Fiscale nieuwsbrief Woningcorporaties, gemeenten en zorginstellingen

Transcriptie

1 Fiscale nieuwsbrief Woningcorporaties, gemeenten en zorginstellingen Speciaal voor woningcorporaties, gemeenten en zorginstellingen brengt DHK ieder kwartaal een nieuwsbrief uit, waarin de meest actuele en belangrijke onderwerpen voor de btw en de overdrachtsbelasting worden besproken. Daarnaast besteden wij in deze nieuwsbrief aandacht aan een drietal andere belangrijke fiscale onderwerpen: de werkkostenregeling (WKR) voor de loonbelasting, het wetsvoorstel vpb-plicht voor overheidsondernemingen en een uitbreiding van het verlaagd tarief en de vrijstelling voor duurzaam opgewekte energie voor de energiebelasting. In deze nieuwsbrief: 1. Btw teruggave op onbetaalde rekeningen; wanneer wordt de vergoeding niet betaald? 2 2. Btw-heffing over sportbeoefening en het geven van gelegenheid tot sportbeoefening 3 3. Besluit Verkoop onder voorwaarden is geactualiseerd, minder stringente voorwaarden verbonden aan goedkeurende regelingen voor btw en overdrachtsbelastingheffing 5 4. Exploitatie cultureel centrum door een gemeente nog steeds een complexe situatie 7 5. Herziening van btw over een volledig boekjaar bij overname onderneming aan het eind van dat boekjaar 8 6. Integratieheffing bij nieuwbouw stadskantoor 9 7. ZZP ers in de zorg 9 8. Besluit inzake onderwijsvrijstelling Rb Gelderland 23 september 2014/ integratieheffing Modernisering vpb-plicht overheidsondernemingen Nieuws uit het Belastingplan a. Verlenging van 6% btw-tarief voor renovatie en isolatie 12 b. Definitieve inwerkingtreding Werkkostenregeling 12 c. Ook winst beogende ziekenhuizen en verplegings-/ verzorgingstehuizen komen vanaf 2015 in aanmerking voor btw-vrijstelling 13 d. Uitbreiding verlaagd tarief energiebelasting en uitbreiding vrijstelling voor duurzaam opgewekte energie VAR wordt BGL 14 Colofon 15 Afkortingen: BW Burgerlijk Wetboek HvJ Hof van Justitie (van de Europese Unie) Wet OB Wet op de omzetbelasting 1968 Vpb Vennootschapsbelasting WKR Werkkostenregeling 1

2 1. Btw teruggave op onbetaalde rekeningen; wanneer wordt de vergoeding niet betaald? Aanleiding: Rechtbank Gelderland 16 september 2014, AWB14/885 De Wet OB voorziet in een mogelijkheid tot teruggaaf van btw, wanneer deze btw door de ondernemer op aangifte is voldaan maar de vergoeding niet door deze ondernemer is en niet zal worden ontvangen. Deze mogelijkheid bestaat bovendien, wanneer de vergoeding slechts gedeeltelijk wordt betaald, omdat een vermindering van de vergoeding is verleend of omdat de goederen in ongebruikte staat zijn teruggenomen. Dat deze vlieger niet altijd opgaat, blijkt (onder meer) uit de uitspraak van de Rechtbank Gelderland van 16 september 2014, nr. AWB 14/885. De situatie In de uitspraak van de Rechtbank Gelderland ging het om de volgende situatie. Een loonconfectiebedrijf ontving op een door hem gestuurde factuur ( , inclusief btw) geen betaling. De gefactureerde btw was door het loonconfectiebedrijf wel op aangifte voldaan. Vervolgens ging de debiteur in kwestie failliet, waardoor er geen betaling van de openstaande factuur meer was te verwachten. Na de melding van het faillissement sloot het loonconfectiebedrijf een koopovereenkomst met de curator. Op grond van deze overeenkomst zou het loonconfectiebedrijf de orderportefeuille van de failliet verklaarde debiteur overnemen (voor een bedrag van , exclusief btw). Daarnaast zou het loonconfectiebedrijf afstand doen van het recht om een vordering in het faillissement in te dienen. De van de failliete debiteur overgenomen materialen hadden een waarde van maximaal 2,5 miljoen inclusief btw. Deze materialen zijn door het loonconfectiebedrijf met winst (door)verkocht. De rechtbankprocedure De Belastingdienst nam in deze situatie het standpunt in, dat het loonconfectiebedrijf geen recht had op teruggaaf van de btw. Volgens de Belastingdienst was er geen sprake van een vergoeding die niet is en niet zal worden ontvangen in de zin van artikel 29 Wet OB, omdat het loonconfectiebedrijf tezamen met de overname van de orderportefeuille het recht om een vordering in het faillissement in te dienen had opgegeven. De vraag die bij deze uitspraak van de Rechtbank Gelderland centraal staat, is wanneer er sprake is van de betaling van een vergoeding (waardoor er niet aan teruggaaf van btw wordt toegekomen). Om deze vraag te beantwoorden, formuleert de rechtbank de volgende uitgangspunten: 1. Hetgeen door de ondernemer van de afnemer of van een derde wordt ontvangen, kwalificeert alleen als betaling van de vergoeding, wanneer dit dient ter delging van de schuld van de afnemer (Hoge Raad 14 september 2012, nr. 11/02494). Het kan hierbij gaan om een betaling in geld, maar ook om een betaling in natura. 2. Wanneer het gaat om een betaling in natura, kan deze betaling alleen als betaling van de vergoeding worden aangemerkt, wanneer er tussen de verrichte prestatie en deze betaling een rechtstreeks verband bestaat. De rechtbank is van oordeel dat er sprake is van een verband tussen de openstaande factuur, de waardering van de overgenomen orderportefeuille en de vordering op de failliete debiteur. De rechtbank overweegt: Het ligt voor de hand dat het onbetaald blijven van de factuur en het faillissement ( ) de aanleiding zijn geweest met de curator de mogelijkheden te bespreken om de orderportefeuille over te nemen. Een verband op zichzelf is onvoldoende. Doordat het bedrag waarvoor de orderportefeuille is overgenomen ( ) tot stand is gekomen door een berekening van de waarde van de overgenomen portefeuille ten opzichte van de vordering van de ondernemer op de failliete debiteur, is er zo oordeelt de rechtbank sprake van een rechtstreeks verband. Daarbij is volgens de rechtbank van belang of de bedoeling van de overname van de orderportefeuille is geweest om de openstaande vordering te dekken. Daarbij overweegt de rechtbank, dat er inderdaad om baat afstand (is) gedaan van oude vorderingsrechten, waarbij de oude verbintenissen zijn vervangen door nieuwe. Er is daarmee sprake geweest van schuldvernieuwing (artikel 1:160 BW) en daarmee van een betaling van de vordering. Een andere aanwijzing hiervoor vindt de rechtbank in de omstandigheid dat de ondernemer uitdrukkelijk afstand heeft gedaan van het recht om een vordering in het faillissement in te dienen. Niet van belang is volgens de rechtbank of de verkoop van de overgenomen materialen voor de ondernemer tot een winst heeft geleid. 2

3 Conclusie De mogelijkheid die de Wet OB biedt voor teruggaaf van de door de presterende ondernemer betaalde btw indien de vergoeding niet is en niet zal worden ontvangen is minder ruim dan zij op het eerste gezicht lijkt. De betaling van een vergoeding is lang niet altijd in een klinkende munt uit te drukken! Steeds zal het van de omstandigheden van het geval afhankelijk zijn of er sprake is van een betaalde vergoeding. Het rechtstreekse verband tussen de oorspronkelijke vordering en een eventueel daarna tot stand gekomen overeenkomst is daarbij cruciaal. 2. Btw-heffing over sportbeoefening en het geven van gelegenheid tot sportbeoefening Aanleiding: Inbreukprocedure Europese Commissie 25 september 2014, nr. IP/14/1040; HvJ 19 september 2013, nr. C-495/12 ( Bridport ); beantwoording Kamervragen inzake arrest Bridport 10 september 2014, nr. IZV/2014/307U; Besluit 4 september 2014, nr. BLKB2014/123M met toelichting op het 6% btw-tarief ( Sportbesluit ). Het rommelt in de btw-regelgeving ten aanzien van sportbeoefening. Zo is de Europese Commissie een inbreukprocedure gestart tegen de Nederlandse toepassing van de sportvrijstelling, zijn er Kamervragen gesteld en beantwoord en is het Sportbesluit (alweer) aangepast. De Nederlandse sportvrijstelling De Btw-Richtlijn kent een vrijstelling voor sommige diensten welke nauw samenhangen met de beoefening van sport of met lichamelijke opvoeding door instellingen zonder winstoogmerk. Nederland kent deze vrijstelling toe aan sportverenigingen, voor diensten die aan hun leden worden verstrekt. In verband met mogelijke concurrentieverstoring is voorts een specifieke regeling getroffen ten aanzien van watersportverenigingen (artikel 11-1-e-2 Wet OB). Op basis van deze regeling blijft de (royale) vrijstelling voor deze verenigingen buiten toepassing, wanneer: het gaat om a) het verrichten van werkzaamheden aan vaartuigen of b) de verhuur van lig- en bergplaatsen; en deze diensten worden verricht door personen die bij de watersportvereniging in dienst zijn, tenzij het totale personeel dat in dienstbetrekking is én in de haven zijn werkzaamheden verricht niet meer dan aan loon en andere vergoedingen ontvangt. Alleen bij een éénmalige, onvoorziene overschrijding van deze grens mag btw-heffing achterwege blijven. Klachten/ kritiek ten opzichte van de Nederlandse uitwerking van de sportvrijstelling De klacht van de Europese Commissie is tweeledig. 1. Te beperkte uitleg van de Btw-Richtlijn: Zoals hiervoor werd opgemerkt, mag de vrijstelling niet worden toegepast door watersportorganisaties voor diensten die met behulp van werknemers (in plaats van met vrijwilligers) worden verricht. De Europese Commissie geeft aan dat deze voorwaarde botst met de huidige EU-regelgeving. 2. Te ruime interpretatie van de Btw-richtlijn: In Nederland kan de vrijstellingsbepaling ook toegepast worden wanneer er sprake is van verhuur van lig- en bergplaatsen voor vaartuigen, zelfs wanneer deze verhuur geen direct verband heeft met sportbeoefening. Deze uitleg is volgens de Europese Commissie te ruim en leidt tot concurrentievervalsing. De sportvrijstelling dient niet te worden toegepast voor de verhuur van ligplaatsen voor vaartuigen waarmee géén sport wordt beoefend. Dit standpunt van de Europese Commissie wordt ondersteund door relevante jurisprudentie van HvJ. In de arresten Bridport (HvJ 19 december 2013, nr. C-495/12) en Canterbury Hockey Club (HvJ 16 oktober 2008, nr. C- 253/07) heeft het HvJ EU geoordeeld dat de btw-vrijstelling geldt voor handelingen die zeer nauw verbonden zijn met de beoefening van sport. De Nederlandse btw-vrijstelling voor verhuur van ligplaatsen/ voor activiteiten die niet sport-gerelateerd zijn, is gezien deze arresten moeilijk te verenigen met EU recht. Uit het arrest Bridport volgt bovendien een derde kritiekpunt ten opzichte van de Nederlandse sportvrijstelling, namelijk het onderscheid dat wordt gemaakt tussen dienstverlening aan leden en aan nietleden. In het arrest Bridport oordeelde het HvJ over de vraag of de Britse golfclub Bridport zowel leden als niet-leden vrijgesteld van btw in de gelegenheid kon stellen om de golfsport te beoefenen. Het stond hierbij vast, dat Bridport kwalificeerde als instelling zonder winstoogmerk. Het HvJ bepaalde, dat het lidstaten niet is toegestaan om diensten aan niet-leden van deze vrijstelling uit te sluiten. Voor de Nederlandse 3

4 sportvrijstelling betekent dit naar verwachting, dat niet langer verschil kan worden gemaakt tussen aan leden en aan niet-leden verleende prestaties. Het 6% btw-tarief voor het geven van gelegenheid tot sportbeoefening Een ander onderwerp van veel gesteggel in het kader van de btw-behandeling van sportbeoefening, is het 6% btw-tarief dat naar Nederlandse bewoordingen geldt voor het geven van gelegenheid tot sportbeoefening. Deze formulering in de Nederlandse Wet OB wijkt af van in de Btw-Richtlijn gebruikte terminologie, namelijk: het recht gebruik te maken van een sportaccommodatie. Het gevolg is, dat er diverse procedures zijn gevoerd over de vraag wanneer het 6% btw-tarief van toepassing is. Op 4 september 2014 heeft de staatssecretaris (al)weer een nieuwe versie van het zogenoemde Sportbesluit uitgebracht, waarin de diverse wijzigingen zijn aangebracht die het gevolg zijn van de gevoerde fiscale procedures. Het resultaat is, naar onze mening, een vrij feitelijk en onoverzichtelijk besluit. Btw-gunstige structuren Een onderwerp dat in het Sportbesluit nadrukkelijk aan de orde is gesteld, is misbruik van recht-situaties. Deze passages in het Sportbesluit zijn erop gericht om btw-gunstige structuren in verband met de ter beschikking stelling van sportaccommodaties zoveel mogelijk te beperken. Het gaat hierbij om (met name) gemeenten, aangezien zij zowel ondernemers- als niet-ondernemershandelingen verrichten. De nietondernemershandelingen vallen buiten de btw-belaste sfeer en leiden derhalve niet tot aftrek van voorbelasting. De btw op overheidsuitgaven kan in beginsel worden gedeclareerd bij het BTW- Compensatiefonds; dit geldt echter niet voor ter beschikking gestelde onroerende zaken en niet voor van btw vrijgestelde onderwijsprestaties. Bij grote investeringen, zoals bij de bouw van een sportcomplex, kan het dan fiscaal heel gunstig uitpakken als de terbeschikkingstelling van de sportaccommodatie belast is met 6% btw, aangezien hierdoor recht op aftrek van voorbelasting bestaat; met name als de investeringen hoog zijn en de vergoeding voor het sporten relatief laag. Het 6% btw-tarief is volgens het Sportbesluit niet aan de orde, wanneer er sprake is van misbruik van recht. Hiervoor moet voldaan zijn aan de voorwaarden dat: 1. het doel van de gekozen handelwijze eruit bestaat om belastingvoordeel te verkrijgen; en 2. dat dit beoogde belastingvoordeel strijdig is met het beoogde doel van de geldende regelgeving. Daarnaast is het 6% btw-tarief volgens het Sportbesluit niet aan de orde, wanneer de vergoeding voor de terbeschikkingstelling van de sportaccommodatie symbolisch is. De betrokken passage in het Sportbesluit heeft naar onze inschatting met name een signaalfunctie, maar biedt geen nieuwe handvatten. Wanneer de gemeente zelf een gymzaal (direct) ter beschikking stelt aan de scholen, zal de gemeente, voor zover de gymzaal aan scholen ter beschikking wordt gesteld in het kader van het regulier onderwijs, hiervoor door de inspecteur naar verwachting niet worden aangemerkt/ erkend als belaste btw-ondernemer en zal de gemeente derhalve in zoverre geen aftrekrecht of compensatierecht hebben. De activiteit wordt in dit geval aangemerkt als de uitvoering van de wettelijke taak in het kader van onderwijs of als gebruik als vrijgesteld ondernemer (exploitatie van een school). Wanneer een gemeente echter ervoor kiest om (de exploitatie van) de gymzaal over te dragen aan een andere rechtspersoon en deze rechtspersoon de gymzaal tegen vergoeding ter beschikking stelt voor sportbeoefening, zal het 6% btw-tarief in veel gevallen wel degelijk kunnen worden toegepast. Steeds zal het daarbij van de omstandigheden/ de gesloten overeenkomsten afhankelijk zijn of dit ook daadwerkelijk het geval is. Ultieme oplossing? Een uitbreiding van het Sportbesluit, door het noemen van een veelheid aan verschillende situaties, biedt naar onze mening geen oplossing voor het gesteggel rondom het (6% btw-tarief voor) sportbeoefening. Het verschil in formulering tussen de Nederlandse wettelijke bepaling en de bepaling en de Btw-Richtlijn is daarbij een drempel, die iedere keer opnieuw moet worden genomen en om extra uitleg vraagt. Het verschil tussen de bepaling in de Wet OB en de Btw-Richtlijn leidt bovendien tot problemen en onduidelijkheid in het kader van de sportvrijstelling. Ook hier wordt het tijd, dat de Nederlandse wetgever verantwoordelijkheid neemt en de tekst van de sportvrijstelling aanpast. De Europese Commissie heeft Nederland hier al eerder om verzocht, maar Nederland heeft aan dit verzoek (nog) geen gehoor gegeven. Wanneer het HvJ oordeelt, dat Nederland de sportvrijstelling inderdaad verkeerd toepast, dan zal Nederland de sportvrijstelling in ieder geval moeten aanpassen. Een dergelijke uitkomst van de procedure is naar onze mening te verwachten. 4

5 Wanneer Nederland de sportvrijstelling inderdaad moet (of gaat) aanpassen, doet Nederland er naar onze mening verstandig aan om alle btw-aspecten in het kader van sportbeoefening opnieuw te bezien. Ook het (beleid ten aanzien van het) 6% btw-tarief kan een aanpassing/ vereenvoudiging gebruiken. Ook het Ministerie van Financiën is het gesteggel rondom btw en sportbeoefening inmiddels meer dan zat. Het ligt daarom in de lijn der verwachting dat bij het herzien van de relevante btw-bepalingen rigoureus te werk zal gaan. Daarbij is van belang, dat de sportvrijstelling verplicht door lidstaten moet worden toegepast. Daarbij is de sportvrijstelling beperkt tot instellingen zonder winstoogmerk. Daarentegen hebben lidstaten een keuzerecht om wel/geen verlaagd btw-tarief toe te passen voor het recht gebruik te maken van een sportaccommodatie. In het meest drastische geval zal dus door de wetgever een tweedeling worden gemaakt tussen: 1. Instellingen zonder winstoogmerk (waaronder verenigingen), waarvan diensten die verband houden met sportbeoefening zijn vrijgesteld (ook wanneer deze diensten door een vereniging aan niet-leden worden verricht). De verhuur van ligplaatsen zal daarbij naar onze verwachting niet kunnen delen in de vrijstelling; en 2. Instellingen met winstoogmerk, waarbij de diensten die verband houden met sportbeoefening zijn belast, ofwel tegen het 6% btw-tarief danwel (in het uiterste geval bij afschaffing van dit 6% btw-tarief) tegen het 21%-tarief. Vraag is dan waar gemeenten in dit sportlandschap zijn gepositioneerd. Wanneer de gemeenten in het kader van zijn taak als overheid sportaccommodaties aanlegt, en dit onder de vrijstelling voor instellingen zonder winstoogmerk zal vallen, betekent dit dat de verrekening van voorbelasting op het BTW-compensatiefonds niet mogelijk zal zijn. De wetgever duwt gemeenten dan in de richting, waarvan in het Sportbesluit zo krampachtig wordt geprobeerd deze uit te sluiten: exploitatie via een andere rechtspersoon om aftrekrecht veilig te stellen/ te realiseren. Dit gevolg zal voor het bereiken van een ultieme oplossing naar onze mening in ieder geval door de wetgever moeten worden voorkomen. 3. Besluit Verkoop onder voorwaarden is geactualiseerd, minder stringente voorwaarden verbonden aan goedkeurende regelingen voor btw en overdrachtsbelastingheffing Aanleiding: Besluit 11 september 2014, BLKB/2014/112M Met ingang van 24 september 2014 is het Besluit met betrekking tot de verkoop onder voorwaarden (VOV) geactualiseerd. Het gaat hierbij om de verkoop van nieuwe woningen (of om de vestiging van een beperkt zakelijk recht daarop, doorgaans erfpacht) voor een lagere prijs dan de marktwaarde, ook wel aangeduid met de term maatschappelijk gebonden eigendom (MGE). Naar in het Besluit wordt opgemerkt, varieert de verleende korting meestal tussen 10% en 25%. Door woningcorporaties wordt de VOV gebruikt ter bevordering van de toegang tot de woningmarkt voor lagere inkomensgroepen. Door commerciële bouwondernemers wordt de VOV gebruikt als verkoop bevorderend instrument in deze tijden van crisis op de bouwmarkt. De Verkoop onder voorwaarden / VOV in context van de strafheffing overdrachtsbelasting Een korting, die leidt tot een lagere prijs dan de marktwaarde, leidt in het algemeen tot de toepassing van anti-misbruik bepalingen / strafheffing voor de overdrachtsbelasting. Dit werkt al volgt: Voor leveringen: De levering van een nieuwe woning (binnen twee jaar na eerste ingebruikname) is een van rechtswege met btw belaste levering. In beginsel geldt in deze situatie de zogenoemde samenloopvrijstelling, waardoor de verkrijging van de eigendom is vrijgesteld van overdrachtsbelasting. Op deze manier wordt cumulatie van btw en overdrachtsbelasting voorkomen. Op grond van artikel 15, lid 4, Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBR) is (onder meer) deze vrijstelling níet van toepassing, wanneer de vergoeding tezamen met de btw lager is dan de waarde in het economisch verkeer/ voortbrengingskosten (incl. btw). Dit leidt er dan toe dat er, náást de te betalen btw, ook overdrachtsbelasting drukt op de aankoop van de woning. Voor vestiging van een erfpachtrecht: De vestiging van beperkt zakelijk recht op een onroerende zaak (voor de VOV doorgaans erfpacht) wordt voor de btw in beginsel aangemerkt als de levering van die onroerende zaak. Wanneer de vergoeding tezamen met de btw lager is dan de waarde in het economisch 5

6 verkeer van dat recht, wordt de vestiging van het recht echter aangemerkt als dienst (dit fenomeen wordt wel aangeduid met de term verhuuranologie ). Doordat de verhuur van woningen is vrijgesteld (en er niet geopteerd kan worden voor met btw belaste verhuur), leidt de vestiging van het beperkt zakelijke recht beneden de marktwaarde tot de beperking van het recht op aftrek van de ondernemer die de woning heeft gebouwd en het beperkt zakelijke recht vestigt. Voor de leesbaarheid van dit artikel zullen wij hierna alleen de levering van de woning behandelen. In het Besluit (en in de daaraan voorafgaande Besluiten) is het beleid opgenomen, dat deze strafheffing onder voorwaarden buiten toepassing kan blijven voor de VOV. Verruiming van de voorwaarden voor Verkoop onder voorwaarden / VOV, door middel van fiscale goedkeuringen De elementen onder voorwaarden en gebonden in de aanduidingen van deze fiscaal-juridische figuur duiden erop, dat de koper/ eigenaar van de woning niet het recht heeft om de woning vrijelijk door te verkopen. Tot 24 september 2014 gold hierbij de voorwaarde dat de woningcorporatie/ bouwondernemer die de woning verkocht ofwel een terugkoopverplichting of een terugkooprecht ten opzichte van de woning moest hebben. Vanaf 24 september 2014 wordt deze voorwaarde niet langer gesteld. Dit is een eerste verruiming ten opzichte van het eerdere Besluit (BLKB 2011/445). Een tweede tevens belangrijke verruiming ten opzichte van het eerdere Besluit is, dat het niet langer vereist is dat de eerste verkoop van de woning uiterlijk plaatsvindt op het tijdstip van de eerste ingebruikneming van de woning. Een nieuwe woning die wordt verhuurd kan derhalve in een later stadium alsnog in een VOV regeling worden verkocht. De voorwaarden die (onveranderd) voor de VOV blijven gelden, zijn de volgende. a. De koper is een natuurlijk persoon, niet-ondernemer van wie de woning wordt aangemerkt als eigen woning in de zin van de IB en dit verklaart in de notariële akte; b. De partijen doen in de notariële akte een beroep op toepassing van het Besluit; c. De verkoop van de woning kwalificeert als VOV zoals hiervoor in dit artikel werd besproken; d. Als de ondernemer de volle eigendom van de woning met bijbehorende grond verkoopt aan de koper, is de marktwaarde (feitelijk betaalde prijs) van de woning met bijbehorende grond na aftrek van de koperskorting niet hoger dan ; e. Als de ondernemer de grond (eventueel samen met de woning) aan de koper in erfpacht uitgeeft of als sprake is van het zgn. bouwen in eigen beheer door de koper, is de marktwaarde van de (nog te realiseren) woning vermeerderd met de marktwaarde van de grond na aftrek van de koperskorting eveneens niet hoger dan De toetsing van de waardegrens vindt plaats op het moment waarop het erfpachtcontract of de koopovereenkomst wordt gesloten; f. Als de ondernemer geen gebruikmaakt van zijn terugkooprecht ten aanzien van de woning/het beperkt zakelijk recht, voldoet de ondernemer btw over de koperskorting die hij van de koper terugontvangt bij doorverkoop van de woning aan een derde, mits binnen de herzieningstermijn van tien jaar na eerste ingebruikneming. Omdat bij verkoop minder btw is afgedragen dan over de normale prijs het geval zou zijn geweest, wil de Belastingdienst een claim behouden gedurende de herzieningstermijn. Wanneer er in plaats van een terugbetaling van de eerdere koperskorting een positieve waardeontwikkeling van de woning met de ondernemer moet worden gedeeld, voldoet de ondernemer btw over het aan hem toekomende (positieve) aandeel in de waardeontwikkeling tot maximaal het bedrag van de eerder verleende koperskorting, mits binnen de herzieningstermijn. g. In alle gevallen waarin de ondernemer en de koper, afgezien van de MGE-transactie, een relatie hebben die mogelijk invloed heeft op de te betalen verkoopprijs, blijft het Besluit buiten toepassing, tenzij de partijen bij de inspecteur waaronder de ondernemer ressorteert (desgevraagd) kunnen aantonen dat er bij de MGE-transactie sprake is van een normale, op zakelijke gronden gebaseerde verkoopprijs. Opvolgende verkopen/ leveringen Voorts bevat het geactualiseerde Besluit een verduidelijking en verruiming ten opzichte van de handelwijze die bij terug- of doorverkoop dient te worden gevolgd. Voor de terug- of doorverkoop van een VOV-woning moet onderscheid worden gemaakt naar leveringen binnen de tweejaarsperiode (gerekend vanaf de eerste ingebruikneming) en leveringen die daarna plaatsvinden. Leveringen binnen de tweejaarsperiode: Voor deze leveringen geldt, dat zij van rechtswege met btw zijn belast. De Staatssecretaris vindt de cumulatie van btw die hierdoor optreedt ongewenst en keurt daarom goed dat: a. Bij de terugkoop van de woning overdrachtsbelasting moet worden voldaan door de woningcorporatie/ bouwondernemer, die wordt berekend over de waarde van de woning verminderd met de koperskorting. 6

7 b. Bij de doorverkoop van de woning moet btw worden berekend over het verschil tussen het btwbelaste deel van de eerste en de tweede (of volgende) verkoopprijs. Leveringen na de tweejaarsperiode: Voor deze leveringen geldt, dat de verkrijgingen zijn belast met overdrachtsbelasting. Voor gevallen waarin de woningcorporatie/ bouwondernemer de woning na de tweejaarsperiode doorverkoopt of terugkoopt is de goedkeuring opgenomen, dat er slechts overdrachtsbelasting hoeft te worden voldaan over de marktwaarde van de woning verminderd met de koperskorting. Dit betekent een verlaging van de maatstaf van heffing voor de desbetreffende woningcorporatie/ bouwondernemer. Conclusie Al met al biedt het geactualiseerde Besluit een ruimere fiscale tegemoetkoming voor de VOV. Met name de mogelijkheid om bij een in eerste instantie verhuurde woning toch (alsnog) gebruik te maken van de VOV, biedt naar onze mening een welkome verruiming van deze regeling op basis waarvan de strafheffing in die situaties niet aan de orde komt. Daarnaast is de verlaging van de maatstaf van heffing bij door- of teruglevering van de woning ná de tweejaarsperiode (gerekend vanaf de eerste ingebruikneming) een belangrijke verbetering van het beleid voor woningcorporaties en andere aanbieders van deze VOV woningen. 4. Exploitatie cultureel centrum door een gemeente nog steeds een complexe situatie Aanleiding: Rechtbank Den Haag 31 juli 2014, nr. SGR13/8983 De casus is als volgt. De gemeente Westvoorne heeft een nieuw cultureel centrum laten bouwen en is dat in de loop van 2009 vervolgens zelf gaan exploiteren. Het cultureel centrum biedt accommodaties voor vergaderingen, cursussen, muziekuitvoeringen, toneelvoorstellingen en dergelijke activiteiten. Op de begane grond bevinden zich een foyer met een bar en een grote zaal met een podium en een uitschuifbare publiekstribune. Op de eerste verdieping zijn drie vergaderzalen van verschillende grootte. In de kelder is een ruimte die uitsluitend wordt gebruikt voor jeugd- en jongerenwerk. De kelderruimte is door de gemeente voorzien van een voetbaltafel, een bar, bankstellen en televisie. De gemeente maakt zelf gebruik van het gebouw voor commissievergaderingen, inloopavonden inzake bestemmingsplannen en dergelijke. De ruimten worden verder aan derden ter beschikking gesteld tegen zogenoemde all-in-tarieven, dat wil zeggen inclusief het gebruik van de in ruimten aanwezige faciliteiten zoals het gebruik van meubilair, een beamer en een internetverbinding en in de grote zaal de licht- en geluidsinstallatie. Daarnaast biedt de gemeente horecadiensten aan. Over de vergoedingen voor het gebruik van de ruimten heeft de gemeente echter geen omzetbelasting berekend. Voor de exploitatie van het cultureel centrum is door de gemeente een beheerder aangesteld. Bij het indienen van het bezwaarschrift stelt de gemeente zich pas op het standpunt dat zij feitelijk met btw belaste prestaties verricht. De procedure die voor de rechtbank wordt gevoerd spitst zich in de eerste plaats toe op de vraag of de gemeente voor de ingebruikname van het cultureel centrum aangifte moet doen van de integratieheffing. Deze integratieheffing, die met ingang van 2014 niet meer bestaat, was van toepassing als een nieuw bedrijfsmiddel (mede) in gebruik werd genomen voor van btw vrijgestelde prestaties. Het tweede punt is de mate van aftrek van btw door de gemeente. De gemeente was onder andere van mening dat het cultureel centrum volledig wordt gebruikt voor belaste prestaties, omdat de terbeschikkingstelling van de ruimten gepaard gaat met aanvullende dienstverlening (horeca en facilitair), in het bijzonder het optreden van de beheerder, die een specifiek gebruik van het gebouw faciliteert 1. Deze handelingen vormen in de optiek van de gemeente samen één economische dienst waarvan het kunstmatig zou zijn om die te splitsen. Die dienst kwalificeert volgende gemeente niet als verhuur van een onroerende zaak en is daardoor volgens de gemeente niet vrijgesteld van btw. Daarnaast doet de gemeente in dit kader een beroep op een besluit van de staatssecretaris ( Mededeling 40 ), waarin is goedgekeurd dat de kortlopende verhuur van congres- en vergaderruimte belast kan plaatsvinden zonder dat huurder en verhuurder daarvoor hebben geopteerd. Rechtbank Den Haag is van oordeel dat in het kader van de exploitatie van het cultureel centrum de volgende prestaties moeten worden onderscheiden: het ter beschikking stellen van zalen met voorzieningen; 1 De andere geschilpunten in deze procedure blijven onbesproken. 7

8 dienstverlening door de beheerder; en horecaverstrekkingen. Op basis van rechtspraak van het Hof van Justitie beziet de rechtbank vervolgens elk van deze prestaties zelfstandig. De horecaverstrekkingen vormen volgens de rechtbank afzonderlijk te beschouwen belaste diensten. Dat geldt ook voor de consumpties die in de verschillende vergaderzalen worden aangeboden en genuttigd. Daarbij vindt de rechtbank het belangrijk dat de gemeente hiervoor afzonderlijk een vergoeding in rekening brengt overeenkomstig het daadwerkelijke verbruik. De rechtbank betrekt in haar oordeel dat de gemeente beduidend meer omzet genereert met de horecaverstrekkingen dan met het ter beschikking stellen van zalen met voorzieningen. Voor wat betreft de overige dienstverlening komt de rechtbank tot het oordeel dat sprake is van een hoofddienst met bijkomende diensten die het lot van de hoofddienst volgen. De terbeschikkingstelling van de zalen vormt daarin volgens de rechtbank de hoofddienst. Het mogen gebruiken van de in de zalen aanwezige faciliteiten en de diensten van de beheerder vindt de rechtbank bijkomende diensten, omdat die voor de gebruikers geen doel op zich zijn. Het zijn in de optiek van de rechtbank slechts diensten die de hoofddienst wellicht aantrekkelijker maken. Om die reden vindt de rechtbank de ter beschikkingstelling van de zalen vrijgesteld van btw. Vervolgens komt de rechtbank tot het oordeel dat het beroep van de gemeente op bedoeld beleidsbesluit faalt omdat de gemeente niet voldoet aan de daarin opgenomen voorwaarde dat de verhuurder aan de huurder expliciet kenbaar maakt dat de verhuur belast plaatsvindt. Met haar oordeel over de btw-kwalificatie van het gebruik van het cultureel centrum blijft de rechtbank volledig binnen de uitleg die de staatssecretaris geeft in zijn Vastgoedbesluit van 19 september Dat neemt niet weg, dat op grond van eerdere rechtspraak van de Hoge Raad ook een andere uitkomst mogelijk zou zijn geweest. Opmerkelijk is de overweging van de rechtbank in relatie tot het beroep op Mededeling 40. Als de rechtbank hiermee heeft bedoeld dat de enkele vermelding van btw in bijvoorbeeld de tarievenlijst voldoende is voor met btw belaste verhuur van de zalen, dan zou dat voor de praktijk een gunstige uitkomst van deze procedure zijn. Dan is immers de btw op de bouwkosten aftrekbaar voor zover toe te delen aan de horeca en zaalverhuur. Een punt van zorg blijft dan het eigen gebruik door de gemeente. Mogelijk kan de daaraan toe te delen btw bij het BTW-compensatiefonds worden gedeclareerd. 5. Herziening van btw over een volledig boekjaar bij overname onderneming aan het eind van dat boekjaar Aanleiding: Hoge Raad 8 augustus 2014, nr. 12/03952 In deze procedure werd aan de Hoge Raad de vraag voorgelegd of na een voor de btw-heffing gefacilieerde 2 overname van een bedrijf in december van enig jaar de overnemende partij de btw die in het verleden door de overdragende ondernemer was betaald bij de aankoop van het bedrijfspand slechts hoefde te herzien over de periode vanaf het moment dat het bedrijf was overgenomen. Hierbij was belang dat vanaf 1 januari van het betreffende jaar door de overdragende ondernemer niet langer met btw belast werd verhuurd. Kennelijk was dit aspect in de onderhandelingen over de bedrijfsovername onvoldoende aan de orde geweest. De Hoge Raad zet uiteen dat op grond van de bedoelde btw-faciliteit de overnemende partij in de plaats treedt van de ondernemer die zijn bedrijf overdraagt. Verder stelt de Hoge Raad vast dat in de verdere voorwaarden voor deze faciliteit hierbij geen beperkingen zijn gesteld. Het in de plaats treden betreft, aldus de Hoge Raad onder meer de btw die na de overdracht verschuldigd wordt vanwege eventuele herrekening in het jaar van eerste ingebruikneming of herziening in de daarop volgende jaren. De indeplaatstreding betekent volgens de Hoge Raad niet dat de overnemer eerder door de overdrager verschuldigd geworden, maar nog niet voldane, btw verschuldigd wordt in de plaats van de overdrager. De herzienings-btw wordt verschuldigd aan het einde van het boekjaar en moet in één keer betaald worden. De moraal van het verhaal is duidelijk: bij de overname van een bedrijf in de loop van een boekjaar moet er duidelijkheid zijn over de btw-positie van de overdragende ondernemer. In dat verband zullen ook de lopende herzieningstermijnen en verplichtingen duidelijk in kaart moeten gebracht om te voorkomen dat zich achteraf een onbedoeld financieel nadeel aandient en eerst dan de vraag opkomt aan wie dit nadeel toekomt. 2 Deze faciliteit is opgenomen in artikel 37d Wet op de omzetbelasting 1968 en behelst de regeling dat bij de overdracht van een geheel of gedeelte van een algemeenheid van goederen geen btw-heffing mag plaatsvinden. 8

9 6. Integratieheffing bij nieuwbouw stadskantoor Aanleiding: HvJ 10 september 2014, C-92/13 Een spreekwoord zegt: Ontberen doet waarderen. De integratieheffing is sinds begin 2014 niet langer meer opgenomen in de Nederlandse btw-wetgeving. Hoe belangrijk die integratieheffing toch is geweest voor de btw-praktijk wordt achteraf steeds duidelijker. Een mooi voorbeeld hiervan is het arrest van het Hof van Justitie van 10 september jl. over de nieuwbouw van het stadskantoor van de gemeente Den Bosch. De kwestie speelde in De gemeente had opdracht gegeven voor de bouw van een nieuw stadskantoor op grond die bij haar in eigendom was. Vanuit dit stadskantoor zou de gemeente zowel ondernemersprestaties als overheidsprestaties gaan verrichten. Met betrekking tot de ondernemersprestaties kon nog een onderscheid worden gemaakt naar belaste ondernemersprestaties en vrijgestelde ondernemersprestaties. Bij een verdeling naar rato van de oppervlakte was de verhouding: overheid : belast ondernemer : vrijgesteld ondernemer 94:5:1. De gemeente stelde dat zij bij de ingebruikneming van het stadskantoor in 2003 aangifte zou moeten doen van de integratieheffing voor het gehele gebouw. Daarom kon zij naar haar mening in 2002 de btw op de bouwkosten volledig in aftrek brengen. De Belastingdienst vond dat dit niet kon en wilde slechts voor 6% (het gebruik als ondernemer) aftrek toestaan. Bij ingebruikneming zou dan alleen voor het vrijgesteld gebruikt gedeelte (5%) de integratieheffing moeten worden aangegeven. In lijn met de Nederlandse opvattingen had het gerechtshof Den Bosch geoordeeld dat de gemeente 94% van het stadskantoor niet tot het ondernemingsvermogen kon rekenen en daarom voor dat gedeelte geen aftrek kon genieten. De gemeente heeft tegen dit oordeel cassatieberoep ingesteld bij de Hoge Raad. Onder invloed van eerdere rechtspraak van het Hof van Justitie over de toepassing van de integratieheffing is de Hoge Raad gaan twijfelen aan haar eerdere uitleg. Reden waarom de Hoge Raad het Hof van Justitie heeft gevraagd in deze kwestie advies te geven. Het Hof van Justitie fileert op de hem kenmerkende manier alle relevante bepalingen uit de BTW-richtlijn. Vervolgens oordeelt het Hof van Justitie dat de nieuwbouw van het stadskantoor voldoet aan de voorwaarden voor de integratieheffing, omdat de btw op de aankoopkosten niet volledig aftrekbaar zou zijn geweest als de gemeente het stadskantoor volledig van een derde zou hebben betrokken/aangekocht. Daaruit volgt de conclusie dat de gemeente recht heeft op een volledige aftrek van de btw op de nieuwbouwkosten, omdat bij de ingebruikneming een met btw belaste levering (de integratieheffing) zal plaatsvinden. Van de btw die de gemeente verschuldigd wordt vanwege de integratieheffing kan zij vervolgens weer 5% terugvorderen via haar reguliere btw-aangifte. Verreweg het grootste deel van de btw (94%) zou door de invoering van het BTWcompensatiefonds in 2003 verrekenbaar zijn via het BTW-compensatiefonds. Dit zou een zeer gunstige uitkomst voor deze gemeente kunnen betekenen als deze claim nog kan worden gerealiseerd op basis van een tijdig ingediend verzoek. Hoewel dat in deze procedure niet zo nadrukkelijk aan de orde komt, is dit arrest naar onze mening in zijn algemeenheid ook relevant in relatie tot het vraagstuk van de vermogensetikettering. Een bedrijfsmiddel dat zowel voor ondernemersdoeleinden als niet-ondernemersdoeleinden wordt gebruikt, kan volledig tot het btwondernemersvermogen worden gerekend. Let op: btw-aftrek is vervolgens slechts mogelijk voor zover sprake is van met btw belast ondernemersgebruik! 7. ZZP ers in de zorg Aanleiding: Brief Ministerie van Financiën, 9 juli 2014, nr. DGB/2014/3652U. Eindelijk is er een einde gekomen aan de onzekerheid over de btw-positie van ZZP ers die in de zorg werkzaam zijn. De Staatssecretaris van Financiën heeft in een brief aan de Tweede Kamer van 9 juli 2014 duidelijkheid gegeven voor zowel de ZZP-er die volledig zelfstandig werkt als voor de in een maatschap samenwerkende ZZP-ers. Op 13 juni 2014 had de Hoge Raad twee arresten gewezen met betrekking tot verpleegkundigen die op basis van een overeenkomst van opdracht medische werkzaamheden verrichtten voor ziekenhuizen. De Hoge Raad bevestigde de beslissing van de rechtbank en het gerechtshof dat een zelfstandig werkende ZZP-er zichzelf niet kan uitlenen (belast met btw), maar dat diens werkzaamheden onder de btw-vrijstelling vallen. Eenzelfde beslissing nam de Hoge Raad voor de ZZP ers die hun werkzaamheden als maat in een maatschap van operatieassistenten en anesthesiemedewerkers verrichten. 9

10 De Staatssecretaris geeft zijn strijd nu op en volgt nu de uitleg van de Hoge Raad. Dit betekent dat alle medische werkzaamheden (gerelateerd aan de Wet BIG) die ZZP ers en maatschappen van ZZP ers voor ziekenhuizen uitvoeren, mits die werkzaamheden een noodzakelijk onderdeel vormen van de medische zorg die de ziekenhuizen aan patiënten leveren, thans onder de btw-vrijstelling vallen. De Staatssecretaris geeft aan dat dit geldt met ingang van 13 juni 2014 en voor alle gevallen waarin voor die datum bezwaar was gemaakt tegen de op aangifte betaalde of nageheven btw. Op basis van het door hem gevoerde beleid wil hij niet terugkomen op gevallen waarin geen bezwaar is gemaakt tegen de btw-heffing. Het zou naar onze mening passender zijn geweest als de staatsecretaris terugwerkende kracht zou verlenen tot aan bijvoorbeeld de eerst gegeven rechterlijke uitspraak waarvan de Hoge Raad nu de juistheid heeft bevestigd. Als voorwaarde voor de maatschappen geldt, dat er geen sprake mag zijn van een overeenkomst van opdracht en ook niet van een uitleenovereenkomst. Wordt met een ziekenhuis een overeenkomst gesloten tot uitlening (van personeel), dan zal nog steeds sprake zijn van een btw-belaste dienst. Als tweede voorwaarde geldt dat geen sprake mag zijn van een dienstbetrekking, of van enige andere juridische band waaruit een verhouding van ondergeschiktheid bestaat ten aanzien van arbeids- en bezoldigingsvoorwaarden tussen het ziekenhuis en de betreffende ZZP er, de afzonderlijke maten of de betreffende werknemers van de maatschap. In een dergelijke situatie zullen de werkzaamheden meestal niet als ondernemer worden geleverd en dan zal de betreffende ZZP er of maatschap ons inziens om die reden evenmin btw hoeven af te dragen. 8. Besluit inzake onderwijsvrijstelling Aanleiding: Besluit Ministerie van Financiën, 30 juli 2014, nr. BLKB/2014/125M. Met het besluit van 30 juli 2014 heeft de Staatsecretaris het beleid ten aanzien van de btw-vrijstelling voor het onderwijs geactualiseerd. Wij ontlenen hieraan de navolgende wijzigingen die van belang (kunnen) zijn: Register Kort Beroeps Onderwijs ( RKBO ) In het Besluit is onder punt 6. een nadere toelichting opgenomen op het RKBO, dat met ingang van 1 januari 2014 uit twee registers bestaat: (a) een Instellingenregister Beroepsonderwijs en (b) een Docentenregister beroepsonderwijs. Na inschrijving in het register valt al het door de instelling of de docent verzorgde beroepsonderwijs onder de vrijstelling van btw. De btw-vrijstelling voor de docent/ natuurlijk persoon is echter een beperkte. Hieronder valt alleen het beroepsonderwijs dat hij voor onderwijsinstellingen verzorgt. De vrijstelling geldt dan niet voor beroepsonderwijs dat hij verzorgt voor andere opdrachtgevers. Daarnaast zal hij de mogelijkheid hebben om zich in te schrijven in het Instellingenregister, eventueel na onderbrenging van de werkzaamheden in een BV, maar hieraan is dan wel een zwaardere inschrijvingsprocedure verbonden. Taalonderwijs Het taalonderwijs kan worden aangemerkt als een beroepsopleiding, wanneer de betreffende cursus specifiek gericht is op een bepaalde beroepsuitoefening. In de meeste gevallen zal taalonderwijs tot het algemeen vormend onderwijs worden gerekend en zal het op basis daarvan zijn vrijgesteld van btw. Hiertoe wordt onder meer gerekend het taalonderwijs in het kader van inburgerings- en naturalisatie cursussen en het taalonderwijs voor on- of laaggeletterden. Opleiding eigen personeel/ samenwerking werknemersorganisaties Reeds langer bestaat de goedkeuring dat ondernemers, en samenwerkingsverbanden van ondernemers, geen btw zijn verschuldigd over bijdragen die zij ontvangen in verband met aan hun personeel verstrekt praktijkonderwijs. De op de daarvoor te maken kosten drukkende btw is dan als voorbelasting aftrekbaar als de bedrijfsactiviteiten daar recht op geven. De goedkeurende regeling geldt niet als de praktijkopleiding wordt verzorgd door een instelling die uitsluitend als financier van het praktijkonderwijs optreedt. De regeling is echter wel uitgebreid naar samenwerkingsvormen waarin naast ondernemers ook werknemersorganisaties zijn vertegenwoordigd. 9. Rb Gelderland 23 september 2014/ integratieheffing Aanleiding: Rechtbank Gelderland 23 september 2014, nr. AWB13/4768 De uit de btw-wetgeving verdwenen integratieheffing zal de gemoederen in de rechtspraak nog wel even bezig houden. Zo ook in deze zaak van de Rechtbank Gelderland, die betrekking heeft op een nieuw gebouwd kantoorpand dat in afzonderlijke delen werd verhuurd. De centrale vraag in deze zaak was of het kantoorpand 10

11 a. ofwel als één enkele onroerende zaak moest worden beschouwd; b. danwel als evenveel onroerende zaken als apart verhuurde kantoorruimten. Nu de integratieheffing bij de ingebruikneming van een onroerende zaak plaatsvond, was feitelijk de vraag of bij de eerste verhuur een integratieheffing voor het gehele gebouw aangegeven had moeten worden of dat er een integratieheffing aangegeven had moeten worden per zelfstandig te gebruiken kantoorruimte op het tijdstip dat die voor de eerste maal werd verhuurd en daarmee in gebruik werd genomen. De inspecteur beriep zich op het Besluit van de Staatssecretaris van 19 september 2013, op basis waarvan hij het standpunt innam dat een onroerende zaak die bestaat uit zelfstandig te gebruiken delen gefaseerd, per zelfstandig te gebruiken deel, in gebruik wordt genomen. De rechtbank verwijst in dat verband naar een arrest van de Hoge Raad van 8 maart 2013, en concludeert dat binnen één enkel gebouw alleen afzonderlijke onroerende zaken onderscheiden kunnen worden wanneer deze juridisch in een zakelijk recht, zoals een appartementsrecht, zijn ondergebracht. Het onderhavige kantoorgebouw was niet in appartementsrechten gesplitst, en ook de feitelijke situatie duidde niet op volledig afzonderlijke bruikbare delen, zodat de rechtbank oordeelde dat bij de verhuur van de eerste kantoorruimte de integratieheffing op het gehele gebouw toegepast had moeten worden. De naheffing die de inspecteur had opgelegd per kantoorruimte heeft de rechtbank vernietigd. De procedure roept de vraag op of de Staatssecretaris het Besluit van 19 september 2013 niet zou moeten aanpassen. Wij wachten met spanning af welk vervolg deze uitspraak krijgt. 10. Modernisering vpb-plicht overheidsondernemingen Aanleiding: Wetsvoorstel Modernisering VPB-plicht overheidsondernemingen Op hetzelfde moment als het Belastingplan 2015 is het wetsvoorstel Modernisering VPB-plicht overheidsondernemingen ingediend. Dit wetsvoorstel volgt op een eerder concept dat begin 2014 ter consultatie heeft voorgelegen. Het is de bedoeling dat het wetsvoorstel op 1 januari 2015 in werking treedt en vervolgens pas op 1 januari 2016 van kracht wordt. Deze overgangstijd van een jaar zal in de praktijk hard nodig zijn om de administratieve organisatie aan te passen op de wijzigingen zoals die nu zijn voorgesteld. Een langere periode hiervoor is op dit moment niet waarschijnlijk, gelet op de druk die de Europese Commissie op dit dossier heeft gelegd. Op grond van het wetsvoorstel wordt het uitgangspunt dat publiekrechtelijke rechtspersonen -niet zijnde de Staat- belastingplichtig zijn, voorzover zij een onderneming drijven. Ondernemingen van de Staat worden eveneens vpb-plichtig en in dat verband als één onderneming beschouwd. Ook is nieuw dat er een duidelijke vpb-vrijstelling komt voor erkende onderwijsinstellingen. Verder voorziet het wetsvoorstel in een complexe regeling voor onder meer interne prestaties aan de overheidssfeer en aan de aan de publiekrechtelijke rechtspersoon verbonden privaatrechtelijke rechtspersonen. Op 10 oktober jl. heeft de Vereniging Nederlandse Gemeenten (VNG) een uitvoerige reactie gegeven op het wetsvoorstel. Enkele dagen daarna volgde een reactie van de Nederlandse Orde van belastingadviseurs (NOB). De VNG stelt in haar reactie voorop dat moet worden voorkomen, dat het wetsvoorstel leidt tot een veelomvattende administratieve operatie waarvan de kosten bij de meeste overheidsondernemingen al gauw hoger zijn dan de belasting waar het bij die ondernemingen om kan gaan. Daarnaast is de VNG van oordeel dat het wetsvoorstel nog veel onduidelijkheden bevat, onder meer ten aanzien van het vereiste winstoogmerk. Als met activiteiten structureel geen overschotten worden behaald, is naar het oordeel van de VNG geen sprake van een onderneming, ook al wordt er in concurrentie getreden. Ook is er naar het oordeel van de VNG geen duidelijke omschrijving van wat als overheidstaak kan worden gezien. Verder pleit de VNG voor overgangsrecht ten aanzien van gemeentelijke grondbedrijven. In haar reactie stelt de VNG diverse vragen aan de minister. In de komende tijd zal blijken welke antwoorden dat oplevert en wat de gevolgen daarvan zullen zijn voor het wetsvoorstel. De NOB kiest een ander uitgangspunt dan in het wetsvoorstel is vastgelegd. De NOB vindt het logischer om overheidsondernemingen slechts belastingplichtig te maken, voorzover zij een onderneming drijven waarmee in concurrentie wordt getreden met private marktspartijen. Ook de NOB heeft diverse vragen bij het wetsvoorstel, onder meer over het in concurrentie treden in samenhang met het fenomeen winstpotentie. Ook de NOB dringt er bij de minister op aan om een lijst te publiceren waarop de niet belastingplichtige overheidstaken worden benoemd. Beide reacties maken duidelijk dat het wetsvoorstel voor de praktijk nog niet bruikbaar is. In het kader van een zorgvuldig wetgevingsproces is het daarom te hopen dat de minister de overwegingen van beide organisaties serieus neemt, ook al zou dat moeten betekenen dat de invoering van het wetsvoorstel enige vertraging moet ondervinden. 11

12 11. Nieuws uit het Belastingplan 2015 Aanleiding: Belastingplan 2015; Besluit 4 september 2014, nr. BLKB 2014/123M. Op Prinsjesdag werd het Belastingplan 2015 (hierna kortweg: Belastingplan) bekendgemaakt. Het plan is een wetsvoorstel, waarin de belastingmaatregelen zijn verwoord die de wetgever voor 2015 wil nemen. In deze nieuwsbrief besteden wij aandacht aan enkele van de voor woningcorporaties en gemeenten meest relevante maatregelen uit het Belastingplan. a. Verlenging van 6% btw-tarief voor renovatie en isolatie Vanaf 1 maart 2013 geldt (wederom) het 6% btw-tarief voor renovatie- en herstelwerkzaamheden aan woningen die ouder zijn dan twee jaar na eerste ingebruikname. (Let op: het gaat hierbij alléén om de arbeidscomponent). Ondanks dat dit verlaagde btw-tarief is opgenomen in de wet (Tabel I, post b-21, Wet OB), is dit verlaagde btw-tarief slechts een tijdelijke maatregel. In 2013 werd beoogd het 6% btw-tarief met ingang van 1 januari 2015 te laten vervallen. In het Belastingplan is een verlenging van deze termijn opgenomen. De renovatie-/ herstelwerkzaamheden zullen op grond van deze verlenging uiterlijk op 1 juli 2015 moeten zijn afgerond. Vindt de afronding later plaats, dan is (op het geheel) het 21% btw-tarief van toepassing. In het Besluit Toelichting Tabel I (4 september 2014, BLKB 2014/123M), dat minder dan twee weken voorafgaand aan het Belastingplan werd gepubliceerd, is de verlenging van de maatregel overigens nog niet opgenomen. Wel bevat dit Besluit bevat enkele andere veranderingen die in de fiscale context van renovatieen herstelwerkzaamheden van belang zijn, namelijk: In het Besluit is verduidelijkt, dat het 6% btw-tarief ook kan worden toegepast voor (de arbeidscomponent bij) schilrenovatie. In het Besluit is overigens een gedetailleerde omschrijving van de term schilrenovatie opgenomen, namelijk als: een manier van renoveren van oude woningen. Bij schilrenovatie wordt de voor-, achter- en kopgevel plus het dak van de woning vervangen. Na het verwijderen van de bestaande gevels worden er nieuwe prefab gevels geplaatst. Deze gevels bevatten al kozijnen, ramen, deuren en doorvoeren voor kabels en leidingen. Men kan kiezen uit verschillende kozijnen, deuren en kleuren van de gevel. Indien een kruipruimte aanwezig is, wordt de begane grondvloer van isolatie voorzien. Op die manier krijgt de woning een alles omsluitende, comfortabele en eigentijdse jas. In bijzondere gevallen is het ook mogelijk dat isolerende gevelelementen aan een bestaande gevel worden aangebracht zonder kozijnen, ramen, deuren enz. erin. Voor het aanbrengen van op energiebesparing gericht isolatiemateriaal aan vloeren, muren en daken van woningen ouder dan twee jaar na eerste ingebruikneming is voorzien in een eigen 6% btw-tarief (Tabel I, post b-19, Wet OB). Het nieuwe Besluit Toelichting Tabel I bevat een verruiming van dit 6% btwtarief. De verwijzing naar het Bouwbesluit is komen te vervallen, waardoor nog slechts vereist is dat het isolatiemateriaal energiebesparing ten doel heeft, waarbij niet (meer) aan de specifieke vereisten van het Bouwbesluit hoeft te worden voldaan. Isolatiematerialen zelf kunnen overigens sinds 1 januari 2014 niet meer delen in dit 6% btw-tarief. b. Definitieve inwerkingtreding Werkkostenregeling Al vanaf 2011 konden werkgevers ervoor kiezen om voor de loonbelasting de zogenoemde werkkostenregeling (hierna: WKR) toe te passen. Vanaf 1 januari 2015 is de toepassing van de WKR verplicht. Door een groot aantal ondernemers werd de WKR tot op heden nog niet toegepast. Door hen zal (niet in de laatste plaats administratief) een omslag moeten worden gemaakt naar een ander systeem. Bovendien bevat het Belastingplan een aantal inhoudelijke wijzigingen van de WKR. In dit artikel geven wij een overzicht in vogelvlucht ; voor meer specifieke vragen kunt u vanzelfsprekend bij ons terecht. De WKR heeft betrekking op loon van werknemers, dat niet op de loonstrook van de werknemer maar bij de werkgever is belast. Dit loon wordt aangeduid met de term eindheffingsloon. Het gaat hierbij met name om extraatjes / beloningsvoordeel aan de werknemer in de vorm van vergoedingen en verstrekkingen. Vaak wordt het hierbij als onwenselijk ervaren om dit loon bij de werknemer te belasten, bijvoorbeeld als het gaat om loon / beloningsvoordeel in de vorm van een personeelsfeest of om vervoerskosten. Anders dan de oude loonbelastingregels voor dergelijke vergoedingen en verstrekkingen, kent de WKR een vrije ruimte. De vrije ruimte wordt berekend over de totale loonsom die bij de werkgever aan de orde is. De werkgever kan deze vrije ruimte benutten om loonbelastingvrije vergoedingen/ 12

13 verstrekkingen aan zijn werknemers te doen. Let op: de vrije ruimte wordt met ingang van 1 januari 2015 verlaagd van 1,5% naar 1,2%. De verlaging van de vrije ruimte is gerelateerd aan de keuze van de wetgever om de fiscale behandeling van gedane vergoedingen en verstrekkingen gelijk te trekken. Om deze welkome verruiming en vereenvoudiging van de regeling te bekostigen, is de vrije ruimte ingeperkt. De WKR kent een aantal gerichte vrijstellingen en nihilwaarderingen. Gericht vrijgestelde en op nihil gewaardeerde vergoedingen/ verstrekkingen kunnen loonbelastingvrij worden gedaan en tellen niet mee voor de vrije ruimte. Een aantal gerichte vrijstellingen hebben per 1 januari 2015 een andere reikwijdte. Zo geldt, dat tablets, smartphones en PC s (gericht) vrijgesteld kunnen worden verstrekt wanneer dit voor de werknemer noodzakelijk is in het kader van de dienstbetrekking. Daarnaast wordt de bestaande regeling voor personeelskortingen in de WKR als gerichte vrijstelling opgenomen. Het gaat hierbij om een korting op branche-eigenproducten van maximaal 20% en niet meer dan 500 per werknemer per kalenderjaar. Het is daarbij niet langer mogelijk om het niet-gebruikte gedeelte van de personeelskorting door te schuiven naar volgende kalenderjaren. Het eindheffingsloon moet door de werkgever als zodanig worden aangewezen. Dit gebeurt op het moment dat het loon door de werknemer wordt genoten. Op deze keuze kan op een later moment niet worden teruggekomen. Dit is voor werkgevers een belangrijk aandachtspunt, aangezien te veel aangewezen eindheffingsloon, met als gevolg een overschrijding van de 1,2% vrije ruimte, bij de werkgever tot een eindheffing van 80% leidt. Per 1 januari 2015 hoeft niet langer per aangiftetijdvak te worden berekend of de vrije ruimte wordt overschreden. Wel adviseren wij gedurende het jaar in de gaten te houden of de vrije ruimte overschreden wordt c.q. dreigt te worden en de administratie hierop in te richten. Per 1 januari 2015 mag de WKR ook binnen concernverband worden toegepast voor ondernemingen die ten minste 95% onderling verbonden zijn. De werkgever met de hoogste bij de werknemer belaste loonsom (kolom 14) dient de belasting aan te geven en af te dragen. Intermediaire kosten zijn niet aan te merken als loon (en vallen daardoor buiten de sfeer van de loonbelasting). Het gaat hierbij om kosten, die weliswaar door de werknemer worden gemaakt, maar die in feite bij de werkgever thuishoren (bijvoorbeeld representatiekosten voor een etentje met klanten of parkeerkosten voor de auto van de zaak). Een goed begrip van de term intermediaire kosten is derhalve van belang. c. Ook winst beogende ziekenhuizen en verplegings-/ verzorgingstehuizen komen vanaf 2015 in aanmerking voor btw-vrijstelling Per 1 januari 2015 vervalt de voorwaarde dat er geen winst mag worden beoogd voor de btw-vrijstelling voor verpleging en verzorging van in een inrichting opgenomen personen, alsmede de handelingen die daarmee nauw samenhangen, waaronder het verstrekken van spijzen en dranken en van geneesmiddelen aan de in die inrichting opgenomen personen. Dit is een belangrijke verruiming van de vrijstelling. In het Besluit Vrijstelling; verzorging en verpleging van in een inrichting opgenomen personen (DGB2010/270M) was voor bepaalde commerciële verpleeg- en verzorgingsinstellingen (bijvoorbeeld Thomashuizen) reeds de goedkeurende regeling opgenomen, dat de verzorging/ verplegingen van de in de inrichting opgenomen personen was vrijgesteld. Deze goedkeuring gold echter niet voor het verstrekken van spijzen en dranken. Met deze wetswijziging wordt bewerkstelligd dat ook het verstrekken van spijzen en dranken wordt vrijgesteld. d. Uitbreiding verlaagd tarief energiebelasting en uitbreiding vrijstelling voor duurzaam opgewekte energie In het Belastingplan 2014 werd voor coöperaties en V.v.E. s voorzien in een korting op de energiebelasting voor lokaal duurzaam opgewekte energie. Het Belastingplan 2015 voorziet nu in een uitbreiding van het verlaagde tarief naar ondernemers. Dit is zo is opgemerkt in het Belastingplan staatssteun, maar deze staatssteun is geoorloofd omdat het verlaagde tarief hoger is dan het minimumbelastingniveau uit de Richtlijn Energiebelastingen. De uitbreiding van de korting naar ondernemers wordt ingevuld door de eis, dat nagenoeg alle leden van de coöperatie particulieren moeten zijn, te laten vervallen. Daarnaast vervalt de beperking van de toepassing van het verlaagde tarief tot woningen. Door deze verruiming kunnen ook bedrijven lid worden van een coöperatie en in aanmerking komen voor de korting. 13

14 Voor de huursector is van belang dat, naast het hiervoor toegelichte verlaagde tarief, een vrijstelling geldt voor duurzame energie die zelf wordt opgewerkt, bijvoorbeeld met zonnepanelen, en direct zelf wordt verbruikt. Om in aanmerking te komen voor deze vrijstelling moet de energie voor eigen rekening en risico zijn opgewekt. Het kabinet heeft aangegeven bereid te zijn om een uitzondering te maken voor de huursector. Het gaat hierbij om gevallen waarbij de duurzame elektriciteitsinstallatie is aangebracht op of aan de woning of het gebouw waar de woning onderdeel van uitmaakt. Hierdoor kan de installatie gezien worden als onderdeel van het te verhuren object. In dergelijke gevallen is niet langer energiebelasting verschuldigd over de elektriciteit die door de verhuurder wordt opgewekt met de duurzame elektriciteitsinstallatie en die door de huurders wordt verbruikt. 12. VAR wordt BGL Aanleiding: Wetsvoorstel Wet invoering beschikking geen loonheffingen Op Prinsjesdag werd het Wetsvoorstel Wet invoering beschikkingen geen loonheffingen (BGL) aangekondigd. Dit wetsvoorstel bevat de vervanging van de bekende VAR-verklaring door een BGL. Inmiddels is het wetsvoorstel bij de Tweede Kamer ingediend. Wanneer de wet in werking zal treden is nog niet bekend. De huidige VAR-verklaring kan worden gesplitst in vier verschillende typen, namelijk: 1. VAR-wuo: winst uit onderneming 2. VAR-dga: werkzaamheden voor een vennootschap 3. VAR-row: resultaat uit overige werkzaamheden 4. VAR-loon: inkomsten uit een dienstbetrekking Deze vier typen van de VAR-verklaring zullen worden vervangen door 1 BGL. De BGL beperkt zich hierbij tot het oordeel of voor de arbeidsverhouding onder de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) er een inhoudingsplicht bestaat. Voor de aanvraag van een BGL zal een webmodule worden opengesteld. Aan de hand van een serie vragen wordt daarbij beoordeeld of de BGL kan worden afgegeven. Direct na de beantwoording van de vragen wordt aangegeven of de aanvraag zal worden gehonoreerd. Vervolgens dient de opdrachtnemer te beslissen of de BGL ook daadwerkelijk wordt aangevraagd. De opdrachtnemer kan de BGL gebruiken voor al zijn opdrachtnemers. Wanneer de omstandigheden of werkzaamheden per opdrachtnemer verschillen, zal hij ook meerdere BGL-verklaringen kunnen aanvragen. Een belangrijk aspect van de wetswijziging is, dat de opdrachtgever medeverantwoordelijk wordt voor de controle op de juistheid van de BGL. Er wordt alleen zekerheid voor de loonheffingen verkregen, wanneer de op de BGL vermelde informatie volledig overeenkomt met de feitelijke situatie. Informatie die op de BGL moet worden geplaatst zijn: gegevens van de opdrachtnemer en een beschrijving van de werkzaamheden, aangevuld met een aantal stellingen die betrekking hebben op de uitvoering van deze werkzaamheden. In het wetsvoorstel zijn de volgende voorbeeldstellingen opgenomen. Uw opdrachtnemer zorgt zelf voor gereedschappen, hulpmiddelen en materialen; De opdrachtnemer kan de werkzaamheden zonder uw toestemming door iemand anders laten uitvoeren; Uw opdrachtnemer kan zelf de werktijden bepalen en hoeft zich ook niet te houden aan bloktijden; Als uw opdrachtnemer ziek is, betaalt u niets door, u reserveert niets en u geeft geen toeslag voor ziektedagen; Als uw opdrachtnemer vrij neemt, betaalt u niets door, u reserveert niets en u geeft geen toeslag voor vakantiedagen. U sluit rechtstreeks een overeenkomst met uw opdrachtnemer; Uw opdrachtnemer heeft in de afgelopen 6 maanden geen soortgelijk werk bij u in loondienst gedaan; Als het werk niet voldoet aan de opdrachtovereenkomst, moet uw opdrachtnemer dat werk gratis aanpassen of opnieuw doen; Uw opdrachtnemer is aansprakelijk voor de schade die hij veroorzaakt bij normale uitoefening van de werkzaamheden. Dergelijke stellingen hebben betrekking op de informatie die door de opdrachtnemer bij de aanvraag van de BGL aan de Belastingdienst is gegeven. Deze informatie betreft alleen de wijze en condities waarop de opdrachtgever beslissende invloed kan uitoefenen. Andere punten hoeven niet door de opdrachtgever te worden gecontroleerd en zijn daarom niet verwoord in het BGL. De Opdrachtgever moet een kopie van de BGL bewaren en een kopie van het identiteitsbewijs van de opdrachtnemer. 14

15 Colofon Deze nieuwsbrief is een uitgave van DHK Tax Lawyers & Legal Consultants (DHK): DHK Postbus DA Rotterdam Abonnementen Abonneren op deze nieuwsbrief is mogelijk door een te sturen naar graag met vermelding van de naam en adresgegevens van uw organisatie. Disclaimer Ondanks alle zorg die aan deze uitgave is besteed, blijven vergissingen mogelijk. DHK aanvaardt geen enkele aansprakelijkheid voor onvolledigheden en/of onjuistheden, noch voor de gevolgen van activiteiten die worden ondernomen op basis van deze uitgave. Niets uit deze uitgave mag worden vermenigvuldigd. 15