Tot 1 januari 2016 waren publiekrechtelijke. voor zover dat past

Transcriptie

1 Vpb-plicht overheidsbedrijven in nieuw jasje, voor zover dat past Per 1 januari 2016 is de Vpb-plicht van overheidsbedrijven herzien. Onder druk van de Europese Commissie diende Nederland zijn Vpb-wetgeving aan te passen; volgens haar vormde de vrijstelling voor overheidsbedrijven verboden staatssteun. De nieuwe regeling moet resulteren in een gelijk(er) speelveld voor ondernemende overheidsondernemingen en commerciële ondernemingen. In deze bijdrage ga ik nader in op deze materie, waarbij ik me primair richt op de positie van gemeenten. 1 Randolf Houtman Mr. drs. R.M. Houtman is belastingadviseur bij HVK Stevens Belastingadvies Tot 1 januari 2016 waren publiekrechtelijke rechtspersonen alleen voor bepaalde bedrijfsactiviteiten belastingplichtig. Het ging daarbij om bedrijven in de landbouw, nijverheid (exclusief waterbedrijven), mijnbouw, handelsbedrijven (uitgezonderd handel in onroerend goed), vervoersbedrijven (uitgezonderd gemeentelijke) en bouwkassen (art. 2, lid 3 Wet Vpb, tekst 2015). Deze bedrijven werden directe overheidsbedrijven genoemd. Werden deze bedrijven uitgeoefend in een privaatrechtelijke entiteit die uitsluitend werd beheerst door een of meer publiekrechtelijke rechtspersonen, dan was deze entiteit eveneens slechts belastingplichtig voor de Vpb voor bovengenoemde activiteiten (art. 2, lid 7 Wet Vpb, tekst 2015). Dit waren de indirecte overheidsbedrijven. Beheersing kan zien op (on)middellijk bezit van aandelen, participaties en lidmaatschapsrechten (bijvoorbeeld nv s, bv s en coöperaties) ofwel op de bevoegdheid om bestuurders te benoemen en te ontslaan en op de gerechtigdheid tot het liquidatiesaldo (bijvoorbeeld bij stichtingen en verenigingen). Als een publiekrechtelijk lichaam een ondernemingsactiviteit uitoefende die niet onder de hiervoor genoemde bedrijven viel, was er geen Vpb-plicht. Bijvoorbeeld, gemeente A exploiteert een sportaccommodatie en de daarin aanwezige horeca. Voorheen kon deze exploitatie onbelast plaatsvinden voor de Vpb. 2 Onder publiekrechtelijke lichamen dienen te worden verstaan: de Staat, de provincies, de gemeenten, de waterschappen, de lichamen die op basis van de Grondwet verordenende bevoegdheid hebben en andere lichamen waaraan een deel van de overheidstaak is opgedragen en waarvan de rechtspersoonlijkheid volgt uit het bij of krachtens de wet bepaalde (art. 1, lid 1 en 2 boek 2 BW). Bij de laatste categorie valt te denken aan een publiekrechtelijk zelfstandig bestuursorgaan en een lichaam opgericht krachtens de Wet gemeenschappelijke regelingen. Concrete voorbeelden van beide zijn respectievelijk het Centraal bureau rijvaardigheidsbewijzen en de Veiligheidsregio. Regeling overheidsbedrijven vanaf 2016 Vanaf 1 januari 2016 zijn de publiekrechtelijke lichamen Vpb-plichtig indien en voor zover ze een of meer ondernemingen drijven (art. 2, lid 1, letter g Wet Vpb). De ondernemingen zijn gezamenlijk belastingplichtig. Een uitzondering hierop vormt de Staat (art. 2, lid 2 Wet Vpb); daar is het ministerie Vpb-plichtig voor de door hem gedreven ondernemingen. De belastingplicht wordt dus in beginsel op dezelfde wijze bepaald als voor stichtingen en verenigingen. Publiekrechtelijke rechtspersonen kunnen echter wel een beroep doen op een aantal specifieke objectieve vrijstellingen (art. 8e, lid 1 en art. 8f, lid 1 Wet Vpb). De invoering van de belastingplicht leidt tot een aanzienlijke vergroting van de administratievelastendruk die ik hierna nog zal toelichten. Daarnaast zijn per 2016 ook de privaatrechtelijke licha- 32 Het Register april 2016 nummer 2

2 men belastingplichtig die dat voorheen niet waren omdat ze door publiekrechtelijke lichamen werden beheerst. Voor deze lichamen gelden in beginsel de gewone regels voor de Vpb, maar omdat ze kunnen worden aangemerkt als een privaatrechtelijk overheidslichaam, kunnen ze een beroep doen op de objectieve vrijstellingen. Fictief één onderneming Als er binnen het publiekrechtelijke lichaam meerdere ondernemingen zijn, worden deze geacht één onderneming te vormen (art. 2, lid 7 Wet Vpb). Dit verschilt ten opzichte van de oude regeling, waarin de overheidsbedrijven binnen publiekrechtelijke lichamen zelfstandig belastingplichtig waren. Onderlinge verrekening van resultaten is nu wel mogelijk. Bovendien kan nu fiscaal geruisloos worden geschoven met vermogensbestanddelen tussen de verschillende ondernemingen van één publiekrechtelijke rechtspersoon. Redelijke rente Tot 2016 konden directe overheidsbedrijven een redelijke rente in aanmerking nemen voor het bepalen van hun winst, die werd vastgesteld op een vast, door de minister bepaald percentage van het vermogen van het overheidsbedrijf aan het begin van het jaar (art. 9, lid 1, sub f Wet Vpb, tekst 2015). Deze regeling bestond omdat het lastig was het eigen en vreemd vermogen van een publiekrechtelijk rechtspersoon toe te rekenen aan de belaste en niet-belaste activiteiten. Dat praktische probleem bestaat nog steeds. Vanuit de gedachte van het creëren van een gelijk speelveld is het echter begrijpelijk dat de regeling is afgeschaft, omdat ook aftrek over het eigen vermogen werd gegeven. Andere belastingplichtigen hebben die mogelijkheid niet. Onderneming Een publiekrechtelijke rechtspersoon is slechts belastingplichtig als deze een onderneming drijft. Een (fiscale) onderneming is een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid die door deelname aan het economische verkeer erop is gericht naar winst te streven. Activiteiten Om te bepalen of er een onderneming is, moet eerst worden geïnventariseerd welke (opbrengst genererende) activiteiten een lichaam heeft en worden bepaald of deze verweven zijn. Dit vereist een specifieke analyse van de feiten, waarbij onder andere aspecten als financiële stromen, organisatorische behandeling, zelfstandigheid en bedrijfseconomische realiteit een rol spelen. Vervolgens moet worden bepaald of activiteiten verweven zijn. Relevante criteria daarbij zijn onder meer fysieke, organisatorische verbondenheid, prijsvaststelling en objectieve herkenbaarheid. Als deze feitelijke analyse is gedaan, kan aan de hand van de ondernemingscriteria worden bepaald of een activiteit kan worden aangemerkt als een onderneming. Ondernemingscriteria Duurzame organisatie van kapitaal en arbeid Of er sprake is van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid, zal in de regel zelden tot discussie leiden. Dat speelt hoogstens bij activiteiten die incidenteel plaatsvinden. Daarentegen is het element arbeid wel relevant voor het onderscheid tussen ondernemingsactiviteiten en activiteiten die niet meer omvatten dan normaal vermogensbeheer. Hierbij valt met name te denken aan de exploitatie van onroerendgoedportefeuilles door publiekrechtelijke lichamen. Een analyse van de feitelijke situatie en werkzaamheden in relatie tot de onroerendgoedportefeuille is nodig om te bepalen of sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. Deelname economisch verkeer Er is sprake van deelname aan het economische verkeer als wordt gepresteerd aan een derde tegen een vergoeding. Bij prestatie binnen de eigen kring is er geen deelname aan het economisch verkeer. En ook niet als er geen individueel aanwijsbare afnemer is voor de prestatie, zoals bij collectieve goederen (bijvoorbeeld infrastructuur) of als de prestatie niet kan worden afgezonderd (bijvoorbeeld grondwaterbeheer). Winststreven Van een winststreven is sprake bij het feitelijk stelselmatig behalen van overschotten. Hierbij dient op basis van jurisprudentie te worden gedacht aan een periode van ten minste drie jaren. 3 Voor dit winststreven zijn de jaarlijkse fiscale cijfers bepalend. Wettelijke regels die een inbreuk vormen op goedkoopmansgebruik, zoals de beperking van de fiscale afschrijvingen, mogen hierbij echter buiten beschouwing worden gelaten. 4 Vorming van reserves met het oog op toekomstige uitgaven doen niet af aan het hebben van een exploitatieoverschot. 5 Ontvangen subsidies behoren in de regel tot de winst. Als voor de subsidies een terugbetalingsverplichting of aanwendingsverplichting geldt, kan deze in bepaalde gevallen buiten beschouwing blijven voor het bepalen van het exploitatieoverschot. 6 De winst wordt niet gecorrigeerd als de overheid voor haar diensten een onzakelijk lage vergoeding aan burgers of andere derden vraagt. De vergoeding moet ingevolge art. 8b Wet Vpb wel worden gecorrigeerd voor prestaties aan gelieerde entiteiten. Financiële regelgeving gemeenten versus fiscaal resultaat Gemeenten bepalen hun resultaten op basis van het Besluit Begroting en Verantwoording (BBV). De afwijkingen met fiscale winstbepalingen zijn divers: afschrijving van onroerend goed geschiedt in de regel tot nihil in 40 jaren. Activering geschiedt vanaf Interne kostentoerekening bevat diverse elementen die niet direct toerekenbaar zijn aan de activiteit (producten). Diverse afgeschreven bedrijfsmiddelen en ineens afgeschreven bedrijfsmiddelen geschied in het algemeen belang komen niet voor op de balans. Voor de resultaatbepaling van grondexploitaties mag worden gerekend met een fictieve rente. april 2016 nummer 2 Het Register 33

3 Vpb-plicht overheidsbedrijven In concurrentie treden - onderneming Een onderneming wordt ook aanwezig verondersteld als met de activiteiten (potentieel) in concurrentie wordt getreden met wel belaste ondernemingen. Deze veronderstelling gaat niet op voor structureel verlieslatende activiteiten. 7 Bovendien is in dit verband het bestaanscriterium afgestoft: de activiteit moet een zekere winstpotentie hebben (een bescheiden inkomen voor een particulier). CV-onderneming Per 1 januari 2016 wordt de deelname in een commanditaire vennootschap die een onderneming drijft, voor de commanditaire vennoot fictief aangemerkt als een ondernemingsactiviteit (art. 4, onderdeel c Wet Vpb). Vpb-plicht: belast tenzij vrijgesteld Als het publiekrechtelijke lichaam een of meer ondernemingen heeft, is het belastingplichtig voor de Vpb. Per onderneming dient vervolgens te worden vastgesteld of ze resultaten heeft die geheel of gedeeltelijk zijn vrijgesteld (art. 8e, lid 1 Wet Vpb). Een vrijstelling kan gelden voor het resultaat, behaald met activiteiten die kwalificeren als: 1. interne activiteiten; 2. de uitoefening van een overheidstaak of publiekrechtelijke bevoegdheid; 3. bepaalde activiteiten verricht op basis van een dienstverleningsovereenkomst; 4. activiteiten in het kader van een samenwerkingsverband; 5. quasi-inbesteding. Daarnaast gelden nog enkele specifieke vrijstellingen voor academische ziekenhuizen, bekostigd onderwijs en onderzoek en voor zeehavenbeheerders (laatstgenoemde naar verwachting tot 2017). De energiebedrijven, energieleveranciers en energienetbeheerders zijn uitgezonderd van de toepassing van genoemde vrijstellingen. Interne activiteiten Bij interne activiteiten kan worden gedacht aan de ictafdeling van een gemeente die sinds jaar en dag zowel intern als extern diensten verricht, waarbij de externe partij een zelfstandige, niet door de gemeente beheerste stichting is die zich bezighoudt met de exploitatie van een muziektheater. Voor de ict-diensten ontvangt ze vergoeding voor haar kosten, met een extra opslag. Doordat de gemeente ict-diensten aan een derde levert, neemt ze deel aan het economisch verkeer. Aangenomen dat ze ook aan de overige criteria voldoet, drijft ze een onderneming en is ze daarvoor Vpbplichtig. Het resultaat van de ict-onderneming is vrijgesteld voor het deel dat betrekking heeft op interne diensten. Als genoemde stichting wel volledig door de gemeente zou zijn beheerst, is er ook deelname aan het economische verkeer en dus ook een onderneming. Maar de vrij- 34 Het Register april 2016 nummer 2

4 stelling voor interne prestaties is dan van toepassing op het gehele resultaat van de onderneming. Overheidstaak of publiekrechtelijke bevoegdheid De uitoefening van overheidstaken en publiekrechtelijke bevoegdheden door een publiekrechtelijk lichaam kunnen ook een onderneming vormen. Als voorbeeld hiervan is in de parlementaire behandeling gewezen op het parkeren op de openbare weg (beheer openbare ruimte). 8 Ook valt te denken aan diensten met betrekking tot aanvragen en registratie kinderopvang of peuterspeelzaal. Op het resultaat kan de vrijstelling voor uitoefening van overheidstaken en publiekrechtelijke bevoegdheden toepassing vinden. Maar niet als met de activiteiten (feitelijk) in concurrentie wordt getreden met marktpartijen. Bijvoorbeeld bij ambulancevervoer, als er in de regio ook commerciële partijen zijn die deze dienst aanbieden. Dienstverleningsovereenkomst De vrijstelling voor dienstverleningsovereenkomsten regelt dat, wanneer een publiekrechtelijk lichaam een dienst verleent aan een ander publiekrechtelijk lichaam of een privaatrechtelijk overheidslichaam, het daarmee behaalde resultaat in bepaalde gevallen kan worden vrijgesteld. Allereerst dient het te gaan om een dienst die ziet op de uitoefening van een overheidstaak of publiekrechtelijke bevoegdheid waarmee niet in concurrentie wordt getreden met marktpartijen. Ten tweede dient deze dienst op basis van de dienstverleningsovereenkomst te worden verricht. Voorts geldt voor het publiekrechtelijk lichaam of privaatrechtelijk overheidslichaam dat het, wanneer het de activiteit zelf zou hebben uitgevoerd, ofwel geen onderneming zou zijn geweest ofwel een vrijstelling van toepassing zou zijn. Zoals bij het beheer en onderhoud van de (openbare) wegen door een gemeente in en voor een buurgemeente. Samenwerkingsverband Wanneer publiekrechtelijke lichamen en/of privaatrechtelijke overheidslichamen bepaalde activiteiten in een samenwerkingsverband gaan uitvoeren, leidt dit niet tot Vpb-plicht als dat zonder de samenwerking ook niet het geval zou zijn. Het moet gaan om activiteiten die worden verricht voor de (on)middellijke deelnemende publiekrechtelijke rechtspersonen en privaatrechtelijke overheidslichamen of privaatrechtelijke overheidslichamen van de deelnemende publiekrechtelijke lichamen. Daarnaast moeten deze activiteiten ook bij de (on)middellijke deelnemende lichamen onbelast zijn (geen onderneming of vrijstelling). En bovendien moet afname van de activiteiten en kostenverdeling in het samenwerkingsverband evenredig zijn. Aan de laatste voorwaarde wordt voldaan bij een zogeheten gemeenschappelijke regeling. 9 Een voorbeeld van waar deze vrijstelling kan worden toegepast, is een samenwerkingsverband van enkele gemeenten in de vorm van een gemeenschappelijke regeling voor de inzameling van huishoudelijk afval. Privaatrechtelijk overheidslichamen Bovengenoemde vrijstellingen gelden ook voor privaatrechtelijke rechtspersonen, mits ze kwalificeren als een zogeheten privaatrechtelijk overheidslichaam (art. 8e, lid 5 jo art. 8f, lid 1 Wet Vpb). Volledige beheersing door publiekrechtelijke lichamen onder andere zeggenschap en/of aandelenbezit is hiervoor kenmerkend. Quasi-inbesteding Een voorbeeld hiervan is de bv waarin een gemeente 100% van de aandelen heeft. Als een ict-dienst vanuit die bv presteert aan die gemeente, alsmede aan een door die gemeente beheerste stichting en aan een derde stichting, kan de bv de vrijstelling voor interne diensten omgekeerd toepassen (quasi-inbesteding). Voor het resultaat behaald met de ict-dienst die wordt verricht aan de gemeente en aan de door de gemeente beheerste stichting kan de bv een beroep doen op de vrijstelling (art. 8f, lid 1, onderdeel a Wet Vpb). Vrijstelling op verzoek Op verzoek kunnen genoemde vrijstellingen buiten toepassing blijven (art. 8e, lid 2 en art. 8f, lid 2 Wet Vpb). Dit kan gewenst zijn in gevallen waarin het voordeel van de vrijstelling dusdanig gering is dat de administratieve rompslomp niet opweegt tegen het voordeel van de vrijstelling. Het buiten toepassing laten van de vrijstelling geldt voor ten minste vijf jaren. Wel Vpb-plicht, nihilaangifte Als tegemoetkoming voor onnodige administratieve rompslomp mogen publiekrechtelijke lichamen met alleen onbelaste activiteiten en objectief vrijgestelde activiteiten volstaan met een zogeheten nihilaangifte. Nadat het publiekrechtelijk lichaam aannemelijk heeft gemaakt dat het alleen onbelaste en objectief vrijgestelde activiteiten verricht, legt de inspecteur ofwel een beschikking geen aanslag of nihilaanslag op. De tegemoetkoming zit in het niet hoeven opstellen van een (openings)balans en verlies- en winstrekening en verwerking in een aangifte waarvoor vervolgens een vrijstelling wordt geclaimd. Hoe deze tegemoetkoming in de praktijk gaat uitwerken, moet worden afgewacht. Het publiekrechtelijk lichaam moet immers eerst aannemelijk maken dat er geen belaste activiteiten zijn en dan is er al veel onderzoek verricht. Aangifte Vpb Publiekrechtelijke lichamen en door dezen beheerste privaatrechtelijke lichamen zullen worden uitgenodigd voor het doen van aangifte Vpb. Naar verwachting gaat het om duizenden entiteiten die een uitnodiging voor een aangifte Vpb 2016 zullen ontvangen. De voor de hand liggende entiteiten zijn de staat, gemeenten, provincies en waterschappen en hun samenwerkingsverbanden in privaatrechtelijke vorm (bv, nv, vof, stichting, etc.). Maar ook talloze samenwerkingsvormen in de publiekrechtelijke vorm, zoals de gemeenschappelijke regeling (GR) met rechtspersoonlijkheid, worden belastingplichtig. april 2016 nummer 2 Het Register 35

5 Vpb-plicht overheidsbedrijven Gemeenten bepalen hun resultaten op basis van het Besluit Begroting en Verantwoording De uitdaging bij deze nieuwe belastingplichtigen voor de Vpb en hun intermediairs is om de aangiften juist in te dienen. Zijn alle activiteiten geïnventariseerd? Zijn ze terecht al dan niet geclusterd (verwevenheid)? Is vervolgens de ondernemingstoets juist uitgevoerd? Zijn de juiste kwalificaties gegeven? Is de vermogensetikettering en fiscale winstbepaling juist? Kloppen de waarderingen op de fiscale openingsbalans? En zijn vervolgens de vrijstellingen terecht toegepast? Om deze grote groep nieuwe belastingplichtigen voor de Vpb te ondersteunen bij het doen van aangifte Vpb, zijn door het samenwerkingsverband Vpb lagere overheden (SVLO) diverse handreikingen ontwikkeld. Het SVLO wordt gevormd door het ministerie van Financiën, de Belastingdienst, de Vereniging van Nederlandse Gemeenten (VNG), het Interprovinciaal Overleg (IPO) en de Unie van Waterschappen (UvW). De handreikingen hebben de status van inlichting: er kunnen geen rechten aan worden ontleend. De verantwoordelijkheid voor het doen van de aangifte Vpb en de kwalificaties en standpunten blijft bij het publiekrechtelijk lichaam. De handreikingen variëren van ondersteuning bij clustering van activiteiten tot het afsluiten van een vaststel- lingsovereenkomst met de Belastingdienst over het zogeheten implementatieproces Vpb. Praktijksituaties Om een beeld te geven van de vragen die bij de nieuwe belastingplichtigen kunnen opkomen, schets ik onderstaand enkele voorbeeldsituaties rond gemeenten. Afvalinzameling Een gemeente heeft een eigen dienst die binnen deze gemeente huisvuil inzamelt en bedrijfsafval. Als een deel van het bedrijfsafval gelijktijdig met het huisvuil wordt ingezameld, is er dan sprake van één activiteit of van meerdere? Dit is sterk afhankelijk van de feiten, maar de gevolgen zijn wel verschillend. In geval van één activiteit zal de inzameling van huis- en bedrijfsafval gezamenlijk worden getoetst op het criterium van onderneming zijn. Aangenomen mag worden dat sprake is van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid. Met de inzameling van bedrijfsafval wordt deelgenomen aan het economische verkeer. Met de winstopslag op het bedrijfsafval worden exploitatieoverschotten behaald. Voor de gehele inzamelingsactiviteit wordt vervolgens de vermogensetikettering toegepast en een (openings) balans en verlies- en winstrekening opgesteld. Het deel dat ziet op inzameling huisvuil zal worden vrijgesteld vanwege de overheidstakenvrijstelling (Wet milieubeheer). Wordt inzameling van huisvuil en bedrijfsafval als twee afzonderlijke activiteiten beoordeeld, dan zal ten aanzien van het huisvuil de conclusie zijn dat er geen onder- 36 Het Register april 2016 nummer 2

6 neming is, omdat niet wordt deelgenomen aan het economisch verkeer want geen af te zonderen prestatie aan een individuele afnemer, en geen contractuele verhouding aldus de staatssecretaris van Financiën. 10 Gevolg van het kwalificeren als één activiteit of als meerdere betekent in deze situatie een groot verschil in omvang van de administratieve last (vermogensetikettering, openingsbalans etc.). Onroerendgoedportefeuille Een gemeente heeft een omvangrijke onroerendgoedportefeuille van 500 miljoen, variërend van panden in eigen gebruik tot panden die worden verhuurd aan derden: maatschappelijke verhuur, sportverenigingen, particulieren en commerciële huurders etc. Wanneer overschrijdt ze de grens van meer dan normaal vermogensbeheer? En als dat het geval is, is er dan wel sprake van exploitatieoverschotten? Grondexploitaties Vormen grondexploitaties één activiteit of niet? Verwevenheid van de grondexploitaties kan relevant zijn voor de uitkomst van een ondernemingstoets. Een verlieslatende grondexploitatie in samenhang met een winstgevende resulteert mogelijk niet in een onderneming als ze structureel verlieslatend is. Onder meer organisatorische aansturing van de grondexploitaties, samenhang in de duur van de exploitatie en aanwezigheid van een vereveningsfonds 11 (reserve grondbedrijf) zijn factoren voor het bepalen van de verwevenheid. 12 Als een gemeente een grondexploitatie met een buurgemeente in een besloten CV heeft vormgegeven, is overigens nog van belang of dit een afzonderlijke onderneming binnen de gemeente is op grond van de fictie of dat deze is verweven met de overige grondexploitaties binnen de gemeente. Deelname economisch verkeer, mandatering en delegatie Stel een gemeente heeft met negen andere gemeenten een samenwerkingsverband voor inzameling huishoudelijk en bedrijfsafval opgericht, een gemeenschappelijke regeling (GR) met rechtspersoonlijkheid. De GR is zelfstandig belastingplichtig (indien en voor zover). Om te beoordelen of deze GR met de inzameling van huishoudelijk afval een activiteit heeft die een onderneming vormt, is het van belang of ze de activiteit gedelegeerd, dan wel gemandateerd heeft gekregen. In het eerste geval is het een eigen activiteit van de GR geworden (taakoverdracht) en kan ze als zodanig beoordeeld worden. 13 In het tweede geval is het een dienst aan de gemeenten (taakuitvoer) en zal deze als zodanig worden beoordeeld voor de ondernemingstoets. De uitkomst is verschillend. Bij delegatie is het een eigen activiteit en kan de stelling worden ingenomen dat voor de inzameling van huishoudelijk afval geen sprake is van deelname aan het economisch verkeer. Bij een mandaat is het een dienst die als een prestatie van de GR aan de gemeente moet worden gezien waarmee wordt deelgenomen aan het economisch verkeer. De toepassing van de objectvrijstelling voor samenwerkingsverbanden kan vervolgens de Vpb-last beperken, maar de administratieve aangiftelast mogelijk niet. Uitstralingseffecten naar stichtingen en verenigingen Ook stichtingen en verenigingen die als commanditaire vennoot deelnemen in een besloten commanditaire vennootschap die een onderneming drijft, worden als gevolg van deze participatie belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting. De fictie dat alle ondernemingen als één onderneming kunnen worden gezien, geldt ook voor stichtingen en verenigingen. Onderlinge verrekening van resultaten en fiscaal geruisloze vermogensverschuivingen zijn hiermee geborgd. De opmerkingen van de staatssecretaris van Financiën in de parlementaire behandeling ten aanzien van de deelname aan het economische verkeer, het winststreven en de uitleg van het concurrentiecriterium, gelden ook voor stichtingen en verenigingen. Conclusie Vanaf 1 januari 2016 zijn in beginsel alle overheidsondernemingen in de Vpb-plicht betrokken. Daarnaast zijn ook veel privaatrechtelijke overheidslichamen belastingplichtig geworden. Wel kunnen zij op een gelijke wijze een beroep doen op de objectieve vrijstellingen. De invoering van de belastingplicht betekent een aanzienlijke administratievelastendruk, met name omdat de activiteiten van publiekrechtelijke en privaatrechtelijke overheidslichamen moeten worden geïnventariseerd en vervolgens fiscaal geduid. Ook moet bij de organisatie van overheidsactiviteiten behalve met de btw nu ook rekening worden gehouden met de Vpb. <<< Noten 1 Zie voor een uitgebreide uiteenzetting prof. dr. S.A. Stevens, Vpb-plicht van Overheidsbedrijven, tijdschrift Fiscaal Ondernemingsrecht HR 10 september 1986, nr , BNB 1986/319; Hof Amsterdam 7 oktober 1983, nr. 1357/82, V-N 1985, p HR 29 september 1999, nr , V-N 1999/ Kamerstukken I, , , D, blz HR 6 december 1989, nr , BNB 1990/91. 6 Besluit van 23 december 2005, nr. CPP2005/2730M; Kamerstukken II, , , nr. 6., blz HR 7 september 1988, nr , BNB 1988/ Kamerstukken II, , , nr. 6, blz Memorie van toelichting Wet Modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen, pag Op basis van uitlatingen van de staatssecretaris van Financiën tijdens de parlementaire behandeling, mits gemeente zelf inzamelt. O.a. Kamerstukken I, , , D, blz Antwoorden staatssecretaris van Financiën op Kamervragen, 27 augustus Zie voor meer informatie over grondexploitaties gemeenten Handreiking Vpb en het gemeentelijke grondbedrijf, SVLO, 6 november Kamerstukken I, , , D, blz. 12. april 2016 nummer 2 Het Register 37