Tijdelijk verruimde vrijstelling schenkbelasting. Inleiding. Belangrijkste vindplaatsen

Transcriptie

1 Tijdelijk verruimde vrijstelling schenkbelasting Inleiding In het kader van hun estate planning kiezen ouders er soms voor te schenken aan hun kinderen. In het Belastingplan 2014 zijn twee maatregelen voorgesteld met betrekking tot schenkingen. De eerste maatregel ziet op een technische aanpassing van de Successiewet 1956 (hierna: SW) waardoor ook schenkingen door ouders aan kinderen in de leeftijd van 18 tot 40 jaar, welke worden aangewend voor de aflossing van restschulden (in de zin van artikel 3.120a Wet IB) van de eigen woning, onder voorwaarden vrijgesteld kunnen plaatsvinden. Deze maatregel heeft een structureel karakter. In het beleidsbesluit van 16 september 2013 (BLKB2013/1699M) is aangegeven dat deze maatregel terugwerkende kracht heeft tot 29 oktober Schenkingen voor de aflossing van restschulden die zijn ontstaan vóór deze datum zijn dus niet vrijgesteld. Een andere maatregel is de tijdelijke verruiming van de voorwaarden van de eenmalig verhoogde vrijstelling voor de periode van 1 oktober 2013 tot 1 januari Over deze maatregel zijn in de praktijk veel vragen gesteld. Dit is de aanleiding om deze notitie te schrijven, waarmee wordt beoogd om meer duidelijkheid te geven over de regeling. Deze maatregel is overigens ook opgenomen in voornoemd beleidsbesluit. Beide maatregelen zijn overigens sinds 1 januari 2014 in wettelijke bepalingen opgenomen. Raadpleegt u steeds de meest recente versie van deze notitie in verband met mogelijke wijzigingen naar aanleiding van overleg met het ministerie van Financiën c.q. de Belastingdienst. Voor een meer uitgebreide uitwerking over schenkingen in het algemeen verwijzen wij graag naar de notitie Vermogensoverheveling tijdens leven op het ledendeel van Belangrijkste vindplaatsen Artikel 33 onderdeel 5 en onderdeel 6 SW; Artikel 5 Uitvoeringsregeling schenken erfbelasting; Besluit van 16 september 2013, BLKB2013/1699M; Artikel 33a SW. 1

2 1 Huidige vrijstellingen In artikel 33 onder 5 SW is de reeds bestaande, structurele (eenmalig verhoogde) vrijstelling opgenomen. Ouders kunnen allereerst jaarlijks een vrijgesteld bedrag schenken aan hun kinderen, in 2014 is dat bedrag Aan kinderen tussen de 18 en 40 jaar, kan dit bedrag voor één kalenderjaar worden verhoogd tot (hierna: eenmalig verhoogde vrijstelling). Als de schenking wordt gedaan met het doel dat de begiftigde deze schenking voor bepaalde doelen aanwendt, kan de vrijstelling van echter worden verhoogd tot (hierna: eenmalig extra verhoogde vrijstelling). In het jaar dat de eenmalig verhoogde vrijstelling c.q. de eenmalig extra verhoogde vrijstelling wordt geschonken, kan daarnaast niet de jaarlijkse vrijstelling worden geschonken. Als de ouders het eenmalig verhoogde bedrag al vóór 1 januari 2010 hebben geschonken, kan het bedrag van voor één kalenderjaar worden verhoogd tot (hierna: aanvullende bedrag), mits dit wordt aangewend voor bepaalde expliciet genoemde doeleinden. Volgens de letterlijke tekst betreft dit een verhoging van de jaarlijkse vrijstelling, waardoor twee maal (zowel in het jaar dat de eenmalig verhoogde vrijstelling werd geschonken als in het jaar dat het aanvullende bedrag wordt geschonken) de reguliere vrijstelling niet zou kunnen worden toegepast. Uit contact met het ministerie van Financiën blijkt dat in het jaar dat het aanvullende bedrag wordt geschonken, dit naast de reguliere vrijstelling van kan. De vrijstelling voor het aanvullende bedrag vervangt dan dus niet de reguliere vrijstelling. Met andere woorden: bij toepassing van de vrijstelling van artikel 33 onder 5 SW, kan de vrijstelling van niet worden toegepast. Bij toepassing van de vrijstelling van artikel 33 onder 6 SW kan de vrijstelling van wél worden toegepast. 2 Tijdelijke verruiming vrijstelling Op 17 september 2013 is het wetsvoorstel Belastingplan 2014 (nr ) gepubliceerd. In het wetsvoorstel is een maatregel opgenomen met betrekking tot de verruiming van de eenmalig (extra) verhoogde vrijstelling. Allereerst is het vrij te stellen bedrag verhoogd tot Verder vervallen de eisen dat de schenking door een ouder aan een kind moet zijn gedaan en dat het kind tussen de 18 en 40 jaar oud moet zijn. Vanaf 1 oktober 2013 mag derhalve een ieder aan een begiftigde een schenking verrichten van , waarbij de begiftigde de tijdelijk verruimde vrijstelling kan toepassen. 2

3 Voorwaarde is dat het bedrag wordt aangewend voor de eigen woning (aanschaf, aflossing, verbetering of onderhoud). De eenmalig verruimde vrijstelling kan niet worden benut voor een woning die op de balans van de onderneming staat of een hieraan verbonden schuld die op de balans van de onderneming staat. In de praktijk worden diverse vragen gesteld over de toepassing van de tijdelijk verruimde vrijstelling. Hierna wordt de regeling verduidelijkt aan de hand van een doorlopende casus. Jan en Marie zijn gehuwd onder het maken van huwelijksvoorwaarden (koude uitsluiting). Jan heeft een broer, Dirk, die een zoon heeft, Leen. Jan en Marie hebben vier kinderen. Hun zoon Kees is gehuwd met Eva, zij wonen in Nederland. Hun dochter Natasha is vrijgezel en woont ook in Nederland. Hun dochter Anna woont in Duitsland, zij is buitenlands belastingplichtig in Nederland. Hun zoon Gijs woont in Finland, hij is niet belastingplichtig in Nederland. 2.1 Definitie eigenwoningschuld Jan wil zijn zoon Kees in schenken voor de aflossing van zijn eigenwoningschuld die Kees in 2003 is aangegaan. Kees twijfelt of op de schenking de tijdelijk verruimde vrijstelling wel kan worden toegepast omdat zowel in het beleidsbesluit BLKB2013/1699M als in artikel 33a SW wordt gerept over eigenwoningschuld in de zin van artikel 3.119a van de Wet IB Kees denkt dat alleen een schenking van een eigenwoningschuld waarvoor de nieuwe aflossingseisen gelden, voldoet. Klopt dit? Nee, via artikel 10bis.9 Wet IB 2001 wordt ook de op 31 december 2012 bestaande eigenwoningschuld aangemerkt als eigenwoningschuld in de zin van artikel 3.119a van de Wet IB Ook voor schenkingen voor de aflossing van oude schulden kunnen begiftigden dus een beroep doen op de tijdelijk verruimde vrijstelling. 2.2 Schenking door derden Oom Dirk heeft onlangs de hoofdprijs in een loterij gewonnen en wil Kees in 2014 ook schenken. Kees denkt dat hij de tijdelijk verruimde vrijstelling niet kan toepassen omdat hij al een schenking van Jan van heeft ontvangen. Kan Kees de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen als oom Dirk deze schenking aan hem doet? 3

4 Ja, ook een derde kan een dergelijke schenking doen waarbij de begiftigde een beroep doet op de tijdelijk verruimde vrijstelling. In de praktijk wordt nog al eens gedacht dat een begiftigde slechts eenmalig een bedrag van vrijgesteld kan ontvangen. Dat is slechts gedeeltelijk juist. Als het gaat om één en dezelfde schenker, dan kan een begiftigde inderdaad maar één keer een bedrag van vrijgesteld ontvangen. Een begiftigde kan echter van meerdere personen vrijgesteld ontvangen. De enige voorwaarde is dat iedere schenking wordt aangewend voor de beschreven doeleinden. In de Nota naar aanleiding van het verslag is overigens aangegeven dat als er een afspraak is gemaakt tussen broers om kruislings aan elkaars kind te schenken, het de vraag is of er wel sprake is van een schenking aan het kind van de ander. De Belastingdienst zal dergelijke constructies bestrijden in het reguliere toezicht. De constatering dat iemand van meerdere personen (al dan niet in familieverband) een schenking heeft ontvangen, kan daarbij een signaal zijn. 2.3 Schenkingen door partners Nadat Jan de schenking uit zijn eigen vermogen heeft gedaan, wil Marie ook een schenking van aan Kees doen. Kan Marie deze schenking doen waarbij Kees de tijdelijk verruimde vrijstelling toepast? Nee, in artikel 28 SW is aangegeven dat schenkingen door ouders tezamen of afzonderlijk gedaan gedurende een kalenderjaar, worden aangemerkt als één schenking. Daarbij maakt het niet uit of de ouders gehuwd zijn of niet en als zij gehuwd zijn, of de schenkers huwelijksvoorwaarden hebben. Voor de toepassing van artikel 28 SW, is het criterium dat er sprake is van een ouder. Ouders blijven ouders, ongeacht hun huwelijksstatus. 2.4 Schenkingen aan meerdere begiftigden Jan wil nu ook Natasha en zijn neefje Leen het vrijgestelde bedrag van schenken. Kunnen zij de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen, het betreft immers een eenmalige vrijstelling? Ja, een schenker mag meerdere personen het vrijgestelde bedrag schenken. Let op dat schenkingen door partners worden samengeteld (artikel 26 SW). Denk bijvoorbeeld ook aan schenkingen door een ouder en diens partner, niet zijnde de andere ouder. 4

5 2.5 Schenkingen aan partners Marie heeft afgezien van de schenking aan Kees, juist omdat Kees de tijdelijk verruimde vrijstelling niet kon toepassen (zie 2.3). Marie denkt er daarom over om aan schoondochter Eva te schenken zodat zij de tijdelijk verruimde vrijstelling toepast. Kan Eva de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen voor deze schenking? Nee, dit is niet mogelijk. Partners worden voor de berekening van de schenkbelasting als één persoon aangemerkt (artikel 26 SW). Daarom wordt het eigen kind in die situatie steeds gezien als de begiftigde, zodat het kind dan twee schenkingen ontvangt. 2.6 Schenking door de bv Jan heeft een bv met overtollige liquiditeiten in de bv. Kan de bv schenken aan Kees, waarbij Kees de tijdelijk verruimde vrijstelling toepast? De bv kan weliswaar schenken, dus ook aan het kind van de dga. In de Nota naar aanleiding van het verslag is echter aangegeven dat een dergelijke schenking wordt gezien als een schenking bovenlangs, derhalve een belaste uitdeling aan de dga en vervolgens een schenking door de dga aan het kind. Als de dga dus zelf al heeft geschonken, kan het kind van de dga de tijdelijk verruimde vrijstelling niet toepassen op de schenking die afkomstig is uit de bv. 2.7 Schenking aan werknemers De bv heeft een werknemer die graag een huis wil kopen. Jan denkt erover om de bv te laten schenken. Kan de werknemer de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen? Nee, dit is niet mogelijk, in de Nota naar aanleiding van het verslag is aangegeven dat in werkgever/werknemerrelaties, in beginsel sprake is van (verkapt) loon, en niet van een schenking. 2.8 Schenking aan buitenlands belastingplichtige (IB) Jan en Marie willen aan Anna die buitenlands belastingplichtig is in Nederland, schenken. Kan Anna de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen? 5

6 Ja, de tijdelijk verruimde vrijstelling geldt als het gaat om een schenking ter zake van een eigen woning als in artikel Wet IB Weliswaar staat deze wetsbepaling in de titel over binnenlandse belastingplichtigen, dat betekent niet dat de begiftigde ook binnenlands belastingplichtig moet zijn. Slechts van belang is de kwalificatie als eigen woning. Ook de begiftigde die buitenlands belastingplichtig is, kan de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen, mits er sprake is van een eigen woning in de zin van artikel Wet IB Schenking aan niet-belastingplichtige (IB) Jan en Marie willen aan Gijs, die in het geheel niet belastingplichtig is in Nederland, schenken. Kan Gijs de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen? Ja, dit kan. In de Nota naar aanleiding van het verslag is opgemerkt dat conform de goedkeuring in het beleidsbesluit BLKB 2012/417M van 20 december 2012, dit onder voorwaarden mogelijk is. Belangrijk daarbij is de controlemogelijkheid. De tijdelijk verruimde vrijstelling geldt namelijk alleen als de schenking daadwerkelijk is besteed aan de eigen woning. De tijdelijk verruimde vrijstelling kan daarom ook worden verleend voor een schenking voor de eigen woning van de begiftigde die is gelegen in een land waarmee Nederland een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting heeft afgesloten waarin de uitwisseling van fiscale informatie is geregeld Schenking in de vorm van kwijtschelding Jan en Marie hebben het kind van hun huishoudelijke hulp een lening verstrekt waarmee het kind een eigen woning heeft gekocht. Vanwege het bestaan van de tijdelijk verruimde vrijstelling, willen Jan en Marie nu een bedrag van kwijtschelden. Kan het kind van de huishoudelijke hulp de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen? Ja, in antwoord op een vraag in de Tweede Kamer is aangegeven dat de tijdelijk verruimde vrijstelling geldt voor aflossing van een eigenwoningschuld. Kwijtschelding van een eigenwoningschuld houdt ook een schenking in aan de schuldenaar die de eigenwoningschuld vermindert. 6

7 2.11 Schenking vrij van recht Is het bedrag van een bruto bedrag of een netto bedrag, met andere woorden, is de tijdelijk verruimde vrijstelling een bedrag van voor eventuele schenkbelasting of na eventuele schenkbelasting? Als de schenker een bedrag van schenkt maar bepaalt dat de eventueel verschuldigde belasting voor diens rekening komt, vindt een schenking vrij van recht plaats. De schenking dient dan gebruteerd te worden. Hierdoor heeft de begiftigde een extra voordeel, waardoor het bruto bedrag van de ontvangen schenking meer bedraagt dan In dat geval is alsnog schenkbelasting verschuldigd over dit meerdere. Het vrijgestelde bedrag is derhalve een bruto bedrag (voor eventueel verschuldigde schenkbelasting) Vermindering tijdelijk verruimde vrijstelling door eerder beroep op eenmalig verhoogde (extra) vrijstelling Jan en Marie komen erachter dat zij in 2009 al een schenking aan Kees hebben gedaan van , waarbij een beroep is gedaan op de eenmalig verhoogde vrijstelling. Als Jan en Marie in schenken aan Kees, kan hij de tijdelijk verruimde vrijstelling dan toepassen op het gehele bedrag van de schenking? Nee, als al eerder schenkingen zijn gedaan waarbij een beroep is gedaan op de betreffende eenmalig (extra) verhoogde vrijstelling, dan dient de tijdelijk verruimde vrijstelling te worden verminderd met die eerdere bedragen waarbij de eenmalig (extra) verhoogde vrijstelling is toegepast. In dit kader kan worden opgemerkt dat de tekst van de voorgestelde wetgeving en de toelichting (in de Memorie van toelichting) daarop niet volledig in overeenstemming zijn met elkaar. De Memorie van toelichting suggereert dat de maximumbedragen van de verhoogde vrijstelling(en) waarop een beroep is gedaan in mindering moeten worden gebracht op het maximaal vrij te stellen bedrag ( ), terwijl op grond van de tekst van de voorgestelde wet de geschonken bedragen waarvoor de verhoogde vrijstelling door het kind is toegepast, in mindering moeten worden gebracht. Uit overleg met het ministerie van Financiën volgt dat de maximumbedragen van de eerder toegepaste verhoogde vrijstelling(en) moet worden geïmputeerd, ongeacht voor welk doel de schenkingen destijds hebben plaatsgevonden. 7

8 Schenking Eenmalig verhoogde vrijstelling Belast in Schenking Vrijstelling aanvullend bedrag 2010* (/ ) Belast in Maximale schenkingsvrijstelling Imputatie Imputatie Totale imputatie Restant tijdelijk verruimde vrijstelling voor * In deze cijfermatige uitwerking is uitgegaan van een schenking van in Voor deze schenking (voor de doelen als in artikel 33 onder 6 SW beschreven) kon een beroep worden gedaan op de vrijstelling van het aanvullend bedrag, in Als de schenkingen in 2010 meer dan bedroegen, kon ook het bedrag van de reguliere vrijstelling (in 2010: 5.000) worden toegepast Meer dan eens toepassen van de tijdelijk verruimde vrijstelling De woning die Kees op het oog heeft, is toch wat duurder dan zijn budget toelaat. Jan en Marie hebben in 2013 al een bedrag groot aan Kees geschonken. Zij denken erover om hem ook in 2014 een dergelijk bedrag te schenken. Kan Kees zowel in 2013 als in 2014 de tijdelijk verruimde vrijstelling toepassen? Nee, de tijdelijk verruimde vrijstelling is een eenmalige vrijstelling. Als deze in 2013 is toegepast, dan kan deze niet nog eens in 2014 worden toegepast Gespreid schenken over meerdere jaren Jan en Marie overwegen aan Natasha al dit jaar een deel van het maximaal vrijgestelde bedrag van te schenken en het restant in Kan Natasha deze schenkingen in twee jaren volledig vrijgesteld ontvangen? 8

9 Ja, onder voorwaarden kan dit, er zijn echter maxima voor de hoogte van de schenkingen. Voor de schenking in 2013 wordt een beroep gedaan op de wettelijke regeling van 2013, zodat in 2013 een maximaal bedrag van kan worden geschonken. Voor de aanvullende schenking in 2014 waarmee totaal wordt geschonken, wordt een beroep gedaan op de tijdelijke regeling Aanwending schenking voor ander doel dan eigen woning Mag Natasha een deel van de schenking van gebruiken voor andere doeleinden dan de eigen woning? Ja, onder voorwaarden. Voor een bedrag van geldt een bestedingsvrij doel. De leeftijdseis en de eis dat de schenking is gedaan door de ouder aan het kind gelden hierbij wél. Het restant moet wél gebruikt worden voor de eigen woning van de begiftigde. Voor derden die niet voldoen aan de leeftijdsgrens, geldt een bestedingsvrij doel voor een bedrag van Het restant moet wél aangewend worden voor de eigen woning. Overigens is in de nota naar aanleiding van het verslag ook aangegeven dat voor kinderen die niet vallen binnen de leeftijdsgrenzen, ook een bestedingsvrij doel geldt van Schenking door derden - imputatie Als Jan en Marie inderdaad schenken aan hun neefje Leen, dienen dan ook bedragen te worden geïmputeerd op het maximaal vrij te stellen bedrag? Nee, imputatie hoeft slechts plaats te vinden als het gaat om schenkingen waarbij een beroep is gedaan op de eenmalig (extra) verhoogde vrijstelling. De eenmalig (extra) verhoogde vrijstelling geldt slechts in de ouder-kind relatie Schenking naast of in plaats van reguliere schenking? Jan wil zoveel mogelijk vermogen schenken met toepassing van de vrijstellingen. Hij denkt erover om aan Natasha zowel het bedrag van in het kader van de eigen woning te schenken als het bedrag van de reguliere schenking (in 2014: 5.229). Kan Natasha op beide schenkingen vrijstellingen toepassen? 9

10 Nee, dit is niet mogelijk. De tijdelijke verruimde vrijstelling is een verhoging van de reguliere vrijstelling van artikel 33 onder 5 SW tot Met andere woorden, het bedrag van wordt verhoogd tot , niet met dagen regeling erfbelasting Als Dirk inderdaad een schenking van doet aan Kees en Dirk vervolgens binnen 180 dagen na de schenking komt te overlijden, is dan alsnog erfbelasting verschuldigd over deze schenking? Nee. Artikel 12 SW bepaalt dat de 180-dagenregeling niet van toepassing is op schenkingen als in artikel 33 onder 5 en 6 SW. De tijdelijk verruimde vrijstelling van wordt weliswaar in een apart wetsartikel opgenomen (artikel 33a SW) maar de staatssecretaris heeft in de schriftelijke antwoorden naar aanleiding van het wetgevingsoverleg van 28 oktober 2013 aangegeven dat artikel 12 SW ook niet op dergelijke schenkingen van toepassing is. Dit is geregeld in artikel 33a lid 4 SW. Omdat deze bepaling na 2014 niet meer van kracht is, zou artikel 12 SW alsnog van toepassing zijn als de schenker binnen 180 dagen na 2014 overlijdt. In artikel XVA van het overgangsrecht bij het Belastingplan 2014 is daarom geregeld dat ook bij een overlijden tussen 1 januari 2015 tot en met 29 juni 2015, artikel 12 SW niet van toepassing is Termijn aanwenden schenking De begiftigden van de schenkingen weten niet of er termijnen gelden voor het aanwenden van de geschonken bedragen. Zij hebben gehoord dat er termijnen gelden, afhankelijk van het doel waarvoor de schenking wordt aangewend. Is dat inderdaad het geval? De huidige vrijstelling voor de schenkbelasting is opgenomen in artikel 33 onder 5 en onder 6 SW. De vrijstelling van is opgenomen in besluit BLKB 2013/1699M en in de voorgestelde regelgeving. Verwezen wordt naar artikel 5 Uitvoeringsregeling schenken erfbelasting, waarin wordt ingegaan op de ontbindende en de opschortende voorwaarde. 10

11 Verbetering / onderhoud ontbindende voorwaarde Als de schenking wordt gedaan voor verbetering of onderhoud van een eigen woning van de begiftigde, dan dient de schenking te worden gedaan onder ontbindende voorwaarde. De schenking vindt terstond plaats. Vervolgens dient het bedrag in het jaar van schenking of binnen twee kalenderjaren daarna te worden aangewend voor dat doel. Verwerving / aflossing eigenwoningschuld opschortende voorwaarde Als de schenking moet worden aangewend voor verwerving van een eigen woning of voor aflossing van een eigenwoningschuld, dan moet de schenking worden gedaan onder opschortende voorwaarde dat de begunstigde een eigen woning heeft verworven of (een deel van) de eigenwoningschuld heeft afgelost. Pas op het moment dat wordt voldaan aan de opschortende voorwaarde komt de schenking tot stand. Wordt de woning dus pas in 2015 verworven c.q. wordt de eigenwoningschuld pas in 2015 (gedeeltelijk) afgelost, dan treedt de voorwaarde pas in 2015 in werking en komt de schenking op dat moment tot stand. Op dat moment geldt de tijdelijke verruiming van de vrijstelling echter niet meer. Van essentieel belang is derhalve dat de opschortende voorwaarde vóór 1 januari 2015 in werking treedt. Overigens wordt voor de verwerving verwezen naar een woning als in artikel lid 1 en lid 3 IB, daaronder valt dus ook de woning in aanbouw Aangifteplicht Moet er aangifte schenkbelasting worden gedaan en moet er een expliciet beroep worden gedaan op de tijdelijk verruimde vrijstelling van artikel 33a SW? Voor reguliere schenkingen tot het jaarlijks vrijgestelde bedrag, hoeft geen aangifte schenkbelasting te worden gedaan. Voor de alle (tijdelijk) verruimde vrijstellingen moet wél aangifte schenkbelasting te worden gedaan. Derhalve moet ook op de tijdelijk verruimde vrijstelling een expliciet beroep te worden gedaan Bewijsstukken Moeten er bij de aangifte schenkbelasting bewijsstukken worden meegestuurd, waaruit blijkt dat de schenking is aangewend voor de betreffende doeleinden? 11

12 Nee, bij het indienen van de aangifte hoeven geen bewijsstukken te worden meegestuurd. Desgevraagd moet met schriftelijke bescheiden echter wel worden aangetoond dat het bedrag van de schenking daadwerkelijk door de schenker is betaald en door de begunstigde is aangewend voor een van de doeleinden met betrekking tot de eigen woning (artikel 5 onder b Uitvoeringsregeling schenken erfbelasting. Voor vragen en/of opmerkingen naar aanleiding van deze notitie kunt u een bericht sturen naar vaktechniek@rb.nl. Culemborg, Mr. A.T. Pahladsingh Bureau Vaktechniek 12