Tweede Kamer der Staten-Generaal 2 Zitting 1976-1977 14053 Wijziging van de regeling van de inkomstenbelasting met betrekking tot het belasten van rente begrepen in kapitaalsuitkeringen uit levensverzekeringen Nr. 6 BIJLAGE BIJ DE MEMORIE VAN ANTWOORD Bijlage I Schema Leeftijd verzekerde (man) Duur verzekering Duur premiebetaling 31 jaar 15 jaar 6 jaar Jaarpremie Verzekerd kapitaal Prognose 8% - %% = T/2%) f f f 51 788 432 632 696 435 Overzicht op prognosebasis Jaar Afkoopwaarde Polisbelening Totaal Betr. jaar Rente van belening Belasting besparing IB66% Belasting besparing VB8 / Te betalen (bruto) 1 f 45 621 f 32 247 f 32 247 f 2 580 f 1 703 f 418 f 22 121' 2 95615 85 517 53 270 6 841 4 515 844 5 359 3 150 344 139 829 54312 11 186 7 383 1 279 8 662 4 210 194 195 204 55 375 15616 10 307 1 722 12 029 5 275 592 251 664 56 460 20 133 13 288 2 173 15461 6 348 603 309 229 57 565 24 738 16 327 2 634 18 961 7 373 118 315119 5 890 25 210 16 639 2 681 19 320 8 400 469 321 125 6 006 25 690 16 955 2 729 19 684 9 430 932 327 248 6 123 26 180 17 279 2 778 20 057 10 464 791 333 491 6 243 26 679 17 608 2 828 20 436 11 502 321 339 856 6 365 27 189 17 945 2 879 20 824 12 543 888 346 346 6 490 27 708 18 287 2 931 21 218 13 589 819 352 963 6617 28 237 18 636 2 984 21 620 14 640 528 359 709 6 746 28 777 18 993 3 038 22 031 15 696 435 366 587 6 878 29 327 19 356 3 093 22 449 waarvan f 20 000 uit eigen middelen. Tweede Kamer, zitting 1976-1977, 14 053, nrs. 5-6 39
Bijlage II Overzicht van de inkomstenbelastingaspecten van kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering in de landen van de EEG alsmede in Noorwegen, Zweden, Canada en de Verenigde Staten Dit overzicht is beperkt tot door particulieren genoten uitkeringen en betaalde premies ter zake van kapitaalsuitkeringen. Verzekeringen die verband houden met de berekening van winst uit onderneming of van inkomsten uit dienstbetrekking zijn buiten beschouwing gelaten. België De wet kent voor zover na te gaan geen regeling voor kapitaalsuitkeringen in geval geen premies zijn afgetrokken. Vermoedelijk blijven deze uitkeringen geheel onbelast, aangezien er geen wettelijke bepalingen zijn waarop men een dergelijke belastingheffing zou kunnen baseren. Krachtens artikel 54 van het Belgische Wetboek van de lnkomstenbelastingen (WIB) kunnen premies voor levensverzekering, ongeacht of een rente of een kapitaal verzekerd wordt, afgetrokken worden van de bedrijfsinkomsten van de belastingplichtige, indien aan de volgende voorwaarden wordt voldaan: a. de premiestortingen moeten werkelijk en definitief gedaan zijn, dat wil zeggen er moet geen mogelijkheid zijn dat de belastingplichtige de premies terugvordert anders dan in de vorm van de uitkering van een rente of kapitaal, zoals bepaald in het contract, of in de vorm van een afkoopsom; b. depremies moeten betaald worden aan in België gevestigde levensverzekeringsmaatschappijen (eventueel aan buitenlandse maatschappijen die van de Belgische overheid toestemming hebben verkregen in België te opereren); c. het contract moet uitsluitend het leven verzekeren van de belastingplichtige die het heeft afgesloten (dus contracten die het leven van een derde verzekeren of die het leven van twee personen verzekeren geven geen recht op premieaftrek); d. het contract moeteen minimum looptijd van 10 jaar hebben (deze voorwaarde geldt niet wanneer uitsluitend het overlijdensrisico gedekt wordt); e. de belastingplichtige moet bij het afsluiten van het contract jonger zijn dan 65 jaar indien het een man betreft en jonger dan 60 jaar indien het een vrouw betreft; f. indien het contract voorziet in het toekennen van een rente of kapitaal bij leven mag deze toekenning niet plaats vinden voordat de belastingplichtige de leeftijd van 65 jaar heeft bereikt indien het een man betreft, en de leeftijd van 60 jaar indien het een vrouw betreft; g. het contract mag uitsluitend worden afgesloten ten bate van de echtgenoot of echtgenote of van bloedverwanten tot de tweede graad van de belastingplichtige. Voor de aftrekbaarheid van de premies geldt een limiet. Deze bedraagt maximaal 45 000 Bfrs., maar nooit meer dan 15% van de eerste 15 000 Bfrs. van het bedrijfsinkomen vermeerderd met 6% van de rest. De regeling is facultatief, dat wil zeggen de belastingplichtige mag van de aftrek van de premies afzien, hetgeen bepaalde consequenties met zich mee brengt ten aanzien van de belastbaarheid van de uitkeringen. De normale gang van zaken zal wel zijn dat de belastingplichtige de premies aftrekt, in welk geval de uitkering steeds belast is. Betreft het een rente dan wordt deze rente als bedrijfsinkomen in de personenbelasting (inkomstenbelasting) betrokken (WIB artikel 32 bis). Betreft het een kapitaalsuitkering dan wordt deze op grond van artikel 92 (1 )(1') tot een rente herleid en eveneens als bedrijfsinkomen belast. Deze fictieve rente (die jaarlijks bij het inkomen geteld dient te worden) bedraagt een zeker percentage van het kapitaal, afhankelijk van de leeftijd van de genieter. Tweede Kamer, zitting 1976-1977,14 053, nrs. 5-6 40
Indien de belastingplichtige de premies niet aftrekt dan is een eventueel uitbetaalde rente niet belast als bedrijfsinkomen. Dit vindt men niet expliciet in de wet maar blijkt uit de ambtelijke praktijk. Het feit dat de rente niet als bedrijfsinkomen wordt belast, betekent niet dat er in het geheel geen inkomstenbelasting verschuldigd is: in dat geval wordt een rentebestanddeel als «inkomsten en opbrengsten uit roerende goederen en kapitalen» belast. Artikel 11 (6 ) WIB bepaalt dat tot deze inkomsten behoren: «inkomsten die begrepen zijn in lijfrenten of tijdelijke renten, pensioenen uitgezonderd, na 1 januari 1962, onder bezwarende titel aangelegd ten laste van enigerlei in België of in het buitenland gevestigde rechtspersonen of ondernemingen». Denemarken Uitkeringen uit kapitaalsverzekeringen zijn geheel belastingvrij. Betaalde premies zijn aftrekbaar tot een maximum van Kr. 3000 per jaar. Duitsland Als regel geldt dat de rente begrepen in kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering tot de inkomsten uit vermogen wordt gerekend. Tot de rente behoort niet alleen de rekenrente die aan de tarieven ten grondslag ligt, maar ook al hetgeen daarnaast wordt genoten in de vorm van aandelen in de winst of overrente. Vrijgesteld is evenwel de rente uit verzekeringen waarvoor de premie in beginsel als «Sonderausgabe» voor aftrek in aanmerking kwam, mits het rente betreft die is begrepen in de uitkering bij expiratie van de polis, dan wel bij afkoop na een looptijd van minstens 12 jaren ( 20 Abs. 1Ziff.6EStG). De premies voor bepaalde verzekeringen zijn als «Sonderausgabe» aftrekbaar, mits zij niet middellijk of onmiddellijk met geleend geld zijn betaald ( 10 Abs. 2 Ziff. 1 E St G) en slechts voor zover zij een forfaittaire «verzorgingsaftrek» te boven gaan en dan tot een bepaald maximum ( 10c Abs. 2 en 3 E St G). De verzekeringen waar het hier om gaat zijn, voor wat kapitaalverzekeringen betreft, kapitaalverzekeringen met periodieke premiebetaling en meteen looptijd van minstens 12 jaren, niet zijnde «fondsgebonden verzekeringen» ( 10 Abs, 1 Ziff. 2b E St G). Uit het voorgaande volgt dat geen premieaftrek mogelijk is en het rentebestanddeel in de uitkering belast is bij - koopsompolissen; - fondsgebonden verzekeringen (bij voorbeeld op aandelenbasis); - premiepolissen met een feitelijke looptijd van 12 jaren of korter; Indien de uitkering belast is geldt daarvoor het gewone tarief Engeland Kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering zijn vrijgesteld van inkomstenbelasting. Dergelijke kapitaalsuitkeringen zijn in het algemeen ook vrijgesteld van «capital gains tax», mits de gerechtigde tot de uitkering de oorspronkelijke verzekeringnemer is of de polis om niet van deze laatste heeft verkregen. Heffing van capital gains tax vindt derhalve alleen plaats wanneer de oorspronkelijke verzekeringnemer zijn rechten uit de polis aan een derde heeft verkocht. Bij uitkering wordt alsdan bij deze verkrijger belasting geheven over het verschil tussen uitkering enerzijds en koopsom plus premies anderzijds. Er is een zeer beperkte aftrek van betaalde levensverzekeringspremies mogelijk. De aftrek is in de eerste plaats beperkt tot een bedrag aan premies van ten hoogste één zesde van het belastbaar inkomen. Voorts is de premie niet zonder meer aftrekbaar bij de berekening van het belastbaar inkomen, doch de verschuldigde belasting wordt verminderd met 17,5% (50% van de «basic rate income tax» ad 35%) van de voor aftrek in aanmerking komende premies. Tweede Kamer, zitting 1976-1977, 14 053, nrs. 5-6 41
Ten slotte moeten de verzekeringen aan bepaalde voorwaarden voldoen, welke voornamelijk gesteld zijn om misbruik te voorkomen. Frankrijk Voor zover na te gaan zijn kapitaalsuitkeringen uit levensverzekeringen geheel onbelast. Aftrekbaarheid van de premies wordt in beginsel slechts toegestaan indien de belastingplichtige een kapitaalsom verzekert die bij zijn leven tot uitkering komt en het contract een looptijd heeft van tenminste 10 jaar. Geen aftrek is derhalve mogelijk indien het gaat om een uitkering van een kapitaal bij overlijden. Op deze regel bestaan twee uitzonderingen. In de eerste plaats staat de administratie buiten de wet om toe, dat premies worden afgetrokken voor gemengde verzekeringen waarbij een kapitaal bij overlijden wordt uitgekeerd. Als eis wordt gesteld dat het aldus verzekerde kapitaal bij overlijden niet meer bedraagt dan 4 maal het kapitaal dat tot uitkering komt bij leven wanneer althans dit overlijden «normale» oorzaken heeft. Een hogere uitkering bij overlijden mag bedongen worden indien het gaat om exceptionele oorzaken, zoals bij voorbeeld een verkeersongeluk. In de tweede plaats zijn wel aftrekbaar premies met betrekking tot een levensverzekering die ten doel heeft bij het overlijden van de ouder financiële bescherming te verlenen aan een gehandicapt kind. In beide gevallen, dat wil zeggen zowel voor de normale regeling waarbij aftrek wordt toegestaan voor een uitkering bij leven als bij de gemengde verzekering en de aftrekregeling indien het een gehandicapt kind betreft, geldt een limiet die gelijkluidend is maar wel cumulatief. Ierland De regeling voor kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering is voor Ierland praktisch identiek aan die in Engeland, met dien verstande, dat voor de aftrek voor betaalde premies iets andere bepalingen bestaan. Zo is de aftrek net zoals in Engeland beperkt tot een bedrag aan jaarlijkse premies van één zesde van het inkomen (doch in Ierland met een maximum premiebedrag van 1000). Voorts worden premies niet in aanmerking genomen voorzover zij groter zijn dan 7% van het verzekerde kapitaal (per polis bezien), terwijl in Ierland een groter gedeelte van de premie aftrekbaar is, nl. twee-derde t.o. 17,5% in Engeland. Italië De wijze waaop een kapitaalsuitkering wordt belast, wordt in de wet in het geheel niet aangeduid. Ook de handboeken, die de nieuwe, sinds 1974 bestaande, belastingwetgeving uiteenzetten, bespreken kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering niet. In de gezaghebbende publikatie «Bollettino Tributario d'lnformazioni van 15 november 1975 is deze vraag aan de orde gesteld in een speciale vragenrubriek. De redactie van het blad sprak als haar mening uit, dat een dergelijke uitkering geen onbelaste kapitaalsverkrijging is, doch inkomen, dat niet apart in de wet genoemd wordt, maar belast is op grond van artikel 80 van Decreet nr. 597, welk artikel alle inkomsten, die niet uidrukkelijk in de wet genoemd zijn, onderwerpt aan de inkomstenbelasting. In deze opvatting zal derhalve de gehele uitkering tot het belastbare inkomen gerekend worden, zowel voor wat betreft de progressieve inkomstenbelasting als voor de plaatselijke inkomstenbelasting. Premies voor levensverzekering zijn aftrekbaar (artikel 10, Decreet nr. 597). Luxemburg Artikel 115 (17) van de Inkomstenbelastingwet stelt kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering vrij, waarbij levensverzekering omvat; een verzekering die verkeert in geval van leven, van dood, alsook een gemengde verzekering. Tweede Kamer, zitting 1976-1977, 14 053, nrs. 5-6 42
Als «dépenses spéciales» zijn o.g.v. artikel 111 aftrekbaar: premies betaald voor verzekeringen welke uitkeren in geval van leven, dood, ongeval, invaliditeit, ziekte en aansprakelijkheid. Premies die direct of indirect betaald worden uit een daartoe opgenomen lening zijn echter niet aftrekbaar, tenzij de verzekeringsovereenkomst langer dan vijf jaar geleden afgesloten werd en de premies qua hoogte en periodiciteit gelijk blijven, of indien de verzekeringsovereenkomst werd afgesloten ter verzekering van de terugbetaling van een lening welke werd opgenomen ter aanschaffing van bepaalde goederen (bedrijfsmiddelen, woonhuis). In geval van een verzekering die uitkeert bij leven, zijn de premies slechts aftrekbaar indien de overeenkomst voor ten minste tien jaren is aangegaan. De premies mogen slechts afgetrokken worden tot een bepaald maximum, afhankelijk van de gezinssamenstelling. ledere handeling, zoals bij voorbeeld afkoop of overdracht van een polis, ten gevolge waarvan het aftrekbare karakter van reeds in vroegere jaren afgetrokken premies verloren gaat, leidt tot een herziening van de aanslag over de desbetreffende jaren. Noorwegen Uitkeringen uit kapitaalsverzekeringen zijn in beginsel geheel vrijgesteld van inkomstenbelasting. Over eenmalige uitkeringen, uit verzekeringen waarvoor de premie aftrekbaar was is echter wel inkomstenbelasting verschuldigd. Premies met betrekking tot kapitaalsverzekeringen zijn niet aftrekbaar. Wel wordt een belastingaftrek gegeven voor dergelijke premies, ter grootte van 35% (voor 1977: 40%) van de betaalde premie tot een maximaal premiebedrag van Kr. 1400 voor ongehuwden en Kr. 2800 voor gehuwden. Deze belastingaftrek welke per 1975"in de plaats is gestreden van een beperkte inkomensaftrek geldt tevens voor inlegging op spaarrekeningen en is in feite te beschouwen als een spaarpremie, waarbij bevoorrechting van levensverzekering t.o. zelf sparen wordt voorkomen, en waarbij de netto premie onafhankelijk is van de hoogte van het inkomen van de belastingplichtige, met dien verstande dat de belastingaftrek beperkt is tot de verschuldigde belasting. Zweden Uitkeringen uit kapitaalsverzekeringen zijn geheel belastingvrij. Betaalde premies zijn beginsel niet aftrekbaar, doch een aftrek van Kr. 250 (ongehuwden) of Kr. 500 (gehuwden) wordt verleend ten aanzien van dergelijke en enkele andere verzekeringspremies. Canada Section 12 (1) c van de IncomeTax Act bepaalt dat ontvangen interest belastbaar is als inkomsten uit onderneming of uit vermogen. Section 16 (1) bepaalt dat ingeval van zogenaamde blended payments, waar een deel van de ontvangsten beschouwd kan worden als (terug-)betaling van kapitaal, een ander deel echter als interest of een andersoortige inkomst, dit laatste deel inkomsten uit vermogen vormt. Section 148 geeft onder 1 (a) de grondregel betreffende een kapitaalsuitkering uit levensverzekering. Algemeen gesteld kan gezegd worden dat het bedrag - in welke vorm ook - dat ontvangen wordt boven de kostprijs belast is, behoudens bij uitkeringen ten gevolge van overlijden. De premies van bovengenoemde verzekeringen zijn niet aftrekbaar. In alle bovengenoemde gevallen van ontvangst van een kapitaalsuitkering wordt niet een speciaal tarief toegepast, maar kan door middel van middeling verzachting van belastingdruk worden verkregen overeenkomstig section 118 van de wet. Tweede Kamer, zitting 1976-1977, 14 053, nrs. 5-6 43
Deze middeling is toegestaan indien het inkomen in een bepaald jaar 10 procent hoger is dan in het onmiddellijk voorafgaande jaar en 20 procent hoger dan het gemiddelde van de vier onmiddellijk voorafgaande jaren. Verenigde Staten van Amerika Indien een som wordt uitbetaald op grond van een kapitaalverzekering, die uitkeert na verloop van een bepaalde tijd en niet bij de dood van de verzekerde, is het bedrag dat gelijk is aan de som van alle betaalde premies, niet belast, en het restant wordt begrepen in het belastbare inkomen, en normaal belast. In het algemeen zal de som, die een begunstigde ontvangt bij de dood van de verzekerde, geheel vrijgesteld zijn van inkomstenbelasting. Premies voor een levensverzekering (life insurance or endowment contract) zijn niet aftrekbaar. Tweede Kamer, zitting 1976-1977,14 053, nrs. 5-6 44