GRONDREGELS VAN HET BELGISCH FISCAAL RECHT

Transcriptie

1 GRONDREGELS VAN HET BELGISCH FISCAAL RECHT I. DE INVOERING VAN DE BELASTING A. Het legaliteitsbeginsel en zijn gevolgen Legaliteitsbeginsel (art. 170, 1 GW) = door de wet moet worden geregeld: - De invoering van de belasting zelf - Hetgeen essentieel is voor de heffing (grondslag, tarief, vrijstellingen, ) Delegatie (via uitvoeringsbesluiten) in principe mogelijk: - Enkel de minder belangrijke aangelegenheden - Indien essentiële elementen vooraf door de wet vastgesteld Voorbeeld: belastingstarief delegeren aan Koning, maar wel maximumbedrag & forfaitaire belasting bepalen (GwH aanvaard dit net nog, SVC vind dit te ver) Deze principes w niet altijd strikt nageleefd België = traditie in volmachtwetgeving: - Volmachtwet werd onaantastbaar geacht: toetsing wet door GwH werd afgewezen - Vandaag toch mogelijk a.d.h.v. 2 tendensen: - Eerst bevoegd om wetten te toetsen aan gelijkheidsbeginsel ongelijke behandeling (=/= overheid) - Nu zelfs mogelijk om rechtstreeks te toetsen aan legaliteitsbeginsel (art. 170, 1 GW) Indien wetgever onmogelijkheid om essentiële elementen vast te stellen mag toch Koning machtigen indien: 1. Doel van algemeen belang 2. Uitdrukkelijk en ondubbelzinnige machtiging 3. Door WM op relatief korte termijn onderzocht Twee cruciale grondregels afleiden uit het legaliteitsbeginsel: 1. Het uitsluitend wettelijk statuut v/d fiscale schuld - = wet = enigste bron v/d belasting - Fiscale schuld ontstaat uit wet, niet uit de overeenkomst - =/= aangifte bekentenis of aanbod (vroegere overtuiging) - Gevolgen: - Men mag vergissingen rechtzetten - Adm. mag tegen belastingplichtige nooit instemming in onwettige belasting inroepen - Adm. mag nooit afwijken van wet d.m.v. omzendbrieven etc 1 Rémy Bonnaffé

2 - Adm. is niet gebonden door eigen standpunten of toezeggingen (mag hierop terugkomen om wet goed toe te passen) - Adm. mag wettelijk verschuldigde belasting niet afzien - Adm. mag geen ruling doen die strijdig is met de wet - FOD Financiën kan wel voorafgaande beslissing uitspreken over alle aanvragen betreffende toepassing v/d belastingswet - Niet bindend indien strijdig met de wet 2. Vrijheid van belasting van alle personen, zaken, feiten en handelingen - = Alles = vrij van belasting tenzij wet anders bepaalt - = groot verschil met Nederland 1. Interpretatie v/d fiscale wet (gevolg van de vrijheid van belasting) Vrijheid van belasting = oorzaak strikte interpretatie - niet altijd even strikt: soms erg ruime interpretatie - Vb: HvC: Beroepswerkzaamheden verruimen tot zo veel mogelijk speculatieve meerwaarden op onroerende goederen die daarbuiten vielen - Conclusie: klassieke rechtsleer = fiscale wet ruim indien dat de bedoeling van de wetgever was Betekenis strikte interpretatie tot uiting in 2 interpretatieregels: - Verbod van analogische toepassing van de wet - Waarom =/= met gemeen recht? rechter kan in fiscaal recht geen rechtsweigering doen - In dubio contra fiscum (HvC) - = i.g.v. dubbelzinnigheid wet uitleggen tegen fiscus - Nuance: principe slechts gebruiken i.g.v. gebrek andere elementen of gegeven Keerzijde striktheid: i.g.v. vrijstellingen = in dubio pro fisco 85-90: tendens tot soepelere interpretatie door HvC - stopt na 90 maar opnieuw opgedoken in recent arrest 2. Vrije keuze van minst belaste weg (gevolg van de vrijheid van belasting) Wetsontduiking (fraus legis) nooit in heersende fiscale rechtsleer/rechtspraak doorgedrongen = - dwingend recht wilt bepaald resultaat verbieden/regelen 2 Rémy Bonnaffé

3 - Iemand plaatst zich in toestand die de verboden/gereglementeerde toestand zeer dicht benaderd - Dit met ontduikingsopzet HvC: privaatrecht verbod op wetsontduiking = Algemeen Rechtsbeginsel Heersende visie in fiscaal recht = onverenigbaar met legaliteitsbeginsel - Men kan geen misbruik maken van het principe van de vrijheid van belasting = Opnieuw voorbeeld van verschil BE vs. NL: - Schending eigendomsrecht vs gewoon maatschappelijk verschijnsel Rechter mag juridisch werkelijke handeling niet terzijde schuiven - omwille van economische werkelijkheid of spreiding fiscale lasten - deze te vervangen door zwaarder belaste handeling Wat rechter wel kan = nagaan of er simulatie is (2 visies over dit begrip): 1. HvC (Brepolsleer): geen simulatie indien: - Bedoeling om van voordelig belastingstarief te genieten en - Gebruikmakend van de vrijheid van overeenkomst, rechtshandelingen stellen, - die: - geen wettelijke verplichtingen schenden - En alle fiscale/civielrechtelijke gevolgen aanvaarden - Daarbij is het niet nodig dat rechtshandeling meest normale is Ultieme criterium volgens deze simulatieleer: aanvaarden van alle gevolgen (bedoeling =/= relevant) - Later nog verscherpt: men mag een toren bouwen om een schaduw te werpen op de ficus, maar men moet deze wel effectief bouwen en met de juiste bouwvoorschriften 2. Minder strikte leer van simulatie: - Simulatie als burgerrechtelijk begrip - Partijen naar buiten toe schijnhandeling - d.m.v. tegenbrief (geheime rechtshandeling) overeenkomst wijzigen/te niet doen Opzettelijke discrepantie tussen werkelijke en verklaarde wil - Partijen aanvaarden niet de gevolgen - W aanvaard door HvC: - Fiscus mag tegenbrief bewijzen met alle middelen (zoals feitelijke vermoedens) 3 Rémy Bonnaffé

4 Invoering anti-ontgaanswetgeving (anti-misbruikmaatregel): art. 344, 1 WIB: - Onrechtstreekse invoering van de fraus legis!! - HvC: Niet strijdig met legaliteitsbeginsel reden: beperkte invulling 344, 1 WIB: - Herkwalificatie volgens 344, 1 is slechts mogelijk indien nieuwe kwalificatie gelijksoortige niet-fiscale rechtsgevolgen - = Herleiden tot klassieke simulatieleer - Wetgever heeft deze interpretatie buiten spel gezet door nieuw art. 344, 1 WIB - 2 essentiële toepassingsvoorwaarden (te bewijzen door Admin.): - Bedoelde geregelde toestand zeer dicht benaderen - Daardoor moet doel & strekking worden miskent - Moeten wel kenbaar zijn voor de belastingplichtig (GwH) - Gevolg: toepassing ontweken wetsbepaling 3. Gebonden bevoegdheid Administratie & afwijzing billijkheid Legaliteitsbeginsel Adm. = gebonden bevoegdheid = fiscale wet toepassen hoe ze is: niets meer, niets minder geen enkele ruimte voor billijkheid Met korrel zout nemen: Adm. staat aan de wieg van veel nieuwe wetgeving B. Annualiteitsbeginsel Art. 171 GW: jaarlijks stemmen; slechts 1 jaar van kracht realiteit: jaarlijks toelating geven aan UM om bestaande wetgeving toe te passen Geldt ook voor andere overheden (staat niet in GW) Belangrijk gevolg van dit beginsel: ontstaan fiscale schuld: - Door samentreffen 3 elementen - Voltrokken belastbaar feit - Organieke belastingwet die feit omschrijft - Jaarlijkse begrotings- of financiewet die de Staat toelaat die wet toe te passen II. TOEPASSINGSGEBIED VAN DE BELASTING: DE FISCALE AUTONOMIE Wetgever = vrij om om het even wie of wat te belasten = ruimste fiscale autonomie 4 beperkingen: 1. Gelijkheidsbeginsel (persoon) 2. Non-retroactiviteit (tijd) 4 Rémy Bonnaffé

5 3. Territorialiteit (ruimte) 4. Non bis in idem (geen algemeen juridisch beginsel) A. Het gelijkheidsbeginsel Art. 172 GW = toepassing art. 10 GW - Bijgevolg: GwH kan toetsen (aan elke wet, hoe oud ook!!) Hele evolutie in de inhoudsbepaling v/h gelijkheidsbeginsel: 1. Tot eind 60: voldoende om niet te schenden indien algemeen karakter - Zelfs indien de facto één belastingplichtige getroffen was =/= ongrondwettig - Sterk bekritiseerd 2. HvC: fiscale zaak in 75: - =/= categorieën maken mag, maar onderscheid mag niet willekeurig zijn - = moet verantwoord w door aard & doel v/d belasting 3. HvC 80: - Exclusieve verwijzing naar aard & doel opgeheven: - Voldoende: onderscheidingscriterium objectief en onpersoonlijk - RvS blijft vasthangen aan oude criterium van aard & doel 4. Finale: RvS en HvC sluiten zich aan bij GwH: - Verschil mag indien het berust op objectief criterium dat redelijk verantwoord is Maar, let op: controle op gelijkheidsbeginsel blijft marginaal getoetst - = geen opportuniteit of wenselijkheid B. Non-retroactiviteit = waarborg voor rechtszekerheid: - Iedereen moet gevolgen van zijn handelingen kunnen voorzien W gewaarborgd door art. 2 BW (dus niet GW): - Geldt ook voor het fiscaal recht - Heeft echter geen absoluut karakter: - Laatste tijd w het meer gezien als grondwettelijk beginsel gekoppeld aan de rechtstaat - GwH: retroactiviteit slechts toegestaan indien noodzakelijk voor goede werking openbare dienst of doelstelling algemeen belang - HvC aanvaard dit grondwettelijk karakter niet Retroactiviteit heeft bijzondere betekenis in de inkomstenbelasting: - Fiscale regel slechts retroactief indien: 5 Rémy Bonnaffé

6 ! - Van toepassing op een toestand die definitief was voltrokken - Echter: toestand in fiscaliteit slechts definitief voltrokken: - Op datum van afsluiting van de periode van de inkomsten - Voorbeeld: wet verbindend op 31 dec Toepassing voor aanslag 2013 geen retroactiviteit - Regering plaatst soms waarschuwend bericht in B.S. - GwH: op zichzelf niet voldoende om retroactiviteit te verantwoorden Verbod van retroactiviteit = absoluut voor provinciale en gemeentelijke besturen C. Territorialiteitsbeginsel Volgt uit klassieke idee dat fiscaal recht = publiekrecht Recht v/d staat om te belasten = soevereiniteit van de Staat - Deze soevereiniteit beperkt door soevereiniteit andere staten - = uitoefening blijft beperkt tot eigen grondgebied - Object/Subject = voldoende aanknopingspunten met grondgebied: - Personele aanknopingspunt: woon- of vestigingsplaats - Zakelijk aanknopingspunt: lokalisatie van inkomsten, goederen, (rechts)handelingen België: - Domiciliebeginsel: staat mag belasting heffen van alle personen die op grondgebied wonen/gevestigd zijn (PB, VB, RPB) - Liggingsbeginsel: heffingen wanneer zaken/handelingen op grondgebied gelokaliseerd zijn (bronbeginsel) (niet-inwoners) III. AFWEZIGHEID V/E ALGEMENE WETGEVING & ONGESCHREVEN ARB Nuanceren: er zijn wel een aantal algemene principes echter ontbreekt een algemene wet zoals in Nederland Door legaliteitsbeingsel geen ongeschreven algemene rechtsbeginselen toch een paar vermeende beginselen: A. Non bis in idem = eenzelfde belastbare materie mag geen tweemaal belast w door dezelfde of soortgelijke belastingen - Geen wet: wél richtsnoer voor de wetgever - Geldt wél voor gemeenschappen en gewesten (eerder staatsrechtelijk principe) impliciet w dit principe vaak gehanteerd 6 Rémy Bonnaffé

7 B. Realiteitsbeginsel Heeft uiteenlopende betekenissen: - Enkel oog op economische, niet op juridische realiteit? - Fout! Omgekeerd JURIDISCHE > REALITEIT - Verklaring: - Gemeen recht = van toepassing zolang fiscale wet niet afwijkt - Houdt ook verband met keuze van minst belaste weg: toegelaten om artificiële juridische constructies te bouwen - België kent dus geen Substance over form -principe Fiscale wet kan wel soms economische realiteit in rekening brengen, tegen de juridische realiteit in (vb: registratierechten en opschortende voorwaarden) Anti-misbruikbepaling (344, 1 WIB) verandert niets aan de voorrang v/h juridische Conclusie: economische realiteit > fiscale realiteit enkel indien wet het bepaalt Varianten van realiteitsbeginsel: - Geen onderscheid maken tussen geoorloofde en ongeoorloofde handelingen (illegale lotterijen, nietige overeenkomsten, ) - Fiscale wet alleen toepassen op werkelijke en niet op onbestaande of fictieve feiten - Fiscus mag bewijzen dat tegen hem ingeroepen RH gesimuleerd is - Fiscus moet werkelijk bestaande RH in aanmerking nemen, niet de schijnhandeling! ( Fiscus is -bij de vestiging - geen derde ) C. Moraliteit vs. morele neutraliteit van de fiscale wet Tegenstrijdige mening in literatuur: fiscale wet = moreel neutraal of fiscale wetgever kan niet geacht w moraliteitsprincipe te hebben afgewezen Morele neutraliteit: fiscale wet maakt geen onderscheid tussen geoorloofd en ongeoorloofd - Geen absolute regel: bv verdovende middelen = geen BTW - Geen morele neutraliteit bij constructies voor minste belasting - Voorwaarde is immers: wettelijke verplichting niet schenden IV. DE JURIDISCHE OMKADERING VAN DE BELASTING (ALGEMENE WETTELIJKE PRINCIPES) A. Verhouding fiscaal recht & andere rechtstakken Fiscaal recht = publiekrecht - Maar HvC: burgerlijk recht beheerst het fiscaal recht, tenzij men er van afwijkt Er gaan stemmen op om van fiscaal recht een autonome rechtstak te maken 7 Rémy Bonnaffé

8 B. De fiscale wet is van openbare orde Verklaring: publiekrecht = wezenlijke belangen van de Staat - Gevolgen: - Niet meer en niet minder belastingen innen dan wettelijk geregeld - Bijzondere overeenkomsten doen geen afbreuk aan de wetten - Wel onderling regelen wie schuld zal dragen - Fiscus en belastingplichtige kunnen geen overeenkomst maken over rechtskwesties - Anders = nietig - Wél over feitenkwesties (levert een vermoeden op) C. Toepassing v. gemeenrechtelijke concepten en principes Bepaalde begrippen w niet gedefinieerd in fiscaal recht oplossing in gemeen recht: - Inkomsten : Alles wat een zaak periodieke aan vruchten voortbrengt, zonder haar wezen of haar substantie aan te tasten - =/= meerwaarden HvC: liquidatiebonus valt niet onder inkomstenbelasting - Winst : Toename van het voor het bedrijf bestemde nettoactief tijdens het belastbaar tijdperk, met uitsluiting van nieuwe kapitaalinbrengen D. Behoorlijk bestuur Fiscus heeft gebonden bevoegdheid (zie gevolgen legaliteitsbeginsel) - Wel zekere vrijheid bij controle & verdere contacten - Bij die contacten: behoorlijk bestuur, want: - Fiscaal recht = publiekrecht - art en 1383 BW = van toepassing aan eenieder (ook op overheid) Schending behoorlijk bestuur op zichzelf aanleiding tot vermindering/vernietiging belasting? - Nederland: ja - België: zeer afwijzend: fiscale schuld bestaat uit de wet, niets anders - HvC zoekt naar verfijning: de door de overheid gewekte verwachtingen moeten w gehonoreerd - Rechtspraak blijft aarzelen + HvC keert later terug: botst met legaliteit - Verwachting van de burger mogen niet gegrond zijn op onwettelijke praktijken - Cf. vb van BTW met aftrek en frauduleuze leverancier E. Voorrang van verdragsrecht HvC: internationaalrechtelijke normen hebben voorrang, door aard van int. recht zelf 8 Rémy Bonnaffé

9 ! EVRM van toepassing op: - Fiscaal strafrecht: ja (Art. 6 EVRM) - Zuiver fiscaal recht: nee (art. 6: nee; art. 8: zeer minimalistisch) - Fiscale administratieve sancties: principiële toepassing art. 6 - indien: - Zonder onderscheid op elke belastingsplichtige - Bepaald gedrag voorschrijft met sanctie - Niet alleen vergoeding maar ook straffen om herhaling te voorkomen - Norm van algemeen karakter - Daaruit zou moeten volgen: - Non-bis in idem tussen administratieve- en strafsanctie - HvC aanvaard niet, GwH wel - Rechter moet volle rechtsmacht hebben over beoordeling sanctie - HvC aanvaard niet, GwH wel CONCLUSIE Strakke principes worden strak geïnterpreteerd - Oorzaak = legaliteitsbeginsel als uitdrukking van de argwaan tegenover belastingen - Deze strakheid = kenmerk Belgisch fiscaal recht - Praktijk echter verschillend: fiscus aan de wieg van vele wetgeving Tweede kenmerk: sterk aansluiten bij gemeen recht. 9 Rémy Bonnaffé