Belastingrecht. Mr. L.J.A. Pieterse. Wet- en regelgeving

Transcriptie

1 7162 KwartaalSignaal 126 Belastingrecht AAK Mr. L.J.A. Pieterse Wet- en regelgeving Assurantiebelasting In KwartaalSignaal 125 zijn enkele voorstellen uit onder meer het Belastingplan 2013 behandeld. Dit plan bevat verschillende maatregelen die betrekking hebben op het budgettaire en koopkrachtbeeld van Het plan bewerkstelligt onder meer een verhoging van de assurantiebelasting van 9,7% naar 21%. Deze belasting is

2 KwartaalSignaal verschuldigd ter zake van bepaalde verzekeringen (zoals autoverzekeringen, inboedelverzekeringen en dergelijke) waarvan het risico in Nederland is gelegen. De tariefsverhoging zou aanvankelijk pas per 1 april 2013 ingaan, maar het ingangstijdstip is na overleg met het Verbond van Verzekeraars vervroegd naar 1 januari Om de belangen van de schatkist veilig te stellen, voorziet het overgangsrecht in een opmerkelijke maatregel. Als in het voorjaar blijkt dat zodanig is geanticipeerd op de tariefsverhoging dat de door de regering beoogde extra opbrengst van miljoen (2013) niet wordt behaald, zal het verhoogde tarief met terugwerkende kracht ook gelden voor de premies die tussen 1 oktober 2012 en 31 december 2012 zijn vervallen. Dit geldt alleen voor zover deze premies betrekking hebben op een verzekerde periode vanaf 1 april 2013 (zie daarover Kamerstukken II 2012/13, , nr. 17, p. 2-3). Het is (nog) niet bekend of deze mogelijkheid ertoe zal leiden dat dan wordt nageheven bij de verzekeraar of bij de verzekerde (zie in deze zin NTFR 2012/2706). Levensloopregeling Verder is het overgangsrecht dat betrekking heeft op de zogenoemde levensloopregeling aangepast. De levensloopregeling is met ingang van 1 januari 2012 afgeschaft. Wie op 31 december 2011 een levensloopverlofsaldo had waarvan de waarde meer dan bedroeg, kan op grond van het overgangsrecht ook na 2011 nog op fiscaal gefacilieerde wijze levensloopverlof opbouwen. Op grond van het gewijzigde overgangsrecht kunnen diegenen die een levensloopregeling hebben nu tot en met 31 december 2021 bestedingsvrij over de opgebouwde aanspraken beschikken. Wie in 2013 zijn levenslooptegoed opneemt, wordt slechts voor 80% van de waarde daarvan belast. Het meerdere wordt volledig in de belastingheffing betrokken (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 28). Voor werknemers met een levenslooptegoed dat op 31 december 2011 minder beliep dan 3.000, valt het gehele tegoed in 2013 vrij. Ook voor deze werknemers geldt dat de tot en met 31 december 2011 opgebouwde aanspraken voor 80% van de waarde daarvan als loon in aanmerking worden genomen. Het surplus, te weten de aangroei van het levenslooptegoed na die datum, wordt volledig belast. Bodem(voor)recht Het Belastingplan 2013 bevat ook een inmiddels wet geworden voorstel dat het zogenoemde bodemrecht van de fiscus versterkt ten koste van met name pandhouders, leasemaatschappijen en leveranciers. Het bodemrecht is sinds de negentiende eeuw in de wet opgenomen. Het verschaft de fiscus de mogelijkheid om beslag te leggen op zaken van derden die zich op het moment van beslaglegging op de bodem van de belastingplichtige bevinden (thans opgenomen in art. 22 IW 1990; zie voor de toepassing van deze bepaling onder meer het recente arrest HR 9 november 2012, nr. 11/03937, V-N 2012/58.20). Deze ingrijpende bevoegdheid kan alleen worden toegepast ter zake van zakelijke belastingen, zoals loonheffing en omzetbelasting. De wetswijziging komt er kort gezegd op neer dat pandhouders of anderen die geheel of gedeeltelijk recht hebben op een bodemzaak, gehouden zijn de fiscus mededeling te doen van het voornemen hun rechten op deze bodemzaak uit te oefenen (art. 22bis IW 1990). De wetgever wil daarmee voorkomen dat het verhaalsrecht van de fiscus illusoir wordt, omdat de pandhouders en andere rechthebbenden (degenen die de eigendom hebben voorbehouden, huurverkopers en dergelijke) de bodem zaken in veiligheid brengen, voordat de fiscus zijn voorrecht heeft kunnen uitoefenen. In de praktijk komen ook andere constructies voor. Zo kan de bodem worden weggeschoven, zoals dat wordt genoemd. De onderneming wordt dan stilgelegd en de bank of pandhouder huurt de bodem van de belastingschuldige (bodemverhuurconstructie). Ook dan vist de fiscus achter het net, omdat geen sprake meer is van bodemzaken van de belastingschuldige. Met de invoering van de nieuwe bepaling tracht de wetgever ook deze constructie de pas af te snijden. Wie niet aan de wettelijke verplichting tot mede deling voldoet, dient de opbrengst dan wel de waarde van de bodemzaken te vergoeden aan de fiscus (zie daarover Kamerstukken II 2012/13, , nr. 3, p. 18). De staatssecretaris van Financiën meent dat de fiscus in de nieuwe systematiek, door de verplichte melding, snel aan tafel komt met de belastingplichtige en de kredietverschaffer met de bedoeling om veel zaken minnelijk af te doen (zie WFR 2012/6976, p ). Door de bekende advocaat A.J. Tekstra is fundamentele kritiek uitgeoefend op het voorstel ( De geforceerde restyling van het bodemrecht, Tijdschrift Financiering, Zekerheden en Insolventiepraktijk 2012/7, p. 228 e.v.). Het verbaast dan ook niet dat bij nota van wijziging enkele versoepelingen in de aanvankelijk voorgestelde tekst zijn aangebracht. Zo voorziet de wet in zijn uiteindelijke vorm in rechtsbescherming bij geschillen over de hoogte van de vordering van de fiscus op de pandhouders en dergelijke (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 7, p. 29). Zie over deze wijzigingen de publicatie van A.J. Tekstra, Het nieuwe bodemrecht (vervolg): het gaat van kwaad tot erger, Tijdschrift Financiering, Zekerheden en Insolventiepraktijk 2012/8, p. 284 e.v. en die van J.D. Schouten, Versterking van het fiscale bodemrecht, ho, ho, ho!, TFB 2012/8, par. 5 en 6. Herinvesteringsreserve De Wet op de vennootschapsbelasting 1969 bevat een bepaling die de handel in vennootschappen met een zogenoemde herinvesteringsreserve tracht te bezweren (art. 12a). Deze bepaling is zo ontworpen dat een herinvesteringsreserve aan de winst moet worden toegevoegd als het belang in een vrijwel lege vennootschap in belangrijke mate in andere handen overgaat. De wetgever beoogt daarmee te voorkomen dat de belastingclaim die op de herinvesteringsreserve rust op een onbedoelde manier kan worden uitgesteld, dan wel illusoir kan worden gemaakt (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 15, p ). In de praktijk blijkt deze antimisbruikbepaling te kunnen worden omzeild, al was dat al langer bekend (zie daarover onder meer M.H.C. Ruijschop in NTFR 2012/2579, p. 22). Zo staat de wet er niet aan in de weg dat de vennootschap

3 7164 KwartaalSignaal 126 (bijvoorbeeld op instigatie van degene die het belang in de vennootschap gaat overnemen) een bedrijfsmiddel verkrijgt waarop de herinvesteringsreserve kan worden afgeboekt en pas na deze transactie het belang in de vennootschap wordt overgedragen. De antimisbruikbepaling lijkt dan niet meer te kunnen worden toegepast, omdat de herinvesteringsreserve is verdwenen. Om dit te voorkomen is de wet bij tweede nota van wijziging van het Belastingplan 2013 verduidelijkt en aangescherpt. Met ingang van 2013 bepaalt artikel 12a onder meer dat een belangenwisseling die plaatsvindt binnen zes maanden nadat het vervangende bedrijfsmiddel is verworven, er in principe toe leidt dat een bedrag ter grootte van de afgeboekte herinveste ringsreserve aan de winst moet worden toegevoegd op het tijdstip direct voorafgaande aan de wijziging van het belang. Het is aan de belastingplichtige om te bewijzen dat kortweg ten tijde van de verwerving van het bedrijfs middel geen sprake was van een voornemen tot vervreemding van het belang in de belastingplichtige (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 15, p. 12). Eigen woning De Wet herziening fiscale behandeling eigen woning heeft tot gevolg dat de rente op een lening die na 1 januari 2013 is afgesloten voortaan alleen voor aftrek in aanmerking komt als de lening in maximaal 360 maanden, ten minste volgens een annuïtair schema volledig wordt afgelost (art a Wet IB 2001). Een handzaam overzicht van de wijzigingen van het regime is gegeven door J.E. van den Berg, Fiscale wijzigingen rond de eigen woning, FTV 2012/58, p ). De Eerste Kamer heeft erop aangedrongen dat de nieuwe regels worden versoepeld ( Hypotheekregels mogelijk soepeler, NRC Handelsblad 19 december 2012, p. 27), maar de kans daarop moet niet groot worden geacht ( Dijsselbloem: regels hypotheken niet soepeler, NRC Handelsblad 27 december 2012, p. 2). Wel is bij tweede nota van wijziging de in het Regeerakkoord aangekondigde faciliteit voor zogenoemde restschulden in de wet opgenomen (art a Wet IB 2001). Deze faciliteit houdt in dat de rente over schulden die resteren nadat een eigen woning is vervreemd gedurende maximaal tien jaar aftrekbaar blijft. Het gaat om de rente betaald ter zake van restschulden ontstaan in de periode van 29 oktober 2012 tot en met 31 december 2017 (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 18). De restschuldfaciliteit loopt derhalve tot 1 januari De faciliteit doet wel wat vreemd aan, omdat niet is vereist dat op de restschuld wordt afgelost. En dit terwijl het beleid er juist op is gericht om aflossing te stimuleren, aldus M.J.J.R. van Mourik in WPNR 2012/6953. Verhuurderheffing De verhuurderheffing, die per 1 januari 2013 is ingevoerd, mag gerust een noviteit worden genoemd (Wet verhuurderheffing). De wetgever introduceert (daarmee) een heffing van verhuurders over de waarde van hun voor verhuur bestemde huurwoningen in de gereguleerde sector. De primaire doelstelling van deze heffing is budgettaire opbrengst te realiseren, zoals in de memorie van toelichting onomwonden wordt toegegeven (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 3, p. 2). De door de wetgever in de gereguleerde sector mogelijk gemaakte extra (inkomensafhankelijke) huurverhogingen om scheefwonen tegen te gaan, leveren verhuurders weliswaar een potentiële meeropbrengst van enkele procentpunten op, maar deze extra verdiencapaciteit wordt door de verhuurderheffing afgeroomd. De verhuurderheffing wordt geheven van verhuurders die meer dan tien huurwoningen verhuren (art. 4). Deze heffingvrije voet heeft tot doel verhuurders van slechts enkele woningen buiten de heffing te houden. De heffing zal daarom drukken op meer professionele verhuurders (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 3, p. 4). Het zal duidelijk zijn dat vooral woningcorporaties zullen worden belast. Het percentage van de beoogde opbrengst dat door deze instellingen zal worden betaald, beloopt 93% (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 15, p. 10). De belasting, die op eufemistische wijze een heffing wordt genoemd, zou vanaf miljard per jaar moeten opleveren. De beoogde opbrengst in 2013 bedraagt slechts enkele tientallen miljoenen (zie over deze heffing C. Bruijsten, De nieuwe verhuurderheffing, FBN 2012/74, p. 7-12). De minster wijst erop dat uit internationaal onderzoek volgt dat een belasting op onroerende zaken vergeleken met andere belastingen het minst verstorende effect op het bruto binnenlands product per capita heeft (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 15, p. 8). Dat kan zo zijn, maar uit onderzoek dat de landelijke pers heeft gehaald blijkt dat woningcorporaties deze heffing waarschijnlijk niet kunnen betalen en op hun vermogen zullen moeten interen ( Corporaties door kabinet in geldnood, NRC Handelsblad 14 november 2012, p. 1). Dat de verhuurderheffing aftrekbaar is bij de berekening van de winst waarover vennootschapsbelasting is verschuldigd (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 6, p. 5), zal aan de conclusie(s) van het onderzoek niet afdoen. De minister meent evenwel dat geen aanzienlijke terugval in het aantal investeringen [wordt] verwacht als gevolg van de verhuurderheffing, als deze gezien wordt in samenhang met de verruimingen in het huurbeleid (Kamerstukken II 2012/13, , nr. 15, p. 10). Inmiddels is duidelijk dat de investeringen wel degelijk zullen teruglopen ( Blok botst met Kamer over huurheffing, NRC Handelsblad 29 november 2012, p. 4 en Crisis bij corporaties, NRC Handelsblad 30 november 2012, p. 2). De verhuurderheffing is daarom op verzoek van de Eerste Kamer voorlopig beperkt tot Jurisprudentie Op 8 november 2012 heeft het Europese Hof van Justitie arrest gewezen in een Nederlandse zaak (HvJ EU 8 november 2012, C-299/11 (Gemeente Vlaardingen), NTFR 2012/2649. Het arrest ziet op de zogenoemde integratie heffing in de omzetbelasting die zich in de praktijk met name voordoet bij de realisatie van nieuwe onroerende goederen. De integratieheffing heeft tot doel ondernemers die een goed zelf vervaardigen in een vergelijkbare positie te brengen met ondernemers die hetzelfde goed van een derde (zouden)

4 KwartaalSignaal betrekken, als zij dat goed tenminste bestemmen voor activiteiten waarvoor zij geen recht of aftrek van voorbelasting hebben (vrijgestelde prestaties). De wet bepaalt dat met een dergelijk goed wordt gelijkgesteld een goed dat in opdracht van de ondernemer wordt vervaardigd onder terbeschikkingstelling van (bijvoorbeeld) grond. In de zaak van het arrest ging het om deze verschijningsvorm van de integratieheffing. Een gemeente had een aannemer opdracht gegeven om voor haar rekening het gras van een aantal aan een sportvereniging verhuurde velden te vervangen door kunstgras (zij heeft de sport velden met een kunststoflaag laten bedekken, zoals dat in het arrest heet). De omzetbelasting die door derden in rekening is gebracht voor de aanleg van de sportvelden had de gemeente niet in aftrek gebracht, omdat zij de sportvelden (opnieuw) van omzetbelasting vrijgesteld zou gaan verhuren aan de sportvereniging. De inspecteur meende (echter) dat de gemeente een nieuw goed heeft laten vervaardigen en legde een naheffingsaanslag op over eenvoudig gezegd de waarde van de eigen grond van de gemeente waarop de sportvelden liggen. Het Hof van Justitie is van oordeel dat zulks niet is geoorloofd als de gemeente al eerder omzet belasting over de waarde van de grond heeft betaald (r.o. 32 en 33). De Nederlandse belastingrechter moet nu nagaan of dat het geval is (zie voor een analyse van dit arrest onder meer: de annotaties in V-N 2012/57.18 en BNB 2013/9, alsmede de publicatie van R.N.G. van der Paardt, Activiteiten onroerend goed en omzetbelasting, TFO 2012/124, par. 4 e.v.). Onderzoek Institute for Research in Economics of Taxation De fiscaal-economische vakgroepen van de Universiteit van Amsterdam, de Erasmus Universiteit en de Universiteit van Tilburg hebben een gezamenlijk onderzoeksinstituut in het leven geroepen, te weten het Institute for Research in Economics of Taxation. Het instituut maakt zich sterk voor fiscaal-economisch onderzoek in Nederland. Het doel van de initiatiefnemers is om een leidraad tot stand te brengen die bij toekomstige ontwikkelingen in het Nederlandse fiscale stelsel enerzijds als uitgangspunt fungeert en anderzijds als toetsingskader voor optimale fiscale regelgeving dient (zie E.J.W. Heithuis, P. Kavelaars & A.C. Rijkers, Institute for Research in Economics of Taxation ( ), WFR 2012/6968, p en R.C. de Smit & L.W.D. Wijtvliet, Verslag van het eerste SIRET-congres Fiscalisten en economen in dialoog, WFR 2012/6975, p ). Pensioenverplichtingen Op 22 november 2012 promoveerde B. Dieleman in Rotter dam bij P. Kavelaars. De titel van zijn proefschrift luidt Fiscale versus vennootschappelijke waardering van pensioenverplichtingen (Deventer: Kluwer 2012). De regels die gelden voor de waardering van pensioenverplichtingen op de fiscale balans wijken af van de voorschriften die gelden op het terrein van de commerciële winstbepaling. De auteur heeft onderzocht in hoeverre er valide redenen zijn om pensioenverplichtingen op de fiscale balans anders te waarderen dan ten behoeve van de commerciële waardering. Hij komt tot de bevinding dat het, mede vanwege de uiteenlopende doelstellingen van de jaarrekening en de fiscale winstbepaling, verdedigbaar is dat de commerciële en fiscale waardering van pensioenverplichtingen op bepaalde onderdelen van elkaar verschilt. Wat de fiscale regelgeving betreft stelt hij onder meer voor om pensioenverplichtingen op basis van de door DNB voorgeschreven disconteringsvoet te waarderen. Verder acht hij het aangewezen dat bij de waardering van het pensioen in eigen beheer rekening mag worden gehouden met de verwachte loon- en prijsstijgingen (zie B. Dieleman, De promovendus aan het woord, WFR 2012/6978, p. 1582). Dissertatieprijs Het proefschrift dat S.C.W. Douma in 2011 heeft verdedigd (Optimization of Tax Sovereignty and Free Movement, Amsterdam: IBFD 2011), is bekroond met de dissertatieprijs van de Vereniging voor Belastingwetenschap. Deze prijs is op 31 oktober 2012 voor de eerste maal uitgereikt. In zijn boek betoogt de auteur kort gezegd dat de botsing die plaatsvindt tussen de (nationale) fiscale soevereiniteit en de Europese verdragsbepalingen die het vrije verkeer waarborgen, moet worden gezien als met elkaar conflicterende beginselen die in een optimaliseringsproces tot elkaar moeten worden gebracht. Hij heeft een model ontwikkeld aan de hand waarvan het conflict tussen de fiscale soevereiniteit en de vrije verkeersbepalingen in abstracto kan worden opgelost. Literatuur P.G.H. Albert, Ficties zijn fictie, WFR 2012/6972, p ; A.J.M. Arends, Nieuw huwelijksvermogensrecht en eigenwoningregeling, NTFR Beschouwingen 2012/29, p. 1-6; T.M. Berkhout & J.M. van der Heijden, Afwaarderen van voorraadvastgoed in crisistijden, WFR 2012/6968, p ; J.P. Boer & N.E.A. Wentzel, De gevolgen van de wet Flex-bv voor het soortaanmerkelijkbelang, MBB 2012/11, p ; J.N. Bouwman, Van uitkopen, ruzie en uitstel (Opinie), NTFR 2012/2374, p. 1-4; H.J. Bresser, Belastingplicht voor de vennootschapsbelasting van stichtingen en verenigingen (2e druk), Den Haag: Sdu Uitgevers 2012; W. Bruins Slot, Muziekstichting treedt in concurrentie, NTFR Beschouwingen 2012/39, p ; R.P.C. Cornelisse, Goed koopmansgebruik (8e druk), Deventer: P.J.J.M. Denissen & P.L.F. Seegers, Gebruiksconstructies op landbouwgrond, WFR 2012/6978, p ; S.C.W. Douma, Vrij kapitaalverkeer na FII(2) (Opinie), NTFR 2012/2689, p. 1-3;

5 7166 KwartaalSignaal 126 J.A.R. van Eijsden, Vereenvoudiging van het formele verkeer tussen belastingplichtige en Belastingdienst. Quo vadis?, WFR 2012/6976, p ; Peter Essers, Belast verleden. Het Nederlandse belastingrecht onder nationaalsocialistisch regime, Deventer: R.M. Freudenthal, Resultaat uit overige werkzaamheden (2e druk), Deventer: Gerard Gilissen, De express private trust. Fiscaalrechtelijke beschouwingen over kwalificatie en gevolgen, Nijmegen: Wolf Legal Publishers 2012; A.C.G.A.C. de Graaf, Excessieve gedragingen en internationaal fiscaal beleid, NTFR 2012/2619, p. 5-9; R.H. Happé, Taks in the boardroom van Starbucks, WFR 2012/6981, p ; E.J.W. Heithuis, Het nieuwe ab-besluit: gemiste kansen, WFR 2012/6979, p ; S.F. Immerseel & F.W. Linders, Het bodem(voor)recht om zeep geholpen, WFR 2013/6983, p ; H. Koster & J.L. van de Streek, De nieuwe uitkeringstest voor de besloten vennootschap in civiel en fiscaal perspectief, WPNR 2012/6947; G.Th. Ligthart, Belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden, Deventer: A.O. Lubbers & L.M.J. Sangster, Het gebruik en de bruikbaarheid van parlementaire geschiedenis bij wetsuitleg, WFR 2012/6977, p ; O.C.R. Marres, Eerlijk delen in de fiscale jungle, Den Haag: Sdu Uitgevers 2012; G.T.K. Meussen, G.G.M. Snoeks, M.J. van Vliet & R.H.A. Franken, Het nieuwe BV-recht. Civiel- en fiscaalrechtelijke aspecten van de Flex-BV, Deventer: E. Nijkeuter, Nederlandse dividendbelasting en buitenlandse aandeelhouders, FTV 2012/48, p ; J.T.L. Nillesen, Belastingheffing van coöperaties (2e druk), Deventer: R.N.G. van der Paardt, Ontwikkelingen: BTW en nieuw vervaardigde onroerende zaken, WPNR 2013/6957; E.B. Pechler, Nieuwe regels over boeten, TFO 2012/123; L.J.A. Pieterse, Geruisloze terugkeer uit de bv, Deventer: A. Rozendal, Vermogensetikettering van onroerende zaken, FBN 2012/73, p. 3-6; R. Russo, Bedrijfsmiddel, Deventer: J.T. Sanders, Omzetbelasting, overdrachtsbelasting of beide?, TFO 2012/124; Marcel Schaper, The Structure and Organisation of EU Law in the Field of Direct Taxes, Maastricht: Océ Business Services 2012; J.S. Smalbrugge, Het labyrint van de regels over de handel in verlieslichamen, Deventer: J.A. Smit, Nationale ombudsman en fiscaliteit, Deventer: A.J.H. van Suilen, Met redelijke voortvarendheid, NTFR-B 2012/35, p ; I.J.F.A. van Vijfeijken, Niet uitgevoerd periodiek verrekenbeding en de toepassing van artikel 10 SW 1956, FBN 2012/55, p. 7-9.