FOD Financiën /06/2015

Transcriptie

1 Home > Recente wijzigingen > Circulaire AAFisc Nr. 24/2015 (nr. Ci.RH.421/ ) dd Algemene Administratie van de Fiscaliteit Operationele Expertise en Ondersteuning Dienst VENB Vennootschapsbelasting/Rechtspersonenbelasting/Belasting van niet-inwoners Circulaire AAFisc Nr. 24/2015 (nr. Ci.RH.421/ ) dd Inkomstenbelastingen Vennootschapsbelasting Belasting van niet-inwoners vennootschappen Rechtspersonenbelasting Afzonderlijke aanslag Niet verantwoorde kosten of bedragen Beroepskosten Bepalingen die van toepassing zijn inzake de afzonderlijke aanslag. 1. Deze circulaire bespreekt de wijzigingen die aan de bepalingen van de art. 197, 198, 1, 219, 223 en 225, 233, 234, 246, 247, 444, 445 en 449, WIB 92, werden aangebracht door de Programmawet van (PW BS ). Art Artikel 197 van het Wetboek van inkomstenbelastingen 1992, vervangen bij de wet van 4 mei 1999 en gewijzigd bij de wet van 17 juni 2013, wordt vervangen als volgt: Onverminderd de toepassing van de artikelen 49, 53, 24, en 198, 1, 10, worden niet verantwoorde kosten, die ingevolge artikel 219 aan de afzonderlijke aanslag worden onderworpen, als beroepskosten aangemerkt. Bij toepassing van artikel 219, zesde en zevende lid, worden in afwijking van artikel 57 de niet verantwoorde uitgaven beschouwd als beroepskosten.. Art. 29 Artikel 198, 1, 15, van hetzelfde Wetboek, ingevoegd bij de wet van 17 juni 2013, wordt opgeheven. Art. 30 Artikel 219 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 17 juni 2013 wordt vervangen als volgt: "Een afzonderlijke aanslag wordt gevestigd op kosten als bedoeld in artikel 57 en op voordelen van alle aard als bedoeld in de artikelen 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, die niet worden verantwoord door individuele fiches en een samenvattende opgave alsmede op de verdoken meerwinsten die niet onder de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap worden teruggevonden en op de in artikel 53, 24, bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard. Die aanslag is gelijk aan 100 pct. van die kosten, voordelen van alle aard, financiële voordelen en verdoken meerwinsten, tenzij kan worden aangetoond dat de verkrijger van die kosten, die voordelen van alle aard en die financiële voordelen een rechtspersoon is, of dat de verdoken meerwinsten terug zijn opgenomen in de boekhouding, als bedoeld in het vierde lid, in welke gevallen de aanslag gelijk is aan 50 pct. Als verdoken meerwinsten worden niet aangemerkt, de reserves als bedoeld in artikel 24, eerste lid, 2 tot 4. Verdoken meerwinsten kunnen terug in de boekhouding worden opgenomen in een later boekjaar dan het boekjaar tijdens hetwelk de meerwinst werd verwezenlijkt, zelfs indien de toepasselijke aanslagtermijnen als bedoeld in artikel 354, eerste lid, zijn verstreken, voor zover de belastingplichtige niet schriftelijk in kennis is gesteld van lopende specifieke administratieve of

2 onderzoeksdaden. Bovendien worden de voormelde verdoken meerwinsten slechts onderworpen aan deze aanslag in het geval zij niet het gevolg zijn van een verwerping van beroepskosten. Deze aanslag wordt niet toegepast indien de belastingplichtige aantoont dat het bedrag van de kosten, vermeld in artikel 57, of van de voordelen van alle aard als bedoeld in de artikelen 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, begrepen is in een door de verkrijger overeenkomstig artikel 305 ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte. Wanneer het bedrag van de kosten bedoeld in artikel 57 of van de voordelen van alle aard bedoeld in de artikelen 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, niet is opgenomen in een door de verkrijger overeenkomstig artikel 305 ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte, wordt deze aanslag in hoofde van de belastingplichtige niet toegepast indien de verkrijger op ondubbelzinnige wijze werd geïdentificeerd uiterlijk binnen 2 jaar en 6 maanden volgend op 1 januari van het betreffend aanslagjaar.". Art. 31 In artikel 223 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 17 juni 2013, worden de volgende wijzigingen aangebracht: 1 in het eerste lid wordt de bepaling onder 5 opgeheven; 2 in het derde lid worden de woorden "in een door de verkrijger overeenkomstig artikel 305 ingediende aangifte" vervangen door de woorden "in een door de verkrijger overeenkomstig artikel 305 ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte."; 3 het vierde lid wordt vervangen als volgt: De aanslag bedoeld in het eerste lid, 1, wordt niet toegepast indien de verkrijger op ondubbelzinnige wijze werd geïdentificeerd uiterlijk binnen 2 jaar en 6 maanden volgend op 1 januari van het betreffend aanslagjaar.". Art. 32 In artikel 225, tweede lid, van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 30 juli 2013, worden de volgende wijzigingen aangebracht: 1 in de bepaling onder 4, worden de woorden "300 pct." vervangen door de woorden "100 pct." en de bepaling wordt aangevuld met de woorden "tenzij kan worden aangetoond dat de verkrijger van die kosten, die voordelen van alle aard en die financiële voordelen een rechtspersoon is, in welke gevallen de aanslag gelijk is aan 50 pct."; 2 in de bepaling onder 5 worden de woorden "en 5 " opgeheven. Art. 33 In artikel 233, tweede lid, van hetzelfde Wetboek, vervangen bij de wet van 4 mei 1999 en gewijzigd bij de wetten van 27 december 2006 en 11 mei 2007, worden de woorden "een afzonderlijke aanslag gevestigd" vervangen door de woorden "een afzonderlijke aanslag gevestigd volgens de regels bepaald in artikel 219". Art. 34 Artikel 234, eerste lid, 4, van hetzelfde Wetboek gewijzigd bij de wetten van 27 december 2006 en 11 mei 2007, wordt aangevuld met de woorden ",tenzij: - de belastingplichtige aantoont dat het bedrag van die kosten of de voordelen van alle aard begrepen is in een door de verkrijger overeenkomstig artikel 305 ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte; - of, wanneer het niet is begrepen in een dergelijke aangifte, de verkrijger op ondubbelzinnige wijze werd geïdentificeerd uiterlijk binnen 2 jaar en 6 maanden volgend op 1 januari van het betreffend aanslagjaar;". Art. 35

3 In artikel 246, eerste lid, 2, van hetzelfde Wetboek, vervangen bij de wet van 4 mei 1999 en gewijzigd bij de wetten van 27 december 2006 en 11 mei 2007, worden de woorden "berekend tegen 300 pct.;" vervangen door de woorden "berekend tegen 100 pct., tenzij kan worden aangetoond dat de verkrijger van die kosten of voordelen een rechtspersoon is, of dat de verdoken meerwinsten terug zijn opgenomen in de boekhouding overeenkomstig artikel 219, vierde lid, in welke gevallen de aanslag gelijk is aan 50 pct.;". Art. 36 Artikel 247, 3, van hetzelfde Wetboek, vervangen bij de wet van 22 december 2008, wordt vervangen als volgt: "3 tegen het tarief van 100 pct. wat de in artikel 234, 4, vermelde niet verantwoorde kosten en financiële voordelen of voordelen van alle aard betreft, tenzij kan worden aangetoond dat de verkrijger van die kosten of voordelen een rechtspersoon is, in welk geval de aanslag gelijk is aan 50 pct.". Art. 37 Artikel 444 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 27 december 2012, wordt aangevuld met een lid, luidende: "Geen belastingverhoging wordt toegepast, wanneer verdoken meerwinsten, als bedoeld in de artikelen 219 en 233, tweede lid, terug in de boekhouding worden opgenomen in een later boekjaar dan het boekjaar tijdens hetwelk de meerwinst werd verwezenlijkt volgens de in datzelfde artikel 219, vierde lid, bedoelde voorwaarden.". Art. 38 Artikel 445 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 17 juni 2013, wordt aangevuld met een lid, luidende: "Geen boete wordt toegepast, wanneer: - de belastingplichtige aantoont dat het bedrag van de kosten, vermeld in artikel 57, of van de voordelen van alle aard als bedoeld in de artikelen 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, begrepen is in een door de verkrijger overeenkomstig artikel 305 ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte; - in de artikelen 219 en 233, tweede lid, bedoelde verdoken meerwinsten, binnen de in datzelfde artikel 219, vierde lid, bedoelde voorwaarden, terug in de boekhouding worden opgenomen in een later boekjaar dan het boekjaar tijdens hetwelk de meerwinst werd verwezenlijkt.". Art. 39 Artikel 449 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 17 juni 2013, wordt aangevuld met een lid, luidende: "Er wordt geen strafrechtelijke sanctie toegepast wanneer: - de belastingplichtige aantoont dat het bedrag van de kosten, vermeld in artikel 57, of van de voordelen van alle aard als bedoeld in de artikelen 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, begrepen is in een door de verkrijger overeenkomstig artikel 305 ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte; - in de artikelen 219 en 233, tweede lid, bedoelde verdoken meerwinsten, binnen de in datzelfde artikel 219, vierde lid, bedoelde voorwaarden, terug in de boekhouding worden opgenomen in een later boekjaar dan het boekjaar tijdens hetwelk de meerwinst werd verwezenlijkt.". Art. 40 De artikelen 28 tot 39 treden in werking de dag van de bekendmaking van deze wet in het Belgisch Staatsblad en zijn van toepassing op alle geschillen die nog niet definitief zijn afgesloten op de datum van deze inwerkingtreding. 3. Zoals aangehaald in nr. 1 werd het nieuwe stelsel dat van toepassing is inzake de afzonderlijke aanslag zoals bedoeld in art. 219, WIB 92, ingevoerd door de PW Zoals in de memorie

4 van toelichting wordt bevestigd (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz. 10), heeft de wetgever aan de afzonderlijke aanslag een vergoedend en niet bestraffend karakter willen voorbehouden. Die aanslag heeft voortaan uitsluitend als doel het verlies aan inkomstenbelastingen te compenseren. Daarom wordt het tarief verminderd van 300% naar 100% en, in voorkomend geval, naar 50% wanneer de belastingplichtige kan aantonen dat de verkrijger van het voordeel een rechtspersoon is of wanneer de verdoken meerwinsten onder bepaalde voorwaarden terug in de boekhouding worden opgenomen. De hierna volgende bespreking heeft betrekking op de VenB. Het spreekt voor zich dat die mutatis mutandis van toepassing is op de BNI/ven. en de RPB met dien verstande dat die laatste belasting het begrip verdoken meerwinsten niet kent. A. Grondslag van de afzonderlijke aanslag 4. Overeenkomstig art. 219, eerste lid, WIB 92, wordt een afzonderlijke aanslag gevestigd op kosten zoals bedoeld in art. 57, WIB 92, en op voordelen van alle aard zoals bedoeld in de art. 31, tweede lid, 2 en 32, tweede lid, 2, WIB 92, die niet worden verantwoord door individuele fiches en een samenvattende opgave. 5. Aangezien die bepaling niet is gewijzigd, moet worden verwezen naar de administratieve commentaar op art. 219, WIB 92, die de kosten zoals bedoeld in art. 57, WIB 92, en de bezoldigingen die worden verkregen onder de vorm van voordelen van alle aard bespreekt. B. Wettelijke afwijkingen 6. Overeenkomstig art. 219, zesde lid, WIB 92, is de afzonderlijke aanslag niet van toepassing wanneer de belastingplichtige aantoont dat het bedrag van de kosten zoals bedoeld in art. 57, WIB 92, of van de voordelen van alle aard zoals bedoeld in de art. 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, WIB 92, begrepen is in een door de verkrijger overeenkomstig art. 305, WIB 92, ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte. 7. De analogie die wordt gemaakt tussen een overeenkomstig art. 305, WIB 92, ingediende aangifte en een in het buitenland ingediende aangifte is voortaan, in de lijn van de administratieve praktijk, opgenomen in de wettekst. Die analogie is gesteund op het feit dat de opmaak van fiches ook betrekking heeft op de verkrijgers van inkomsten die in het buitenland belastbaar zijn. 8. Wanneer het bedrag van de kosten zoals bedoeld in art. 57, WIB 92, of van de voordelen van alle aard zoals bedoeld in de art. 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, WIB 92, niet begrepen is in een door de verkrijger ingediende aangifte, zoals uiteengezet in de nrs. 6 en 7, is de afzonderlijke aanslag bovendien, overeenkomstig art. 219, zevende lid, WIB 92, niet van toepassing indien de verkrijger op ondubbelzinnige wijze werd geïdentificeerd uiterlijk binnen de 2 jaar en 6 maanden volgend op 1 januari van het betreffende aj. 9. De parlementaire stukken (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz. 11) verduidelijken: "Het zesde en zevende lid van artikel 219, WIB 92, bevatten de nieuwe voorwaarden betreffende de termijn voor het indienen van de aangifte door de verkrijger". 10. Uit die verduidelijking vloeit zonder meer voort dat de identificatie "op ondubbelzinnige wijze" van de verkrijger dezelfde juridische draagwijdte moet hebben als een aangifte zoals bedoeld in art. 305, WIB 92, of als een gelijkaardige aangifte in het buitenland, met uitzondering van de datum van indiening. 11. De voorwaarde zoals bedoeld in nr. 8 wordt bijgevolg geacht te zijn nageleefd indien de administratie in het bezit wordt gesteld van een schriftelijk akkoord van de verkrijger met vermelding van zijn identiteit, zijn nationaal nummer en het bedrag dat hij heeft verkregen. 12. De administratie beschikt vanaf dat ogenblik over een minimum termijn van 6 maand om een aanslag te vestigen ten name van de verkrijger indien die in België belastbaar is. Indien daarentegen de verkrijger zijn fiscale woonplaats in het buitenland heeft, zal de administratie de informatie zonder verwijl overmaken aan de buitenlandse fiscale autoriteiten.

5 C. Tarief 13. Overeenkomstig art. 219, tweede lid, WIB 92, is het tarief van de afzonderlijke aanslag gelijk aan 100% van die kosten en voordelen van alle aard, verhoogd met 3% aanvullende crisisbijdrage (ACB) zoals voorzien in art. 463bis, 1, eerste lid, 1, WIB 92, hetzij 103%. 14. Het tarief van de aanslag bedraagt niettemin 50% (51,5% met de ACB) indien de belastingplichtige kan aantonen dat de uiteindelijke verkrijger van de kosten of de voordelen van alle aard een rechtspersoon is. D. Aftrek als beroepskosten 15. Overeenkomstig art. 198, 1, 1, WIB 92, is de afzonderlijke aanslag zoals bedoeld in art. 219, WIB 92, steeds aftrekbaar als beroepskost. 16. De sanctie die in art. 198, 1, 15, WIB 92, was opgenomen waardoor het bedrag van de kosten ten belope van de voordelen van alle aard zoals bedoeld in de art. 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, WIB 92, in de omstandigheden zoals vermeld in art. 219, vijfde lid, WIB 92, vóór de wijziging ervan, een verworpen uitgave vormde, is opgeheven. "Die opheffing" schrapt het "bestraffend" karakter van de afzonderlijke aanslag die dus uitsluitend nog een vergoedend karakter heeft (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz. 10). 17. Het nieuwe art. 197, WIB 92, verduidelijkt dat, onverminderd de toepassing van de art. 49, 53, 24, en 198, 1, 10, WIB 92, de niet verantwoorde kosten die ingevolge art. 219, WIB 92, aan de afzonderlijke aanslag worden onderworpen, als beroepskosten worden aangemerkt. Met het begrip "onverminderd" de toepassing van inzonderheid art. 49, WIB 92 (de art. 53, 24 en 198, 1, 10, WIB 92, worden besproken in titel V), heeft de wetgever willen zeggen dat "wanneer de identiteit van de begunstigde niet is aangetoond, de belastingplichtige niet de echtheid en het bedrag kan aantonen van de sommen die hij als beroepskosten wenst af te trekken aan de hand van bewijsstukken of van alle andere bij het gemeenrecht toegestane bewijsmiddelen. Hij kan dus niet voldoen aan de voorwaarden waarin is voorzien bij de artikelen 49, 53, 24, en 198, 1, 10, van het WIB 92" (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /009, blz. 38). 18. Als voorbeeld verduidelijkt de Minister van Financiën dat "in het zwart uitbetaalde lonen", die de afzonderlijke aanslag hebben ondergaan niet langer aftrekbaar zijn als beroepskosten in de VenB (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /009, blz. 36). 19. Algemeen geldt dat de kosten die worden bedoeld in nr. 17 niet aftrekbaar zijn als beroepskosten wanneer niet voldaan is aan de voorwaarden die opgenomen zijn in art. 49, WIB 92, hoewel ze aan de afzonderlijke aanslag werden onderworpen. A. Grondslag van de afzonderlijke aanslag 20. Overeenkomstig art. 219, eerste lid, WIB 92, worden de verdoken meerwinsten die niet onder de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap worden teruggevonden, onderworpen aan de afzonderlijke aanslag. 21. Voor het begrip "verdoken meerwinsten" moet inzonderheid worden verwezen naar de administratieve commentaar op art. 219, WIB Art. 219, derde lid, WIB 92, blijft ongewijzigd en bepaalt nog steeds dat de reserves zoals bedoeld in art. 24, eerste lid, 2 tot 4, WIB 92, niet als verdoken meerwinsten worden beschouwd. B. Wettelijke afwijking 23. Overeenkomstig art. 219, vijfde lid, WIB 92, worden de verdoken meerwinsten slechts aan de afzonderlijke aanslag onderworpen in het geval zij niet het gevolg zijn van een verwerping van beroepskosten. 24. De voormelde beperking heeft geen uitwerking en de afzonderlijke aanslag wordt bijgevolg wel toegepast in geval van valse of fictieve facturen wanneer: - hetzij wordt aangetoond, met inbegrip van het vermoeden, dat de sommen aan de vennootschap werden onttrokken met het oog op het betalen van kosten zoals bedoeld in art. 57, WIB 92 (zie de nrs. 4 tot 19); - hetzij er sprake is van een aankoopfactuur, die in principe op de rekening 60 moet worden

6 geboekt, en die enkel de brutowinst van de vennootschap beïnvloedt; dergelijke factuur vormt geen kost zoals bedoeld door de fiscale bepalingen inzake de beroepskosten (art. 49 e.v. evenals art. 195 e.v., WIB 92). C. Tarief 25. Overeenkomstig art. 219, tweede lid, WIB 92, is het tarief van de afzonderlijke aanslag gelijk aan 100% (103% met de ACB) van die verdoken meerwinsten. 26. Het tarief van de aanslag is echter 50% (51,5% met de ACB), indien de belastingplichtige aantoont dat de verdoken meerwinsten in een later boekjaar terug werden opgenomen in de boekhouding, onder de voorwaarden die hierna worden beschreven. 27. Art. 219, vierde lid, WIB 92, bepaalt inderdaad dat de verdoken meerwinsten terug in de boekhouding kunnen worden opgenomen in een later boekjaar dan het boekjaar waarin de meerwinst werd verwezenlijkt, zelfs indien de toepasselijke aanslagtermijnen zoals bedoeld in art. 354, eerste lid, WIB 92, zijn verstreken, maar voor zover de belastingplichtige nog niet schriftelijk in kennis is gesteld van lopende specifieke administratieve of onderzoeksdaden. 28. De wederopname van de verdoken meerwinsten moet spontaan gebeuren, in die zin dat de belastingplichtige nog niet schriftelijk in kennis mag zijn gesteld van lopende specifieke administratieve of onderzoeksdaden (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz. 11). 29. Volgens de parlementaire stukken (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz. 11), wordt met "specifiek" bedoeld dat de administratieve of onderzoeksdaden gericht moeten zijn op de belastingplichtige zelf of de vennootschap waarvan hij of zij een bedrijfsleider is. Bijgevolg zullen "globale" of "bijzonder ruime" administratieve of onderzoeksdaden niet kunnen worden tegengeworpen aan de belastingplichtige die de verdoken meerwinsten terug wil opnemen in de boekhouding. 30. Daaruit volgt onder meer dat in het kader van het onderzoek van een bezwaarschrift een dergelijke wederopname van verdoken meerwinsten in de boekhouding niet toelaat dat het verlaagde tarief van 50% kan worden verkregen. D. Aftrek als beroepskosten 31. Aangezien overeenkomstig art. 219, vijfde lid, WIB 92, de verdoken meerwinsten die het gevolg zijn van een verwerping van beroepskosten, niet meer kunnen worden onderworpen aan de afzonderlijke aanslag, zijn dergelijke verdoken meerwinsten niet meer opgenomen in art. 197, WIB 92 (zie in die zin Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz. 9). 32. Er moet niettemin de aandacht op worden gevestigd dat in overeenstemming daarmee de verdoken meerwinsten die het voorwerp uitmaken van de afzonderlijke aanslag (zie nr. 24) en die niet terug in de boekhouding werden opgenomen, wel degelijk in de verworpen uitgaven moeten worden opgenomen. A. Grondslag van de afzonderlijke aanslag 33. De bedragen en voordelen die worden besteed aan de private of publieke omkoping in België of aan de omkoping van buitenlandse of internationale ambtenaren zijn steeds onderworpen aan die afzonderlijke aanslag. 34. De betalingen die worden verricht naar Staten zoals bedoeld in art. 307, 1, vijfde lid, WIB 92, kunnen, in voorkomend geval, het voorwerp uitmaken van de toepassing van de afzonderlijke aanslag. B. Tarief 35. Gelet op de hoedanigheid van de verkrijgers zoals bedoeld in het Strafwetboek (art. 246, 250 en 504bis), zijn de financiële voordelen of de voordelen van alle aard zoals bedoeld in art. 53, 24,

7 WIB 92, in principe, steeds onderworpen aan de afzonderlijke aanslag tegen het tarief van 100% (103% met de ACB). 36. De betalingen die worden verricht naar Staten zoals bedoeld in art. 307, 1, vijfde lid, WIB 92, zijn onderworpen aan de afzonderlijke aanslag tegen het tarief van hetzij 100% (103% met de ACB), hetzij 50% (51,5% met de ACB) indien wordt aangetoond dat de verkrijger een rechtspersoon is. C. Aftrek als beroepskosten 37. Overeenkomstig de bepalingen van art. 53, 24, respectievelijk art. 198, 1, 10, WIB 92, zijn de financiële voordelen of de voordelen van alle aard en de betalingen die worden verricht naar de bedoelde buitenlandse Staten nooit aftrekbare beroepskosten. 38. Art. 37, PW vult art. 444, WIB 92, aan met een lid, zodat de oorspronkelijke overtreding niet wordt bestraft met een belastingverhoging indien de verdoken meerwinsten, zoals bedoeld in art. 219, WIB 92, terug in de boekhouding worden opgenomen in een later boekjaar dan het boekjaar tijdens hetwelk de meerwinst werd verwezenlijkt, onder de in dit art. 219, vierde lid, WIB 92, bedoelde voorwaarden (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz. 11). 39. Voor de toepassing van de belastingverhogingen op de afzonderlijke aanslag gevestigd op kosten zoals bedoeld in art. 57, WIB 92, en op voordelen van alle aard zoals bedoeld in de art. 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, WIB 92, die niet worden verantwoord door individuele fiches en een samenvattende opgave evenals op de verdoken meerwinsten die niet onder de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap worden teruggevonden en op de in art. 53, 24, WIB 92, bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard, wordt verwezen naar de algemene regels opgenomen in de administratieve commentaar op art. 444, WIB Ter herinnering, een belastingverhoging kan worden toegepast in het geval van onvolledige of onjuiste aangifte, zelfs indien de bepaling van de berekeningsbasis de gevolgen ervan inperkt. Daarbij moet worden opgemerkt dat de verhoging slechts mag worden toegepast op de belasting die op de niet-aangegeven inkomsten betrekking heeft (zie nr. 444/17, Com.IB 92). Onder niet-aangegeven inkomsten moet meer bepaald worden verstaan: de verhogingen van bruto-inkomsten, de verwerping van kosten en van beroepsverliezen, de verwerping van aftrekbare bestedingen van het TNI, enz. (zie nr. 444/18, Com.IB 92). 41. Tot slot, gezien de hoogte van de tarieven van de afzonderlijke aanslag (zie de nrs. 13, 14, 25, 26, 35 en 36), moet in het bijzonder rekening worden gehouden met het maximumbedrag van de belastingverhogingen die van toepassing zijn overeenkomstig art. 444, derde lid, WIB 92. Zo mag het totaal van de op het niet aangegeven inkomstengedeelte verschuldigde belastingen en de belastingverhoging niet hoger zijn dan het bedrag van de niet aangegeven inkomsten. Als de aangifte onvolledig of onjuist is, neemt de overtreding in alle gevallen rang in. 42. Art. 38, PW vult art. 445, WIB 92, aan met een lid, zodat: - indien de belastingplichtige aantoont dat het bedrag van de kosten, zoals vermeld in art. 57, WIB 92, of van de voordelen van alle aard zoals bedoeld in de art. 31, tweede lid, 2, en 32, tweede lid, 2, WIB 92, begrepen is in een door de verkrijger overeenkomstig art. 305, WIB 92, ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte, of - indien de verdoken meerwinsten, zoals bedoeld in art. 219, WIB 92, terug zijn opgenomen, in een later boekjaar dan het boekjaar tijdens hetwelk de meerwinst werd verwezenlijkt, binnen de in datzelfde art. 219, vierde lid, WIB 92, bedoelde voorwaarden, - de oorspronkelijke overtreding niet wordt bestraft, met een administratieve boete (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz ). Art. 38, PW preciseert de toepassingsvoorwaarden van bepaalde administratieve boeten, meer bepaald in het geval van schending van art. 57, WIB 92, of van art. 312, WIB 92, en de ermee samenhangende reglementaire bepalingen. Voor de rest wordt verwezen naar de algemene regels opgenomen in de administratieve

8 commentaar op art. 445, WIB Art. 39, PW vult art. 449, WIB 92, aan met een lid, zodat: - indien de belastingplichtige aantoont dat het bedrag van de kosten, zoals vermeld in art. 57, WIB 92, of van de voordelen van alle aard zoals bedoeld in de art. 31, tweede lid, 2 en 32, tweede lid, 2, WIB 92, begrepen is in een door de verkrijger overeenkomstig art. 305, WIB 92, ingediende aangifte of in een door de verkrijger in het buitenland ingediende gelijkaardige aangifte, of - indien de verdoken meerwinsten, zoals bedoeld in art. 219, WIB 92, terug zijn opgenomen in een later boekjaar dan het boekjaar tijdens hetwelk de verdoken meerwinst werd verwezenlijkt, binnen de in datzelfde art. 219, vierde lid, WIB 92, bedoelde voorwaarden, - de oorspronkelijke overtreding niet wordt bestraft met een strafrechtelijke sanctie (Parl. St., Kamer, zitting , DOC /001, blz. 12). A. Algemeen 44. Overeenkomstig art. 40, PW treden de art. 28 tot 39 in werking de dag van de bekendmaking van deze wet in het BS en zijn ze van toepassing op alle geschillen die nog niet definitief zijn afgesloten op de datum van deze inwerkingtreding. Ingevolge de publicatie van de PW in het BS van zijn de art. 28 tot 39 dus in werking getreden op en zijn zij vanaf die dag van toepassing op alle nieuwe of nog niet definitief afgesloten administratieve en gerechtelijke geschillen. B. Hangende geschillen Administratieve bezwaarfase 45. De nieuwe wet geeft geen aanleiding tot het openen van een nieuwe bezwaartermijn. De nieuwe wet vormt ook geen basis voor de toepassing van de procedure van ambtshalve ontheffing. Art. 376, 2, WIB 92, preciseert immers dat "als nieuw gegeven wordt niet beschouwd een nieuw rechtsmiddel of een wijziging van jurisprudentie". Onder "nieuw rechtsmiddel" wordt een nieuwe wetsbepaling beoogd die als cassatiemiddel zou kunnen worden aangevoerd. De vragen tot ambtshalve ontheffing die zouden worden gedaan op grond van de nieuwe wetsbepalingen moeten dus worden afgewezen. Indien een bezwaarschrift werd afgewezen op grond van de wetgeving die van toepassing was tot en met , kan die beslissing dus niet spontaan of op vraag van de belastingplichtige door de bevoegde adviseur-generaal / directeur der belastingen worden heroverwogen. Wat dergelijke genomen beslissing betreft kan de belastingschuldige enkel vermijden dat die beslissing definitief wordt door tijdig een geldige vordering in rechte in te stellen bij de rechtbank van eerste aanleg. In conclusies kan de ambtenaar die de Belgische Staat vertegenwoordigt, de toepassing van de nieuwe wetgeving op de betwiste elementen opnemen en in die zin concluderen. Bezwaarschriften die nog in onderzoek zijn, moeten worden onderzocht rekening houdend met de nieuwe bepalingen ingevoerd door de art. 28 tot 39 van de PW De aandacht wordt erop gevestigd dat in principe de beslissing moet worden genomen binnen zes of negen maanden na het indienen van het bezwaarschrift. Gelet op die beperkte termijn en de onmiddellijke inwerkingtreding van de wet kan aan de belastingschuldige gevraagd worden zich schriftelijk te verbinden om gedurende een in samenspraak bepaalde termijn geen vordering in rechte bij de rechtbank van eerste aanleg in te stellen zodat de administratie het bezwaarschrift zou kunnen onderzoeken rekening houdend met de nieuwe wettelijke bepalingen. Indien bepaalde proceduregrieven omtrent de taxatieprocedure dienen te worden ingewilligd in de bezwaarfase en aanleiding geven tot vernietiging van de betwiste aanslag, moet de nieuwe aanslag die met toepassing van art. 355, WIB 92, wordt gevestigd, gebeuren onder de voorwaarden van de nieuwe wetgeving. Gerechtelijke fase Hangende geschillen

9 46. Gerechtelijke geschillen waarin nog conclusies moeten worden neergelegd dienen opnieuw bekeken te worden in het licht van de wijzigingen die ter zake aangebracht werden door de PW Het is aangewezen tegenpartij hiervan in kennis te stellen en eventueel nieuwe conclusietermijnen voor te stellen. De mogelijkheid tot het opstellen van akkoordconclusies moet worden onderzocht. Voor geschillen waarin reeds syntheseconclusies werden neergelegd kan op de rechtsdag aan de rechtbank of het hof worden gevraagd de zaak te verdagen om partijen in staat te stellen het geschil te herbekijken in het licht van de gewijzigde wetgeving. Het is aangewezen hieromtrent vooraf met tegenpartij contact op te nemen. In voorkomend geval kan eenzijdig met toepassing van art. 748, 2, van het Gerechtelijk Wetboek (Ger. W), uiterlijk dertig dagen vóór de rechtsdag om een nieuwe conclusietermijn worden verzocht. Gelet op de nieuwe wetgeving dient er naar gestreefd te worden akkoordconclusies met de belastingschuldige neer te leggen. Uiteraard moet aan de rechtbank of het hof hiervoor de nodige tijd worden gevraagd. Vonnis of arrest dat de aanslag heeft vernietigd 47. Indien een vonnis of arrest de aanslag heeft vernietigd, moet met toepassing van art. 356, WIB 92, een aanslag aan de goedkeuring van de rechtbank of het hof worden voorgelegd, die beantwoordt aan de art. 28 tot 39 van de PW Vonnis of arrest dat de aanslag niet heeft vernietigd 48. Voor vonnissen of arresten die gunstig zijn voor de Belgische Staat of waarbij het tarief van de afzonderlijke aanslag, naargelang het geval, nog steeds hoger ligt dan 100% of 50%, moet contact worden opgenomen met tegenpartij om haar houding tegenover het vonnis of arrest te kennen (zie in die zin art. 14 van het akkoordprotocol van gesloten tussen de FOD Financiën en de Ordre des barreaux francophones et germanophone Circ. AOIF 34/2003, nr. Ci.RH.863/ , ). Het schriftelijk antwoord van de belastingschuldige dat hij in het vonnis of arrest berust, dus dat geen rechtsmiddelen tegen het vonnis of arrest zullen worden ingesteld gepaard gaande met de betaling van de verschuldigde belasting en in voorkomend geval de rechtsplegingsvergoeding, kan beschouwd worden als een uitdrukkelijke berusting in het vonnis of arrest. In dat geval moet niet tot betekening van het vonnis of arrest worden overgegaan. Het Ger. W bepaalt dat berusten in een beslissing "afstand doen is van de rechtsmiddelen die een partij tegen alle of sommige punten van deze beslissing kan aanwenden of reeds heeft aangewend" (art. 1044, Ger. W; Antwerpen ). De berusting kan uitdrukkelijk of stilzwijgend zijn. Een uitdrukkelijke berusting geschiedt bij eenvoudige akte, ondertekend door de partij of haar bijzonder gemachtigde. Volgens de instructies is het nodig een uitdrukkelijke berusting te bekomen. Daarom is het aangewezen na te kijken of de belasting die uit de rechterlijke beslissing volgt werd betaald, alsook de eventuele rechtsplegingsvergoeding en de gerechtskosten waartoe de belastingplichtige werd veroordeeld. Ook moet worden nagegaan of de betaalde aanslag als beroepskost werd afgetrokken (art. 197, WIB 92). De aandacht wordt er evenwel op gevestigd dat een stilzwijgende berusting kan worden afgeleid uit bepaalde en met elkaar overeenstemmende akten of feiten waaruit blijkt dat de partij het vaste voornemen heeft haar instemming te betuigen met de beslissing (art. 1045, Ger. W; Antwerpen ; K. BROECKX, Het recht op beroep en het beginsel van dubbele aanslag, Maklu, Antwerpen, 1995, blz. 324, nr. 724, conclusies Adv.-gen. D. Thijs bij Cass., , C N). De afstand van een recht moet strikt worden uitgelegd en kan slechts worden afgeleid uit feiten die voor geen andere interpretatie vatbaar zijn (conclusies Adv.-gen. D. Thijs bij Cass., , C N). Bij gebrek aan antwoord van de belastingschuldige moet het vonnis of arrest aan tegenpartij worden betekend vermits zonder betekening het arrest geen definitief karakter heeft verkregen en niet ten uitvoer kan worden gelegd. Voor arresten geveld volgens de oude procedure (d.w.z. de procedure ingeleid vóór ) loopt de termijn om een cassatieberoep in te stellen vanaf de datum van kennisgeving van het

10 arrest door de griffier (art. 289, WIB thans art. 388, WIB 92). Geen betekening is nodig opdat het arrest bij gebrek aan cassatiebroep een definitief karakter zou krijgen. Hoger beroep tegen een vonnis of cassatieberoep tegen een arrest dat niet betekend werd ingevolge berusting in het vonnis of arrest 49. Aangezien in principe geen berusting mogelijk is in zaken die de openbare orde raken (behalve wanneer de rechter kan besluiten dat de betrokkene met alle gevolgen van de rechterlijke beslissing heeft ingestemd, zie hierboven) zou het kunnen dat een belastingschuldige terugkomt op zijn schriftelijke mededeling aan de administratie waarin hij uitdrukkelijk stelt te berusten in het vonnis of arrest. In dat geval zal moeten nagegaan worden of het hoger beroep of het cassatieberoep niet aangetast is door het verstrijken van een verjaringstermijn. Zoals hoger vermeld stelt het probleem zich niet ten aanzien van arresten die geveld werden volgens de oude procedure aangezien de termijn om een cassatieberoep in te stellen loopt vanaf de datum van kennisgeving van het arrest door de griffier (art. 289, WIB thans art. 388, WIB 92). Geen betekening is nodig opdat het arrest bij gebrek aan cassatiebroep kracht van gewijsde zou krijgen. 50. Indien er bijzondere vragen rijzen over de toepassing van de art. 28 tot 39, PW ten aanzien van de administratieve of gerechtelijke geschillen of betreffende de verjaring van vorderingen ingeleid tegen rechterlijke beslissingen waarin de tegenpartij uitdrukkelijk heeft berust, wordt u verzocht contact op te nemen met de centrale dienst geschillen van OE&O op het volgende adres: aagfisc.ctx.gesch@minfin.fed.be. NAMENS DE MINISTER: Voor de Administrateur Grote Ondernemingen, tijdelijk belast met de functie van Administrateurgeneraal van de Fiscaliteit, Danny DELVAUX Adviseur Directeur