Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor.

Transcriptie

1 Academiejaar Scriptie voorgedragen door TAMARA VANDORMAEL Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor. Tot het behalen van het diploma van Bachelor in het Bedrijfsmanagement Afstudeerrichting:Accountancy-fiscaliteit 3AFA/.A Promotor: Mvr. I. Istace

2 Academiejaar Scriptie voorgedragen door TAMARA VANDORMAEL Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor. Tot het behalen van het diploma van Bachelor in het Bedrijfsmanagement Afstudeerrichting:Accountancy-fiscaliteit 3AFA/.A Promotor: Mvr. I. Istace

3 Voorwoord Na 12 boeiende weken van stage en scriptie schrijven, kan ik nu met veel trots mijn scriptie voorstellen. Al lijkt het een onlogische keuze om dit onderwerp te nemen als student Accountancy- Fiscaliteit, de Belgische wetgeving, rechtspraak en rechtsleer hebben mij altijd kunnen intrigeren. Het recht is niet zwart of wit, maar zit in de grijze zone. Daardoor is er zelden tot nooit een eenduidig antwoord en wordt elke situatie apart behandeld. Zoals een avonturier de spanning gaat opzoeken om zijn doel te bereiken, ging ik op zoek en wilde ik een duidelijk beeld creëren over het beroepsgeheim bij de cijfermatige beroepen. Ik heb 12 weken stage gelopen bij een bedrijfsrevisor, mijnheer Steven Vanderhaegen. Daarom had ik gekozen om het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor onder de loep te nemen. Graag wil ik mijnheer Vanderhaegen bedanken voor de informatie die ik van hem kreeg en om mij de kans te geven om bij hem stage lopen. Verder wil ik heel graag mijn promotor mevrouw Isabelle Istace, lector aan de Katholieke hogeschool Leuven, bedanken. Ze was meteen enthousiast over mijn onderwerp en dankzij haar heb ik dit kunnen verwezenlijken. Ook dank ik haar voor de goede begeleiding gedurende dit hele proces. Graag wil ik ook mijn ouders bedanken omdat ze mij de kans hebben gegeven om deze opleiding te volgen en mij gedurende de hele studieperiode gesteund hebben. Verder wil ik ook mijn vriend bedanken omdat hij mij altijd is blijven steunen en in mij is blijven geloven.

4 Inhoudsopgave Voorwoord... 3 Inhoudsopgave... 4 Inleiding Algemene situering Voor welke beroepen geldt het beroepsgeheim? Uit hoofde van hun beroep Uit hoofde van hun staat De betekenis van het begrip geheim De schending van het beroepsgeheim Opzet Bekendmaken Vertrouwenspersoon Uitzonderingen van het beroepsgeheim Getuigenis in rechte De wettelijke verplichting tot bekendmaking Beroepsgeheim van toepassing bij de bedrijfsrevisor Taken van de bedrijfsrevisor De wettelijke opdrachten De revisor als gerechtelijke deskundige Opdrachten binnen het kader van overeenkomsten De wet van 22 juli 1953, artikel Personen bedoeld in art. 79 wet 22 juli Het voorwerp van beroepsgeheim Draagwijdte Absolute geheimhouding Relatieve geheimhouding Interpretatie van de draagwijdte bij de bedrijfsrevisoren De uitzonderingen Getuigenis in rechte De specifieke uitzonderingen... 20

5 2.6 De sancties bij overtreding De burgerrechtelijke aansprakelijkheid De strafrechtelijke aansprakelijkheid De deontologische aansprakelijkheid Duur Casestudy: 2012/15 Rb. Brussel 17 januari Inleiding: situatieschets Bespreking van de middelen Met betrekking tot de wet op de openbaarheid van het bestuur Met betrekking tot de beweerde schending van art. 63 WBTW en art. 61 WBTW n.a.v. de visitatie bij bvba H.V Met betrekking tot de beweerde schending van het beroepsgeheim Uitspraak door de rechtbank en tuchtcommissie Uitspraak door de rechtbank Uitspraak door de Tuchtcommissie in Hoger Beroep Persoonlijke analyse Algemeen Argumentatie eisende partij Conclusie persoonlijke analyse Besluit Literatuurlijst Bijlagen Bijlage 1: Know your customer procedure Bijlage 2: Meldingsformulier Bijlage 3: Meest relevante delen van de rechtspraak... 54

6 Inleiding De eerste tekenen van het beroepsgeheim dateren al van vóór Christus, meer bepaald in de Bijbel bij de spreuken van Salomo, de opvolger van koning David van Israël. Hij leefde in de periode van v.chr.. In de verzen 9 en 10 hoofdstuk XXXV staat: Als je een rechtsgeding met iemand hebt, onthul dan geen geheimen van een ander. Als hij dat te weten komt, word je zelf het slachtoffer: hij maakt je te schande. Dit is een brede opvatting en maakt geen onderscheid tussen vertrouwelijke informatie meegedeeld in uitoefening van een beroep en de privésfeer. 1 Nog specifieker zijn de eerste tekenen van het beroepsgeheim te vinden in de periode tussen 460 en 377 v. Chr. bij de eed van Hippocrates. Hippocrates was een Griekse arts die de eed aflegde van een plechtige vertrouwensplicht. De eed eindigt als volgt 2 : Ik zweer bij Apollon, de Genezer, bij Asclepius, Hygieia et Panaceia, en bij alle goden en godinnen, die ik tot getuigen roep, dat ik deze eed en deze verklaring, naar beste weten en vermogen, zal nakomen ( ) Ik zal, wat ik bij de uitoefening van mijn beroep ook zal horen of zien, of ook daarbuiten over het leven van mensen te weten kom aan dingen, die nooit bekend mogen worden, in stilzwijgen bewaren, en het beginsel hooghouden, dat dingen die mij zó bekend worden vallen onder de plicht van geheimhouding. Als ik deze eed trouw in acht neem en niet ontwijd, moge ik dan in mijn leven en in mijn kunst gezegend worden, en aanzien genieten bij alle mensen, te allen tijde, - maar als ik hem schend en meinedig word, dan wil ik het tegendeel ondergaan. In de Belgische wetgeving is de wettelijke basis van het beroepsgeheim vastgelegd in het strafwetboek. Het staat beschreven in het art. 458 van deze wet. Dit artikel is ingevoerd in 1867 en luidt: Geneesheren, heelkundigen, officieren van gezondheid, apothekers, vroedvrouwen en alle andere personen die uit hoofde van hun staat of beroep kennis dragen van geheimen die hun zijn toevertrouwd, en deze bekendmaken buiten het geval dat zij geroepen worden om in rechte of voor een parlementaire onderzoekscommissie getuigenis af te leggen en buiten het geval dat de wet hen verplicht die geheimen bekend te maken, worden gestraft met gevangenisstraf van acht dagen tot zes maanden en met geldboete van honderd frank tot vijfhonderd frank. Het artikel heeft het over het bekendmaken van een geheim maar wat wordt beschouwd als een geheim en wanneer is er sprake van schending? Zijn er uitzonderingen op het beroepsgeheim? Hoe zit het met de aansprakelijkheid van de bedrijfsrevisor betreffende beroepsgeheim en zijn er specifieke uitzonderingen? De antwoorden op deze vragen en een casestudie komen in deze scriptie verder aan bod. 1 P., Lambert, 2006, Secret professionnel, Brussel, Bruylant, p 8. 2 B., De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor, Brugge, Die Keure, p 1 voorwoord.

7 1 Algemene situering 1.1 Voor welke beroepen geldt het beroepsgeheim? Eerst en vooral geldt het beroepsgeheim volgens art. 458 Sw. voor het personeel binnen het domein van de medische beroepen; dokters, verpleging, chirurgen, Dit artikel vermeldt ook: alle andere personen die uit hoofde van hun staat of beroep kennis dragen van geheimen die hun zijn toevertrouwd. Art.458 Sw omvat een niet-limitatieve lijst van personen voor wie het beroepsgeheim van toepassing is. Er wordt ook een onderscheid gemaakt tussen enerzijds personen uit hoofde van hun beroep en anderzijds uit hoofde van hun staat Uit hoofde van hun beroep. Dit betekent dat de persoon kennis heeft gekregen van het geheim tijdens het uitoefenen van zijn beroep. Wanneer een geheim in privésfeer of van vriend-tot-vriend wordt gezegd valt dit in principe niet onder art. 458 Sw. en zal er niet strafrechtelijk kunnen vervolgd worden. Hoe wordt nu juist beoordeeld wat in privé of in professionele sfeer wordt gezegd? Volgens Vande Moortel J. gebeurt de beoordeling niet door de persoon die gehouden is aan het beroepsgeheim, maar door diegene over wie het geheim gaat. 3 Bijvoorbeeld. Wanneer ouders informatie over hun kind toevertrouwen aan de opvoeder in school, dan is deze opvoeder in functie en is hij gehouden tot het beroepsgeheim. Als de ouders aan de buurman, die toevallig ook opvoeder is, dezelfde vertrouwelijke informatie geven omdat ze hem vertrouwen is hij in principe niet verplicht om zich aan het beroepsgeheim te houden. Hij oefent op dat moment zijn functie niet uit Uit hoofde van hun staat. Noch de rechtsleer noch de rechtspraak geeft een concrete invulling aan het begrip staat. Het Van Dale woordenboek omschrijft het ondermeer als stand, toestand waarin iemand of iets zich bevindt. 5 Wat impliceert naar de burgerlijke staat van de vertrouwenspersoon. Dit wil zeggen dat wanneer deze persoon gehuwd is, zijn echtgenoot/echtgenote ook gehouden aan de geheimhoudingsplicht. Uiteraard geldt dit enkel wanneer de echtgenoot/echtgenote op de hoogte is van bepaalde vertrouwelijke informatie. Niet 3 R., Stockman, 1998, Het beroepsgeheim in de zorgverleningssector., Antwerpen, Ibid. 5 T., Boon, den, e.a., 2005, Van Dale groot woordenboek van de Nederlandse taal, Utrecht, Van Dale lexicografie. 7

8 alleen de echtgenoten maar ook stagiairs zijn onderworpen aan het beroepsgeheim uit hoofde van hun staat, in het geval ze stage lopen bij iemand die uit hoofde van zijn beroep onderworpen is aan het beroepsgeheim. 6 Bijvoorbeeld: Wanneer een persoon gehouden is aan het beroepsgeheim en s avonds aan zijn vrouw vertelt dat hij een misdadiger als cliënt heeft, dan is zijn vrouw gehouden tot het beroepsgeheim uit hoofde van haar staat. 1.2 De betekenis van het begrip geheim In het woordenboek Van Dale staat een geheim beschreven als voor anderen geborgen gehouden, niet voor openbaring bestemd. 7 Volgens de website van het portaal van de Belgische overheid is een geheim iets dat stilzwijgend en nadrukkelijk aan een vertrouwenspersoon is toevertrouwd. 8 Bijgevolg wordt informatie waarbij de cijfers, namen of andere belangrijke details zodanig zijn weggelaten dat er een gewone situatie wordt weerspiegeld, niet beschouwd als een geheim. Volgens Put J., schrijver van het boek Beroepsgeheim en hulpverlening, 1998, wordt een geheim gekenmerkt door de individuele, culturele en geografische toestand. 9 Uit zijn definitie kan men afleiden dat een geheim dat als beroepsgeheim wordt beschouwd anders is dan 50 jaar geleden en afhankelijk is vanwaar de feiten zich plaatsvinden. Dus het begrip geheim is geografisch en tijdsgebonden. Volgens het Instituut der Bedrijfsrevisoren is een geheim iets dat verborgen is of maar door een beperkte groep is gekend. Het instituut zegt ook dat wanneer een gerucht de ronde doet, de revisor deze geruchten niet mag bevestigen. Dat zou het gerucht vaststaand maken en onbetwistbaar R., Stockman, 1998, Het beroepsgeheim in de zorgverleningssector., Antwerpen, T., Boon, den, e.a., 2005, Van Dale groot woordenboek van de Nederlandse taal, Utrecht, Van Dale lexicografie. 8 Portaal Belgische Overheid, Beroepsgeheim, geraadpleegd op 6 maart 2013 op 9 J., Put, I., Van der Straete, Beroepsgeheim en hupverlening., Brugge, M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., 13. B., De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Brugge, Die Keure,

9 Bijvoorbeeld: wanneer de bedrijfsrevisor de vermoedens bevestigt dat een onderneming in moeilijkheden is, dan heeft hij zijn beroepsgeheim geschonden. Alle informatie die de revisor heeft ontvangen kan als beroepsgeheim beschouwd worden indien hij de feiten heeft gekregen die van nature behoren tot zijn functie of informatie die hem in vertrouwen is meegedeeld dat noodzakelijk een geheim hoort te blijven. 11 Het voorgaande voorbeeld toont aan dat er een causaal verband moet bestaan tussen de kennismaking van het geheim en het beroep. Wanneer de revisor als een persoon in het dagelijks leven kennisneemt van bepaalde feiten is er geen sprake meer van beroepsgeheim De schending van het beroepsgeheim Net zoals bij andere misdrijven is er steeds het materieel aspect aanwezig, het misdrijf zelf. In dit geval de informatie dat geheim zou moeten blijven. Anderzijds is er ook sprake van het moreel aspect. De dader heeft het misdrijf bewust gepleegd, met andere woorden met kwaad opzet. Opdat er sprake is van schending van het beroepsgeheim moet er cumulatief aan volgende voorwaarden zijn voldaan. De drie voorwaarden zijn opzet, bekendmaking en door de vertrouwenspersoon Opzet Opzet betekent er zich van bewust zijn dat er vertrouwelijke informatie dat geheim moest blijven, is bekendgemaakt. Het maakt niet uit of deze persoon dit bewust deed om te schaden of niet. Het is voldoende als men kan aantonen dat deze persoon op de hoogte was dat de informatie kadert binnen het beroepsgeheim. De reden waarom deze persoon de informatie bekent maakt is irrelevant. In het geval dat de bekendmaking door lichtzinnigheid, onvoorzichtigheid of door vergetelheid is gebeurd, wordt dit niet gezien als schending van het beroepsgeheim. 13 Voorbeeld: De bedrijfsrevisor heeft documenten in ontvangst genomen en heeft die op zijn bureau laten liggen. De revisor gaat even uit zijn kantoor. Op dat moment gaat iemand zijn kantoor binnen en leest deze vertrouwelijke documenten. Dit wordt dan als een onvoorzichtigheid gezien en heeft deze revisor niet de intentie gehad om deze informatie vrij te geven. Bijgevolg is er geen sprake van schending van het beroepsgeheim. Deze onvoorzichtigheid kan wel leiden tot tuchtrechtelijke en/of burgerrechtelijke aansprakelijkheid (zie hierna 2.6). 11 M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., 13. B., De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Brugge, Die Keure, De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Brugge, Die Keure, M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., 8. 9

10 1.3.2 Bekendmaken In het gewone leven kennen we bekendmaken als iets groots, iets dat aan heel veel personen wordt meegedeeld. Maar voor art. 458 Sw. is bekendmaken al wanneer de informatie aan 1 persoon wordt verteld. Naast de gewone mondelinge communicatie valt de schriftelijke communicatie, in de vorm van een brief of schrijven of een kopie van de gegevens, ook onder bekendmaken. 14 De bekendmaking moet werkelijk gebeuren, noch het strafwetboek noch bijzondere wetten straffen een poging tot bekendmaken. Bovendien is het niet noodzakelijk dat de persoon, die de vertrouwelijke informatie toevertrouwde, schade heeft geleden door de bekendmaking Vertrouwenspersoon De bekendmaking moet door de persoon gebeuren aan wie de informatie werd toevertrouwd. De vertrouwenspersoon heeft deze gegevens verkregen in functie van zijn beroep. Als de openbaring gebeurt door andere personen dan de vertrouwenspersoon, dan zijn deze personen tekort geschoten in de morele verplichting tot discretie. Hierbij zijn de regels van burgerlijke of deontologische aard geschonden, maar kan deze persoon nooit strafrechtelijk aansprakelijk gesteld worden Uitzonderingen van het beroepsgeheim Artikel 458 Sw. werd uitgebreid met het artikel 458bis Sw.. Dit artikel beschrijft de uitzonderingen op het beroepsgeheim Getuigenis in rechte Wanneer de rechter 17 vraagt aan de vertrouwenspersoon om te getuigen heeft deze persoon het recht om de gekende feiten bekend te maken. Het is een recht en dus geen plicht. Dit leidt er toe dat de persoon in kwestie het geheim niet moet prijsgeven. Dit noemt de getuigenis in rechte. Het kan zowel gaan om een schriftelijke als een mondeling getuigenis. De getuigenis kan gaan om strafrechtelijke, burgerrechtelijke en tuchtrechtelijke feiten. Wanneer deze persoon wordt opgeroepen is hij verplicht om voor de rechter te verschijnen. Wanneer hij dit niet doet zal hij een sanctie krijgen. 18 Naast de verschijning voor de rechtbank wordt ook met getuigenis in rechte de overhandiging van de vertrouwelijke stukken door de vertrouwenspersoon in kwestie bedoeld. Deze overhandiging geldt enkel tegenover de rechter en niet tegenover andere. Als deze 14 J., Put, I., Van der Straete, 2005, Beroepsgeheim en hupverlening., Brugge, M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Ibid. 17 Van een rechtbank, parlementaire onderzoekscommissie of onderzoeksrechter 18 Artikel 929 Gerechtelijk wetboek, 10 oktober

11 persoon de stukken niet overhandigd zal hij een sanctie krijgen in de vorm van een schadevergoeding. 19 De persoon die wordt opgeroepen moet de rechter meedelen onder welke omstandigheden hij kennis heeft gekregen van het geheim. Op deze manier kan de rechter nagaan of de getuigenis in rechte aan alle voorwaarden voldoet en dat bij spreken geen sprake is van schending is van het beroepsgeheim. 20 De persoon die de informatie toevertrouwde kan zich niet verzetten tegen de ondervraging van de vertrouwenspersoon in de hoedanigheid als getuigenis in rechte. De getuige is geen getuige die valt onder de artikelen 156 of 322 W.Strafvordering. Als de getuige beslist dat hij kan spreken over de informatie die hij heeft verkregen, moet dit worden beschouwd als een rechtsgeldige getuigenis. 21 Ten opzichte van de tuchtrechtelijke instanties moet de vertrouwenspersoon zich aan de regels van de plichtenleer houden. Wanneer deze persoon een getuigenis in rechte aflegt heeft hij in principe de regels van de plichtenleer geschonden. Het Hof van Cassatie heeft in 1977 beslist dat getuigenis in rechte geen schending inhoudt van de plichtenleer en bijgevolg de vertrouwenspersoon in kwestie niet gesanctioneerd mag worden door de tuchtrechtelijke instantie De wettelijke verplichting tot bekendmaking Wanneer de wet verplicht om bepaalde informatie vrij te geven houdt dit geen schending van het beroepsgeheim in. In eerste instantie is dit een contradictie. Enerzijds mag men het beroepsgeheim niet schenden en anderzijds moet er in bepaalde gevallen wel informatie vrijgegeven worden. In het volgende punt wordt dit bondig besproken. De wettelijke verplichting De wettelijke verplichting tot bekendmaking is enerzijds voor besluiten die uitgaan van de federale wetgevende macht (= wet in formele zin) en anderzijds ook voor de besluiten uitgegaan door de Gemeenschappen en Gewesten (=wet in materiële zin). De rechtsleer en rechtspraak zijn het erover eens dat wat in besluiten is opgenomen om af te wijken van het beroepsgeheim enkel kan wanneer het gaat over een wet in materiële zin in de mate dat deze haar steun vindt in een formele wet. 23 Met andere woorden kunnen Gemeenschappen en Gewesten enkel situaties opnemen die ook door de federale wetten of besluiten toegelaten worden. Het Hof van Cassatie heeft deze richtlijn gevolgd in het arrest van 30 oktober 1978, dat vooral ging over de wettelijke verplichting tot bekendmaking bij geneesheren. 19 Artikel 882 Gerechtelijk wetboek, 10 oktober J., De Lentdecker, e.a., De bedrijfsrevisor en het strafrecht., J., Put, I., Van der Straete, 2005, Beroepsgeheim en hupverlening., Brugge, Ibid. 23 J., Put, I., Van der Straete, 2005, Beroepsgeheim en hupverlening., Brugge,

12 De voorgaande richtlijn geeft aan dat een persoon verplicht is tot bekendmaking als dit in een ministerieel besluit, koninklijk besluit of eender welk besluit door een Gewest of Gemeenschapsregering is opgenomen en dat gesteund is door een federale wet of door een federaal besluit. Het meest bekende voorbeeld van de wettelijke verplichting tot bekendmaking is de aangifteverplichting. Naast de twee voorgaande uitzondering heeft de rechtspraak nog enkele andere uitzonderingen erkend de aangifte van strafbare feiten waarbij de klant het slachtoffer is; 2. verdediging in rechte; 3. mededeling aan een disciplinaire overheid; 4. dwaling als een schulduitsluitingsgrond. 24 J., Put, I., Van der Straete, 2005, Beroepsgeheim en hupverlening., Brugge,

13 2 Beroepsgeheim van toepassing bij de bedrijfsrevisor Nadat de algemene aspecten van het beroepsgeheim werden besproken, komt ook het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor aan bod. Omdat het beroepsgeheim een belangrijk aspect is binnen dit beroep is er in 1953 een specifieke wet uitgebracht dat het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor regelt. Naast deze wet worden zowel de draagwijdte, de duur en de sancties bij schending in de volgende punten besproken. 2.1 Taken van de bedrijfsrevisor Om het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor beter te kunnen begrijpen, moet er naast de algemene regels ook rekening gehouden worden met de opdrachten die de revisor uitoefent. Deze opdrachten zijn door het Instituut van de Bedrijfsrevisoren in drie categorieën geplaatst: De wettelijke opdrachten Artikel 3 van de wet van 22 juli 1953 beschrijft de hoofdtaak van revisor. De bedrijfsrevisor heeft als hoofdtaak alle opdrachten uit te voeren die bij of krachtens de wet aan de bedrijfsrevisoren uitsluitend zijn toevertrouwd en op algemene wijze, alle revisorale opdrachten te vervullen met betrekking tot financiële overzichten, verricht met toepassing van of krachtens de wet. Bijgevolg is de bedrijfsrevisor in hoofdzaak een persoon die ten behoeve van het maatschappelijk belang of van welbepaalde derden boekhoudkundige stukken van ondernemingen certificeert. 25 Onder certificeren wordt verstaan, de verklaring door de bedrijfsrevisor, na afloop van de gebruikelijke controles uitgevoerd overeenkomstig de regels van het vak, rekening houden met de terzake geldende wettelijke en reglementaire bepalingen, dat de voorgelegde stukken en de verstrekte inlichtingen een getrouw beeld geven van de toestand waarop zij betrekking hebben. 26 Hieruit volgt dat de taak van de bedrijfsrevisor niet louter informatief is. Hij moet ook garant staan voor de te goeder trouwe werking van de onderneming die de gegevens verwerkt. Zijn voornaamste opdracht is de controle en de certificatie van de jaarrekening van een onderneming en het voorleggen van die informatie aan de algemene vergadering en aan de ondernemingsraad. Dit gebeurt door het opstellen van een schriftelijk 25 Memorie van Toelichting, Gedr. St. Kamer, 552 ( ), nr. 1 p.3, M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor.,

14 verslag. Dit verslag bevat de vermeldingen en bezwaren die de bedrijfsrevisor tijdens de controle heeft ondervonden. 27 Betreffende het beroepsgeheim zijn er twee elementen die de aandacht trekken. De bedrijfsrevisor is verplicht om bepaalde informatie bekend te maken, nl. tijdens het bijwonen van de algemene vergadering en de vergadering van de ondernemingsraad Bekendmaking van de overtredingen De algemene regel zegt dat het beroepsgeheim ook van toepassing is op de overtredingen die de bedrijfsrevisor tijdens het uitoefenen van zijn opdracht vaststelt. Hier zijn enkele uitzonderingen aan verbonden. 29 De bedrijfsrevisor, meer bepaald de commissaris, is alleen verplicht om de overtredingen op de vennootschapswetgeving en op de statuten te vermelden. Overtredingen op sociale, fiscale en andere wetgeving moet hij niet bekendmaken. Vervolgens moet de commissaris deze overtredingen enkel vermelden voor zover deze inbreuken een weerslag hebben op de jaarrekening. Ten slotte worden deze overtredingen aan de raad van bestuur gemeld. Wanneer de raad hier geen gehoor aan geeft, wordt de algemene vergadering hierover ingelicht. 30 De wetgeving aanvaardt dat niet alle overtredingen in het verslag van de commissaris moeten komen. Enerzijds kunnen het feiten zijn van minder belang. Anderzijds kan de commissaris oordelen dat de vermelding van de inbreuk in het verslag valt onder zijn verantwoordelijkheid. 31 Bijvoorbeeld: Wanneer de raad van het bestuur de algemene vergadering niet bijeen roept, dient de commissaris de raad hierop attent te maken. Wanneer de raad gehoor geeft aan deze verplichting moet de commissaris deze vertraging niet in zijn verslag vermelden. Wanneer de commissaris de algemene vergadering dient bijeen te roepen, dan wijst hij op het in gebreke blijven van de raad Aanwezigheid op de algemene vergadering en de ondernemingsraad. De revisoren hebben het recht tot spreken tijdens de algemene vergadering om zo meer uitleg te geven betreffende het commissarisverslag (art. 64septies Venn. W.). Hier beantwoorden ze ook alle vragen die door de aandeelhouders gesteld worden die betrekking hebben op het verslag. (art. 70ter Venn. B.) Ibid. B., De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Brugge, Die Keure, p M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Ibid. 30 Ibid. 31 Ibid. 32 Ibid. 33 Ibid. 14

15 In de ondernemingsraad heeft de revisor een pedagogische en didactische rol maar hij kan enkel de informatie bespreken die hij reeds certificeerde De revisor als gerechtelijke deskundige In deze opdracht wordt van de bedrijfsrevisor verwacht dat hij het gerecht gaat bijstaan. Hij zou het gerecht moeten voorlichten over bepaalde technische punten van de positie van een onderneming die hij heeft bestudeerd. Als gerechtelijke deskundige mag de revisor in geen enkel geval, zonder de toestemming van de magistraat, een kopie van zijn verslag overhandigen aan de partijen in kwestie. 35 Als hij dit toch zou doen schendt hij het beroepsgeheim. Als de bedrijfsrevisor de gerechtelijke deskundige en de auditor van dezelfde onderneming is, dan is hij in zijn hoedanigheid als auditor, overeenkomstig artikel 3 van de wet van 1953, gehouden aan het beroepsgeheim ten opzichte van derden (ook het gerecht). Als gerechtelijke deskundige moet hij alle informatie meedelen aan het gerecht. Om dit probleem te verduidelijken en te voorkomen heeft het Hof van Cassatie gesteld dat, als de bedrijfsrevisor beide taken op zich heeft van eenzelfde onderneming, dat de taak als gerechtelijke deskundige voorrang heeft op zijn taak als auditor Opdrachten binnen het kader van overeenkomsten De revisor staat ter beschikking voor al diegene die er belang bij hebben om beroep te doen op zijn bevoegdheid. 37 Bijvoorbeeld: Een onderneming kan ervoor opteren om advies te vragen aan een bedrijfsrevisor betreffende investeringen of financieringsbeleid. 38 In dit geval is dan de revisor in kwestie gehouden aan de zwijgplicht tegenover alle derden die niet betrokken waren tijdens de bespreking M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Ibid. 36 Ibid. 37 Ibid. 38 Ibid. 39 Ibid. 15

16 2.2 De wet van 22 juli 1953, artikel 79. De wettelijke basis van het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor is beschreven in artikel 79 van de wet van 22 juli 1953 geleverd door het Instituut van de Bedrijfsrevisoren en gewijzigd door de wet van 21 februari 1985 tot hervorming van het bedrijfsrevisoraat Dit artikel beschrijft: 1. Artikel 458 van het Strafwetboek is van toepassing op de bedrijfsrevisoren, de stagiairs en de personen voor wie ze instaan. Buiten de uitzonderingen op de geheimhoudingsplicht waarin dit artikel voorziet, geldt deze plicht tevens niet voor : a) de mededeling van een attest of van een bevestiging verricht met de schriftelijke toestemming van de onderneming waarbij zij hun taak uitoefenen; b) de mededeling van een attest of van een bevestiging gericht tot een commissaris of een persoon die in een onderneming naar buitenlands recht een gelijkaardige taak uitoefent als deze van commissaris, binnen het kader van de hun toevertrouwde controle over de jaarrekening of de geconsolideerde jaarrekening van een onderneming; c) de raadpleging door een bedrijfsrevisor in het kader van een opvolging in een revisorale opdracht, van de werkdocumenten van een bedrijfsrevisor die voorafgaandelijk dezelfde revisorale opdracht uitoefende; d) het contact van een bedrijfsrevisor met een andere bedrijfsrevisor wanneer de eerste ertoe gebracht wordt om het werk of de attestering van de tweede in het gedrang te brengen behalve in geval van verzet van de persoon die de opdracht heeft toevertrouwd aan de eerste bedrijfsrevisor; e) het contact tussen de bedrijfsrevisor en het Instituut, zijn organen en in het bijzonder de organen belast met het organiseren van het toezicht en de kwaliteitscontrole. 40 K., Aerts, 2002, Taken en aansprakelijkheden van de commissarissen en bedrijfsrevisoren., Brussel, Larcier, B., De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Brugge, Die Keure, 9. 16

17 f) de overdracht van informatie, waaronder vertrouwelijke, gevraagd door een orgaan van publiek toezicht in het kader van zijn opdrachten en van de nationale en internationale samenwerking overeenkomstig de voorwaarden bepaald in hoofdstuk IX en de maatregelen genomen ter uitvoering ervan. ]1 2. Wanneer een rechtspersoon een geconsolideerde jaarrekening opstelt, zijn de commissaris van de consoliderende rechtspersoon en de commissarissen van de geconsolideerde rechtspersonen, de ene ten opzichte van de andere, bevrijd van het beroepsgeheim, binnen het kader van de hun toevertrouwde controle over de geconsolideerde jaarrekening van een onderneming. Deze bepaling is eveneens van toepassing ten opzichte van een persoon die in een rechtspersoon naar het recht van een land van de Europese Unie, een gelijkaardige taak uitoefent als deze van commissaris. In de zin van huidig lid wordt met de commissaris gelijkgesteld de bedrijfsrevisor die, zonder het mandaat van commissaris uit te oefenen, belast is met de controle over de geconsolideerde jaarrekening Personen bedoeld in art. 79 wet 22 juli 1953 Dit artikel beschrijft duidelijk voor welke personen dit van toepassing is. Het is van toepassing op de erkende bedrijfsrevisor. Ook voor personen waarvoor de bedrijfsrevisor instaat, met name studenten of personen die stage lopen, en voor personen die instaan voor de bedrijfsrevisor B., De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Brugge, Die Keure, 3. 17

18 2.3 Het voorwerp van beroepsgeheim Het voorwerp van het beroepsgeheim bij de bedrijfsrevisor zijn alle feiten en informatie die hij in vertrouwen heeft verkregen in functie van zijn beroep. Het gaat hier niet enkel om de inlichtingen die hij van zijn cliënt heeft ontvangen maar ook alle informatie die hij heeft gezien of ontdekt tijdens het uitoefenen van zijn functie, ook al is deze informatie niet gegeven door de cliënt Draagwijdte Hierbij zijn er twee opvattingen. Enerzijds is er de absolute geheimhouding en anderzijds de relatieve geheimhouding Absolute geheimhouding Bij de absolute geheimhouding moet het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor strikt geïnterpreteerd worden. Het houdt in dat de revisor onder alle omstandigheden zich aan de zwijgplicht moet houden. Behalve wanneer een formele wet voorziet van een opheffing van het beroepsgeheim in situaties waarbij het zeer belangrijk is om bepaalde informatie te kennen. 44 Volgens de rechtspraak is dit het principiële uitgangspunt waardoor het beroepsgeheim behoort tot de openbare orde. Dit is in verscheidene vonnissen en arresten besproken Relatieve geheimhouding De relatieve geheimhouding is minder strikt dan de absolute geheimhouding. De voorstanders van deze opvatting gaan akkoord dat in bepaalde situaties voor maatschappelijk belang, het beroepsgeheim meer toegeeflijk moet zijn. 45 In gevallen waarbij de geheimhouder op de hoogte is van informatie die de openbare orde zou schaden (diefstal, fraude, ) is het duidelijk zichtbaar dat de strikte interpretatie in strijd is met het belang van de openbare orde. Niet alleen de belangen van openbare orde maar ook de belangen van de individuen kunnen geschonden worden. Daarom krijgen dergelijke situaties heel wat kritische reacties te verwerken. Cassatiearresten hebben er tot geleid dat het absoluut karakter van het beroepsgeheim moet gerelativeerd worden. 43 B., De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Brugge, Die Keure, Ibid. 45 Ibid. 18

19 2.4.3 Interpretatie van de draagwijdte bij de bedrijfsrevisoren Specifiek voor de bedrijfsrevisor is de absolute geheimhouding het uitgangspunt. Het beroepsgeheim geldt voor de informatie die de cliënt heeft meegedeeld maar ook voor de feiten die hij heeft gevonden in uitoefening van zijn beroep. Bijgevolg zijn niet alleen de feiten van boekhoudkundige en financiële aard maar ook algemene informatie van de onderneming ondergeschikt aan het beroepsgeheim. 46 Voorbeeld: Leveranciersgegevens, klanten en personeelsgegevens, afsluiten van contracten, productgegevens en fabricagemethode. 2.5 De uitzonderingen Zoals hierboven in 1.4 staat beschreven zijn er twee grote uitzonderingen. De getuigenis in rechte en de wettelijke verplichting tot bekendmaken. Deze twee uitzonderingen zijn ook van toepassing bij de bedrijfsrevisor. Betreffende de wettelijke uitzonderingen op het beroepsgeheim kan terugverwezen worden naar 1.4 deze zijn dezelfde voor de bedrijfsrevisoren Getuigenis in rechte Met getuigenis in rechte heeft hij het recht en niet de plicht om te spreken. Wanneer de revisor wel zal spreken is dit geen schending van het beroepsgeheim, zoals eerder is vermeld. De bedrijfsrevisor zal echter wel rekening moeten houden met de plichtenleer. Zo heeft de Raad van het IBR beslist dat dit getuigenis enkel toegelaten is wanneer het voor repressieve rechtscolleges is. Ze is ook van mening dat de revisor voor alle andere rechtscolleges de getuigenis moet weigeren, behalve wanneer de vennootschap de revisor ontslaat van de geheimhouding. 47 Naast de algemene getuigenis in rechte zijn er nog specifieke wetgevingen die de bedrijfsrevisoren verplichten om te informeren. Het betreft hier voornamelijk informatie van financiële aard en van het verzekeringswezen. 46 M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Ibid. 19

20 2.5.2 De specifieke uitzonderingen Wet van 22 maart 1993 op het statuut van en het toezicht op de kredietinstellingen Deze wet heeft betrekking op de bedrijfsrevisoren die voor kredietinstellingen tewerk gesteld zijn. Artikel 55, 4 van deze wet voorziet dat alle feiten en beslissingen door de revisor moeten gemeld worden en dit in drie situaties. 48 De melding moet gebeuren wanneer de feiten of beslissingen op een betekenisvolle wijze de kredietinstelling kunnen beïnvloeden. Feiten op financieel en boekhoudkundig vlak of die een sterke invloed hebben op de interne controle kunnen als betekenisvol worden beschouwd. De tweede melding heeft betrekking tot de schending van het wetboek van vennootschappen en statuten en ten slotte de beslissingen of feiten waardoor de jaarrekening niet kan gecertificeerd worden of het commissarisverslag een voorbehoud opneemt Wet van 9 juli 1975 betreffende de controle der verzekeringsondernemingen Deze wet houdt dezelfde verplichting in als de wet van 22 maart 1993 maar dan op toepassing van de verzekeringsondernemers. Bijgevolg moet de melding ook gebeuren in de drie bovenvermeldde situaties Wet van 6 april 1995 inzake het statuut van en het toezicht op de beleggingsfondsen Artikel 101, 4 van deze wet bepaalt dat er geen sprake is van schending van het beroepsgeheim wanneer er inbreuken zijn op de wetgeving van beleggingsondernemingen naar Belgisch recht. Deze inbreuken moeten door deze wet aan de CBFA meegedeeld worden Wet van 11 januari 1993 tot voorkoming van het gebruik van het financiële stelsel voor het witwassen van geld en de financiering van terrorisme Wanneer de bedrijfsrevisor vermoedens of feiten vaststelt van witwaspraktijken is hij in overeenstemming met artikel 14bis, 1 van deze wet verplicht dit aan te geven bij de Cel voor Financiële Informatieverwerking. Het valt het dus niet onder de schending van het beroepsgeheim. 50 De revisor is echter niet verplicht om deze vermoedens of feiten aan te geven bij het instituut B., De Klerck, e.a., 2009, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Brugge, Die Keure, p Ibid. 50 Ibid. 51 Instituut der Bedrijfsrevisoren, 2007, Technische nota van het instituut der bedrijfsrevisoren betreffende de verplichting voor de bedrijfsrevisor inzake witwassen van geld en financiering van terrorisme,

21 Het instituut heeft een technische nota om het witwassen van geld tegen te gaan en waarin de meldingsprocedure beschreven staat: 1) De identificatie van de klanten Volgens de wet heeft de bedrijfsrevisor de verplichting om zijn cliënteel te identificeren aan de hand van betrouwbare en onafhankelijke documenten. 52 De revisor zal daarbij een afschrift nemen van deze informatie. Deze identificatie moet gebeuren tijdens de acceptatieprocedure en altijd voor het ondertekenen van de opdrachtbrief. Alvorens een bedrijfsrevisor een klant accepteert dient hij eerst het risicoprofiel te bepalen van de cliënt. Hij tracht hierbij in te schatten in welke mate de cliënt gevoelig is voor witwaspraktijken, door na te gaan in welke sector hij werkt en welke omgeving hij actief is. In volgende tabel zijn de criteria opgesomd die het risicoprofiel van een potentiële klant bepalen. 53 RISICOCRITERIA 1. Maatschappelijke zetel in witwasgevoelige regio s 2. Maatschappelijke zetel in andere Offshore landen of belastingparadijzen 3. Vestiging of dochtervennootschap in witwasgevoelige regio 4. Vestiging of dochtervennootschap in andere Offshore landen of belastingparadijzen 5. Handel met derden uit witwasgevoelige regio s 6. Handel met derden uit andere Offshore landen of belastingparadijzen 7. Activiteiten waarbij veel cash geld gemoeid is 8. Activiteiten in andere witwas- of fraudegevoelige sectoren 9. Heractiveren van slapende vennootschappen 10. Terughoudendheid om de vereiste identificatiedocumenten over te maken 11. De aandeelhoudersstructuur is onduidelijk of ongekend Bron: Instituut der Bedrijfsrevisoren, 2007, Technische nota van het instituut der bedrijfsrevisoren betreffende de verplichting voor de bedrijfsrevisor inzake witwassen van geld en financiering van terrorisme. Wanneer de bedrijfsrevisor twijfelt over de identiteit van een klant, dan moet hij alle nodige maatregelen treffen die nodig zijn om inzicht te krijgen in de eigendom- en controlestructuur van de klant. Dit zijn de o.a. de notulen van bestuursvergaderingen, afschrift van aanwezigheidslijsten van algemene vergaderingen en websites. 54 Daarnaast moet de bedrijfsrevisor ook zorgen dat de identificatie-informatie gedurende de hele zakenrelatie up-to-date blijft. Deze informatie moet gedurende 5 jaar bewaard worden na beëindigen van de zaken P,. Maeyaert, 2009, Anti witwassen: talrijke bijkomende verplichtingen van de economische beroepen.,s.l. 53 Instituut der Bedrijfsrevisoren, 2007, Technische nota van het instituut der bedrijfsrevisoren betreffende de verplichting voor de bedrijfsrevisor inzake witwassen van geld en financiering van terrorisme, Maeyaert P., 2009, Anti witwassen: talrijke bijkomende verplichtingen van de economische beroepen.,s.l. 55 Ibid. 21

22 2) Bestendige waakzaamheid De bedrijfsrevisor dient voortdurend aan monitoring van de cliëntenrelatie te doen. Concreet betekent dit dat hij elke wijziging in het risicoprofiel moet veranderen. De opvolging van de klanten moet minstens één keer per jaar gebeuren en dit op het moment dat de bedrijfsrevisor kennis krijgt van alle veranderingen. Indien een cliënt een hoger risicoprofiel heeft, dan moet hij bijkomende testen uitvoeren. Dit betekent ook dat de bedrijfsrevisor met het nodige beroepsmatige scepticisme ongewone transacties moet kunnen opsporen. 56 De bedrijfsrevisor moet jaarlijks het auditrisico van de cliënt beoordelen in de planningsfase, vooraleer de eigenlijke audit begint. Zo moet de revisor gerichte vragen stellen die betrekking hebben op eventuele witwaspraktijken (zie bijlage 1). 57 3) De Meldingsplicht Zoals eerder is vermeld, is de bedrijfsrevisor verplicht om vermoedens of feiten van witwaspraktijken aan te geven bij de Cel voor Financiële Informatieverwerking. De revisor is echter niet verplicht om deze vermoedens of feiten aan te geven bij het instituut. De formele modaliteiten om aangifte te doen staan bepaald in artikel 14bis. In bijlage 2 is een voorbeeldformulier terug te vinden. 58 De melding moet in verband staan met fouten of inbreuken die in de wet zijn opgenomen. Dit wil zeggen dat de bedrijfsrevisor geen aangifte mag doen wanneer er geen inbreuken op de wet zijn gemaakt. Wanneer er nu twijfel heerst over de inbreuk, dan moet hij de Cel voor Financiële Informatieverwerking wel hierover informeren. 59 Met de vermoedens van witwaspraktijken wordt er rekening gehouden met de aard van de transacties, de omstandigheden waarin de transacties gebeuren en de hoedanigheid van de persoon of personen. 60 Bijvoorbeeld: Een goederentransactie met cashbetaling van ,00 euro op zich heeft geen voldoende basis op aangifte te doen. Hier moet de bedrijfsrevisor onderzoeken in welke omstandigheden deze transactie is gebeurd en een beoordeling vormen of de vermoedens correct zijn Instituut der Bedrijfsrevisoren, 2007, Technische nota van het instituut der bedrijfsrevisoren betreffende de verplichting voor de bedrijfsrevisor inzake witwassen van geld en financiering van terrorisme, Ibid. 58 Ibid. 59 Ibid. 60 Ibid. 61 Ibid. 22

23 Als de bedrijfsrevisor melding maakt met inachtneming van voorgaande procedures en dit gebeurt compleet te goeder trouw, dan geniet hij van een volledige immuniteit op burgerrechtelijk, strafrechtelijk en tuchtrechtelijk vlak. Bijgevolg kan hij niet vervolgd worden met beroepsaansprakelijkheid of schending van het beroepsgeheim De sancties bij overtreding. Wanneer de bedrijfsrevisor zich niet houdt aan het beroepsgeheim wordt hij aansprakelijk gesteld. Binnen de aansprakelijkheid onderscheiden we de burgerrechtelijke en strafrechtelijke. Naast deze twee soorten komt bij de cijfermatige beroepen ook de tuchtrechtelijke aansprakelijkheid voor. Een revisor die zijn beroepsgeheim schendt is burgerrechtelijk, strafrechtelijk maar ook tuchtrechtelijk aansprakelijk. Wat de burgerrechtelijke aansprakelijkheid betreft is hij vooral contractueel aansprakelijk. Het kan ook buitencontractueel zijn jegens derden wanneer de bedrijfsrevisor informatie heeft meegedeeld zonder de toestemming van deze derden De burgerrechtelijke aansprakelijkheid De burgerrechterlijke aansprakelijkheid regelt de verhoudingen tussen de partijen onderling en bestaat uit de contractuele aansprakelijkheid en de buitencontractuele aansprakelijkheid. Deze vorm van aansprakelijkheid heeft vooral als doel te vergoeden, meestal in de vorm van een schadevergoeding De buitencontractuele aansprakelijkheid De buitencontractuele aansprakelijkheid van de bedrijfsrevisor wordt door dezelfde regels van het algemeen recht geregeld, met name de aquiliaanse aansprakelijkheid naar Belgisch burgerlijk recht. 64 Deze regels staan vervat in het burgerlijk wetboek in de artikelen 1382 tot 1386bis. Artikel 1382 en 1383 zijn het meeste van toepassing bij de bedrijfsrevisor. 65 Deze artikelen vermelden: Elke daad van de mens, waardoor aan een ander schade wordt veroorzaakt, verplicht diegene door wiens schuld de schade is ontstaan deze te vergoeden. (art.1382 B.W.) Ieder is aansprakelijk, niet alleen voor de schade die hij door zijn daad, maar ook voor die welke hij door zijn nalatigheid of door zijn onvoorzichtigheid heeft veroorzaakt. (art B.W.) 62 Instituut der Bedrijfsrevisoren, 2007, Technische nota van het instituut der bedrijfsrevisoren betreffende de verplichting voor de bedrijfsrevisor inzake witwassen van geld en financiering van terrorisme, K., Aerts, 2002, Taken en aansprakelijkheden van de commissarissen en bedrijfsrevisoren., Brussel, Larcier, R., Devloo, Persoonlijke communicatie [Seminarie], 24 oktober Ibid. 23

24 De voorgaande artikelen geven drie elementen die cumulatief aanwezig zijn voordat er sprake is van buitencontractuele aansprakelijkheid, met name: een fout, schade en het causaal verband tussen de fout en de schade. De schade zou er niet zijn geweest wanneer er geen fout werd gemaakt. De rechtbank gaat dit toetsen aan de hand van het bonus pater familias begrip. Met andere woorden gaat de rechtbank na of een zorgvuldige, voorzichtige en goede revisor in dezelfde situatie hetzelfde zou handelen. Wanneer dit niet het geval is, dan is de revisor in kwestie buitencontractueel aansprakelijk. 66 In geval van schending van het beroepsgeheim kan de fout zijn: het doorgeven van gegevens zoals de klantenbestanden, de manier van prijsbepaling,. Voorbeeld: de bedrijfsrevisor is buitencontractueel aansprakelijk ten aanzien van de aandeelhouders wanneer door de fouten van de revisor de aandeelhouders schade berokkenen. De revisor zal deze derden op zijn beurt moeten vergoeden. Betreffende het beroepsgeheim van de revisor, zal de bedrijfsrevisor burgerrechtelijk aansprakelijk gesteld worden in samenhang met artikel 27 lid 2 van de Wet van 22 juli De contractuele aansprakelijkheid De contractuele aansprakelijkheid van bedrijfsrevisoren staat bepaald in het artikel 9bis van de wet van 22 juli 1953: De bedrijfsrevisoren zijn aansprakelijk voor de uitoefening van hun beroepstaken overeenkomstig het gemeen recht. 67 De verbintenis tussen de bedrijfsrevisor en de cliënt is een wederkerige overeenkomst onder bezwarende titel. De beide partijen zijn verplicht om hun deel van de overeenkomst na te komen ( de bedrijfsrevisor de opdracht tot een goed einde te brengen en de cliënt deze te vergoeden). Aerts Koenraad beschrijft in zijn boek Taken en aansprakelijkheden van de commissarissen en bedrijfsrevisoren, 2002 twee soorten verbintenissen. Enerzijds de aanneming en anderzijds de lastgeving. 68 In geval van aanneming heeft de bedrijfsrevisor de opdracht om toelichting te geven en verder om te informeren. Wanneer het gaat om de controle van de jaarrekening wordt dit gezien als lastgeving. Voor zowel aanneming als voor lastgeving gelden de regels van de contractuele aansprakelijkheid K., Aerts, 2002, Taken en aansprakelijkheden van de commissarissen en bedrijfsrevisoren., Brussel, Larcier, R., Devloo, Persoonlijke communicatie [Seminarie], 24 oktober K., Aerts, 2002, Taken en aansprakelijkheden van de commissarissen en bedrijfsrevisoren., Brussel, Larcier, Ibid. 69 Ibid. 24

25 In geval van een inspanningsverbintenis kan de contractuele aansprakelijkheid bij niet-naleving van de verbintenis gesteund zijn op de schending van een zorgvuldigheidsnorm. Dit heeft als gevolg dat de cliënt de bedrijfsrevisor kan aansprakelijk stellen op grond van de wettelijke zorgvuldigheidsnorm zonder dat deze zorgvuldigheidsnorm letterlijk in het contract bedongen staat omdat de zorgvuldigheidsnorm behoort tot het normaal uitoefenen van de opdracht. 70 Bijvoorbeeld: Bij de controle van de jaarrekening ontvangt de bedrijfsrevisor (=commissaris) een reeks van documenten om zijn controle uit te voeren. Deze inbewaringgeving moet niet expliciet zijn opgenomen in de verbintenis, omdat dit automatisch bij de opdracht hoort. Bijgevolg kan de onderneming de commissaris contractueel aansprakelijk stellen op grond van de zorgvuldigheidsnorm. Het beroepsgeheim is de situatie waarbij de contractuele aansprakelijkheid het meest wordt ingeroepen. Hoewel dit niet noodzakelijk is omdat de geheimhoudingsplicht behoort tot de algemene zorgvuldigheidsnorm De strafrechtelijke aansprakelijkheid De strafrechtelijke aansprakelijkheid regelt de verhouding tussen de partijen en het maatschappelijk welzijn. Er wordt gekeken of de regels van het strafwetboek en bijzondere strafwetten zijn overtreden. In tegenstelling tot de burgerrechtelijke aansprakelijkheid heeft deze vorm niet als hoofddoel te vergoeden maar om te straffen wanneer de regels niet gerespecteerd worden en wanneer de openbare orde wordt verstoord. 71 Onder de strafrechtelijke aansprakelijkheid vallen de gewone misdrijven en de beroepsmisdrijven. 72 Omdat het beroepsgeheim specifiek onder de beroepsgeheimen valt, worden de gewone misdrijven hier terzijde gelaten. De strafrechtelijke aansprakelijkheid van de bedrijfsrevisor staat geregeld in het artikel 458 Sw. en in artikel 79 van de wet van 22 juli 1953 geleverd door het Instituut van de Bedrijfsrevisoren zoals eerder werd besproken. 70 K., Aerts, 2002, Taken en aansprakelijkheden van de commissarissen en bedrijfsrevisoren., Brussel, Larcier, Ibid. 72 R., Devloo, Persoonlijke communicatie [Seminarie], 24 oktober

26 Huiszoeking en inbeslagname De rechtbank heeft de mogelijkheid om beslag te leggen op de belangrijke bewijsstukken die kunnen leiden tot de waarheid. De algemene bepalingen staan beschreven in het Wetboek van Strafvordering. Niettemin moet de huiszoeking en inbeslagname rechtmatig geschieden, anders zou de geheimhouding maar schijn zijn. Er moet rekening gehouden worden met de volgende elementen 73 : De huiszoeking en in beslagname moet gebeuren door de onderzoeksrechter. Bij de huiszoeking moet deze onderzoeksrechter altijd vergezeld worden door iemand van tuchtorganisatie, in dit geval een lid van het instituut der bedrijfsrevisoren. 74 Deze vertegenwoordiger voert de huiszoeking zelf niet uit. Hij moet optreden wanneer de bedrijfsrevisor ter kennis brengt dat er documenten aanwezig zijn die onder het beroepsgeheim vallen. Hij neemt kennis van deze stukken en vervolgens spreekt hij zich uit over de bescherming van het beroepsgeheim. 75 Indien er sprake is van op heterdaad betrappen dan gebeurt dit onderzoek door de gerechtelijke politie of de procureur des Konings. 76 Tijdens het onderzoek moeten er zware verwijzingen aan het licht komen om de schuld van de verdachte te bewijzen. Bijgevolg mag de huiszoeking niet plaatsvinden om misdrijven op te sporen en enkel om bewijsmiddelen te ontdekken. 77 Bovendien moet de huiszoeking in verband staan met de overtreding die onderzocht wordt. 78 Niet alle elementen die tijdens de huiszoeking gevonden worden mogen gebruikt worden. Zo blijven de persoonlijke nota s, de briefwisseling tussen de bedrijfsrevisor en zijn cliënt onder het beroepsgeheim vallen. Onder het begrip persoonlijke nota s vallen zowel de schriftelijke als de mondelinge mededelingen. 79 In geval van huiszoeking moet er een onderscheid gemaakt worden naarmate dat de revisor zelf de verdachte is of in geval dat één van zijn cliënten verdachte is. Wanneer de bedrijfsrevisor niet de verdachte is dan kunnen er twee soorten bescheiden worden in beslaggenomen; de overtuigingsstukken en de bewijselementen. Artikel 42 van het Strafwetboek beschrijft het begrip overtuigingsstukken als volgt: de zaken die het voorwerp van het misdrijf uitmaken, en op die welke gediend hebben of bestemd waren tot het plegen van het misdrijf, wanneer zij eigendom van de veroordeelde zijn en de zaken die uit het misdrijf voortkomen. Bijvoorbeeld: valse facturen die bij de revisor te vinden zijn, worden in beslag genomen. 73 M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Ibid. 75 Delrue, G., 2006, Misdrijven i.v.m. de staat van failissement,,antwerpen, Maklu, Ibid. 77 Ibid. 78 M., Franchimont, 1986, Het beroepsgeheim van de bedrijfsrevisor., Ibid. 26