Conclusie PG: Voor vervolg zie conclusie. Parket bij de Hoge Raad Instantie Datum uitspraak Datum publicatie ECLI

Transcriptie

1 Parket bij de Hoge Raad, , CPG 09/01256 Inhoudsindicatie Conclusie PG: De onderhavige zaken vormen een kwartet. Zij zien alle op de belasting van personenauto's en motorrijwielen (bpm) en betreffen de vraag of het Europese recht zich verzet tegen de heffing van het volledige bedrag aan bpm ingeval een inwoner van Nederland kortstondig voor privédoeleinden gebruik maakt van een auto met een niet-nederlands kenteken. In casibus hebben de belanghebbenden, die woonachtig zijn in Nederland, de in België of Duitsland geregistreerde auto's van hun partner of familielid gebruikt voor een privérit. Zij zijn allen in de desbetreffende auto's aangehouden op Nederlands grondgebied. Voor het overige verschilt de feitelijke context van elk van de zaken: in twee van de vier zaken (09/01256 en 09/01693) maakte de belanghebbende op het tijdstip van aanhouding een intracommunautaire rit; in de beide andere zaken (08/04259 en 08/04991) maakte de belanghebbende een louter binnenlands ritje. Eén van de zaken (08/04991) betreft een in Nederland woonachtige Duitse. De Inspecteur heeft aan iedere belanghebbende een naheffingsaanslag bpm opgelegd. Voor vervolg zie conclusie. Gegevens Instantie Datum uitspraak Datum publicatie ECLI Formele relaties Parket bij de Hoge Raad ECLI:NL:PHR:2009:BK0364 Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2009:BK0364 Zaaknummer CPG 09/01256 Rechtsgebied Belastingrecht Conclusie PG:De onderhavige zaken vormen een kwartet. Zij zien alle op de belasting van personenauto's en motorrijwielen (bpm) en betreffen de vraag of het Europese recht zich verzet tegen de heffing van het volledige bedrag aan bpm ingeval een inwoner van Nederland kortstondig voor privédoeleinden gebruik maakt van een auto met een niet-nederlands kenteken. In casibus hebben de belanghebbenden, die woonachtig zijn in Nederland, de in België of Duitsland geregistreerde auto's van hun partner of familielid gebruikt voor een privérit. Zij zijn allen in de Inhoudsindicatie desbetreffende auto's aangehouden op Nederlands grondgebied. Voor het overige verschilt de feitelijke context van elk van de zaken: in twee van de vier zaken (09/01256 en 09/01693) maakte de belanghebbende op het tijdstip van aanhouding een intracommunautaire rit; in de beide andere zaken (08/04259 en 08/04991) maakte de belanghebbende een louter binnenlands ritje. Eén van de zaken (08/04991) betreft een in Nederland woonachtige Duitse. De Inspecteur heeft aan iedere belanghebbende een naheffingsaanslag bpm opgelegd.<p/>voor vervolg zie conclusie. Vindplaats rechtspraak-nl Uitspraak Vervolg inhoudsindicatie: Bij de conclusies behoort een bijlage die betrekking heeft op de onderhavige zaken. In de bijlage geeft A-G Van Hilten in de eerste plaats aan dat het communautaire recht zich in principe niet verzet tegen het heffen van een (registratie)belasting op motorvoertuigen. De bpm is als zodanig niet in strijd met het communautaire recht. Dat neemt niet weg dat de belasting op onderdelen in strijd kan zijn met het communautaire recht. Vervolgens gaat de A-G in op het belastbare feit. Zij concludeert dat in drie van de vier voorliggende zaken de wettelijke bepaling (artikel 1, lid 5, Wet bpm) naar letter én doel voorziet in een heffing van bpm ter zake van de aanvang van het gebruik van de weg in Nederland. Dat de belanghebbenden telkens kortstondig van de weg in Nederland gebruik maakten, doet daaraan niet af. In de zaak met nummer 08/04991 heeft de A-G ambtshalve aangegeven dat de heffing op grond van artikel 1, lid 5, Wet bpm indruist tegen de bedoeling van de wetgever en daarom al niet behoort plaats te vinden. De kernvraag in deze procedures is echter de vraag of het Europese recht - in het bijzonder artikel 18 van het EG-Verdrag (EG) - eraan in de weg staat dat het volle bedrag aan bpm wordt geheven. De A-G geeft aan dat het HvJ EG tot op heden nationale 'autobelastingen' alleen heeft getoetst aan het vrije verkeer van goederen

2 (artikelen 23, 25, 28 en 90 EG), het vrije verkeer van werknemers (artikel 39 EG) en het vrije verkeer van diensten (artikelen 49 tot en met 55 EG). Deze 'klassieke' vrijheden zijn in de onderhavige zaken echter niet aan de orde. In deze zaken draait het om de toepasbaarheid van artikel 18 EG, op basis van welke bepaling burgers van de Unie het recht hebben vrij te reizen en te verblijven op het grondgebied van de lidstaten. De A-G concludeert dat uit de jurisprudentie van het HvJ EG moet worden afgeleid dat artikel 18 EG een algemene vrijheid is voor burgers van de Unie en dat de toetsing aan dit artikel volgens dezelfde lijnen verloopt als de toetsing van een nationale regeling aan de 'klassieke' vrijheden. Voor 'toegang' tot artikel 18 EG is volgens de A-G niet voldoende dat de betrokkenen de status van burger van Unie hebben, ook moet er sprake zijn van een grensoverschrijdend element. Ingeval van interne situaties spelen de verdragsvrijheden - inclusief die van artikel 18 EG - geen rol. De A-G meent uit de jurisprudentie van het HvJ EG te mogen opmaken dat een aanknopingspunt met een situatie waarop het gemeenschapsrecht ziet, vrij snel gevonden is. Als er maar een Europees aspect is dat van invloed is op de situatie van de betrokkene, is geen sprake van een buiten het bereik van het gemeenschapsrecht vallende situatie waarvan alle relevante elementen geheel in de interne sfeer van een enkele lidstaat liggen. De A-G komt tot de slotsom dat in alle zaken waarop de bijlage ziet wel een Europees aspect kan worden gevonden. In alle zaken is immers sprake van een auto met buitenlands kenteken. In de zaak met nummer 08/04991 heeft belanghebbende bovendien de Duitse nationaliteit en heeft zij in het verleden - namelijk toen zij naar Nederland verhuisde - gebruik gemaakt van haar recht van vrij reizen en verblijven. In de zaken met de nummers 09/01256 en 09/01693 is zelfs sprake van een intracommunautaire trip: belanghebbenden reden van de ene naar de andere lidstaat toen zij werden aangetroffen in de auto's. Dat is een bij uitstek grensoverschrijdend element. Vervolgens behandelt de A-G de materiële reikwijdte van artikel 18 EG. Daaromtrent rijzen nog wel wat vragen. In de eerste plaats acht de A-G het niet duidelijk of artikel 18 EG ziet op reizen om vervolgens te verblijven, of ook op reizen zonder dat daar een duurzaam verblijf op volgt. Nu het Verdrag hieromtrent geen uitsluitsel geeft en er ook geen jurisprudentie van het HvJ EG voorhanden is, die hieromtrent klaarheid biedt, stelt de A-G voor om een prejudiciële vraag voor te leggen aan het HvJ EG. Zij formuleert een voorstel voor de hier bedoelde vraag in de conclusies van de zaken waarin dit element zich voordoet (09/01256 en 09/01693). In de tweede plaats betwijfelt de A-G of artikel 18 EG mede ziet op reizen en verblijven binnen één en dezelfde lidstaat. Het Hof beantwoordde deze vraag zonder meer bevestigend. A-G Van Hilten meent dat de vraag ontkennend moet worden beantwoord, doch ook op dit punt geldt dat het Verdrag, noch de jurisprudentie van het HvJ EG uitsluitsel biedt. De A-G meent dat ook met betrekking tot deze kwestie prejudiciële vragen gesteld moeten worden. Zij formuleert deze vragen in de afzonderlijke conclusies in de zaken waar deze kwestie speelt, t.w. 08/04259 en 08/ Indien geoordeeld wordt dat toetsing van artikel 1, lid 5, Wet bpm aan artikel 18 EG aan de orde is, dan vormt de heffing volgens de A- G een belemmering voor het vrije verkeer. Volgens de A-G is hier geen rechtvaardiging voor. Zij komt dan ook tot de conclusie dat artikel 18 EG - zo deze bepaling in de onderhavige gevallen van toepassing is - in de weg staat aan de verschuldigdheid van het volledige bedrag aan bpm in de onderhavige situaties. Mocht het Europese recht niet in de weg staan aan heffing van bpm op grond van artikel 1, lid 5, Wet bpm, dan kan volgens de A-G het 'nationale' evenredigheidsbeginsel als bedoeld in artikel 3:4 van de Awb geen soelaas bieden. In de zaken met de nummers 09/01256 en 09/01693 heeft het Hof overwogen dat de werking van artikel 1, lid 5, van de Wet in strijd komt met de discriminatieverboden van artikel 26 BUPO en artikel 14 EVRM. De A-G is van mening dat geen sprake is van discriminatie naar nationaliteit en acht het oordeel van het Hof in deze zaken dan ook onjuist. A-G Van Hilten geeft de Hoge Raad in overweging de gedingen te schorsen en op de voet van artikel 234 EG het HvJ EG te verzoeken om een prejudiciële beslissing en iedere verdere beslissing aan te houden totdat het HvJ EG uitspraak heeft gedaan. HR nr. 09/01256 Hof nr. 07/00450 Rb nr. AWB 06/4593 Derde kamer A Belasting van personenauto's en motorrijwielen 2005 PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN MR. M.E. VAN HILTEN ADVOCAAT-GENERAAL Conclusie van 4 september 2009 inzake: De staatssecretaris van Financiën tegen X3(1) 1. Inleiding

3 Belanghebbende heeft de in België geregistreerde auto van haar in België wonende partner gebruikt voor een privérit vanuit België naar Nederland. Op Nederlands grondgebied is zij aangehouden door douaneambtenaren. Ervan uitgaande dat belanghebbende in Nederland woonachtig was heeft de Inspecteur(2) haar een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto's en motorrijwielen (hierna: bpm) opgelegd. De centrale vraag in deze zaak is of het Europese recht - meer in het bijzonder artikel 18 van het EG-Verdrag (verder: EG) - in de weg staat aan deze naheffing. De zaak maakt deel uit van een kwartet van zaken(3) waarin deze vraag aan de orde is, zij het telkens in een iets verschillende feitelijke context. Ook in die zaken neem ik heden conclusie. 2. Feiten en procesverloop 2.1 Op 10 juni 2005 hebben de ambtenaren van de Belastingdienst/P in het kader van een controle inzake de bpm belanghebbende aangetroffen op de a-straat te Q (Nederland) in een personenauto van het merk Volkswagen, type Beetle Cabrio, voorzien van het Belgische kenteken AA-00-BB (hierna: de auto). 2.2 De auto is eigendom van belanghebbendes partner, A (verder: A)(4), die in België woont. 2.3 Aan belanghebbende is geen vrijstelling van bpm verleend. Een vergunning (of liever: een beschikking) om met vrijstelling van bpm in Nederland gebruik te maken van een auto met een buitenlands kenteken had zij dan ook niet. 2.4 Bij gelegenheid van vorenvermelde controle is aan belanghebbende een zogenoemd informatie- en waarschuwingsformulier (hierna: het formulier) uitgereikt, waarop voor zover hier van belang, het volgende is vermeld: "Op , omstreeks 9.05 uur heeft met betrekking tot het bovenvermeld motorrijtuig een controle plaatsgevonden inzake de Belasting van Personenauto's en motorrijtuigen (BPM). Bij de controle is geconstateerd dat u in Nederland woont en hier te lande de beschikking heeft over een in het buitenland geregistreerde personenauto (...) Indien u van mening bent dat u (...) niet in Nederland woont, dient u schriftelijk, telefonisch dan wel mondeling na afspraak contact op te nemen met het hieronder vermelde adres. (...) Er zal dan een nader onderzoek worden ingesteld. Mocht tijdens een volgende controle na de in dit formulier gestelde datum blijken dat u in Nederland woont en dat aan u een niet in Nederland geregistreerde personenauto (...) feitelijk ter beschikking staat op de openbare weg zonder dat daarvoor de BPM is voldaan of een verzoek om vrijstelling zolas(5) hierboven bedoeld is ingediend, kan een naheffingsaanslag BPM worden opgelegd. (...)" 2.5 Belanghebbende heeft het formulier voor ontvangst ondertekend. Zij heeft naar aanleiding van het uitreiken van het formulier geen contact opgenomen met de Inspecteur. 2.6 Op 29 juni 2005 is belanghebbende wederom door ambtenaren van de Belastingdienst/P in de auto aangetroffen. Wederom om 9.05 uur, doch ditmaal op de b-straat in Q. Bij haar aanhouding heeft belanghebbende schriftelijk het volgende verklaard: "Ik ben reeds meerdere keren gecontroleerd. Ik ben van mening dat ik in deze auto rijden mag." 2.7 Belanghebbende stond op 10 juni 2005 en op 29 juni 2005 in de gemeentelijke basisadministratie ingeschreven op het adres d-straat 1 te S (Nederland). Op 7 maart 2006(6) heeft zij zich laten uitschrijven uit de gemeentelijke basisadministratie, waarbij zij als nieuw adres heeft opgegeven: c-straat 1 te R (België). C-straat 1 in R is het adres van A, de partner van belanghebbende en de eigenaar van de auto (zie punt 2.2). 2.8 Hof 's-hertogenbosch (hierna: het Hof) heeft vastgesteld (punt 2.4 van de uitspraak) dat belanghebbende op 29 juni 2005 vanuit de c-straat 1 in R met de auto haar zoontje naar school(7) bracht om vervolgens naar haar werkadres op de b-straat in Q te rijden. Deze rit duurde, zo stelde het Hof vast, ongeveer een half uur. 2.9 Bij brief van 7 maart 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van zijn voornemen een naheffingsaanslag met een vergrijpboete van 50% van de verschuldigde belasting op te leggen. Van de haar in deze brief geboden gelegenheid om de gronden voor het opleggen van de boete te betwisten heeft belanghebbende geen gebruik gemaakt Met dagtekening 3 mei 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende de in geding zijnde naheffingsaanslag bpm opgelegd. De naheffingsaanslag is berekend naar het tijdstip van de eerste vaststelling van het gebruik van de auto van de weg in Nederland: 10 juni 2005.(8) Tegelijk met deze naheffingsaanslag heeft de Inspecteur de reeds aangekondigde boete opgelegd Het door belanghebbende tegen de naheffingsaanslag en de boete gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken ongegrond verklaard. 3. Geschil voor de Rechtbank en het Hof 3.1 Belanghebbende is in beroep gekomen bij Rechtbank Breda (verder: de Rechtbank). Voor de Rechtbank was in geschil of belanghebbende in Nederland woonachtig was ten tijde van de controles op 10 juni en 29 juni 2005 en zo ja of de naheffingsaanslag en de boetebeschikking terecht en tot de juiste hoogte zijn opgelegd. De Rechtbank heeft deze vragen alle in bevestigende zin beantwoord en heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard.(9) 3.2 Belanghebbende is van deze uitspraak in hoger beroep gekomen bij het Hof. Voor het Hof was in geschil of (I) belanghebbende op

4 10 juni en op 29 juni 2005 in Nederland woonachtig was, en zo ja, of (II) de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd wegens strijd met het proportionaliteitsbeginsel en/of het communautaire evenredigheidsbeginsel. In geval van een ontkennende beantwoording van deze vraag was voorts nog in geschil of (III) de boete terecht en tot de juiste hoogte is opgelegd. 3.3 Het Hof is er veronderstellenderwijs van uitgegaan dat belanghebbende op de in geding zijnde data in Nederland woonachtig was. Het heeft daartoe het volgende overwogen: "4.1. Het Hof zal uit overwegingen van proceseconomie er vooronderstellenderwijs(10) met de Inspecteur vanuit gaan dat belanghebbende op 10 juni 2005 en 29 juni 2005 in Nederland woonachtig was. Aldus moet vraag I - uitgaande van deze vooronderstelling - bevestigend beantwoord worden Gelet op de onder 4.1 vermelde vooronderstelling kan het door partijen aangeboden bewijs door middel van getuigen worden gepasseerd, (...)" 3.4 Het Hof was van oordeel dat de naheffingsaanslag in strijd met het communautaire recht is opgelegd, overwegende: "4.10. In het onderhavige geval, waarin geen sprake is van een economische activiteit maar slechts sprake is van het voor ongeveer een half uur gebruiken van de (in België geregistreerde) auto door belanghebbende, die vooronderstellenderwijs geacht wordt in Nederland te wonen, voor privégebruik, zijn de onder 4.8 genoemde verdragsvrijheden niet in geding. Desalniettemin dringt zich de vraag op of ook in onderhavige situatie bij de heffing BPM het evenredigheidsbeginsel in acht dient te worden genomen. Meer in het bijzonder is het de vraag of Nederland met de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag zijn verplichtingen nakomt die op hem rusten krachtens het in artikel 18 EG-verdrag geformuleerde recht van iedere burger van de Unie om vrij op het grondgebied van de lidstaten te reizen en te verblijven Dienaangaande besliste het HvJ (...) dat artikel 18 EG-verdrag, dat het recht van iedere burger van de Unie om vrij op het grondgebied van de lidstaten te reizen en te verblijven op algemene wijze formuleert, in artikel 43 EG-verdrag een bijzondere uitdrukking voor de vrijheid van vestiging en in artikel 39 EG-verdrag een bijzondere uitdrukking voor het vrije verkeer van werknemers vindt. De conclusie omtrent eventuele strijdigheid met de artikelen 39 EG-verdrag en 43 EG-verdrag geldt, naar het HvJ oordeelt in vorengenoemde drie arresten in rechtsoverweging 37, respectievelijk 30, respectievelijk 30, om dezelfde redenen ook voor grieven betreffende artikel 18 EG-verdrag aangaande economisch niet-actieve personen. Bovendien bieden de artikelen 39 en 43 EGverdrag dezelfde rechtsbescherming (...). Uit het vorenstaande volgt dat redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is dat ook in de onderhavige situatie waarin belanghebbende, die vooronderstellenderwijs geacht wordt in Nederland te wonen, voor privégebruik de, in België geregistreerde, auto van haar in België woonachtige vriend leent, de heffing van BPM met inachtneming van het evenredigheidsbeginsel dient plaats te vinden Aan het onder 4.11 gegeven oordeel dat de heffing van BPM met inachtneming van het communautaire evenredigheidsbeginsel dient plaats te vinden, doet niet af de door de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting verdedigde stelling dat geen sprake is van grensoverschrijding door belanghebbende omdat zij op 29 juni 2005 niet van de ene lidstaat naar een andere lidstaat reisde, maar van S naar Q. Daargelaten dat deze stelling feitelijke grondslag ontbeert, gelet op de geloofwaardige verklaring van belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting dat zij op 29 juni 2005 reisde van R in België naar Q in Nederland via S (Nederland), faalt deze stelling (...). In het arrest van 19 oktober 2004 stond vast dat Catherine zich na haar geboorte in Belfast (Verenigd Koninkrijk) verplaatst had naar Londen (Verenigd Koninkrijk) en zij dus na haar geboorte nimmer gebruik had gemaakt van het vrije verkeer tussen lidstaten. Het HvJ EG overwoog dienaangaande, punten 18 en 19, dat niet op grond van dit enkele feit sprake was van een zuiver interne situatie, waardoor Catherine in de lidstaat van ontvangst (Verenigd Koninkrijk) geen beroep zou kunnen doen op de gemeenschapsrechtelijke bepalingen inzake de vrijheid van verkeer en van verblijf van personen. Weliswaar werd in die zaak een aanknopingspunt met het gemeenschapsrecht gevonden in het feit, dat Catherine door geboorte (ook) de Ierse nationaliteit had verkregen, maar in onderhavige zaak wordt dat aanknopingspunt met het gemeenschapsrecht gevonden in het feit, dat het litigieuze belastbare feit zich alleen voordoet doordat belanghebbende als - zoals voorondersteld - in Nederland woonachtige persoon van de openbare weg in Nederland gebruik maakt met een in een andere lidstaat geregistreerde auto. Zou zij op 29 juni 2005 gebruik hebben gemaakt van de openbare weg in Nederland met een in Nederland geregistreerde auto, dan zou zij ter zake van dat gebruik niet in heffing van BPM kunnen worden betrokken. Daarmee kan niet gezegd worden dat er geen enkel aanknopingspunt bestaat met een situatie waarop het gemeenschapsrecht ziet (...). Voorts is het Hof van oordeel dat gelet op de tekst van artikel 18 EG-verdrag redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is dat dit artikel niet alleen ziet op het reizen van het grondgebied van een andere lidstaat naar Nederland, maar mede op het vrij reizen (met een in een andere lidstaat geregistreerde auto) op het grondgebied van Nederland Hiervoor onder 4.12 heeft het Hof overwogen dat in het arrest van het HvJ EG van 19 oktober 2004 het aanknopingspunt met het gemeenschapsrecht werd gevonden in het feit dat Catherine Chen een nationaliteit van een andere lidstaat had dan die van de lidstaat van verblijf. Omtrent de nationaliteit van belanghebbende is niets vast komen te staan. Voor het geval het oordeel van het Hof onder 4.12 dat het aanknopingspunt met het gemeenschapsrecht wordt gevonden in de omstandigheid dat het belastbare feit zich alleen voordoet doordat de personenauto is geregistreerd in een andere lidstaat onjuist zou zijn, overweegt het Hof als volgt. Indien belanghebbende een nationaliteit heeft van een andere lidstaat dan Nederland zou deze omstandigheid tezamen met de omstandigheid dat zij (zoals is voorondersteld) in Nederland woonachtig is een aanknoping met het gemeenschapsrecht vormen (...), ongeacht of daadwerkelijk van de ene lidstaat naar de andere is gereisd (...). In dat geval is buiten redelijke twijfel dat belanghebbende zich kan beroepen op artikel 18 EG-verdrag. Indien zij echter de Nederlandse nationaliteit heeft en zij (zoals is voorondersteld) in Nederland woonachtig is zou - hier abstraherend van het door het Hof onder 4.12 aanwezig bevonden aanknopingspunt met het gemeenschapsrecht - de conclusie kunnen zijn dat sprake is van een zuiver interne situatie waarop het gemeenschapsrecht niet ziet (...). Deze conclusie zou evenwel een verschil in behandeling opleveren tussen inwoners van Nederland met een Nederlandse nationaliteit en die met een nationaliteit van een andere lidstaat, die een discriminatie naar nationaliteit zou inhouden, waarvoor rechtvaardigingsgronden niet zijn gebleken en die mitsdien volgens artikel 26 BUPO en artikel 14 EVRM in samenhang met artikel 1

5 Protocol nr. 1 is verboden Nu naar het oordeel van het Hof de onderhavige situatie valt onder de toepassing van artikel 18 EG-verdrag dient, mede gelet op het eerder vermelde arrest van de Hoge Raad van 14 november 2008, geconcludeerd te worden dat de onderhavige op grond van artikel 1, vijfde lid, van de Wet BPM opgelegde naheffingsaanslag in strijd is met het (communautaire) evenredigheidsbeginsel. De van belanghebbende geheven belasting - ad is immers in het geheel niet evenredig aan de gebruiksduur van de personenauto in Nederland. Deze heffing belemmert belanghebbende zeer ernstig om vrij met de personenauto op het grondgebied van Nederland te reizen en om met de personenauto in Nederland te (ver)blijven. Hierbij overweegt het Hof dat voorts uit voornoemd arrest van de Hoge Raad volgt dat de naheffingsaanslag moet worden vernietigd, omdat de Wet BPM (in 2005) niet in een evenredige heffing voorziet." 3.5 Aangezien - als hiervoor aangehaald - naar het oordeel van het Hof de naheffingsaanslag diende te worden vernietigd, moest in de visie van het Hof ook de boetebeschikking worden vernietigd (zie punt 4.16 van na te melden hofuitspraak). 3.6 Bij uitspraak van 12 februari 2009, nr. 07/00450, LJN: BI2221, NTFR 2009/1026, heeft het Hof het hoger beroep gegrond verklaard en heeft het de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar alsmede de naheffingsaanslag en de boetebeschikking vernietigd. 4. Geschil in cassatie 4.1 De staatssecretaris van Financiën (verder: de Staatssecretaris) heeft beroep in cassatie ingesteld. Hij voert daartoe twee middelen aan. 4.2 Als eerste middel van cassatie stelt de Staatssecretaris dat het Hof het recht heeft geschonden, met name artikel 18 EG en/of artikel 3:4 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) door te oordelen dat in het onderhavige geval, waarin een in Nederland woonachtige belanghebbende voor privégebruik de in België geregistreerde auto van haar partner gebruikt, de heffing van bpm met inachtneming van het evenredigheidsbeginsel dient plaats te vinden. 4.3 Ter toelichting op dit cassatiemiddel voert de Staatssecretaris aan dat artikel 18 EG niet van toepassing is op het onderhavige geval. Daarnaast stelt hij zich op het standpunt dat op grond van zuiver nationaal recht voor de rechter geen mogelijkheid bestaat de naheffingsaanslag te toetsen aan het evenredigheidsbeginsel, nu deze aanslag is gebaseerd op een wettelijk voorschrift. 4.4 Als tweede cassatiemiddel voert de Staatssecretaris aan dat het Hof het recht heeft geschonden, meer in het bijzonder het bepaalde in artikel 26 van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (verder: BUPO) en artikel 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM), door te oordelen dat in casu een zich met toepassing van artikel 18 EG voordoend verschil in behandeling tussen inwoners van Nederland met de Nederlandse nationaliteit en die met een nationaliteit van een andere lidstaat een discriminatie naar nationaliteit zou inhouden. 4.5 Ter toelichting merkt de Staatssecretaris op dat de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (verder: de Wet) geen relevantie toekent aan de nationaliteit van de persoon van de belastingplichtige en derhalve niet naar nationaliteit discrimineert. Zou de Hoge Raad daar evenwel anders over denken, dan stelt de Staatssecretaris dat intra-eg gevallen en interne nationale gevallen (zoals volgens de Staatssecretaris de onderhavige zaak) geen gelijke gevallen zijn voor de toepassing van de discriminatieverboden van artikel 26 van het BUPO en artikel 14 van het EVRM. 4.6 Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. In het verweerschrift komt belanghebbende met name op tegen punt 4.10 van de uitspraak van het Hof, waarin het Hof overweegt dat belanghebbende "veronderstellenderwijs geacht wordt in Nederland te wonen". 4.7 Bij geschrift van 6 juli 2009 heeft de Staatssecretaris een conclusie van repliek ingediend. Belanghebbende heeft vervolgens aangegeven te handhaven hetgeen in het verweerschrift is gesteld. 4.8 Bij deze conclusie behoort een bijlage die ook betrekking heeft op de zaken met de nummers 08/04259, 08/04991 en 09/01693 waarin ik heden eveneens concludeer. Bij de beoordeling van de middelen verwijs ik naar deze bijlage (aangeduid als: de bijlage). 5. Beoordeling van de middelen 5.1 Het wettelijke systeem - feitelijk ter beschikking Ingevolge artikel 1, lid 5, van de Wet vormt de aanvang van het gebruik van de weg in Nederland met een (niet in Nederland geregistreerde) personenauto door een inwoner van Nederland aan wie deze auto feitelijk ter beschikking staat, een belastbaar feit voor de bpm In cassatie moet ervan worden uitgegaan dat belanghebbende ten tijde van haar aanhoudingen de auto feitelijk tot haar beschikking had. Vastgesteld moet derhalve worden - zie ook punt van de bijlage - dat belanghebbende op grond van het bepaalde in artikel 1, lid 5, van de Wet bpm verschuldigd is geworden. Dat belanghebbende de auto slechts gedurende een korte periode - ongeveer een half uur, zo stelde het Hof vast - de auto in Nederland ter beschikking heeft gehad, doet daar niet aan af.(11) 5.2 Bespreking van het eerste middel In zijn cassatiemiddel betoogt de Staatssecretaris dat het Hof van een onjuiste rechtsopvatting is uitgegaan bij zijn oordeel dat - kort gezegd - artikel 18 EG eraan in de weg staat dat in de onderhavige situatie op de voet van artikel 1, lid 5, van de Wet bpm van

6 belanghebbende (na)geheven wordt. Voorafgaand aan de bespreking van het middel, merk ik hier reeds op - onder verwijzing naar onderdeel 3.5 van de bijlage - dat het gegeven dat het kortstondig in Nederland rijden in een buitenlands gekentekende auto door een inwoner van Nederland, aanleiding vormt voor de heffing van een aanzienlijk bedrag aan belasting dat - naar het mij toeschijnt - niet in verhouding staat tot de duur van het gebruik, mij op zich een belemmerende factor lijkt. Even de buitenlands gekentekende auto van een vriend of familielid lenen is een wel heel dure grap. Of het echter een door artikel 18 EG verboden belemmering betreft, is een tweede Toegang tot artikel 18 EG Zoals ik heb aangegeven in onderdeel van de bijlage, wordt aan toetsing van een nationale regeling aan artikel 18 EG niet toegekomen in interne situaties die geen enkele aanknoping hebben met een situatie waarop het gemeenschapsrecht ziet en waarvan alle relevante elementen geheel in de interne sfeer van een enkele lidstaat liggen In casu hebben we, althans daar is het Hof veronderstellenderwijs van uitgegaan, te maken met een inwoonster van Nederland, die - naar ik aanneem, nu het tegendeel gesteld of gebleken is(12) - de Nederlandse nationaliteit heeft en die een privérit heeft gemaakt van België naar Nederland in een Belgisch gekentekende auto In de bijlage heb ik al betoogd dat deze omstandigheid mijns inziens ontegenzeggelijk een grensoverschrijdend aspect aan de onderhavige situatie geeft: er is immers sprake van een grensoverschrijdende rit! Daarbij komt dat ook de omstandigheid dat belanghebbende in Nederland woont (bij de bespreking van de middelen ga ik daarvan uit) en gebruik maakt van een Belgisch gekentekende auto, ook een omstandigheid is die een grensoverschrijdend tintje aan de zaak geeft, welk tintje mijns inziens kan worden gezien als een relevant element van de zaak: was de auto niet buitenlands gekentekend, dan had het hele probleem zich niet voorgedaan. Het vrije verkeer van de auto wordt beheerst door het gemeenschapsrecht. Ik meen dan ook dat in het onderhavige geval geen sprake is van een situatie waarin geen enkel aanknopingspunt met het gemeenschapsrecht bestaat. Gezien de jurisprudentie van het HvJ EG, aangehaald en besproken in onderdeel van de bijlage, meen ik dat in het onderhavige geval sprake is van een situatie die onder het bereik van artikel 18 EG valt. Daarmee is evenwel nog niet gezegd dat de naheffingsaanslag van tafel moet Materiële toepasbaarheid van artikel 18 EG In de bijlage heb ik betoogd dat ik - anders dan het Hof - er niet van overtuigd ben dat de zinsnede in artikel 18 EG dat burgers van de Unie het recht hebben om vrij op het grondgebied van de lidstaten 'te reizen en te verblijven' ook betrekking heeft op reizen tussen twee lidstaten zónder dat daar een verblijf (in een andere lidstaat) op volgt. Ik verwijs naar de punten en van de bijlage Zoals ik reeds in voormelde punten van de bijlage concludeerde geeft de tekst van artikel 18 EG - ook in andere taalversies - noch de jurisprudentie van het HvJ EG uitsluitsel omtrent de juiste uitlegging van de betreffende zinsnede in artikel 18 EG. Ik meen dan ook dat het stellen van een prejudiciële vraag in dezen aan de orde is Ik geef de Hoge Raad dan ook in overweging om de volgende prejudiciële vraag aan het HvJ EG ter beantwoording voor te leggen: "Omvat het in artikel 18 EG neergelegde vrije reis- en verblijfsrecht ook reizen of korte ritten tussen twee lidstaten zonder dat de reizende burger het oogmerk heeft om aansluitend aan de reis duurzaam in de andere lidstaat dan die waar hij gewoonlijk verblijft, te verblijven?" 5.3 Het evenredigheidsbeginsel In het tweede deel van het eerste cassatiemiddel stelt de Staatssecretaris zich op het standpunt dat ook het evenredigheidsbeginsel als bedoeld in artikel 3:4 van de Awb niet in de weg staat aan heffing van bpm. Zoals ik aangaf in punt 3.6 van de bijlage meen ik dat het Hof aan zijn oordeelsvorming niet het evenredigheidsbeginsel van artikel 3:4 van de Awb ten grondslag heeft gelegd. Zou uit 's Hofs uitspraak moeten worden afgeleid dat ook het 'nationale' evenredigheidsbeginsel het Hof voor ogen heeft gestaan, dan slaagt het middel in zoverre. Ik verwijs naar punt 3.6 van de bijlage. Tot cassatie kan het middel(onderdeel) echter niet leiden, nu voor beslechting van het geschil uitsluitsel nodig is omtrent het dragende oordeel van het Hof dat de onderhavige heffing in strijd is met het communautaire recht, en alleen het HvJ EG dit uitsluitsel kan geven (zie ). 5.4 Het tweede middel In het tweede cassatiemiddel betoogt de Staatssecretaris dat het Hof van een onjuiste rechtsopvatting is uitgegaan door te oordelen dat de artikelen artikel 26 van het BUPO en artikel 14 van het EVRM in de weg staan aan de heffing omdat sprake zou zijn van discriminatie naar nationaliteit.(13) Zoals ik in de bijlage (onderdeel 3.7) betoogde, slaagt het middel. Van discriminatie naar nationaliteit is mijns inziens geen sprake. Dat betekent echter niet dat het middel tot cassatie leidt, althans niet zo lang het in het eerste deel van het eerste cassatiemiddel aan de orde gestelde punt 'openstaat'. 5.5 Tot slot Voor het geval wordt geoordeeld dat artikel 18 EG niet van toepassing is, dient verwijzing te volgen teneinde de woonplaats van belanghebbende vast te stellen.(14)

7 6. Conclusie Ik geef de Hoge Raad in overweging het geding te schorsen en op de voet van artikel 234 EG het HvJ EG te verzoeken om een prejudiciële beslissing inzake de onder van deze conclusie geformuleerde vraag, en iedere verdere beslissing aan te houden totdat het HvJ EG naar aanleiding van voormeld verzoek uitspraak heeft gedaan. De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden Advocaat-Generaal 1 In zijn nader te melden uitspraak van 12 februari 2009, nr. 07/00450, heeft Hof 's-hertogenbosch abusievelijk belanghebbendes naam verkeerd weergegeven (X3 in plaats van X3). 2 De Inspecteur van de Belastingdienst/P. 3 Zie ook de conclusies in de zaken met de nummers 08/04259, 08/04991 en 09/ Hof 's-hertogenbosch stelt vast (punt 2.4 van de uitspraak) dat A de eigenaar is van de auto. Op het 'voorstel tot naheffing' is vermeld dat de houder van de auto "B" is. Blijkbaar is dit een onderneming van A. Het vermelde adres van de onderneming is hetzelfde adres als dat van A, namelijk c-straat 1 te R. Zie bijlage 2 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor Rechtbank Breda en de motivering van het beroep van belanghebbende in de procedure voor Rechtbank Breda. 5 MvH: bedoeld moet zijn: 'zoals'. 6 In het hoorverslag staat 1 maart Zie bijlage 7 van het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor Rechtbank Breda. 7 In punt 2.4 van de uitspraak heeft het Hof aangegeven dat de school in S (Nederland) is gelegen. Dit blijkt ook uit het proces-verbaal van de zitting van het Hof. 8 Aldus valt af te leiden uit de naheffingsaanslag, onder het kopje 'Berekening van de verschuldigde belasting'. Overigens zou een berekening naar de datum 29 juni 2005 eenzelfde naheffingsbedrag hebben opgeleverd: de auto was op beide data 1 jaar of meer, maar minder dan 2 jaar in gebruik. 9 Uitspraak van 17 augustus 2007, nr. AWB 06/4593, LJN: BI Het Hof bedoelt, naar ik aanneem, veronderstellenderwijs. 11 In dit verband wijs ik nog op het zogeheten 'herstelbeleid', destijds opgenomen in het besluit van de Staatssecretaris van 13 december 2002, nr. CPP 2002/1574M, V-N 2003/10.25 (thans opgenomen in de Leidraad bpm 2006 (Besluit van 12 september 2006, nr. CPP2006/1980M, Stcrt. nr. 185). Op basis van dit besluit wordt de in Nederland woonachtige bestuurder van een buitenlands gekentekende auto bij de eerste constatering van het gebruik van de weg in Nederland een waarschuwing gegeven en volgt eerst na/bij de tweede constatering van gebruik van de weg in Nederland met een buitenlands gekentekende auto een naheffingsaanslag bpm - berekend naar de datum van de eerste maal dat de bestuurder in een niet in Nederland geregistreerde auto is aangetroffen. Zie ook punt van de bijlage. 12 Uit de gedingstukken is niet op te maken wat de nationaliteit van belanghebbende is. Uit de uitspraak van het Hof blijkt dat het Hof ook niet bekend is met de nationaliteit van belanghebbende (zie punt 4.13 van de hofuitspraak). 13 Het valt mij op dat het Hof geen gewag maakt van artikel 12 EG, welke bepaling evenzeer een verbod op discriminatie naar nationaliteit inhoudt. 14 Ik leid uit de arresten van de Hoge Raad van 17 december 1997, nr , LJN: AA3332, BNB 1998/55, van 17 februari 2006, nr , LJN: AT4931, BNB 2006/193 m.nt. Van Vijfeijken en van 14 april 2006, nr , LJN: AW1646, BNB 2006/276, af dat voor het alsnog behandelen van stellingen van een procespartij - al dan niet na verwijzing - het instellen van incidenteel beroep niet nodig is. PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN MR. M.E. VAN HILTEN ADVOCAAT-GENERAAL Bijlage bij de conclusies van 4 september 2009 in de zaken met rolnummers 08/04259, 08/04991, 09/01256 en 09/ Inleiding 1.1. De heffing van belasting van personenauto's en motorrijwielen (bpm) houdt de gemoederen sinds de invoering van deze belasting per 1 januari 1993(1) flink bezig. De in hoofde vermelde zaken zijn de zoveelsten in de rij van procedures waarin de mogelijke strijdigheid van verschillende facetten van de bpm met het Europese recht aan de orde is Ik roep in herinnering de jurisprudentie waarin de Hoge Raad oordeelde dat de tot 1 februari 2007 in artikel 10 van de Wet op de

8 bpm (verder: de Wet) opgenomen forfaitaire methode aan de hand waarvan de vermindering van bpm bij invoer(2) van gebruikte personenauto's werd berekend, in strijd was met het bepaalde in artikel 90 (respectievelijk, vóór de inwerkingtreding van het Verdrag van Amsterdam(3), artikel 95) van het EG-Verdrag (hierna aangeduid als EG). Ik wijs hier op de arresten van de Hoge Raad van 6 december 2002, nr , LJN: AE4811, BNB 2003/122 m.nt. Meussen en van 22 september 2006, nr , LJN: AY8649, BNB 2007/55 m.nt. Van Slooten. In deze arresten baseerde de Hoge Raad zijn voormelde oordeel op jurisprudentie van het Hof van Justitie van de EG (verder: HvJ EG) waarin (registratie)belastingen die andere lidstaten bij invoer van motorvoertuigen plachten te heffen in strijd werden geacht met het bepaalde in artikel 90 (respectievelijk, vóór 1 mei 1999: artikel 95) EG, zoals HvJ EG 11 december 1990, Commissie/Denemarken, C-47/88, Jurispr. blz. I-4509, HvJ EG 9 maart 1995, Nunes Tadeu, C-345/93, Jurispr. blz. I-479 en HvJ EG 22 februari 2001, Gomes Valente, C-393/98, BNB 2001/395 m.nt. Meussen.(4) 1.3. Vers(er) in het geheugen liggen nog de zaken Van de Coevering en Ilhan inzake de strijdigheid van artikel 1, lid 5 van de Wet met de artikelen 49 tot en met 55 EG. In eerstgenoemde zaak verklaarde het HvJ EG op prejudiciële vragen van het Hof 's-hertogenbosch voor recht dat de artikelen 49 tot en met 55 EG (vrije verkeer van diensten) zich verzetten tegen de Nederlandse regeling op grond waarvan van een in Nederland wonende natuurlijke persoon die een in een andere lidstaat geregistreerd voertuig huurt, bij de aanvang van het gebruik van deze auto op de Nederlandse weg voldoening van de volle registratiebelasting (lees: bpm) wordt gevorderd, zonder dat rekening wordt gehouden met de duur van het gebruik van dat weggennet en zonder dat de betrokkene aanspraak kan maken op vrijstelling of teruggaaf, wanneer de auto niet is bestemd voor duurzaam gebruik in Nederland en daar ook niet feitelijk duurzaam wordt gebruikt.(5) Bij beschikking van 22 mei 2008, Ilhan, C-42/08, BNB 2008/250 m.nt. Meussen, expliciteerde het HvJ EG dit nog in dier voege - kortgezegd - dat het ook in strijd met voormelde verdragsartikelen is indien geen rekening wordt gehouden met de duur van de huurovereenkomst van het betrokken voertuig.(6) 1.4. In de zaken waarin ik heden conclusie neem en waarop deze bijlage betrekking heeft is (onder meer) de vraag aan de orde of het Europese recht - in het bijzonder artikel 18 EG - eraan in de weg staat dat het volle bedrag aan bpm wordt geheven ingeval een inwoner van Nederland(7) een (particulier) geleende, buitenlands gekentekende personenauto kortstondig gebruikt op de openbare weg in Nederland. 2. Belasting van personenauto's en motorrijwielen 2.1. Registratiebelasting en het communautaire recht De bpm is primair een registratiebelasting(8): ingevolge artikel 1, lid 2, van de Wet, is de belasting verschuldigd ter zake van de registratie van personenauto's en motorrijwielen(9) in het krachtens de Wegenverkeerswet 1994 aangehouden register van opgegeven kentekens. Dat neemt overigens niet weg dat de belasting soms ook geheven wordt zonder dat registratie volgt. In onderdeel 2.2 ga ik daarop nader in Er moet van worden uitgegaan dat het communautaire recht zich in principe niet verzet tegen het heffen van een (registratie)belasting op motorvoertuigen. Het is vaste jurisprudentie van het HvJ EG dat de lidstaten vrij zijn hun fiscale bevoegdheid dienaangaande uit te oefenen, aangezien de belasting op motorvoertuigen niet op communautair niveau is geharmoniseerd. Voorwaarde is wel dat zij bij de uitoefening van die bevoegdheid het gemeenschapsrecht in acht nemen. Uit het arrest van 21 maart 2002, Cura Anlagen, C-451/99, Jurispr. blz. I-3193 citeer ik in dit verband punt 40: "Dienaangaande zij eraan herinnerd dat (...) de motorrijtuigenbelasting niet geharmoniseerd is en aanzienlijk verschilt van lidstaat tot lidstaat. Op dit gebied oefenen de lidstaten dus vrij hun fiscale bevoegdheid uit, mits zij daarbij het gemeenschapsrecht in acht nemen. (...)" Gelijkluidende c.q. vrijwel gelijkluidende overwegingen (zo spreekt het HvJ EG in de hierna vermelde arresten over 'belasting op motorvoertuigen' en niet over 'motorrijtuigenbelasting') kunnen worden gevonden in de arresten van 15 september 2005, Commissie/Denemarken, C-464/02, V-N 2005/51.26, punt 74, van 15 december 2005, Nadin en Nadin-Lux, C-151/04 en C-152/04, Jurispr. blz. I-11203, punt 40 en van 23 februari 2006, Commissie/Finland, C-232/03, Jurispr. blz. I-27, punt 46 alsmede in de beschikkingen van het HvJ EG van 27 juni 2006, Van de Coevering, C-242/05, V-N 2006/38.20, punt 23, van 22 mei 2008, Ilhan, C- 42/08, BNB 2008/250 m.nt. Meussen, punt 17 en van 24 oktober 2008, Marc Vandermeir, C-364/08, V-N 2009/7.37, punt Vastgesteld moet derhalve worden dat de bpm als zodanig niet in strijd is met het communautaire recht. De Hoge Raad heeft ook verschillende malen in deze zin geoordeeld. Ik wijs hier bijvoorbeeld op het arrest van 13 september 2000, nr , LJN: AA7073, BNB 2000/348 m.nt. Snoijink, in punt 3.3 van welk arrest de Hoge Raad overwoog: "(...) De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 23 augustus 1996, nr , BNB 1996/403, beslist dat de belastingheffing op grond van artikel 1, lid 2, van de Wet, die aanknoopt bij de registratie van een personenauto, niet in strijd is met artikel 95 van het EG-Verdrag. Naar redelijkerwijs niet kan worden betwijfeld, geldt het laatste evenzeer met betrekking tot de onderwerpelijke belastingheffing, die aanknoopt bij de aanvang van het gebruik van de weg in Nederland door een in Nederland wonende natuurlijke persoon of gevestigd lichaam met een hem feitelijk ter beschikking staande, niet in Nederland geregistreerde personenauto. (...)" Ook is de bpm, zo oordeelde de Hoge Raad in punt 3.4 van vorenbedoeld arrest van 13 september 2000, nr , niet aan te merken als een 'verboden omzetbelasting' als bedoeld in artikel 33 van de Zesde richtlijn (thans artikel 401 van richtlijn 2006/112/EG): "Evenzeer is redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar dat de belasting van personenauto's en motorrijwielen (...) niet is aan te merken als een omzetbelasting als bedoeld in artikel 33, lid 1, van de Zesde richtlijn (Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen 13 juli 1989, gevoegde zaken 93 en 94/88 (Wisselink en Co. BV en Abemij BV), Jur. 1989, blz. 2671, ook te kennen uit BNB 1989/289."

9 De omstandigheid dat de bpm als geheel bezien niet een belasting is tegen de heffing waarvan het Europese recht zich verzet, laat evenwel onverlet dat elementen van de bpm wel degelijk in strijd kunnen zijn met het communautaire recht, en dat ook daadwerkelijk blijken te zijn. Ik verwijs naar de onder 1.2 vermelde jurisprudentie inzake de verminderingsregeling van artikel 10 (oud) van de Wet en die welke ik in 1.3 heb vermeld waarin het hierna in 2.2 nog te bespreken artikel 1, lid 5, van de Wet, in strijd werd bevonden met het vrije verkeer van diensten en van werknemers in situaties waarin een buitenlands gekentekende auto wordt gehuurd door c.q. voor(10) een inwoner van Nederland, terwijl die auto niet bestemd is voor duurzaam gebruik hier te lande en ook niet daadwerkelijk hier te lande duurzaam wordt gebruikt Dat een element van de bpm in strijd is met het Europese recht wil, zo is vaste jurisprudentie, nog niet zeggen dat de gehele wet buiten werking moet blijven. Ik wijs in dit verband op het arrest van 6 december 2002, nr , LJN: AE4811, BNB 2003/122 m.nt. Meussen. Daarin overwoog de Hoge Raad dat de omstandigheid dat onderdelen van de bpm strijdig zijn met het Europese recht nog niet met zich brengt dat de gehele bpm als strijdig met het Europese recht terzijde moet worden geschoven: "3.5 (...) moet worden vooropgesteld dat niet uit het gemeenschapsrecht volgt dat de strijdigheid van de verminderingsregeling (MvH: van artikel 10 van de Wet) met artikel 95 EG-Verdrag noodzakelijkerwijs zou meebrengen dat in het geheel geen BPM mag worden geheven (...)." Steun voor dit oordeel vond de Hoge Raad in het arrest van het HvJ EG van 16 juli 1992, Lourenço Dias, C-343/90, Jurispr. blz. I-4703, punten 46-49, inzake een Portugese autobelasting (cursivering van mijn hand): "46 Door evenwel aldus twijfel te uiten over de verenigbaarheid van dit aspect van de besluitwet met artikel 95, wenst de verwijzende rechter eigenlijk te vernemen of, wanneer bepaalde elementen of bepaalde toepassingsvoorwaarden van een belastingstelsel discriminerend zijn, het gehele stelsel eveneens discriminerend moet worden geacht. (...). 48 De mogelijkheid dat bepaalde categorieën van produkten discriminerend worden behandeld, is niet van invloed op de verenigbaarheid met het gemeenschapsrecht van binnenlandse belastingen op andere categorieën van produkten wanneer deze belastingen zelf niet discriminerend van toepassing zijn. De mogelijkheid van discriminatie ten nadele van bepaalde produkten heeft niet noodzakelijkerwijs tot gevolg, dat het gehele belastingstelsel onverenigbaar met het gemeenschapsrecht wordt (zie voor discriminatie in een regeling voor de toegang tot bepaalde openbare functies het arrest van 3 juli 1991, zaak C-355/89, Barr en Montrose, Jurispr. 1991, blz. I-3479, r.o. 19). 49 Op de vraag van de verwijzende rechter moet dus worden geantwoord, dat wanneer bepaalde elementen of bepaalde toepassingsvoorwaarden van een stelsel van binnenlandse belastingen discriminerend zijn en dus verboden zijn krachtens artikel 95 EEG-Verdrag, het gehele belastingstelsel waarvan zij deel uitmaken, daarom nog niet onverenigbaar met dat artikel behoeft te worden geacht." Al met al moet derhalve worden geconstateerd dat het 'mits' uit het in aangehaalde citaat uit het arrest Cura Anlagen kan worden gelezen als 'indien en voorzover' Of zich ten aanzien van het in de thans voorliggende zaken aan de orde zijnde kortstondige gebruik van een buitenlands gekentekende auto ook strijd met het Europese recht voordoet, bezie ik in onderdeel 3 van deze bijlage, doch niet dan nadat het belastbare feit in de bpm aan de orde is geweest Belastbaar feit De omstandigheid dat de bpm primair een registratiebelasting is, neemt - ik merkte dat reeds in punt op - niet weg dat ook in andere situaties heffing van bpm aan de orde kan zijn. Zo bepaalt artikel 1, lid 5, van de Wet dat de belasting verschuldigd is: "Ingeval een niet-geregistreerde personenauto of een niet-geregistreerd motorrijwiel feitelijk ter beschikking staat van een in Nederland wonende natuurlijke persoon of gevestigd lichaam, is de belasting verschuldigd ter zake van de aanvang van het gebruik met dat motorrijtuig in Nederland van de weg in de zin van de Wegenverkeerswet 1994."(11) De bepaling is in de memorie van toelichting op het voorstel van wet als volgt toegelicht, waarbij zij opgemerkt dat in het wetsvoorstel hetgeen thans in lid 5 is bepaald, nog was opgenomen in het vierde lid van het voorgestelde artikel 1:(12) "Het vierde lid voorziet erin dat de belasting geheven wordt in gevallen waarin geen registratie in het Nederlandse kentekenregister plaatsvindt, hoewel het motorrijtuig wel geacht kan worden tot het Nederlandse wagenpark te behoren. Dit kan voorkomen in situaties waarin er geen registratieplicht is - bijvoorbeeld voor motorrijtuigen die zich in het internationale verkeer bevinden (...) en die een buitenlands kenteken hebben - alsmede in situaties waarin ten onrechte geen registratie heeft plaatsgevonden. Teneinde te voorkomen dat er dan geen belasting zou kunnen worden geheven, is als derde belastbare feit aangemerkt de aanvang van het feitelijk gebruik door een Nederlandse ingezetene van de Nederlandse weg met een personenauto of motorrijwiel. (...)" Als aangeven in vorenvermelde passage bestaat er geen registratieplicht voor motorvoertuigen die zich in het internationale verkeer bevinden. In het algemene deel van de memorie van toelichting(13) is daaromtrent het volgende opgenomen: "Voorts doen zich gevallen voor waarin in Nederland gevestigde personen in ons land rondrijden in motorrijtuigen waarvan geen registratie behoeft te geschieden. Dit betreft motorrijtuigen die zich in het internationale verkeer bevinden en die op grond van internationale voorschriften op de Nederlandse wegen worden toegelaten indien zij zijn voorzien van een buitenlands kenteken.(14)

10 Onder het begrip motorrijtuig in het internationaal verkeer wordt verstaan een motorrijtuig dat is voorzien van een kentekenbewijs dat op naam is gesteld van een in het buitenland woonachtige of gevestigde persoon en dat regelmatig, doch minimaal eens per jaar de grens passeert. In deze gevallen is aansluiting bij de registratie van het motorrijtuig in Nederland niet mogelijk. Voor die situaties stel ik voor de aanvang van het gebruik van de weg met personenauto's (...) die ter beschikking staan aan in Nederland gevestigde personen als belastbaar feit aan te merken." Uit de in aangehaalde artikelsgewijze toelichting op het voorgestelde artikel 1, lid 4, van de Wet leid ik af dat een personenauto mede geacht kan worden 'tot het Nederlandse wagenpark' te behoren indien het gaat om zich 'in het internationaal verkeer' bevindende auto's waarin 'in Nederland gevestigde personen in ons land rondrijden'. Lees ik de in geciteerde passage uit het algemene deel van de memorie van toelichting goed, dan gaat het hier om auto's die op naam gesteld zijn van een in het buitenland woonachtige of gevestigde persoon en die regelmatig, doch minimaal eens per jaar de grens passeren. Als inwoners van Nederland in een buitenlands gekentekende auto rijden die aan deze voorwaarde voldoet, behoort blijkbaar bpm te worden geheven omdat de desbetreffende auto geacht wordt tot het Nederlandse wagenpark te behoren. Ik begrijp hieruit dat de wetgever kennelijk buitenlands gekentekende personenauto's die eenmalig - of minder frequent dan eens per jaar - de grens passeren niet als personenauto's 'in het internationaal verkeer'(15) heeft willen aanmerken. Dergelijke auto's zijn dan kennelijk ófwel 'binnenlandse' auto's (als zij eenmalig de grens passeren en in Nederland blijven en daardoor - als ik het goed begrijp - tot het Nederlandse wagenpark gaan behoren(16)) ófwel 'buitenlandse' auto's (als zij na elk kortstondig Nederlands bezoek - binnen een jaar - weer buiten Nederland worden gebracht, in welk geval zij niet tot het Nederlandse wagenpark worden geacht te behoren) In het eerste geval (de auto blijft duurzaam in Nederland) zou op het eerste gezicht gezegd worden dat in Nederland voor de auto een kenteken moet worden opgegeven (en geregistreerd). Ingevolge artikel 36 van de Wegenverkeerswet 1994 dient immers aan de eigenaar of houder(17) van een motorrijtuig - mits in Nederland woonachtig en ouder dan 18 jaar(18) - een kenteken te zijn opgegeven. Het begrip 'houder' omvat, zo is neergelegd in artikel 1, lid 1, onderdeel o, van de Wegenverkeerswet 1994, degene die het voertuig (cursivering van mijn hand): "1. op grond van een overeenkomst van huurkoop onder zich heeft, 2. in vruchtgebruik heeft, of 3. anderszins, anders dan als eigenaar of bezitter, tot duurzaam gebruik onder zich heeft." In de situatie waarin registratie van de auto aan de orde is zal de heffing van bpm plaatsvinden ter zake van de registratie en wordt niet toegekomen aan het belastbare feit van artikel 1, lid 5, van de Wet (aanvang van het gebruik van de weg). Toch lijkt mij registratie in Nederland niet aan de orde in het geval waarin een auto (in het buitenland) is geregistreerd op naam van een buitenlandse eigenaar, ook al blijft de auto in Nederland. Ik leid dat af uit artikel 37, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wegenverkeerswet 1994 waarin uitdrukkelijk is bepaald dat artikel 36 van die wet niet van toepassing is op de in artikel 37 vermelde situaties.(19) Bij ontbreken van registratieplicht in Nederland, zal derhalve (toch) ook in deze gevallen de heffing van bpm gebaseerd worden op artikel 1, lid 5, van de Wet Voor het tweede in bedoelde geval, dat waarin de buitenlands gekentekende auto incidenteel in Nederland is en aldaar door een inwoner van Nederland op de weg wordt gebruikt, zou daarentegen uit de in en geciteerde passages uit de wetsgeschiedenis kunnen worden afgeleid dat geen aanleiding bestaat om die auto tot het 'Nederlandse wagenpark' te rekenen. Er is dan - gelezen vorenaangehaalde passages - geen reden tot heffing van bpm. De auto is als het ware een 'buitenlandse' auto, en het incidentele gebruik in Nederland brengt daar (kennelijk) geen verandering in. Een eenmalig incidenteel gebruik doet de auto blijkbaar nog niet tot het Nederlandse wagenpark behoren. Steun voor deze stelling vind ik overigens ook in het belastbare feit van artikel 1, lid 5, van de Wet zelf: de aanvang van het gebruik van de weg vormt de grond voor verschuldigdheid. Het gebruik van deze term lijkt toch een zekere continuïteit van gebruik te veronderstellen In de praktijk wordt inderdaad een inwoner van Nederland die eenmalig (c.q. voor het eerst) wordt aangetroffen in een buitenlands gekentekende auto doorgaans niet onmiddellijk aangeslagen voor de bpm. Het zogenoemde 'herstelbeleid' van de staatssecretaris is daar debet - of misschien liever: credit - aan. Op basis van het besluit van de staatssecretaris van 13 december 2002, nr. CPP2002/1574M, V-N 2003/10.25(20) wordt de inwoner van Nederland die voor het eerst in een auto met een buitenlands kenteken wordt aangetroffen, slechts gewaarschuwd(21) dat hij - uitzonderingen daargelaten - niet zonder betaling van bpm in een buitenlands gekentekende auto gebruik mag maken van het Nederlandse wegennet en dat, zo hij nogmaals wordt aangetroffen in een auto met buitenlands kenteken, aan hem een naheffingsaanslag bpm wordt opgelegd.(22) De toepassing van het herstelbeleid lijdt echter uitzondering in gevallen waarin de belanghebbende geacht kan worden op de hoogte te zijn van de omstandigheid dat het in Nederland rondrijden met een buitenlands gekentekende auto leidt tot heffing van bpm. Gelet op mijn in verwoorde opvatting dat de wetgever blijkbaar eenmalig incidenteel gebruik niet in de heffing heeft willen betrekken vallen daar vanuit teleologische invalshoek vraagtekens bij te plaatsen. Uitgaande van de juistheid van mijn lezing betreffende de bedoeling van de wetgever, kan het niet zo zijn dat een inwoner van Nederland die één keer (incidenteel dus) met een incidenteel in Nederland aanwezige, buitenlands gekentekende, auto gebruik maakt van de weg in Nederland onmiddellijk wordt getroffen door heffing van bpm, óók niet als de betrokkene op de hoogte is van de regelgeving inzake bpm. Datzelfde geldt voor gebruikmaking van de weg in een buitenlands gekentekende auto met een frequentie van minder dan één maal incidenteel gebruik per jaar (zie punt 2.2.4). Van de thans voorliggende zaken is dit punt slechts van belang in de zaak met rolnummer 08/ Alleen in die zaak - waarin de belanghebbende met een tussenpoos van ruim twee jaar(23) twee maal in dezelfde buitenlandse auto is aangetroffen - is per saldo met voorbijgaan aan de bedoeling van de wetgever geheven. In de andere zaken betrof het telkens buitenlands gekentekende auto's waarin de belanghebbende voor een tweede keer binnen een jaar opnieuw werd aangetroffen.(24) In deze gevallen was deze tweede keer telkens aanleiding tot het opleggen van de naheffingsaanslag.(25) In zoverre kan derhalve worden vastgesteld dat het in casibus