BOEK I Inkomstenbelastingen

Transcriptie

1 BOEK I Inkomstenbelastingen

2 2 nr. BOEK I.A Personenbelasting Personenbelasting Algemeen bijgewerkt door Brigitte LIEVENS Onroerende Inkomsten bijgewerkt door Claudine BODEUX Robin MINJAUW Roerende Inkomsten bijgewerkt door Christophe COUDRON Bedrijfsinkomsten bijgewerkt door An WEYN Bart DE COCK Brigitte LIEVENS Daan BUYLAERT Evelyne GALLANT Katrien BOLLEN Kim DIRIX Nico DEMEYERE Diverse Inkomsten bijgewerkt door Gerd D. GOYVAERTS Pieter SOUFFRIAU Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

3 nr. 3 Deel I Algemeenheden Hoofdstuk I Definities en bibliografie 1000 art. 2 WIB92 Sinds de coördinatie bevat het WIB92 een aantal definities. Deze werden doorheen de jaren steeds talrijker. Op dit ogenblik (aj. 2014) staan volgende definities in het wetboek: rijksinwoners, gehuwden, echtgenoten en wettelijk samenwonenden, gemeenschappelijke aanslag, kinderen, vennootschap, binnenlandse vennootschap, intra-europese vennootschap, buitenlandse vennootschap, financieringsvennootschap, thesaurievennootschap, beleggingsvennootschap, gemeenschappelijk beleggingsfonds, gestort kapitaal, gerevaloriseerde waarde, vastrentende effecten, immateriële, materiële of financiële vaste activa, oprichtingskosten, voorraden en bestellingen in uitvoering, woonstaatheffing, financiële instrumenten, zakelijke-zekerheidsovereenkomsten met betrekking tot financiële instrumenten, juridische constructie, oprichter van een juridische constructie. Het wetboek vermeldt echter geen algemene definitie van belasting. Het Hof van Cassatie definieerde dit begrip als: een, op grond van hun gezag door de Staat, de provinciën of de gemeenten, verrichte heffing op de geldmiddelen van de personen, die hun grondgebied bewonen, of aldaar belangen bezitten, om te worden aangewend voor de diensten van openbaar nut 1 (zie randnr. 0002). Zie verder over deze definitie: TIBERGHIEN, A., Inleiding tot het Belgisch fiscaal recht, nrs. 2 e.v. art. 170 Gw. Ook de gemeenschappen en gewesten hebben bevoegdheid tot belastingheffing (art. 170 Gw.). 1000,20 Bibliografie Over de personenbelasting bestaan o.a. volgende algemene werken: LINARD DE GUERTECHIN, C., L impôt des personnes physiques, ed. 3, Travaux de la faculté de droit de Namur, Brussel, Larcier, 1982, 462 p. COPPENS, P. en BAILLEUR, A., Droit fiscal, I, L impôt des personnes physiques, ed. 2, Brussel, Larcier, 1992, 365 p. MAUS, M. en SPRUYT, A., Basisbegrippen personenbelasting, Brugge, Die Keure, 2012, 230 p. MAES, L. en PLETS, N. (ed.), (Stichter DILLEN, L.), Handboek Personenbelasting 2013, Mechelen, Kluwer, 2013, 1718 p. (jaarlijks nieuwe uitgave). BEGHIN, P. en VAN DE WOESTEYNE, I., Handboek Personenbelasting , Antwerpen, Intersentia, 2013, 767 p. VANDENBERGHE, F., Handboek Personenbelasting 2013, Antwerpen, Maklu, 2013, 1323 p. DE MEY, M. Aangiftegids personenbelasting, Mechelen, Kluwer, 2013, 600 p. 1 Cass. 30 november 1950, Pas. 1951, I, 191, RW , Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

4 4 nr. Hoofdstuk II Stelsel van de personenbelasting (PB) 1000,50 art. 3 WIB92 De personenbelasting is de belasting berekend op het globale inkomen van de rijksinwoners (art. 3 WIB92). In principe worden alle inkomsten van de belastingplichtige samengeteld en de belasting wordt berekend op het verkregen resultaat. Nochtans bestaan er verschillende uitzonderingen, waarbij de globalisatie niet wordt toegepast: dit is bv. het geval voor de roerende inkomsten, sommige diverse inkomsten en voor de meerwaarden die in principe afzonderlijk belast worden. In verschillende gevallen zijn verminderingen toepasselijk op een welbepaald deel van het belastbare inkomen: dit is bv. het geval voor de beroepsverliezen die slechts van het beroepsinkomen aftrekbaar zijn, en voor diverse verliezen die slechts van diverse inkomsten aftrekbaar zijn De personenbelasting wordt, zoals de drie andere belastingen op het inkomen, in de meeste gevallen in twee of zelfs in drie stadia betaald, o.m. wanneer voorheffingen geheven worden. Er zijn zes voorheffingen, die onafhankelijk zijn van de beschikkingen betreffende de eigenlijke belastingen. De studie van de belasting moet dus duidelijk onderscheiden worden van die van de voorheffingen. In dit Handboek komen de voorheffingen aan bod onder de randnrs e.v. Hoofdstuk III Territorialiteit 1001,50 Circulaires Circ. nr. Ci.RH.31/ , 3 januari 1996, Bull.Bel., afl. 757, 207, besproken in o.a. -Fiskoloog (I.) 1996, 146, 8. Circ. nr. AFZ/2004/0053 (AFZ 5/2004), 16 januari Circ. nr. Ci.RH.241/ (AOIF 19/2007), 12 juli Bibliografie HINNEKENS, L., De territorialiteit van de Belgische belastingen in het algemeen en van de inkomstenbelastingen in het bijzonder, Brussel, Ced.Samsom, 1985, nr. 50, CLAEYS-BOUUAERT, I., Aantekeningen omtrent het fiscaal begrip hoofdverblijf voor natuurlijke personen, in Mélanges offerts á Jacques Velu, Brussel, Bruylant, 1992, HINNEKENS, Ph., Belasting van niet-inwoners, Kalmthout, Biblo, 1994, 153 p. DEBLAUWE, R., De fiscale woonplaats historisch bekeken, in Recht zonder omwegen, -Fiscale opstellen aangeboden aan Prof. Dr. J.J. Couturier ter gelegenheid van zijn 75ste verjaardag, Gent, Larcier, 1999, HINNEKENS, L., L habitant du Royaume dans le droit fiscal belge contemporain, RGF 1981, HINNEKENS, L., Nieuwe krachtlijnen in de rechtspraak over het rijksinwonerschap, AFT 1991, 20. POPPE, G., De evolutie van het begrip rijksinwoner in het licht van de wet van 22 december 1989, TFR 1991, POPPE, G., Een tweede wettelijk vermoeden inzake rijksinwonerschap, Fiskoloog (I.) 1994, afl. 122, 12. Belastingwoonplaats gehuwden, Fisc.Koer. 1995, afl. 1-2, LAMBRECHTS, J., Uitbreiding Belgisch rijksinwonerschap Een globale visie, TFR 1995, 6-9. HINNEKENS, L., Het (niet-)rijksinwonerschap van de gedetacheerde werknemer volgens de laatste stand van wetgeving en rechtspraak, AFT 1995, GOETHALS, J., Fiscale woonplaats: vrije keuze van het minst belaste land, Fiskoloog (I.) 1996, 151, 7. DELBOO, M., Fiscale woonplaats is effectieve woonplaats, TFR 2000, afl. 173, 25. VAN ZANTBEEK, A., Woonplaatsshopping voor vermogende particulieren. Belgisch perspectief en een blik over de grens, TFR 2009, Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

5 nr. 5 LETTENS, A., Het begrip fiscale woonplaats blijft een feitenkwestie, Fiscoloog (I.) 2011, afl. 335, 5-8. HONHON, N., La notion de domicile fiscal au regard d une jurisprudence récente, C&FP 2012, afl. 4, DE BROE, L., VAN BORTEL, D. en MURRE, D., Kroniek Internationaal Belastingrecht 2011, TRV 2012, afl. 2, art. 5 WIB92 De personenbelasting treft het globale inkomen van de rijksinwoners. Het geheel van de inkomsten omvat de inkomsten zoals beschreven in titel II WIB92, ongeacht de plaats waar zij genoten of verkregen worden, en zonder rekening te houden met de aard en het bedrag van de belastingen welke deze inkomsten mogelijk in het buitenland ondergaan hebben (art. 5 WIB92). Nochtans bestaan er twee reeksen maatregelen om de dubbele aanslag te milderen: het WIB92 voorziet in een belastingvermindering voor bepaalde inkomsten in het buitenland bekomen of genoten, en België heeft met een aantal landen overeenkomsten gesloten om dubbele belasting te vermijden art. 2 WIB92 Rijksinwoners zijn degenen die in België hun woonplaats of de zetel van hun fortuin gevestigd hebben (art. 2 WIB92). De fiscale woonplaats is geen synoniem van wettelijke woonplaats in de zin van artikel 102 e.v. BW 2, maar komt wel dichtbij het woonplaatsbegrip dat voor de inschrijving in de bevolkingsregisters wordt gehanteerd 3. Het feitelijk domicilie wordt noodzakelijkerwijze gekenmerkt door een zekere permanentie of continuïteit 4. De wet van 22 december 1989 heeft aan de inschrijving in het rijksregister van de natuurlijke personen een wettelijk vermoeden (juris tantum) vastgeknoopt (art. 2 1 lid 2 WIB92). Bij wet van 6 juli werd een tweede wettelijk vermoeden ingevoerd. De belastingwoonplaats van gehuwden wordt bepaald door de plaats waar het gezin is gevestigd (art. 2 1 lid 3 WIB92). Dit vermoeden geldt niet wanneer voor elke echtgenoot een afzonderlijke aanslag wordt gevestigd (zie randnr. 1322). De fiscale woonplaats moet in de eerste plaats steeds op basis van de feiten beoordeeld worden. Bovendien is artikel 2, 1, lid 3 WIB92 enkel van toepassing in geval van een tijdelijke verwijdering Woonplaats en zetel van fortuin zijn twee onderscheiden begrippen: de woonplaats is een feitelijke woonplaats die gekenmerkt wordt door een zekere bestendigheid, terwijl de zetel van het fortuin de plaats is van waaruit dit beheerd wordt en die door een zekere eenheid gekenmerkt wordt 7. Wie een tijdelijke betrekking heeft in het buitenland (in casu aan de rechtsfaculteit van - 8 Ouagadougou) en vanuit België zijn fortuin beheert of laat beheren, is rijksinwoner. 2 Vr. & Antw. Senaat, 16 juni 1984, X, Naar nauwere band tussen burgerlijke en fiscale woonplaats, Fiskoloog 1992, afl. 393, 1. 4 Cass. 14 september 1995, Fiskoloog 1995, afl. 543, 9; Gent 7 juni 2001, Fiscoloog 2001, afl. 810, 9; Cass. 16 januari 2004, FJF, No. 2004/102; Luik 19 maart 2008, Rechtspraak, nr. L 08/2122; Gent, 24 juni 2008, Fisc.Koer. 2008, BS 16 juli Vr. nr. 121 VANDEURZEN 19 oktober 1995, Vr. & Antw. Kamer, 27 december 1995, 1570, Bull.Bel., afl. 758, Cass. 19 juli 1836, Pas. 1836, I, 280; Cass. 6 oktober 1941, Pas. 1941, I, 368; Cass. 7 september 1965, Pas. 1966, I, 34; Cass. 7 februari 1979, Pas. 1979, I, 673; Cass. 28 oktober 1982, FJF, No. 83/41; Cass. 30 juni 1983, RW , 397 Pas. 1983, 1, Cass. 15 november 1990, JT 1991, 65, RW , 1031, FJF, No. 91/36. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

6 6 nr. De fiscus heeft de administratieve visie op de begrippen rijksinwoner, woonplaats en zetel van fortuin uitvoerig toegelicht in een circulaire 9. Deze circulaire werd geschreven in het licht van de aanpassing van de emigratieclausule die vervat zit in artikel 364bis WIB92 en die betrekking heeft op genieters van aanvullende pensioenkapitalen met verhuisplannen. Waar de aanzet dus een zeer specifieke context was, geeft de circulaire echter algemene definities en bevat ze een goed overzicht van het huidige administratieve standpunt. De klemtoon ligt nog steeds, zoals het altijd is geweest, op de feitelijke situatie. De feitelijke toestand heeft voorrang op de mogelijk andere intentie van de belastingplichtige. Al zijn er situaties waarin een 10 rechtbank met de intentie rekening kan houden bij de beoordeling van de feitelijke situatie. De inschrijving in een (Belgisch of buitenlands) bevolkingsregister vormt een vermoeden en een begin van bewijs, maar uiteindelijk kan de werkelijke situatie deze inschrijving aan de kant schuiven 11. Zo werd besloten dat een belastingplichtige rijksinwoner van België bleef als de belastingplichtige een kleine studio huurde in het buitenland, maar ook een woning in België ter beschikking had (vanwege de werkgever) waar het verbruik van nutsvoorzieningen niet daalde, en hij verder geen bewijs kon voorleggen van dagelijkse aankopen in het buitenland, noch van 12 deelname aan culturele of sportieve manifestaties daar. De rechtbank van Gent hecht duidelijk veel aandacht aan de plaats waar de kinderen naar school gaan, aangezien deze plaats het gezin ertoe noodzaakt zich in de buurt te vestigen en minimaal te integreren in een sociale leefwereld die een 13 binding en een netwerk van sociale relaties doet ontstaan. Het is mogelijk een voorafgaande beslissing aan te vragen over het statuut van (niet-)inwoner. De dienst voorafgaande beslissingen behandelde reeds de vraag van twee families die met hun kinderen 14 naar het buitenland verhuisden Het is geenszins denkbeeldig dat twee (of zelfs meer) landen beweren dat het fiscale domicilie van een persoon zich in hun land bevindt. In dat geval moeten de dubbelbelastingovereenkomsten geconsulteerd worden om te zien welk land de voorrang heeft (zie randnr. 9304). Voor het interne recht blijft de betrokkene echter inwoner, ook al is hij dat niet volgens de overeenkomst, en moet hij dus een aangifte als rijksinwoner (aangifte in de PB) indienen. In een casus van een Belgische belastingplichtige die naar Frankrijk uitgeweken was, stelde de rechtbank dat in toepassing van artikel 2c DBV België/Frankrijk, betrokkene als verblijfhouder moest worden beschouwd van het land waarvan hij de nationaliteit had (België). Immers, uit de feiten was gebleken dat zijn beide woonplaatsen (de oude en de vermeende nieuwe) slechts 40 km van elkaar verwijderd waren en hij in beide landen persoonlijke en economische betrekkingen aanhield. Het verdrag laat in zo n geval toe de knoop door te hakken art b en c WIB92 Artikel 2 1, 1, b) WIB92 stelt dat Belgische diplomatieke agenten en Belgische consulaire agenten van beroep, die in het buitenland geaccrediteerd zijn, als rijksinwoner beschouwd blijven. Deze bepa- 9 Circ. nr. Ci.RH.241/ (AOIF 19/2007), 12 juli 2007, besproken door W. DE BUYSER, Nieuwe circulaire zet nog even beginselen inzake rijksinwonerschap op een rij, Fisc.Act. 2007, afl. 30, 5-8 en J. GOEMAN en P. GILLEMON, Exit emigratieclausule maar bijzondere waakzaamheid voor fiscale woonplaats, Intern.Fisc.Act. 2007, afl. 8, Rb. Brussel 18 december 2009, Rev.not.b. 2010, Bergen 30 juni 2010, Fiscoloog (I.) 2011, afl. 335, Rb. Bergen 6 maart 2013, Fisc.Koer. 2013, afl. 8, Rb. Gent 25 oktober 2011, Fiscoloog, afl. 1274, Voorafg.Besliss. nr , 5 mei Rb. Brugge 5 juni 2012, Fisc.Koer. 2012, afl. 17, 606. Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

7 nr. 7 ling is noodzakelijk om te verhinderen dat die agenten, die niet belastbaar zijn in het land waar zij geaccrediteerd zijn, aan elke belasting zouden ontsnappen. Door artikel 2, 1, 1, c) worden ook de (andere dan diplomatieke of consulaire) ambtenaren die voor de Belgische Overheid in het buitenland werken, als rijksinwoner bestempeld. Ook de inwonende gezinsleden van diplomatieke en consulaire ambtenaren vallen onder de uitbreiding. art. 4 WIB92 Artikel 4 WIB92 stelt dat niet aan de personenbelasting onderworpen zijn: de buitenlandse diplomatieke ambtenaren en de consulaire beroepsambtenaren die in België zijn geaccrediteerd, alsmede hun inwonende gezinsleden; op voorwaarde van wederkerigheid, de andere leden van buitenlandse diplomatieke zendingen en consulaire posten in België, alsmede hun inwonende gezinsleden, mits de betrokkenen de Belgische nationaliteit niet bezitten of niet duurzaam verblijf houden in België; op voorwaarde van wederkerigheid, de ambtenaren, vertegenwoordigers en afgevaardigden van vreemde staten of van staatkundige onderdelen of plaatselijke gemeenschappen daarvan of van een buitenlands publiekrechtelijk lichaam mits de betrokkenen de Belgische nationaliteit niet bezitten of niet duurzaam verblijf houden in België en hun diensten niet verstrekken in het kader van enig handels- of nijverheidsbedrijf. Bepaalde internationale overeenkomsten voorzien in fiscale vrijstelling voor de bezoldigingen van de ambtenaren van die internationale instellingen. Een goed overzicht (hoewel verouderd nog steeds nuttig): J. VAN DEN EINDE, Bull.Bel. 1988, afl. 677, en 1989, afl. 688, In deze overeenkomsten (type EU, VN, NAVO, ed.) is de draagwijdte van de vrijstelling evenwel niet steeds gelijk. In bepaalde overeenkomsten worden enkel de bezoldigingen vrijgesteld (bv. VN), waar in andere overeenkomsten (bv. EU) ook de pensioenen door deze instellingen uitbetaald, zijn vrijgesteld 16. Ten slotte voorzien de dubbelbelastingverdragen nagenoeg altijd in speciale criteria inzake de fiscale woonplaats (zie randnrs e.v.). Hoofdstuk IV Soorten inkomsten 1007 De verschillende soorten inkomsten moeten goed van elkaar onderscheiden worden. Op iedere categorie en haar onderverdelingen zijn bijzondere regels toepasselijk, zowel voor wat de berekening betreft van de belastbare grondslag (bv. verschillende forfaits voor beroepskosten), als voor de berekening van de belasting (bv. de vermeerderingen bij gebrek aan voorafbetaling). De verschillende categorieën zijn (WIB92): 1. inkomen van onroerende goederen: artikel 7 tot 16 niet-verhuurde: artikel 7, 1, 1 ; verhuurde: artikel 7, 1, 2 ; erfpacht en opstal: artikel 7, 1, 3 ; 2. inkomen van roerende goederen en kapitalen: artikel 17 tot 22 dividenden: artikel 18; 16 Circ. nr. Ci.R.9 UNO/ , 26 januari Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

8 8 nr. interest: artikel 19, 19bis en 19ter; verhuring enz. van roerende goederen (royalty s): artikel 17, 1, 3 ; lijfrenten: artikel 20; 3. beroepsinkomen: artikel 23 tot 89 winst: artikel 24; baten: artikel 27; winst en baten van een vorige beroepswerkzaamheid: artikel 28; bezoldigingen: artikel 30; pensioenen: artikel 34; 4. diverse inkomsten: artikel 90 tot 103. De wet gebruikt sinds de coördinatie telkens het begrip inkomen voor het netto-begrip, behalve voor de diverse inkomsten, terwijl voor de bruto-ontvangsten het woord inkomsten wordt gebruikt. Hierna worden deze categorieën één voor één behandeld en wordt verder nagaan hoe de taxatie, al dan niet geglobaliseerd, van deze verschillende inkomsten gebeurt. Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

9 nr. 9 Deel II Grondslag van de belasting Hoofdstuk I Inkomen van onroerende goederen Afdeling I. Algemeen 1008 Bibliografie DELAHAYE, A., De belasting op het inkomen uit onroerende goederen in België, Brussel, Bruylant, 1978, 147 p. MALHERBE, J. en AUTENNE, J., Péréquation cadastrale et réforme de la fiscalité immobilière, Brussel, Larcier, 1980, 104 p. VERSTAPPEN, J., Actuele problemen van onroerende fiscaliteit, in Gids voor de aangifte, Diegem, Ced.Samsom, 1994, 116 p. NEMERY DE BELLEVAUX, J.P., Fiscalité immobilière, in Etudes fiscales, Brussel, Bruylant, 1998, DIERCKX, E (ed.), Onroerend goed als beleggingsinstrument, Gent, Larcier, 2003, 387 p. DEFOOR, W. en VERTOMMEN, S., Inkomen van onroerende goederen en kapitalen, in DILLEN, L., PLETS, N. en MAES, L., Handboek Personenbelasting, Mechelen, Kluwer, 2013, DE GROOTE, G., Het belasten van inkomsten uit onroerend goed na de wet van 19 juli 1979, Bull.Bel., afl. 581, GOBLET, O., Onroerende fiscaliteit en belastinghervorming, AFT 1989, RICHELLE, I., Nouveautés en fiscalité immobilière, Rev.not b. 1997, art. 11 WIB92 Onroerende inkomsten zijn belastbaar ten name van de eigenaar, bezitter, erfpachter, opstalhouder of vruchtgebruiker van het goed (art. 11 WIB92). Waar er verder over eigenaar wordt gesproken, moet daaronder dus eigenaar, bezitter, erfpachter, enz. worden begrepen. De opsomming van de schuldenaars van de grondbelasting mag niet bij analogie uitgebreid worden tot alle genieters van bezettingsrechten 17. Ook het KI van elektriciteitscabines wordt in beginsel belast ten name van de eigenaar van de grond, tenzij deze bij geregistreerde akte een verzaking aan het recht van natrekking heeft verleend aan de 18 elektriciteitsmaatschappij. De inkomsten die de economische eigenaar verkrijgt, zijn pas dan huurinkomsten, als hij juridisch de 19 mogelijkheid heeft het onroerend goed te verhuren en de huurgelden in zijn voordeel op te strijken. 17 Cass. 9 juni 1947, Pas. 1947, I, Vr. nr. 277 QUINTELIER 16 februari 1993, Vr. & Antw. Senaat, 16 maart 1993, nr. 48, Vr. nr DE CLIPPELE 13 april 1994, Vr. & Antw. Kamer, 4 juli 1994, (in het kader van de overeenkomst van 19 oktober 1970 tussen België en Nederland tot het vermijden van dubbele belasting). Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

10 10 nr. Het belastbaar tijdstip is, overeenkomstig artikel 204, 1 KB/WIB92, voor inkomsten van gebouwde onroerende goederen gelijk aan het tijdperk waarop ze betrekking hebben. Afdeling II. Niet-verhuurde onroerende goederen 1010 De eigenaar van niet-verhuurde onroerende goederen, die in België gelegen zijn, wordt geacht er een persoonlijk genot uit te halen, waarvan de waarde gelijk is aan deze van het KI, verhoogd met 40 %. Betreft het evenwel ongebouwde onroerende goederen, materieel en outillage die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, of de in artikel 12, 3 WIB92 (tot aj art. 16 WIB92) bedoelde (eigen) woning, dan blijft het belastbaar inkomen beperkt tot het KI van het betreffende onroerend goed. art. 518 WIB92 In afwachting van de volgende algemene perequatie wordt het KI voorlopig geïndexeerd (art. 518 WIB92). Voor inkomstenjaar 2012 bedraagt de coëfficiënt 1,6349; voor inkomstenjaar , De eigenaar van in het buitenland 20 gelegen onroerende goederen wordt belast op de nettohuurwaarde 21 ervan, d.i. de brutohuurwaarde verminderd met 40 % (voor gebouwde onroerende goederen) of 10 % (voor ongebouwde onroerende goederen) 22. Afdeling III. Verhuurde onroerende goederen 1013 Bibliografie SALENS, P., Taxatie van de huurprijs en de huurvoordelen. Een stand van zaken na twee recente arresten van het Hof van Beroep te Gent, AFT 2000, ,50 art a) b) en b)bis WIB92 1. IN BELGIË GELEGEN ONROERENDE GOEDEREN 1. Het belastbaar inkomen is gelijk aan het kadastraal inkomen met betrekking tot volgende onroerende goederen: ongebouwde onroerende goederen of materieel en outillage die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, verhuurd aan een natuurlijk persoon, die ze, noch geheel, noch gedeeltelijk gebruikt voor het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid; 20 Antwerpen 3 september 2013, Fiscoloog 2013, afl.1356, 13 (de vraag of het onderscheid tussen al dan niet in België gelegen niet-verhuurde onroerende goederen een schending van het vrije kapitaalverkeer uitmaakt, wordt momenteel via een prejudiciële vraag voorgelegd aan het HvJ). 21 Voor de invulling van het begrip huurwaarde, zie M. VANKEIRSBILCK, Fisc.Koer. 2011, (noot bij Rb. Antwerpen 17 november 2010). 22 Brussel 27 november 1998, Fisc.Koer. 1999, 517, FJF, No. 2000/128. Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

11 nr. 11 onroerende goederen, die overeenkomstig de pachtwetgeving 23 zijn verhuurd en door de huurder voor land- en tuinbouw worden gebruikt (art a) en b) WIB92). 2. Het belastbaar inkomen is gelijk aan het kadastraal inkomen verhoogd met 40 % voor de volgende onroerende goederen: gebouwde onroerende goederen, verhuurd aan een natuurlijk persoon, die ze noch geheel noch gedeeltelijk gebruikt voor het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid; gebouwde onroerende goederen, verhuurd aan een rechtspersoon die geen vennootschap is, wanneer de verhuring gebeurt met het oog op de terbeschikkingstelling ervan aan natuurlijke personen om uitsluitend als woning te worden gebruikt of aan meerdere natuurlijke personen die ze uitsluitend gezamenlijk als woning gebruiken (art b)bis WIB92) (bv. een weeshuis) 24. De verhoging wordt niet toegepast voor personen die om sociale of beroepsredenen hun eigen 25 woning niet kunnen betrekken (zie randnr. 1027). 3. Het belastbaar inkomen is gelijk aan het totale bedrag van de huurprijs en de huurvoordelen, als het gaat om: andere dan sub 1 en 2 bedoelde ongebouwde onroerende goederen of materieel en outillage die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, in welk geval het belastbaar inkomen niet lager mag zijn dan het KI; andere dan sub 1 en 2 bedoelde gebouwde onroerende goederen, in welk geval het belastbaar inkomen niet lager mag zijn dan het KI, verhoogd met 40 %. Het beroepsmatig karakter, waarvan sprake in sub 1 en 2, wordt niet aangetoond door het enkele feit dat in het door een natuurlijk persoon gehuurde goed, dat hem tot hoofdverblijfplaats strekt, ook de zetel van een vzw is gevestigd 26. Categorie 3 kan van toepassing zijn bij verhuur aan een particulier die het onroerend goed niet voor beroepsdoeleinden gebruikt, wanneer blijkt dat de huur in feite wordt betaald door de werkgever van 27 de huurder, die de huur ook als beroepskost in aftrek brengt. Bij verhuur aan een vennootschap, die het onroerend goed ter beschikking stelt als woning aan haar directeur, is er desalniettemin sprake van een verhuur voor beroepsdoeleinden (zelfs indien het huurcontract bepaalt dat de woning enkel als privéwoonst mag worden gebruikt 28 ), en wordt de werkelijke nettohuur belast 29. Omgekeerd is, bij verhuur aan een particulier die onderverhuurt aan een vennootschap (of aan een natuurlijke persoon die het onroerend goed gebruikt voor het uitoefenen van een beroepswerkzaam- 23 De voorwaarde dat de verhuur moet gebeuren overeenkomstig de pachtwetgeving, impliceert volgens de administratie (aanschrijving nr. 4 van 7 februari 2002) dat de verpachter zich moet houden aan de wetgeving inzake de maximumpachtprijzen. De rechtspraak is het hiermee eens, maar laat toe aan te tonen dat de verhuur niet onder deze wetgeving valt (Gent 9 maart 2000, FJF, No. 2000/215; Gent 19 december 2001, FJF, No. 2002/186). 24 Wet 6 juli 1997, BS 23 oktober Vr. nr DE CLIPPELE 20 april 1994, Vr. & Antw. Kamer , nr. 109, 11351, Bull.Bel. 1994, afl. 742, Gent 3 maart 1999, Fiscoloog 1999, afl. 706, Brussel 26 oktober 2001, Fiscoloog 2002, afl. 842; Brussel 12 januari 2001, FJF, No. 2001/ Brussel 10 april 1998, Notariaat Fiscaal 1999, afl. 2, Cass. 5 januari 1978, Pas. 1978, I, 509; Cass. 3 juni 1983, FJF, No. 84/4; Brussel 21 februari 1992, FJF, No. 92/64, 129, Bull.Bel., afl. 748, Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

12 12 nr. heid), alleen het KI belastbaar bij de hoofdverhuurder 30, tenzij in geval van simulatie of wanneer de partijen niet alle gevolgen van de onderverhuring hebben aanvaard 31. Ook bij verhuring aan een vzw of een OCMW is de werkelijke huur belastbaar, tenzij in het geval 32 voorzien in artikel 7, 1, 2, b)bis WIB92. De overeenkomst tussen huurder en verhuurder die de beroepsmatige aanwending van het verhuurde goed verbiedt, is tegenstelbaar aan de administratie 33. De contractbreuk door de huurder kan daarom geen fiscale gevolgen voor de verhuurder hebben, tenzij in geval van simulatie 34. Om de beroepsmatige aanwending door de huurder aan te tonen, volstaat het evenwel niet te verwijzen naar het feit dat de huurder deze huur als beroepskost in aftrek brengt in een niet-gecontroleerde aangifte in de personenbelasting 35. De regel dat de eigenaar van een onroerend goed steeds belast moet worden op de werkelijk ontvangen huur zodra de huurder het goed beroepsmatig gebruikt, is volgens het Grondwettelijk Hof niet in strijd met het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel 36. Dat de eigenaar niet op voorhand op de hoogte is gesteld van het beroepsmatige gebruik of dat de huurder daarmee een clausule van de huurovereenkomst schendt, doet daaraan geen afbreuk. Van ongeoorloofde discriminatie zou daarentegen wel sprake zijn als de administratie zelf de betaalde huur in hoofde van de huurder als beroepskost in mindering brengt en vervolgens de eigenaar belast op de werkelijk ontvangen huur. In dergelijke situatie doet de belasting op de werkelijke huurinkomsten volgens het Grondwettelijk Hof op onevenredige wijze afbreuk aan het beginsel dat iedere belastingplichtige met een minimaal niveau van voorzienbaarheid het belastingstelsel moet kunnen bepalen dat op hem zal worden toegepast. Het hof van beroep te Antwerpen past dit beginsel ook toe wanneer de administratie de aftrek van de huur in hoofde van de huurder niet op eigen initiatief in aftrek heeft gebracht, maar zij deze aftrek wel heeft toegestaan, en zij vervolgens de verhuurder (terwijl uit niets blijkt dat deze wist of kon weten dat de huurder het goed beroepsmatig gebruikte, noch daarmee had ingestemd) op grond daarvan met terugwerkende kracht belast op basis van de netto-ontvangen huur Fiskoloog 1992, afl. 397, Brussel 23 juli 1992, Fisc.Koer. 1993, 305; Bergen 6 februari 1998, JLMB 1998, 1778; Antwerpen 11 januari 1999, FJF, No. 99/128, 334; Gent 4 december 2001, Fiscoloog 2002, afl. 832, 9; Rb. Brussel 7 maart 2002, Fiscoloog 2002, afl. 851, 1; Bergen 22 november 2002, Fiscoloog 2002, afl. 871, 9; Rb. Gent 29 oktober 2003, Fiscoloog 2003, afl. 914, 9; Rb. Brussel 7 november 2008, Fiscoloog 2009, afl. 1166, 11 (een particulier verhuurde een woning aan een natuurlijk persoon die zaakvoerder is van een vennootschap. Deze zaakvoerder kreeg de toestemming om een gedeelte als bureelruimte onder te verhuren aan zijn vennootschap. Er werd beslist tot een belasting op de nettohuur in hoofde van de hoofdverhuurder aangezien de huurder de zaakvoerder van de vennootschap is en dus beslist een gedeelte van de woning niet voor privédoeleinden te gebruiken); Gent 17 februari 2009, Fiscoloog 2009, afl. 1171, Vr. nr. 828 BREYNE 1 oktober 1991, Vr. & Antw. Kamer , 11343, Bull.Bel., afl. 717, 1664, Bull.Bel., afl. 742, Fiskoloog 1993, afl. 411, 6 en Parl.St. Senaat , nr. 376/1, 4 juni 1992; Antwerpen 1 maart 1993, Rechtspraak, nr. A 93/46; S. CLAES, Fiscale perikelen rond de onderverhuring of de terbeschikkingstelling van een onroerend goed door de huurder, NFM 1992, ; zie ook Antwerpen 4 november 1993, Fisc.Koer. 1994, 191; Brussel 28 juni 2002, TFR 2003, afl. 235, Antwerpen 18 oktober 2005, TFR, afl , 269; Brussel 23 mei 1996, Fiskoloog 1996, afl. 572, 6; Rb. Leuven 6 juni 2003, Fiscoloog 2003, afl. 902, Brussel 23 mei 2007, FJF, No. 2007/277; Brussel 13 december 2002, FJF, No. 2003/ GwH 27 mei 2008, nr. 86/2008, FJF, No. 2009/ Antwerpen 24 februari 2009, Fiscoloog 2009, afl. 1155, 4. Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

13 nr. 13 Huurvoordelen zijn verplichtingen, investeringen of werken die aan de huurder worden opgelegd en waarvan de uitvoering door de verhuurder kan worden afgedwongen. De loutere toestemming van de eigenaar om de huurder bepaalde werken aan het onroerend goed te laten uitvoeren, vormt geen huurvoordeel wanneer de toestemming geen verplichting inhoudt en geen enkele verhoging van de huurprijs is voorzien in het geval de huurder de werken niet uitvoert 38. Werken die door de huurder op eigen initiatief worden uitgevoerd en gefinancierd, zijn niet als een huurvoordeel belastbaar 39. Evenmin als huurvoordeel belastbaar zijn investeringen die de huurder, zonder verplichting daartoe, uitvoert voor eigen nut 40. Grove herstellingswerken die in beginsel ten laste zijn van de verhuurder, maar die worden uitgevoerd door de huurder, zijn daarentegen wel als een huurvoordeel belastbaar 41. Wanneer de eigenaar op het einde van het huurcontract aan de huurder een vergoeding voor de werken moet betalen of wanneer de huurder het recht heeft om de verbeteringen of verfraaiingen terug te nemen om het gehuurde goed in zijn oorspronkelijke staat te herstellen, kan er in de regel geen sprake zijn van een voordeel 42. Als de verhuurder bij de beëindiging van de huurovereenkomst de keuze heeft hetzij de uitgevoerde werken te behouden, hetzij te eisen dat het onroerend goed in zijn oorspronkelijke staat hersteld wordt, kan pas bij die beëindiging worden nagegaan of er al dan niet sprake is van een huurvoordeel 43. art. 8 en 13 WIB92 Met betrekking tot huurprijs en huurvoordelen wordt onder netto-inkomen begrepen, het brutobedrag van de inkomsten, verminderd, uit hoofde van onderhouds- en herstellingskosten, met: 40 % voor gebouwde onroerende goederen (alsook voor materieel en outillage die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, zonder dat deze vermindering meer mag bedragen dan twee derden van het (met een door de Koning te bepalen revalorisatiecoëfficiënt 44 ) gerevaloriseerde KI); Voorbeeld Indien het KI EUR bedraagt, en de huur EUR per jaar, wordt de aftrek van 40 % ( EUR 40 % = EUR) beperkt tot EUR 2/3 4,10 = 6 833,33 EUR voor aanslagjaar Bij de toepassing van de formule moet rekening worden gehouden met het ongeïndexeerde KI (art. 8 WIB92) 45 ; 10 % voor ongebouwde onroerende goederen (art. 13 WIB92). De opzeggingsvergoeding, betaald wegens verbreking van een huurcontract betreffende een onroerend goed dat verhuurd werd aan een vennootschap, is een opbrengst van het onroerend goed en wordt zo belast Cass. 29 april 1942, Pas. 1942, I, 97; Antwerpen 14 mei 1982, FJF, No. 83/21; Luik 22 oktober 1986, FJF, No. 87/138, 252; Antwerpen 27 april 1993, JDF 1993, 177; voor een rechtspraakoverzicht, zie: L. AGACHE, Belasting bij verhuurder van door huurder uitgevoerde werken: fiscus te kort door de bocht?, Acc. & Fisc. 2008, afl Luik 16 januari 1997, FJF, No. 97/ Gent 3 november 2009, Fiscoloog 2010, afl. 1201, 11. Voor een strikter standpunt bij belangrijke verbouwingswerken door de huurder en aldus belastbaar als huurvoordeel, zie: Rb. Leuven 12 maart 2010, Fisc.Koer. 2010, 429 (op basis van het burgerlijk recht is de verhuurder verplicht om het verhuurde goed in goede staat van onderhoud te leveren, zodat het voor het gebruik kan dienen waartoe het door het contract is bestemd. Als het goed niet in die staat verkeert, dan moet de verhuurder het in die staat brengen). 41 Gent 22 september 1998, TFR 1999, afl. 164, Antwerpen 24 mei 1982, FJF, No. 83/ Gent 6 oktober 2009, Fiscoloog, afl. 1210, Voor aj. 2013: 4,10 en voor aj. 2014: 4, Fiskoloog 1993, afl. 417, Gent 15 april 1999, TFR 1999, afl. 170, 787. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

14 14 nr Wanneer een bestuurder een gebouwd onroerend goed verhuurt aan zijn vennootschap, is er in bepaalde omstandigheden herkwalificatie van de huur in bedrijfsinkomen 47. Inkomsten uit de verhuur van een onroerend goed zijn slechts belastbaar als bedrijfsinkomen indien de 48 verkrijger van de inkomsten het goed zelf voor beroepsdoeleinden aanwendt Enkel de effectief betaalde huurgelden zijn belastbaar 49. Compensatie van huur met een tussenkomst in de kostprijs van door de huurder uitgevoerde werken leidt tot een belastbaarheid van huur, aangezien compensatie inhoudt dat er juridisch gezien betaald wordt 50. Achterstallige huur is in één keer belastbaar in het jaar van ontvangst 51. De uitsplitsing van de huurprijs over het onroerend goed en de meubels heeft geen terugwerkende 52 kracht art. 7 2 WIB92 Wanneer een huurvoordeel bestaat uit een eenmalige uitgave van de huurder, dan wordt het bedrag ervan overeenkomstig artikel 7, 2 WIB92, verdeeld over de gehele duur van de huurovereenkomst (uitgave gedaan bij de aanvang van de huurovereenkomst) of over het aantal jaren dat de huurovereenkomst nog loopt, te rekenen vanaf 1 januari van het belastbaar tijdperk waarin die last is betaald of gedragen (uitgave gedaan in de loop van de huurovereenkomst). Wanneer de huurovereenkomst van onbepaalde duur is of wanneer er geen geschreven huurovereenkomst bestaat, wordt de eenmalige uitgave over drie jaar verdeeld art. 8 WIB92 Indien een onroerend goed is verhuurd aan een natuurlijk persoon en gedeeltelijk voor privé- en gedeeltelijk voor beroepsdoeleinden wordt gebruikt, wordt in principe de volledige huur en huurlasten (min de forfaitaire aftrek) belast, tenzij de huurprijs en -voordelen afzonderlijk vastgesteld zijn in een geregistreerde huurovereenkomst voor het privé- en beroepsgedeelte (art. 8 WIB92). Een splitsing van de oppervlakte is niet voldoende 54, evenmin als een contractuele uitsplitsing van de onroerende voorheffing S. VAN STEENKISTE, Huur van een woning, bestemd voor privégebruik en toch fiscaal bedrijfsmatig, AFT 1994, Antwerpen 12 januari 1999, FJF, No. 99/129, 337 (in casu is het de hurende vennootschap die het goed beroepsmatig gebruikt dat de verhuurder werkend vennoot van de hurende vennootschap is, doet hieraan geen afbreuk). 49 Vr. & Antw. Senaat , 5 juni 1984, 1376; Gent 18 april 2002, Fiscoloog 2002, afl. 849, 9; Rb. Hasselt 23 oktober 2002, Fiscoloog 2003, afl. 879, Rb. Leuven 11 januari 2013, Fiscoloog 2013, afl. 1343, Rb. Gent 26 juni 2012, 99/3625/B. 52 Gent 12 november 1991, FJF, No. 92/24, Com.IB 1992, nr. 13/5, Vr. nr. 13 DE CLIPPELE 9 december 1985, Vr. & Antw. Senaat , 21 januari 1986, 111; Vr. nr. 293 D'HONDT 17 juli 1987, Bull.Bel., afl. 670, Luik 28 februari 2003, Fiscoloog 2003, afl. 888, 9. Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

15 nr Een schadevergoeding wegens huurderving is geen inkomen 56. Een vergoeding voor de onbeschikbaarheid ten gevolge van een optierecht aan een derde, die het goed voor industriële doeleinden mag gebruiken, is onroerend inkomen 57. Een vergoeding van huurschade is geen onroerend inkomen, indien zij de uitzonderlijke waardevermindering compenseert die een onroerend goed werkelijk heeft ondergaan wegens de activiteit van de huurder en indien zij is vastgesteld in een bijzondere clausule van het huurcontract of bij afzonderlijk 58 contract, of in een rechterlijke beslissing. De verhuur van een zandgroeve voor tien jaar, tegen een vergoeding per kubieke meter opgegraven zand, geeft onroerend inkomen 59. Zo wordt ook de overeenkomst, waarbij aan een vennootschap het recht wordt toegekend om tegen een vergoeding puin en aarde ter opvulling van een put te storten, aangemerkt als een huurovereenkomst in de zin van artikel 7 WIB92. De aldus ontvangen vergoeding is belastbaar als onroerend inkomen IN HET BUITENLAND GELEGEN ONROERENDE GOEDEREN 1020,50 Het belastbaar inkomen is gelijk aan het totale bedrag van de huurprijs en de huurvoordelen, zijnde het bruto-inkomen verminderd met een forfaitaire aftrek van 40 % (gebouwd) of 10 % (ongebouwd) uit hoofde van onderhouds- en herstellingskosten 61. De huurprijs mag bovendien verminderd worden met de in het buitenland betaalde grondbelasting, maar niet met de in het buitenland betaalde professionele belasting 62. Afdeling IV. Erfpacht of opstal 1021 Bibliografie PEETERS, B., Fiscale aspecten van het recht van opstal en van erfpacht, in Fiscale Praktijkstudies, nr. 13, Antwerpen, Kluwer Rechtswetenschappen België, 1992, 143 p. VAN CROMBRUGGE, S., De fiscale aspecten van het recht van opstal, in Het zakenrecht absoluut niet een rustig bezit, Antwerpen, Kluwer Rechtswetenschappen België, 1992, CARLIER, P., Kritische beschouwingen i.v.m. de fiscaalrechtelijke gevolgen van de vestiging van vruchtgebruik op de rechten van erfpacht en opstal, in Liber Amicorum Willy Maeckelbergh, Brussel, FHS, 1993, Vr. nr. 157 VANSTEENKISTE, Vr. & Antw. Kamer , 13 maart 1984, Luik 14 november 1984, FJF, No. 85/45, 85 (in casu werd er eigenlijk een huurovereenkomst gesloten). 58 Vr. nr. 17 BARZIN 16 oktober 1990, Vr. & Antw. Senaat, 27 november 1990, 309, Bull.Bel., afl. 703, Cass. 28 februari 1985, JDF 1986, 210, FJF, No. 85/ Luik 4 november 1998, FJF, No. 99/67, Gent 22 november 2011, TFR 2012, 420 (een vergoeding wegens een vermeende uitzonderlijke waardevermindering is belastbaar, aangezien de huurvoordelen naast de eigenlijke huurprijs tot de bruto belastbare basis behoren en daarvan alleen een forfaitaire aftrek wordt toegelaten. Wat daarover voorzien is in de administratieve commentaar 13/5, acht het hof contra legem). 62 Brussel 22 oktober 1999, FJF, No. 2000/152 (onroerend goed in Frankrijk). Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

16 16 nr. VERHEYDEN, K., Fiscale gevolgen bij eigendomsverkrijging ingevolge erfpacht, opstal en vruchtgebruik, in MAES, L. en DE CNIJF, H., Fiscaal Praktijkboek Directe belastingen, Mechelen, Kluwer, 2007, MUYLLE, M., De duur en de beëindiging van zakelijke rechten, Antwerpen-Cambridge, Intersentia, 2012, 764 p. VALENTIN, R., L emphytéose et la taxation des revenus fonciers, JDF 1976, VALENTIN, R., Statut, au regard des impôts sur les revenus, des sommes payées d avance en matière de baux et de contrats d emphytéose, de superficie, etc., JDF 1986, PEETERS, B. en VAN GOETHEM, P., Boekhoudkundige aspecten en fiscale gevolgen van het recht van opstal, AFT 1987, art WIB92 De bedragen (erfpacht- of opstalvergoeding en alle andere voordelen verkregen door de overdrager) verkregen bij vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal, of van gelijkaardige onroerende rechten (vruchtgebruik is geen gelijkaardig onroerend recht 63 ), zijn volledig belastbaar in het jaar waarin ze werden betaald of toegekend. Is er geen betaling of toekenning, dan is er ook geen belastbaarheid, ondanks het feit dat de erfpacht- of opstalvergoedingen contractueel werden bedongen 64, zelfs indien ze betrekking hebben op de gehele duur van het contract of op een deel daarvan. Voor de waardering van de voordelen richt men zich naar de waardering inzake registratierechten art WIB92 Zijn echter geen onroerende inkomsten, de bedragen die worden verkregen voor het verlenen van het recht van gebruik van gebouwde onroerende goederen ingevolge een niet-opzegbare overeenkomst van erfpacht of opstal of van een gelijkaardig 66 onroerend recht, op voorwaarde dat: de bij overeenkomst bepaalde termijnen het de eigenaar mogelijk maken het in het gebouw belegde kapitaal of, als het een bestaand gebouw betreft, de verkoopwaarde ervan, volledig weer samen te stellen en de rentelast en de andere kosten van de verrichting te dekken; de eigendom van het gebouw bij het einde van de overeenkomst hetzij van rechtswege op de gebruiker overgaat, hetzij de overeenkomst een aankoopoptie voor de gebruiker bevat 67. art WIB92 In dat geval is er sprake van een roerend inkomen, althans wat het gedeelte van de vergoedingen betreft dat de rentelasten en de kosten van de verrichting dekt. Dit geldt ook voor natuurlijke personen, handelend in het kader van het beheer van hun - privévermogen Vr. nr. 21 DE CLIPPELE 17 juni 1988, Vr. & Antw. Senaat 1988, 9 augustus 1988, 623, Bull.Bel., afl. 677, 1934; Circ. nr. Ci.RH.221/ , 27 september 1988, Bull.Bel., afl. 677, Rb. Hasselt 23 oktober 2002, Fisc.Koer. 2003, Brussel 15 februari 2012, Rechtspraak, nr. B 12/0384 (indexeringsclausule). 66 Antwerpen 20 december 2011, FJF, No. 2013/41 (het begrip gelijkaardig onroerend recht vereist niet dat het recht vatbaar moet zijn voor hypotheekvestiging of onroerend beslag, noch dat een zakelijk recht wordt gevestigd. Een overeenkomst die aan de gebruiker het recht verleent om tegen een vergoeding gedurende negen jaar gebruik te maken van een deel van een gebouwd onroerend goed, verleent een gelijkaardig onroerend recht). 67 Voor een toepassing, zie: Rb. Hasselt 17 juni 2010, TFR 2010, afl. 395, nr. 2011/N Vr. nr. 328 DALEM 25 maart 1993, Vr. & Antw. Senaat , 11 mei 1993, 2729, Bull.Bel. 1993, afl. 730, Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

17 nr. 17 Afdeling V. Vrijgesteld inkomen van de onroerende goederen uitgebaat zonder winstoogmerk voor welbepaalde doeleinden 1023 art WIB92 De inkomsten van de onroerende goederen of delen van onroerende goederen gelegen in een lidstaat van de EER, die een belastingplichtige of een bewoner zonder winstoogmerk heeft bestemd voor het openbaar uitoefenen van een eredienst of van de vrijzinnige morele dienstverlening, voor onderwijs, voor het vestigen van hospitalen, klinieken, dispensaria, rusthuizen, vakantiehuizen voor kinderen of gepensioneerden, of van andere soortgelijke weldadigheidsinstellingen, zijn vrijgesteld (art WIB92). Het is irrelevant of de bewoner, dan wel de belastingplichtige zelf het gebouw voor dat doel heeft bestemd 69. De afwezigheid van winstoogmerk moet altijd worden beoordeeld in hoofde van degene die het goed voor het vermelde specifieke doel aanwendt of bestemt. Dit kan hetzij de belastingplichtige, hetzij de bewoner zijn, maar beide voorwaarden (bestemming tot specifiek doel en afwezigheid winstoogmerk) moeten verenigd zijn in hoofde van dezelfde persoon. M.a.w. het woord of in de zinsnede die een belastingplichtige of een bewoner zonder winstoogmerk heeft bestemd is niet cumulatief 70. Meer in detail gelden volgende voorwaarden: 1. DE BELASTINGPLICHTIGE OF BEWONER MAG GEEN WINST NASTREVEN 1023,04 Uit het enkele feit dat de eigenaar voordelen verkrijgt voor de aanwending van zijn onroerend goed voor één van de in artikel 12 WIB92 opgesomde doeleinden, volgt nog niet dat hij winst nastreeft, op voorwaarde dat hij de ontvangen voordelen gebruikt voor de instandhouding en de uitbreiding van het doel waarvoor het onroerend goed wordt aangewend 71. De fiscus mag bovendien niet eisen van de eigenaar dat hij de voordelen van het onroerend goed enkel aanwendt tot onderhoud van de gebouwen en niet tot uitbreiding ervan Vr. nr VAN DEN EYNDE 2 december 1997, Vr. & Antw. Kamer , nr. 127, , Bull.Bel., afl. 785, 1930; Circ. nr. Ci.RH.222/ , 15 september Cass. 19 oktober 2012, TFR 2013, afl. 437, nr. 2013/ Cass. 3 mei 1983, FJF, No. 84/47, 68; Cass. 6 maart 1987, RW , 257; Cass. 10 mei 1990, Bull.Bel., afl. 703, 636; Gent 15 januari 1998, Fiskoloog 1998, afl. 650, 9-10; Antwerpen 31 maart 1998, Fiskoloog 1998, afl. 660, 9; Antwerpen 15 oktober 2002, FJF, No. 2003/38, 146 (indien de belastingplichtige, al is het onder een gewijzigde benaming, een vergoeding verkrijgt voor het ter beschikking stellen van het onroerend goed, is de afwezigheid van het winstoogmerk geenszins aangetoond). 72 Antwerpen 20 mei 1997, FJF, No. 97/202, 449. Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

18 18 nr. 2. HET ONROEREND GOED 73 MOET EEN WELBEPAALDE BESTEMMING KRIJGEN 1. Voor het openbaar uitoefenen van een eredienst of van de vrijzinnige morele dienstverlening 1023,08 Onder eredienst verstaat men de uiterlijke vorm van een godsdienst en het veruitwendigen van religieuze gevoelens via plechtigheden, gebeden, enz. 74. Ingevolge de wet van 21 mei worden de onroerende goederen aangewend voor vrijzinnige morele dienstverlening ook vrijgesteld. Er is sprake van morele dienstverlening als mensen samenkomen tijdens plechtigheden waarbij in het openbaar geen eer wordt betuigd aan de godheid en waarbij de rituelen zeer schaars zijn en beperkt blijven tot moraliserende lezingen zonder godsdienstig karakter 76. Volgens de rechtspraak komen voor deze vrijstelling in aanmerking: een slotklooster, zelfs al wordt het bewoond door gepensioneerde zusters 77 ; de onroerende goederen die noodzakelijk zijn voor de goede gang van zaken, bv. het kantoor en de kamer van de aalmoezenier die instaat voor de kapel en die gelijkgesteld worden met een pastorie 78 ; daarnaast ook de goederen die noodzakelijk zijn voor het bereiken van het nagestreefde doel 79 ; dit geldt ook voor de aanpalende woning voor de verpleegsters 80 ; het gebouw gebruikt als plaats voor godsdienstbeleving, evenals het gedeelte bedoeld voor de coördinatie, opleiding en 81 begeleiding van de congregaties, net als de archiefruimte en de woongelegenheden voor dienaren van de eredienst. Wordt niet vrijgesteld: een kinderbewaarplaats die deel uitmaakt van een gebouw van een openbare eredienst Voor het onderwijs 1023,12 Onderwijs sluit een didactische activiteit in, die door de onderwijzende persoon ten behoeve van de onderwezene wordt uitgeoefend 83. Er moet een noodzakelijk verband zijn tussen gebouw en onderwijs, zodat het onderwijs niet verstrekt kan worden zonder dat van het gebouw gebruik wordt gemaakt 84. Onderwijs is ruim te begrijpen, als elke activiteit van een leraar ten behoeve van zijn leerling En niet de inkomsten uit het onroerend goed : Bergen 22 maart 2002, FJF, No. 2002/ Gedr.St. Senaat , nr. 20/3, 7; Zie ook: Vr. nr STANDAERT 9 juni 1994, Vr. & Antw. Kamer , BS 31 juli 1996, Bull.Bel. 1996, afl. 764, Gedr.St. Senaat , nr. 20/3, 7; L. MAES, Vrijstelling O.V. voor de niet-confessionele gemeenschap, Fiskoloog 1996, afl. 568, Brussel 27 januari 1994, Fiskoloog afl. 461, Cass. 19 oktober Bergen 19 februari 1999, FJF, No. 99/192, Brussel 5 januari 1996, Fisc.Act. 1996, afl. 14, Gent 4 mei 2010, Fisc.Act. 2010, afl. 30, Cass. 22 december 1988, RW , 1294, FJF, No. 89/84, Cass. 11 oktober 1966, Pas. 1967, I, Cass. 10 januari 1968, Pas. 1968, I, Brussel 9 januari 1990, FJF, No. 90/131, 282. Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer

19 nr. 19 Een aantal gevallen uit de rechtspraak: De zaal door een vereniging ter beschikking gesteld van haar leden, om er aan lichamelijke opvoeding te doen met het oog op deelneming aan turnwedstrijden, is niet bestemd voor onderwijs Elk systematisch onderwijs van filosofische en morele doctrines komt in aanmerking. 88 De school zet, zelfs na de studiejaren, haar onderwijzende rol verder. 89 De zoo is in essentie een toeristische attractie en niet bestemd voor onderwijs. 90 De sportopleiding die een voetbalclub verzorgt, is een vorm van onderwijs. 91 Ook een jeugddienst is actief in de onderwijssector. De voorwaarden waaronder jeugdbewegingen kunnen genieten van de vrijstelling worden opgesomd in een antwoord op een parlementaire vraag 92. Eveneens in een antwoord op een parlementaire vraag werd verduidelijkt dat activiteiten van musea niet als onderwijs kunnen worden beschouwd Voor het vestigen van hospitalen, klinieken, dispensaria, rusthuizen, vakantietehuizen voor kinderen en gepensioneerden of van andere soortgelijke weldadigheidsinrichtingen 1023,18 Bij wet van 21 mei werd de verouderde term godshuizen vervangen door het begrip rusthuizen, dit in navolging van de rechtspraak 95 en de circulaire van 27 juni Voor een omschrijving van het begrip rusthuizen, zie Circ. nr. Ci.RH.222/ , 15 september De bestemming van het goed volstaat als deze vaststaat, zelfs voor het effectief gebruik. Een vzw die functioneert als een soortgelijke weldadigheidsinstelling heeft recht op de volledige vrijstelling van haar KI zelfs 98 als ze slechts voor 30/70 als dispensarium erkend is. Wordt aangemerkt als soortgelijke weldadigheidsinstelling : een jongerenadviescentrum 99 ; 100 een opvangcentrum voor kansarme jongeren ; 101 een als arbeidsgeneeskundige dienst erkende vzw ; vzw die zich bezighoudt met het geven van advies en begeleiding m.b.t. problematische opvoedingssituaties 102 ; 86 Gent 23 maart 1938, Bull.Bel., afl. 132, Cass. 13 september 1966, Pas. 1967, I, Bergen 19 maart 1999, FJF, No. 99/137, Antwerpen 2 september 1997, FJF, No. 97/258, Luik 18 maart 1998, FJF, No. 98/170, Gent 10 februari 2009, Fisc.Act. 2010, afl. 30, Vr. nr VAN DEN EYNDE 2 december 1997, Vr. & Antw. Kamer 4 mei 1998, nr. 127, Vr. nr. 311 LOONES 19 september 1997, Vr. & Antw. Senaat 6 januari 1998, nr. 1-63, BS 31 juli 1996, Bull.Bel., afl. 764, O.a. Antwerpen 19 februari 1996, Fisc.Act. 1996, afl. 14, Circ. nr. Ci.RH.222/ , 27 juni 1995, Bull.Bel., afl. 752, Zie ook L. MAES, Vrijstelling O.V. voor de niet- confessionele gemeenschap, Fiskoloog 1996, afl. 568, Brussel 21 februari 1992, FJF, No. 92/73, Gent 21 april 1994, Fisc.Act. 1994, afl. 28, 9 (slechts 30 van de 70 als dusdanig erkende RVT-bedden). 99 Circ. nr. Ci.RH.222/ , 29 april 1992, Bull. Bel, afl. 717, Brussel 13 maart 1992, Fisc.Koer. 1992, 321, FJF, No. 92/102, Bergen 23 maart 2012, Fiscoloog 2012, afl. 1298, 10 (met een dispensarium wordt vandaag bedoeld: een instelling van diagnosestelling, preventie en zorgverstrekking waarvan de diensten gratis of tegen een lage prijs worden verstrekt). Kluwer Handboek voor Fiscaal Recht

20 20 nr. vzw die zich bezighoudt met teleonthaal (telefonisch beantwoorden van oproepen van mensen met problemen) 103. Er geldt geen vrijstelling voor: een badinrichting 104 ; 105 verenigingen voor dierenbescherming. Zie verder de rechtspraak onder Com.IB 1992, nr Afdeling VI. Vrijstelling in verband met in een lidstaat van de EER gelegen onroerende goederen die worden verhuurd bij loopbaanpacht 1023,20 art WIB92 De inkomsten van in een lidstaat van de EER gelegen onroerende goederen, die zijn verhuurd bij loopbaanpacht of bij een gelijkaardige pachtovereenkomst in een andere lidstaat van de Europese Economische lidstaat, zijn vrijgesteld (art WIB92). Deze vrijstelling geldt eveneens in verband met pachtovereenkomsten van gronden of gelijkaardige overeenkomsten in een andere lidstaat van de EER, die voorzien in een eerste gebruiksperiode van tenminste 18 jaar (art. 2 wet 13 mei 1999 tot stimulering van langetermijnpachten 106 ). Niettegenstaande deze vrijstelling, blijft de onroerende voorheffing verschuldigd. De onroerende voorheffing kan bovendien niet met de personenbelasting verrekend worden, aangezien de ermee verband houdende inkomsten niet in de belastbare grondslag begrepen zijn 107. Afdeling VII. Vrijstelling eigen woning 1023,40 art WIB92 Sinds aanslagjaar 2006 wordt het KI van de woning die de belastingplichtige betrekt en waarvan hij eigenaar, bezitter, erfpachter, opstalhouder of vruchtgebruiker is, van belasting vrijgesteld, behoudens wat de onroerende voorheffing betreft (art 12 3 WIB92). Deze vrijstelling geldt bij wijze van overgangsbepaling niet voor het KI van de eigen woning in zoverre de belastingplichtige de aftrek vraagt van interesten betreffende leningen die zijn aangegaan om die woning te verwerven of te behouden, en die: a. vóór 1 januari 2005 zijn gesloten; b. vanaf 1 januari 2005 zijn gesloten, maar die: ofwel een herfinanciering betreffen van een in a) bedoelde lening; 102 Gent 23 november 2010, Fiscoloog 2011, afl. 1265, Gent 4 januari 2011, Fiscoloog 2011, afl. 1272, Luik 24 december 1937, Bull.Bel., afl. 126, Vr. nr. 490 SIMONET 4 juli 1996, Vr. & Antw. Kamer , 6734, Bull.Bel., afl. 766, BS 3 juli 1999; Circ. nr. Ci.RH.221/ , 30 mei 1989, Bull.Bel. 1989, afl. 685, 1410, Fisc.Koer. 1989, Vr. nr. 44 HATRY 19 januari 1996, Vr. & Antw. Senaat, 12 maart 1996, 564, Bull.Bel., afl. 762, Handboek voor Fiscaal Recht Kluwer