluit van 4 april 1996 tot wijziging van het Besluit tankstations milieubeheer, het Besluit herstelinrichtingen voor motorvoertuigen milieubeheer en het Besluit luchtkwaliteit benzeen (invoering dampretour Stage-II), Stb. 1996, 228. 5 De onder 4.14 opgenomen beleidsregel in de Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 30 november 2012, nr. BLKB2012/1557M, Stcrt. 2012, 25933. 6 05-12-2015 http://www.ecotankstations.nl/dampretour. 7 De onder 4.14 opgenomen beleidsregel in de Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 30 november 2012, nr. BLKB2012/1557M, Stcrt. 2012, 25933. 3
Dampretour is een actueel onderwerp omdat per 1 januari 2016 de teruggaafregeling van accijns voor dampretour, die is geregeld in de onder 4.14 opgenomen beleidsregel in de Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, is ingetrokken. 8 Voor de datum van intrekking is door de heer Omtzigt in het Belastingplan 2016 9 gevraagd of het kabinet voornemens is de compensatie voor dubbele accijnsheffing bij benzinedampretourinstallaties ( dampretourregeling ) te schrappen in het eindejaarsbesluit. Het kabinet heeft toen aangegeven het voornemen te hebben om deze in een beleidsbesluit van de Belastingdienst opgenomen regeling met ingang van 1 januari 2016 in te trekken en heeft daarvoor de volgende argumenten aangedragen: Geen noodzaak meer om een en ander fiscaal te stimuleren, aangezien dampretoursystemen inmiddels op alle tankstations verplicht aanwezig moeten zijn op grond van milieuregelgeving. De dampretourregeling is destijds voortgekomen uit milieuoverwegingen, maar kent echter geen wettelijke grondslag. Geen basis voor de dampretourregeling in de zogenoemde Energierichtlijn. Het intrekken van de regeling past bij de doelstelling om het belastingstelsel te vereenvoudigen. Het zou gaan om een regeling van tijdelijke aard, dat destijds expliciet en schriftelijk is bevestigd aan de sector. Met de inwerkingtreding van de Accijns. beleidsregels accijnswetgeving van 1 december 2015, nr. BLKB2015/1192M in de Staatscourant 2015 nr. 45343 is de regeling per 1 januari 2016 ingetrokken. De Staatssecretaris van Financiën is van mening dat de goedkeuring niet langer in verhouding staat tot het oorspronkelijke doel, namelijk het bevorderen van het gebruik van dampretoursystemen, aangezien dergelijke systemen al jaren verplicht zijn op grond van milieuregelgeving. Daarnaast bestaat geen grond voor deze goedkeuring in de Energierichtlijn en nationale wet- en regelgeving, aldus de Staatssecretaris. De goedkeuring om af te wijken van de wet is dan ook niet meer gerechtvaardigd aldus de Staatssecretaris en is per 1 januari 2016 beëindigd. 10 1.1 Probleemstelling De intrekking van de beleidsregel heeft op het bedrijfsleven een substantiële impact. Op grond van de oude beleidsregel kon (tot 1 januari 2016) een teruggaaf van accijns voor dampretour worden verleend dat opnieuw werd ingeslagen in een AGP. De teruggewonnen dampretour kan, onder andere, worden gebruikt als grondstof voor de vervaardiging van benzine. Bij een opvolgende uitslag van die accijnsgoederen uit de AGP, waarin de dampretour ondertussen is opgenomen, werd ook accijns betaald inclusief dus (nogmaals) over de dampretour. Echter werd teruggaaf van accijns voor dampretour verleend. Indien de dampretour, die opnieuw wordt ingeslagen in de AGP, niet meer voor een teruggaaf in aanmerking komt, wordt dubbel accijns voor deze hoeveelheden dampretour betaald. 8 Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 1 december 2015, nr. BLKB2015/1192M, Stcrt. 2015, 45343 en Kamerstukken II 2015/16, 34302, 18, p.37. 9 Kamerstukken II 2015/16, 34302, 18, p.37. 10 Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 1 december 2015, nr. BLKB2015/1192M, Stcrt. 2015, 45343 en Kamerstukken II 2015/16, 34302, 18, p.37. 4
In deze verhandeling zal onderzocht worden of het intrekken van de teruggaafregeling gerechtvaardigd is gelet op de wet- en regelgeving. Hierbij zullen de twee argumenten van de Staatssecretaris in behandeling worden genomen, namelijk: De goedkeuring staat niet langer in verhouding tot het oorspronkelijke doel, namelijk het bevorderen van het gebruik van dampretoursystemen, aangezien dergelijke systemen al jaren verplicht zijn op grond van milieuregelgeving. Geen grond voor deze goedkeuring in de Energierichtlijn en nationale wet- en regelgeving. Daarnaast zal worden behandeld of bedrijven tegen de intrekking van de teruggaafregeling accijns voor dampretour bezwaar kunnen instellen en welke argumenten dan mogelijk kunnen worden aangedragen. 1.2 Leeswijzer Allereerst zal het wettelijk kader van accijnzen worden beschreven zowel op Europees als nationaal niveau voor zover relevant voor deze verhandeling. Hierin zal ook de mogelijkheid van teruggaaf van accijns worden aangehaald, waarbij het argument van de Staatssecretaris dat geen basis voor de dampretourregeling in de zogenoemde Energierichtlijn is opgenomen, ook aan bod zal komen. Vervolgens zal de teruggaafregeling in meer detail worden beschreven. Daarna zal het andere argument van de Staatssecretaris voor het intrekken van de beleidsregel, te weten dat de goedkeuring niet langer in verhouding staat tot het doel, namelijk het bevorderen van het gebruik van dampretoursystemen, nader worden bekeken. Tot slot zal worden ingegaan op de vraag of bedrijven tegen de intrekking van de teruggaafregeling accijns voor dampretour bezwaar kunnen instellen en welke argumenten dan mogelijk kunnen worden aangedragen. In de conclusie zal antwoord worden gegeven op de centrale vraag die in deze verhandeling centraal staat, namelijk of de intrekking van de teruggaafregeling gerechtvaardigd is gelet op de wet- en regelgeving. 5
2. Wettelijk kader accijnzen Accijnzen zijn algemene belastingmiddelen, wat inhoudt dat de opbrengsten van de accijnzen rechtstreeks naar de algemene middelen vloeien. Ze hebben geen tevoren bestaande bestemming. Accijnzen zijn belangrijk, omdat ze een aanmerkelijke bijdrage leveren aan de belastinginkomsten. 11 Het zijn indirect geheven bijzondere verbruiksbelastingen. 12 Indirect geheven houdt in dat de heffing plaatsvindt met behulp van derden, die de belasting verschuldigd worden en aan de fiscus voldoen. Zij worden geacht de dientengevolge opgeroepen lasten via de prijzen van de belaste goederen en diensten af te wentelen op de verbruiker ervan. Dat accijnzen bijzondere verbruiksbelastingen zijn, komt voort uit het feit dat de heffing plaatsvindt ter zake van het verbruik van specifiek aangewezen goederen en diensten. De gevolgen van een indirect bijzondere verbruiksbelasting zijn dat het bestemmingsland-beginsel wordt toegepast en het feit dat de accijnsdruk wordt verondersteld via de prijzen te worden afgewenteld op de uiteindelijke verbruiker. 13 Omwille van de goede werking van de interne markt is accijns op Europees niveau geregeld in de Algemene Richtlijn Accijns. 14 Vervolgens zijn in aparte Richtlijnen de accijnsgoederen waarop vorengenoemde Richtlijn van toepassing is, nader bepaald. 15 De bepalingen genoemd in deze Richtlijnen dienen opgenomen te worden in nationale wetgeving. De Nederlandse wetgever heeft deze bepalingen onder andere vastgelegd in de WA 16, URA 17 en UBA 18. 2.1 Richtlijnen De Algemene Richtlijn Accijns behelst een algemene regeling inzake accijns en vervangt daarmee de oude algemene regeling voor accijnsproducten die door de inwerkingtreding van de Algemene Richtlijn Accijns is komen te vervallen. 19 Voor zover hier van belang, regelt de Algemene Richtlijn Accijns onder andere wat verstaan moet worden onder accijnsgoederen, wanneer accijns verschuldigd is en wat de regels zijn omtrent teruggaaf (voor zover hier relevant). Volgens de Algemene Richtlijn Accijns zijn accijnsgoederen: a. energieproducten en elektriciteit vallende onder de Energierichtlijn; b. alcohol en alcoholhoudende dranken vallende onder de Richtlijnen 92/83/EEG en 92/84/EEG; 11 W.M.G. Visser, Accijnzen, Kluwer Deventer: 2008, p. 13. 12 W.M.G. Visser, Accijnzen, Kluwer Deventer: 2008, p. 19. 13 W.M.G. Visser, Accijnzen, Kluwer Deventer: 2008, p. 13 en 14. 14 Overweging 2 considerans van Richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG. 15 Waaronder in Richtlijn 92/83/EEG van de Raad van 19 oktober 1992 betreffende de harmonisatie van de structuur van de accijns op alcohol en alcoholhoudende dranken, Richtlijn 2003/96/EG van de Raad van 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit en Richtlijn 92/80/EEG van de Raad van 19 oktober 1992 inzake de onderlinge aanpassing van de belastingen op andere tabaksfabrikaten dan sigaretten. 16 Wet van 31 oktober 1991, houdende vereenvoudiging en uniformering van de accijnswetgeving, Stb. 1991, 561. 17 Uitvoeringsregeling accijns, Stcrt. 1991, 252. 18 Besluit van 20 december 1991, tot vaststelling van het Uitvoeringsbesluit accijns, Stb. 1991, 754. 19 Richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop. 6
c. tabaksfabrikaten vallende onder de Richtlijnen 95/59/EG, 92/79/EEG en 92/80/EEG. 20 De accijns voor deze accijnsgoederen wordt verschuldigd op het tijdstip en in de lidstaat van de uitslag tot verbruik van de accijnsgoederen. De Algemene Richtlijn Accijns verstaat, onder andere, onder uitslag tot verbruik: a. het aan een accijnsschorsingsregeling onttrekken, daaronder begrepen het onregelmatig onttrekken, van accijnsgoederen; b. het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het gemeenschapsrecht en de nationale wetgeving; c. de productie, met inbegrip van onregelmatige productie, van accijnsgoederen buiten een accijnsschorsingsregeling; d. de invoer, met inbegrip van onregelmatige invoer, van accijnsgoederen die niet onmiddellijk bij invoer onder een accijnsschorsingsregeling worden geplaatst. 21 Het tarief voor tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen wordt bepaald door het tarief welke van kracht is op het tijdstip van het verschuldigd worden in de lidstaat waar de uitslag tot verbruik plaatsvindt. 22 Eenmaal betaalde accijns voor tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen kan in bepaalde situaties worden teruggevraagd. De Algemene Richtlijn Accijns bepaalt dat de accijns op tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen kan worden teruggegeven in bepaalde situaties: 23 In de lidstaat waar de uitslag tot verbruik heeft plaatsgevonden, wordt de accijns op verzoek teruggegeven wanneer de bevoegde autoriteiten van de andere lidstaat vaststellen dat de accijns in die lidstaat verschuldigd is geworden en geïnd is. 24 Wanneer in een lidstaat reeds tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen naar een in die lidstaat gelegen bestemming worden overgebracht via het grondgebied van een andere lidstaat, wordt de in de eerste lidstaat geheven accijns teruggegeven op verzoek van de verkoper, mits deze of zijn fiscaal vertegenwoordiger zich aan bepaalde voorschriften heeft gehouden. 25 De bevoegde autoriteiten van de lidstaat waar de accijnsgoederen tot verbruik zijn uitgeslagen geeft de accijns op verzoek terug, wanneer de accijns is geheven in de lidstaat waar de onregelmatigheid heeft plaatsgevonden of geconstateerd is. 26 In de gevallen als bepaald in de aparte Richtlijnen voor de specifieke accijnsgoederen. 27 Op verzoek van een betrokken persoon in een lidstaat waar accijnsgoederen tot verbruik zijn uitgeslagen, in de situaties en onder de voorwaarden die elke lidstaat bepaalt om elke vorm van fraude en misbruik te voorkomen. 28 Zoals hiervoor aangegeven, zijn in aparte Richtlijnen de accijnsgoederen waarop de Algemene Richtlijn Accijns van toepassing is, nader bepaald. Aangezien deze verhandeling zich richt op de dampretour van minerale oliën, wordt alleen de Energierichtlijn verder behandeld, meer specifiek de bepalingen inzake minerale oliën. 20 Artikel 1 van de Algemene Richtlijn Accijns. 21 Artikel 7, lid 2, van de Algemene Richtlijn Accijns. 22 Artikel 9 van de Algemene Richtlijn Accijns. 23 Artikel 11 van de Algemene Richtlijn Accijns. 24 Artikel 33, lid 6, van de Algemene Richtlijn Accijns. 25 Artikel 35, lid 5, van de Algemene Richtlijn Accijns. 26 Artikel 38, lid 3, van de Algemene Richtlijn Accijns. 27 Artikel 11 van de Algemene Richtlijn Accijns. 28 Artikel 11 van de Algemene Richtlijn Accijns. 7
De Energierichtlijn bepaalt dat de lidstaten belasting heffen op energieproducten en elektriciteit 29, waarbij als energieproducten kunnen worden aangemerkt: a. producten van de GN-codes 1507 tot en met 1518, indien deze zijn bestemd om als verwarmings- of motorbrandstof te worden gebruikt; b. producten van de GN-codes 2701, 2702 en 2704 tot en met 2715; c. producten van de GN-codes 2901 en 2902; d. producten van GN-code 2905 11 00 die niet van synthetische oorsprong zijn, indien deze zijn bestemd om als verwarmings- of motorbrandstof te worden gebruikt; e. producten van GN-code 3403; f. producten van GN-code 3811; g. producten van GN-code 3817; h. producten van de GN-code 3824 90 99, indien deze zijn bestemd om als verwarmings- of motorbrandstof te worden gebruikt. 30 Benzines (lichte oliën) moeten worden ingedeeld onder post 2710 van de Gecombineerde Nomenclatuur en zijn daarmee accijnsgoederen (energieproducten) volgens voorgenoemde Richtlijnen. 31 In de Energierichtlijn zijn geen tarieven vastgesteld, maar minimumbelastingen voor de verschillende minerale oliën. Volgens de EU kunnen door vaststelling van passende communautaire minimumbelastingniveaus bestaande verschillen in de nationale belastingniveaus kleiner worden gemaakt 32, wat bevorderlijk is voor de goede werking van de interne markt. 33 Voor wat betreft de teruggaaf is in de Algemene Richtlijn Accijns aangegeven dat accijns, voor tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen, kan worden teruggegeven voor de gevallen die zijn bepaald in de aparte Richtlijnen voor de specifieke accijnsgoederen. De Energierichtlijn heeft voor een aantal accijnsgoederen in specifieke situaties een teruggaafmogelijkheid gecreëerd. Zo staat het de lidstaten vrij aan de bij deze Richtlijn voorgeschreven belastingvrijstellingen of -verlagingen 34 uitvoering te geven door het betaalde belastingbedrag geheel of gedeeltelijk terug te geven. 35 De mogelijkheid voor teruggaaf van accijns voor dampretour staat hier voor Nederland niet in genoemd. Daarnaast kunnen de lidstaten volgens de Energierichtlijn reeds voldane belastingbedragen teruggeven voor verontreinigde of bij toeval vermengde energieproducten die ter verwerking in een belastingentrepot worden aangeboden. 36 In het geval van dampretour gaat het wel over vermengde energieproducten die ter verwerking in een belastingentrepot worden aangeboden, echter is de vraag of het hier gaat om bij toeval vermengde energieproducten, aangezien de dampretoursystemen en terugwininstallaties juist ervoor zorgen dat de dampretour in het belastingentrepot terug kan worden gebracht. Van toeval lijkt mij dan ook geen sprake te zijn. Tot slot is een specifieke teruggaaf van accijns voor dampretour in deze Energierichtlijn niet opgenomen. Derhalve is het argument voor intrekking van de beleidsregel per 1 januari 29 Artikel 1 van de Energierichtlijn. 30 Artikel 2 van de Energierichtlijn. 31 Voor zover van belang kunnen, afhankelijk van de verdere onderverdeling, de bepalingen inzake controles en verkeer van toepassing zijn. 32 Overweging 5 considerans van de Energierichtlijn. 33 Overweging 4 considerans van de Energierichtlijn. 34 Genoemd in artikelen 15 tot en met 19 van de Energierichtlijn. 35 Artikel 6, onder c, van de Energierichtlijn. 36 Artikel 23 van de Energierichtlijn. 8
2016, namelijk dat geen basis bestaat voor de dampretourregeling in de zogenoemde Energierichtlijn (aangehaald door het kabinet in het Belastingplan 2016 en de Staatssecretaris), hiermee dan ook juist. 2.2 Nationale wetgeving Zoals aangegeven, dienen de bepalingen genoemd in vorengenoemde Richtlijnen opgenomen te worden in nationale wetgeving. Een en ander van het vorengenoemde is gecodificeerd in de WA. 37 Zo is in artikel 1 van de WA bepaald dat onder de naam accijns een belasting wordt geheven van onder andere minerale oliën. De accijns wordt verschuldigd ter zake van de uitslag tot verbruik van de accijnsgoederen. 38 Wat daaronder wordt verstaan, wordt uitgelegd in artikelen 2 (inclusief 2a tot en met 2f) en 3. Onder minerale oliën worden, onder andere, ook verstaan de producten van de GN-code 2710 39, waarbij met GN-code wordt bedoeld de code bedoeld in Verordening (EEG) nr. 2658/87 van de Raad van 23 juli 1987 met betrekking tot de tarief- en statistieknomenclatuur en het gemeenschappelijk douanetarief zoals deze luidt op 1 januari 2002 indien het minerale oliën betreft. 40 In overeenstemming met de Richtlijn is het tarief voor tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen ook geregeld in de WA. 41 Voor wat betreft de teruggaafregeling in de WA, dient erop gewezen te worden dat het de nationale lidstaten toegestaan is op verzoek van een betrokken persoon in een lidstaat waar accijnsgoederen tot verbruik zijn uitgeslagen, in de situaties en onder de voorwaarden die elke lidstaat bepaalt om elke vorm van fraude en misbruik te voorkomen, teruggaaf van accijns te verlenen. 42 Dat is wat mij betreft ook in overeenstemming met overweging 12 in de considerans van Algemene Richtlijn Accijns die bepaalt dat naast de gevallen van teruggaaf waarin de Richtlijn voorziet, de lidstaten ook de mogelijkheid moeten hebben de accijns die is voldaan over tot verbruik uitgeslagen accijnsgoederen, terug te geven wanneer dit strookt met het doel van deze Richtlijn. In de WA zijn de teruggaven geregeld in afdeling 2 Teruggaven van Hoofdstuk V Vrijstellingen en teruggaven. De WA heeft onder andere een teruggaafmogelijkheid van accijns gecreëerd voor accijnsgoederen die zijn gebracht binnen een AGP die voor dat soort accijnsgoed als zodanig is aangewezen. Deze teruggaafmogelijkheid is niet opgenomen in de Algemene Richtlijn Accijns dan wel in de Energierichtlijn. Zoals hiervoor aangegeven, dient deze teruggaafmogelijkheid (gelet op overweging 12 in de considerans van Algemene Richtlijn Accijns) dan ook te stroken met het doel van laatstgenoemde Richtlijn. In overweging 9 van de considerans van de Algemene Richtlijn Accijns is bepaald dat accijns een belasting op het verbruik van bepaalde goederen is. Indien accijnsgoederen weer worden terug ingeslagen in een AGP, vindt naar mijn mening geen verbruik van die accijnsgoederen plaats en zou theoretisch gezien geen accijns verschuldigd moeten zijn. De teruggaafmogelijkheid lijkt, mijn inziens, dus gerechtvaardigd gelet op deze Richtlijn. Daarbij moeten wel voorwaarden worden gesteld door de lidstaat om elke vorm van fraude en misbruik te voorkomen. De wetgever heeft deze voorwaarden geregeld in de URA en UBA. Zo dient een dergelijk verzoek om teruggaaf van accijns uiterlijk drie maanden na afloop van het kalenderkwartaal waarin de levering van minerale oliën heeft plaatsgevonden, te worden ingediend. 43 Daarnaast wordt teruggaaf van accijns voor accijnsgoederen die zijn gebracht 37 Zie artikel 1,2 en 25 WA. 38 Artikel 1, lid 2, WA. 39 Artikel 25, lid 1, onder b, WA. 40 Artikel 1a, lid 1, onder a, WA. 41 Artikel 26 en 27 WA. 42 Artikel 11 Algemene Richtlijn Accijns. 43 Artikel 33, lid 1, onder e, URA. 9
binnen een AGP die voor dat soort accijnsgoed(eren) als zodanig is aangewezen, verleend aan de vergunninghouder van de AGP waarnaar de goederen zijn overgebracht indien uit de administratie blijkt dat de goederen in zijn AGP zijn opgenomen. 44 Door de teruggaafmogelijkheid te koppelen aan de administratie van de vergunninghouder en een relatief korte periode van teruggaaf, kan wat mij betreft misbruik en fraude van de teruggaaf van accijns voorkomen worden. 2.3 Accijnsgoederenplaats Het opnieuw inslaan van accijnsgoederen in een AGP komt voor teruggaaf van accijns in aanmerking volgens de WA. Een AGP wordt in de WA omschreven als iedere plaats in Nederland waar (op grond van de bepalingen van deze wet) accijnsgoederen onder schorsing van accijns mogen worden vervaardigd, mogen worden verwerkt, voorhanden mogen zijn, mogen worden ontvangen en mogen worden verzonden. 45 Zolang de goederen zich in een AGP bevinden, wordt de heffing van accijns geschorst. Wanneer de goederen worden uitgeslagen tot verbruik en de schorsingsregeling wordt beëindigd zal de betreffende accijns verschuldigd worden. Een accijnsschorsingsregeling 46 is een belastingregeling die geldt voor het onder schorsing van accijns produceren, verwerken, voorhanden hebben en overbrengen van niet onder een douaneschorsingsregeling geplaatste accijnsgoederen. 47 Het moet dus gaan om accijnsgoederen die niet zijn geplaatst onder de volgende douaneschorsingsregelingen: extern douanevervoer, douane-entrepot, actieve veredeling in de vorm van het systeem inzake schorsing, behandeling onder douanetoezicht, en tijdelijke invoer. Voor het gebruiken van een plaats als AGP is een vergunning verplicht. 48 Een plaats kan alleen als AGP voor de opslag van accijnsgoederen worden aangemerkt, indien een bepaalde hoeveelheid, gemiddeld over een jaar, van het desbetreffende soort accijnsgoed voorhanden is. 49 Verder is zekerheid stellen een vereiste 50 en het bijhouden van een administratie. 51 Een AGP is een geografisch vastgestelde locatie die in de vergunning als zodanig is omschreven. 52 De minister heeft goedgekeurd dat tankauto s die minerale oliën aan tankstations afleveren onderdeel uitmaken van een AGP waaruit wordt afgeleverd. Deze goedkeuring moet worden opgenomen in de vergunning voor de AGP waaruit wordt afgeleverd. 53 Uitslag uit de tankauto s bij het benzinestation betekent dat accijns betaald moeten worden over deze accijnsgoederen. 44 Artikel 31, lid 1, UBA. 45 Artikel 1a, lid 1, onder b, WA. 46 Artikel 4, lid 11, Algemene Richtlijn Accijns. 47 Artikel 4, lid 7, Algemene Richtlijn Accijns en artikel 1a, lid 1, onder c, WA. 48 Artikel 39 WA. 49 Artikel 17, lid 1, onder e, URA. 50 Artikel 56 WA. 51 Artikel 41 WA. 52 Artikel 42 WA. 53 Paragraaf 3.2. van de Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 7 december 2009, nr. CPP2009/2274M, Stcrt. 2009, 19143. 10
2.4 Teruggaaf dampretour In de inleiding van deze verhandeling is aangegeven dat de teruggaaf van accijns beperkt wordt tot ongelode lichte olie die via een tankauto wordt uitgeslagen. 54 Indien in de vergunning van de AGP houder is opgenomen dat de tankauto s die de minerale oliën aan tankstations afleveren onderdeel uitmaken van de AGP, zou voor de uit de opslagtank verdreven dampen die worden opgevangen bij het vullen van een opslagtank met benzine en via een gasdichte retourleiding worden teruggevoerd naar het reservoir van de tankwagen die de benzine levert (dampretour stage I), theoretisch gezien een teruggaaf van accijns bestaan gelet op artikel 71, eerste lid, onder d, WA ( terugslag in een AGP ). Volgens de Staatssecretaris van Financiën is de (retour)damp echter een mengsel van de lichte bestanddelen van benzine, voornamelijk van butaan en propaan, dat ingedeeld moet worden onder goederencode 2711 2900 van de Gecombineerde Nomenclatuur als andere gasvormige koolwaterstoffen. 54 Kanttekening die hierbij gemaakt dient te worden is dat het opvalt dat alleen het vervoer van lichte olie per tankauto wordt genoemd in het Accijns, beleidsregels accijnswetgeving van 30 november 2012 (nr. BLKB2012/1557M, Stcrt. 2012, 25933) en niet bijvoorbeeld het vervoer van lichte olie per schip, waarin dergelijke dampen van lichte oliën ook worden opgevangen. Uiteindelijk komen deze ook weer terug in een opslaginstallatie. Zou niet alle dampretour, ongeacht met welk vervoersmiddel het is vervoerd, die wordt terug ingeslagen in een AGP, voor teruggaaf in aanmerking moeten komen? 11
Volgens de Energierichtlijn en de WA 55 is een product met goederencode 2711 2900 een accijnsproduct. 56 Producten met goederencode 2711 2900 moeten worden aangemerkt als methaan 57, waarvoor het accijnstarief nihil is 58, aldus de Staatssecretaris wat ook in lijn is met de WA. Het terug te geven accijnsbedrag voor de dampretour zal dan ook nihil moeten zijn volgens de Staatssecretaris. Vervolgens wordt de dampretour teruggebracht naar de terminal waar deze opnieuw wordt ingeslagen in een landtank om als grondstof voor de vervaardiging van benzine te dienen. Zonder nadere voorziening wordt de damp bij uitslag tot verbruik van die nieuwe vervaardigde benzine uit de AGP opnieuw in de accijnsheffing betrokken. 59 De Staatssecretaris heeft het dan ook redelijk geacht om voor deze situatie een voorziening te treffen waarmee dubbele belastingheffing zoveel mogelijk wordt voorkomen. De Staatssecretaris heeft dan ook goedgekeurd dat teruggaaf van accijns wordt verleend voor de damp die geacht kan worden uiteindelijk weer in een AGP te zijn ingeslagen en is opgenomen in de nieuwe vervaardigde benzine. Aan de vergunninghouder van de AGP waaruit de benzine tot verbruik is uitgeslagen, wordt teruggaaf van accijns verleend. Hij dient daarvoor een verzoek in te dienen bij de Inspecteur. Indien de Inspecteur toestemming verleent voor teruggaaf van accijns voor dampretour, wordt deze toestemming opgenomen in de vergunning van de AGP houder waaruit de ongelode lichte olie wordt uitgeslagen tot verbruik. Aan deze toestemming kan de voorwaarde worden verbonden dat het bedrag voor teruggaaf waarop aanspraak wordt gemaakt, dient te blijken uit de administratie. Het bedrag voor teruggaaf waarop aanspraak wordt gemaakt, moet in mindering worden gebracht op het bedrag dat de houder van de AGP op zijn periodieke (maand)aangifte moet voldoen. 60 Voor de berekening van het bedrag waarvoor aanspraak op teruggaaf kan worden gemaakt, dient vastgesteld te worden hoeveel damp wordt teruggeslagen in de AGP. Dit is lastig vast te stellen aangezien het hier gaat om damp en geen vaste stof. Gelet op het feit dat dampretourinstallaties en dampterugwinningsinstallaties verplicht zijn, is volgens de Staatssecretaris in feite sprake van een gesloten systeem. De teruggaaf wordt dan ook gekoppeld aan de uitslag tot verbruik uit de AGP en wordt gerelateerd aan de hoeveelheid tot verbruik uitgeslagen benzine die bestemd is om via een tankstation aan de consument te worden geleverd. Voor het bepalen van de heffingsgrondslag is hiervoor een forfait vastgesteld van 1,7 liter benzine per 1.000 L bij een temperatuur van 15 C uit de desbetreffende AGP tot verbruik uitgeslagen ongelode lichte olie. Hierbij wordt aangesloten bij het tarief voor ongelode lichte olie dat op het moment van uitslag tot verbruik uit de AGP van toepassing is (met een research-octaangetal 61 van 95 of meer) als bedoeld in artikel 27, eerste lid, onderdeel a, van de WA. Concreet betekent dit dat 0,17% voor teruggaaf in aanmerking komt, wat nu neer komt op (afgerond) 1,30 per 1000 liter ongelode lichte olie bij een temperatuur van 15 C. 55 Artikel 2, lid 1, onder b, van de Energierichtlijn en artikel 25 WA. 56 Echter zijn de bepalingen inzake controles en verkeer van artikel 20 van de Algemene Richtlijn Accijns niet van toepassing. 57 Artikel 26, lid 7, WA. 58 Artikel 27, lid 1, onder e, WA. 59 De onder 4.14 opgenomen beleidsregel in Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 30 november 2012, nr. BLKB2012/1557M, Stcrt. 2012, 25933. 60 De onder 4.14 opgenomen beleidsregel in Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 30 november 2012, nr. BLKB2012/1557M, Stcrt. 2012, 25933. 61 Ook wel Research Octane Number ( RON ) genoemd. Het is een referentiewaarde voor de klopvastheid van benzine. 12
De Staatssecretaris van Financiën is nu van mening dat de goedkeuring niet langer in verhouding staat tot het doel, namelijk het bevorderen van het gebruik van dampretoursystemen, aangezien dergelijke systemen al jaren verplicht zijn op grond van milieuregelgeving. De goedkeuring om af te wijken van de wet is dan ook niet meer gerechtvaardigd volgens de Staatssecretaris van Financiën en is per 1 januari 2016 beëindigd. Maar is dit wel een valide argument van de Staatssecretaris van Financiën? 13
3. Milieuwetgeving In deze paragraaf zal worden ingegaan op het argument van de Staatssecretaris van Financiën dat dampretoursystemen al jaren verplicht zijn op grond van milieuregelgeving. 3.1 Milieuregelgeving De verplichting van dampretourinstallaties bij benzinestations komt voort uit het internationale probleem van ozonvorming. Voor het terugbrengen van de ozonconcentratie tot op het niveau dat geen nadelige effecten meer optreden, is namelijk een vergaande reductie van VOS-emissies nodig. 62 De Europese Gemeenschap heeft het Protocol 63 bij het Verdrag betreffende grensoverschrijdende luchtverontreiniging over lange afstand van 1979 ondertekend, dat de beheersing van de uitstoot van VOS of de grensoverschrijdende stromen daarvan betreft. Dit Protocol voorziet in een aanzienlijke vermindering van de VOSuitstoot. 64 Richtlijn 91/441/EEG 65 is een belangrijke stap om de vermindering van de VOSuitstoot te realiseren. Met deze Richtlijn 66 wordt beoogd de door uitlaatemissies en verdampingsemissies van motorvoertuigen veroorzaakte VOS-uitstoot te verminderen. Bij de vaststelling van deze Richtlijn is tevens verzocht om maatregelen vast te stellen voor de vermindering van de verdampingsverliezen in elke fase van opslag en distributie van brandstoffen voor motorvoertuigen, aangezien deze VOS-uitstoot destijds ongeveer 5% van de totale uitstoot van VOS in de EU besloeg. 67 Om de emissies van benzine vrijkomend bij de opslag en distributie van benzine te voorkomen en beperken, is een Richtlijn opgesteld betreffende de beheersing van de uitstoot van VOS als gevolg van de opslag van benzine en de distributie van benzine vanaf terminals naar benzinestations. 68 Het doel van deze Richtlijn is door middel van het stellen van technische eisen aan op- en overslaginstallaties van benzine, alsmede mobiele tanks, de emissies van benzine vrijkomend bij de opslag en distributie van benzine te voorkomen en te beperken. Deze emissies dragen namelijk bij aan de vorming van fotochemische oxidanten zoals ozon. 69 Deze Richtlijn is van toepassing op, onder andere, installaties en voertuigen die gebruikt worden voor opslag, laden en vervoer van benzine van een terminal naar een andere terminal of naar een benzinestation. 70 Het bevat richtlijnen voor opslaginstallaties van terminals, het vullen en leegmaken van mobiele tanks bij terminals, maar ook richtlijnen voor 62 05-12-2015 http://www.operational.nl/vos-milieuwetgeving/. 63 Protocol bij het Verdrag van 1979 betreffende grensoverschrijdende luchtverontreiniging over lange afstand, inzake de beheersing van emissies van vluchtige organische stoffen of hun grensoverschrijdende stromen. 64 Overwegingen bij Richtlijn 94/63/EG van het Europese Parlement en de Raad van 20 december 1994 betreffende de beheersing van de uitstoot van vluchtige organische stoffen (VOS) als gevolg van de opslag van benzine en de distributie van benzine vanaf terminals naar benzinestations. 65 Richtlijn van de Raad van 26 juni 1991 tot wijziging van Richtlijn 70/220/EEG inzake de onderlinge aanpassing van de wetgevingen der Lid-Staten met betrekking tot maatregelen tegen luchtverontreiniging door emissies van motorvoertuigen. 66 Vanwege het grensoverschrijdende karakter van het probleem en het internationale karakter van de distributie van benzine is deze Richtlijn tot stand gebracht. 67 Overwegingen bij Richtlijn 94/63/EG van het Europese Parlement en de Raad van 20 december 1994 betreffende de beheersing van de uitstoot van vluchtige organische stoffen (VOS) als gevolg van de opslag van benzine en de distributie van benzine vanaf terminals naar benzinestations. 68 Richtlijn 94/63/EG van het Europese Parlement en de Raad van 20 december 1994 betreffende de beheersing van de uitstoot van vluchtige organische stoffen (VOS) als gevolg van de opslag van benzine en de distributie van benzine vanaf terminals naar benzinestations. 69 Toelichting bij de Regeling van 22 december 1995 van de Centrale Directie Juridische Zaken Afdeling Wetgeving, Nr. MJZ95031890, Stcrt. 1995, 250. Gepubliceerd op 27 december 1995. 70 Artikel 1 Richtlijn 94/63/EG. 14
het vullen van opslaginstallaties van benzinestations. Zo bepaalt bijlage III van deze Richtlijn het volgende: De dampen die worden verplaatst door het vullen van opslaginstallaties van benzinestations met benzine en in tanks met vast dak voor voorlopige dampopslag, dienen via een dampdichte leiding te worden teruggevoerd naar de mobiele tank van waaruit de benzine wordt geleverd. Vulwerkzaamheden mogen alleen plaatsvinden als deze voorzieningen aanwezig zijn en naar behoren werken. De bepalingen genoemd in deze Richtlijnen dienen opgenomen te worden in nationale wetgeving. 71 Voorgenoemde Richtlijn is geïmplementeerd in de Regeling op-, overslag en distributie benzine milieubeheer 72 ('Benzineregeling') en voor tankstations (stage I dampretour) in de Activiteitenregeling 73. Richtlijn 2009/126/EG inzake fase IIbenzinedampterugwinning tijdens het bijtanken van motorvoertuigen in benzinestations is geïmplementeerd in het Activiteitenbesluit. 74 Om terug te komen op het argument van de Staatssecretaris is het dus juist dat dergelijke dampretoursystemen verplicht zijn op basis van milieuregelgeving. Echter, het argument van de Staatssecretaris dat de goedkeuring per 1 januari 2016 moest worden ingetrokken omdat het niet langer het doel dient, namelijk het bevorderen van het gebruik van dampretoursystemen, vindt geen steun in de wet. In de volgende paragraaf zal dit verder worden toegelicht. 3.2 Doel intrekken dampretour regeling Het is niet de eerste keer dat is aangegeven om de regeling voor teruggaaf van accijns voor dampretour in te trekken. Bij de inwerkingtreding van de Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving van 10 december 2008 is bij de teruggaaf van accijns voor dampretour (de onder 4.14 opgenomen beleidsregel) het volgende opgemerkt: In de jaren negentig is, ter bescherming van het milieu, het gebruik van dampretoursystemen bij tankstations aangemoedigd. Door het gebruik van deze systemen worden de emissies van vluchtige organische stoffen bij het tanken van voertuigen teruggedrongen. Om het gebruik van dergelijke systemen te bevorderen, is destijds goedgekeurd om, in afwijking van de wet, teruggaaf van accijns te verlenen voor de benzinedamp die wordt ingeslagen in een AGP die is voorzien van een terugwinningsinstallatie. Thans lijkt de goedkeuring niet langer in verhouding te staan tot het doel, namelijk het bevorderen van het gebruik van dampretoursystemen. Alle tankstations moeten thans zijn voorzien van een dampretoursysteem. De AGP s die een terugwinningsinstallatie hebben geïnstalleerd hebben de investeringskosten in de meeste gevallen al afgeschreven. 71 Artikel 10 Richtlijn 94/63/EG. 72 Deze regeling is in werking getreden met ingang van 31 december 1995 en zal per 1 januari 2016 vervallen. 73 Artikel 3.19 van de Regeling van de Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer van 9 november 2007, nr. DJZ2007104180, houdende algemene regels voor inrichtingen (Regeling algemene regels voor inrichtingen milieubeheer), Stcrt. 2007, 223. 74 Artikel 3.20 van het Besluit van 19 oktober 2007, houdende algemene regels voor inrichtingen (Besluit algemene regels voor inrichtingen milieubeheer), Stb. 2007, 415. 15
De goedkeuring om af te wijken van de wet is dan ook niet meer gerechtvaardigd. Ook is gebleken dat de Europese Commissie dergelijke maatregelen, die niet zijn gebaseerd op de Energierichtlijn, niet meer toestaat. Om het bedrijfsleven in staat te stellen eventuele contractuele verplichtingen te kunnen aanpassen, wordt de beleidsregel pas op 1 januari 2010 ingetrokken. 75 Echter bij de inwerkingtreding van de onder 4.14 opgenomen beleidsregel in de Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving van 7 december 2009, nr. CPP2009/2274M, op 1 januari 2010 is bepaald dat de teruggaaf van accijns voor minerale olie door inslag in AGP van benzinedamp niet per 1 januari 2010 zal vervallen. Het werd vervangen door een nieuwe beleidsregel die voorziet in een teruggaafregeling die is gekoppeld aan een forfait van de hoeveelheid met een tankauto uitgeslagen benzine. 76 Uit de tekst onder 4.14 opgenomen beleidsregel in de Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving van 7 december 2009, nr. CPP2009/2274M blijkt dat de Staatssecretaris het redelijk heeft geacht een voorziening te treffen waarmee dubbele belastingheffing zoveel mogelijk wordt voorkomen en heeft daarom goedgekeurd dat teruggaaf van accijns wordt verleend voor damp die geacht kan worden uiteindelijk weer in een AGP te zijn ingeslagen. Het doel van het blijven hanteren van deze regeling lijkt dus te liggen in het voorkomen van een dubbele belastingheffing. Maar is wel sprake van een dubbele belastingheffing? Volgens de Staatssecretaris dient de dampretour die opnieuw wordt ingeslagen in de AGP aangemerkt te worden als een mengsel van de lichte bestanddelen van benzine, voornamelijk van butaan en propaan, dat ingedeeld moet worden in postonderverdeling 2711 2900 van de Gecombineerde Nomenclatuur, wat door de WA (en de Staatssecretaris) wordt aangemerkt als methaan. De algemene vraag daarbij is of methaan is opgenomen in de AGP vergunning om te mogen worden ingeslagen aangezien de teruggaafmogelijkheid alleen geldt voor accijnsgoederen die zijn gebracht binnen een AGP die voor dat soort accijnsgoed als zodanig is aangewezen. De tankwagen kan, zoals aangegeven in paragraaf 2.3, tot de AGP behoren. De dampretour die wordt opgenomen in de tankwagen, wordt dus in de AGP ingeslagen waardoor theoretisch gezien een teruggaafmogelijkheid bestaat op grond van artikel 71, eerste lid, onder d, WA. Echter is het accijnstarief voor deze producten nihil, aangezien de Staatssecretaris van mening is dat het terug ingeslagen product methaan 77 is. Hierdoor is het terug te geven bedrag aan accijns ook nihil. De terug ingeslagen dampretour wordt gebruikt als grondstof voor de vervaardiging van benzine. Als deze nieuwe benzine wordt uitgeslagen uit de AGP, zal over dit bedrag accijns verschuldigd zijn. Dit houdt in dat de dampretour, zonder nadere maatregel vanaf 1 januari 2016, dus dubbel in de accijnsheffing wordt betrokken, aangezien het terug te vragen bedrag aan accijns nihil zal zijn. 75 De onder 4.14 opgenomen beleidsregel in de Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 10 december 2008, nr. BCPP2008/2542M Stcrt. 2008, 249. 76 Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 7 december 2009, nr. CPP2009/2274M, Stcrt. 2009, 19143. 77 Kanttekening die hierbij kan worden gemaakt is of het product wel moet worden gezien als methaan. Aangezien hiervoor specifieke product technische kennis is vereist, gaat het voor nu te ver om hier een antwoord op te kunnen geven. 16
4. Mogelijkheden tegen intrekken dampretour regeling? De intrekking van de teruggaafregeling van accijns voor dampretour heeft dus een substantiële impact aangezien voor dit product, op basis van vorengenoemde conclusies, dubbele accijns moet worden betaald vanaf 1 januari 2016. Kan tegen deze intrekking bezwaar worden ingesteld en welke argumenten kunnen dan mogelijk worden aangedragen? Dat zal in deze paragraaf worden besproken. 4.1. Bezwaar mogelijk? De teruggaafregeling voor dampretour is geregeld in een beleidsregel die per 1 januari 2016 is ingetrokken. 78 Wat verstaan moet worden onder een beleidsregel is uitgewerkt in de Awb. 79 Onder beleidsregel wordt verstaan een bij besluit vastgestelde algemene regel, niet zijnde een algemeen verbindend voorschrift, omtrent de afweging van belangen, de vaststelling van feiten of de uitleg van wettelijke voorschriften bij het gebruik van een bevoegdheid van een bestuursorgaan. 80 De intrekking geschiedt dus middels een andere beleidsregel. 81 De Awb bepaalt in artikel 8:3, eerste lid, onder a, dat geen beroep ingesteld kan worden tegen een besluit inhoudende een beleidsregel. Alleen aan degene aan wie het recht is toegekend beroep bij een bestuursrechter in te stellen, kan bezwaar instellen. 82 Het is dan ook niet mogelijk bezwaar in te stellen tegen de intrekking van de beleidsregel, aangezien dit wordt gedaan middels een andere beleidsregel. Echter kan, naar mijn mening, een rechtsingang worden gevonden in het doel en de strekking van de WA en de Richtlijnen waarbij gekeken dient te worden of de nieuwe situatie die per 1 januari 2016 is ontstaan, in strijd is met de WA dan wel de betreffende Richtlijnen. Om te bepalen of de nieuwe situatie in strijd is met de WA of de betreffende Richtlijnen kan allereerst een aanleiding worden gevonden in de considerans van de Algemene Richtlijn Accijns. In overweging 30 en 31 wordt gesproken over een maatregel om te voorkomen dat dubbele belasting ontstaat. Deze maatregel ziet niet specifiek op het voorkomen van dubbele belasting voor retourdamp, echter zou hieruit afgeleid kunnen worden dat de EU heeft willen voorkomen dat voor een product dubbel accijns betaald dient te worden. Tevens kan worden teruggegaan naar het doel en de strekking van teruggaven. Zoals aangegeven in paragraaf 2.2 is de specifieke teruggaafmogelijkheid van accijns voor accijnsgoederen die opnieuw worden ingeslagen in een AGP geregeld in de WA. Bij de inwerkingtreding van de WA 83, heeft de wetgever het volgende gezegd over teruggaven in de Memorie van Toelichting in paragraaf 2.8: Teruggaaf van accijns kan worden verleend voor accijnsgoederen waarvoor de accijns reeds is voldaan en die worden gebruikt met een bestemming waarvoor bij uitslag of bij invoer recht op vrijstelling zou bestaan. 78 Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 1 december 2015, nr. BLKB2015/1192M, Stcrt. 2015, 45343. 79 Wet van 4 juni 1992, houdende algemene regels van bestuursrecht (Algemene wet bestuursrecht). 80 Artikel 1:3, lid 4, Awb. 81 Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 1 december 2015, nr. BLKB2015/1192M, Stcrt. 2015, 45343. 82 Artikel 7:1 Awb. 83 Kamerstukken II 1989/90, 21368, 2 (Herdruk, Voorstel van Wet). 17
De gevallen waarin vrijstelling en teruggaaf worden verleend zijn in de artikelsgewijze toelichting nader uiteengezet. In het algemeen gaat het om gevallen waarin accijnsgoederen worden gebruikt voor een ander doel dan dat waarop de accijnsheffing zich richt, dan wel als grondstof bij de vervaardiging van niet aan accijns onderworpen goederen of als hulpstof. (..) Teruggaaf van accijns kan behalve in de hiervoor genoemde gevallen ook worden verleend bij vernietiging en teloorgaan van accijnsgoederen en bij uitvoer. 84 In de artikelsgewijze toelichting in de Memorie van Toelichting van artikel 71 WA, is de situatie nader toegelicht omtrent de mogelijkheid van teruggaaf van accijns voor accijnsgoederen die binnen een AGP worden gebracht: Onderdeel d voorziet in de mogelijkheid op verzoek teruggaaf van de accijns te verlenen voor een accijnsgoed dat wordt gebracht binnen een accijnsgoederenplaats die voor dat soort accijnsgoed als zodanig is aangewezen. Deze teruggaafmogelijkheid heeft tot doel te voorkomen dat dergelijke accijnsgoederen twee maal aan accijnsheffing worden onderworpen. Er wordt immers opnieuw accijns verschuldigd bij de uitslag van dat accijnsgoed uit die accijnsgoederenplaats. 85 Bij de verplichting van dampretoursystemen, heeft de Staatssecretaris het juist geacht dat een nadere beleidsregel opgesteld diende te worden om dubbele belastingheffing te voorkomen, aangezien dat anders in strijd zou zijn met het doel van de teruggaafmogelijkheid genoemd in de WA. Door het intrekken van deze teruggaafmogelijkheid voor dampretour ontstaat een situatie die niet strookt met het doel en de strekking van de teruggaafmogelijk in de WA. Om een rechtsingang mogelijk te maken, bepaalt de WA in artikel 72 dat de Inspecteur op een verzoek om teruggaaf van accijns beslist bij een voor bezwaar vatbare beschikking. 86 Het lijkt mij dan ook mogelijk, aangezien de teruggaaf per 1 januari 2016 niet meer in mindering gebracht kan worden op het bedrag dat de houder van de AGP op zijn periodieke (maand)aangifte moet voldoen, om een verzoek om teruggaaf van accijns in te dienen voor dampretour die weer wordt gebracht binnen een AGP. Gelet op de nieuwe regelgeving per 1 januari 2016 zal de Inspecteur het verzoek afwijzen, wat een voor bezwaar vatbare beschikking is. In bezwaar kan dan worden aangegeven dat het intrekken van de beleidsregel in strijd is met de WA dan wel de Algemene Richtlijn Accijns. Het is niet onwaarschijnlijk dat de Inspecteur het bezwaar zal afwijzen, waardoor beroep openstaat bij de rechter. Op deze manier kan wat mij betreft de regelgeving van de Awb worden omzeild. 4.2 Andere argumenten in bezwaar Welke argumenten zouden aangedragen kunnen worden bij het instellen van bezwaar tegen de intrekking van de teruggaafregeling van accijns voor dampretour? Zoals aangegeven in paragraaf 4.1 is het verdedigbaar om aan te geven dat het product dubbel betrokken wordt in de accijnsheffing en dat dit in strijd is met het doel van de WA en de Algemene Richtlijn Accijns. Echter kunnen ook de volgende argumenten mogelijk worden aangedragen. 84 Kamerstukken II 1989/90, 21368, 3, p. 15 (Memorie van Toelichting). 85 Kamerstukken II 1989/90, 21368, 3, p. 62 (Memorie van Toelichting). 86 Artikel 72, lid 2, WA. 18
4.2.1 Teloorgaan van accijnsgoederen In paragraaf 3.1 is aangegeven dat destijds maatregelen vastgesteld dienden te worden voor de vermindering van de verdampingsverliezen in elke fase van opslag en distributie van brandstoffen voor motorvoertuigen. Hiermee wordt dus aangegeven dat het inherent aan het product is dat benzine vervliegt. Om te voorkomen dat de vrijgekomen emissies van benzine vrijkomend bij de opslag en distributie van benzine schadelijke effecten hebben op het milieu, zijn de dampretoursystemen ontwikkeld. In overweging 9 van de considerans van Algemene Richtlijn Accijns is bepaald dat, aangezien de accijns een belasting op het verbruik van bepaalde goederen is, geen accijns mag worden geheven op accijnsgoederen die in bepaalde omstandigheden onherstelbaar verloren zijn gegaan. De Memorie van Toelichting op de WA sluit zich hierbij aan. Hierin is namelijk bepaald dat teruggaaf van accijns ook kan worden verleend bij (..) teloorgaan van accijnsgoederen (..). 87 Mijn inziens kan dan ook als subsidiair argument worden aangedragen dat de teruggaaf van accijns niet gebaseerd is het opnieuw inslaan in de AGP, maar als teloorgaan van accijnsgoederen. Dit sluit dan ook goed aan bij het huidige beleid van Nederland aangezien in onderdeel 5.8 van de huidige Accijns, beleidsregels accijnswetgeving 88 reeds is bepaald dat verliezen die zijn ontstaan per bulkvervoer van minerale oliën binnen bepaalde normen niet kunnen worden aangemerkt als uitslag tot verbruik, wanneer deze accijnsgoederen per tanktruck en tanklichter zijn vervoerd. Onder bulkvervoer wordt in dit verband verstaan het vervoer per tanklichter of per tanktruck, waarin een hoeveelheid van minimaal 5000 liter of 5000 kg per soort accijnsgoed in een tank of gedeelte van een tank wordt vervoerd. Onder een tanktruck wordt verstaan een voertuig met een vaste of één of meer losse tankcontainers. Voor bulkvervoer van minerale oliën per tanktruck en tanklichter zijn de volgende verliesnormen vastgesteld: lichte olie: 0,4% halfzware olie: 0,3% gasolie: 0,3% zware stookolie: 0,5% vloeibaar gemaakt petroleumgas: 2% ethylalcohol: 0,4%. Voor verliezen binnen deze normen is geen accijns verschuldigd aangezien deze niet worden aangemerkt als uitslag tot verbruik. Zoals hiervoor uitgerekend, komt in de huidige dampretourregeling slechts 0,17% voor teruggaaf van accijns in aanmerking. Dit percentage valt binnen de verliesnormen zoals hierboven uiteengezet voor lichte olie. Waarom zou benzine dat is vervlogen, maar wordt opgevangen door dampretourinstallaties gelet op verplichtingen uit de milieuwetgeving, niet kunnen worden aangemerkt als verlies binnen deze normen waardoor geen uitslag tot verbruik ontstaat voor deze hoeveelheid (en dus geen accijns is verschuldigd) en verliezen van minerale oliën die per tanktruck en tanklichter zijn vervoerd wel? Naar mijn mening zit hier geen wezenlijk verschil, waardoor dit argument in bezwaar zeker aangehaald kan worden. Op deze manier kan ook dubbele belasting worden voorkomen omdat het niet wordt aangemerkt als uitslag tot verbruik, wat weer in lijn is met het doel van de WA en de Algemene Richtlijn Accijns. 87 Kamerstukken II 1989/90, 21368, 3, p. 15 (Memorie van Toelichting). 88 Accijns. Beleidsregels accijnswetgeving, 1 december 2015, nr. BLKB2015/1192M, Stcrt. 2015, 45343. 19