Bachelor Thesis. De arbeidsrechtelijke implicaties van de werkkostenregeling

Transcriptie

1 Bachelor Thesis De arbeidsrechtelijke implicaties van de werkkostenregeling Naam : Ruud Grandia Administratienummer : Studierichting Faculteit Examencommissie : Fiscale Economie : Economie en Bedrijfswetenschappen : Mr. E. Alink : Prof. dr. A.C. Rijkers Datum : 26 april 2011

2 Inhoudsopgave Hoofdstuk 1 Inleiding... 3 Hoofdstuk 2 De werkkostenregeling... 4 Paragraaf 2.1 Doel van de werkkostenregeling... 4 Paragraaf 2.2 Betekenis van de werkkostenregeling voor het loonbegrip... 4 Paragraaf 2.3 Systematiek van de werkkostenregeling... 5 Paragraaf 2.4 De overgangsregeling... 6 Hoofdstuk 3 Arbeidsvoorwaarden... 7 Paragraaf 3.1 Arbeidsvoorwaarden... 7 Paragraaf 3.2 Wijzigen van arbeidsvoorwaarden... 7 Hoofdstuk 4 Invloed van de werkkostenregeling op arbeidsvoorwaarden Paragraaf 4.1 De noodzaak van het wijzigen van arbeidsvoorwaarden Paragraaf 4.2 De rechtvaardigheid van het wijzigen van arbeidsvoorwaarden Paragraaf 4.3 De invloed van de overgangsregeling op het wijzigen van arbeidsvoorwaarden Hoofdstuk 5 Aanbevelingen Paragraaf 5.1 Aanbevelingen voor de wetgever Paragraaf 5.2 Aanbevelingen voor werkgevers Hoofdstuk 6 Conclusie Literatuurlijst Jurisprudentie Bijlage

3 Hoofdstuk 1 Inleiding Sinds 1 januari 2011 is de werkkostenregeling van kracht. Deze regeling heeft grote gevolgen voor de onbelaste vergoedingen en verstrekkingen van de werkgever aan de werknemer. Onder de nieuwe regeling mogen werkgevers per jaar 1,4% van de totale fiscale loonsom gebruiken voor vrije vergoedingen en verstrekkingen. Deze vrije bestedingsruimte wordt het algemeen forfait genoemd. Al hetgeen een werkgever vrij vergoed of verstrekt buiten het algemeen forfait wordt bij hem belast tegen een tarief van 80%. Tot en met 2013 is er een overgangsregeling van kracht. Werkgevers hebben jaarlijks de keuze de nieuwe regeling wel of niet toe te passen. Vooralsnog kiezen werkgevers er massaal voor om de werkkostenregeling niet toe te passen. Uit cijfers van accountantsorganisatie Accon AVM blijkt dat slechts 5% van de werkgevers in het begin van 2011 is overgestapt op de werkkostenregeling. 1 Een complicerende factor bij toepassing van de werkkostenregeling is gelegen in reeds gemaakte afspraken over hetgeen belastingvrij vergoed en verstrekt wordt aan werknemers. Bij toepassing van de werkkostenregeling kan het fiscaal mogelijk voordelig zijn om deze arbeidsvoorwaarden aan te passen of te laten vervallen om zo binnen het algemeen forfait te blijven. Het aanpassen van arbeidsvoorwaarden zal echter niet zonder meer mogen en mogelijk stuiten op kritiek van de kant van de werknemers. Dit leidt tot de volgende probleemstelling: In hoeverre is het wijzigen van arbeidsvoorwaarden naar aanleiding van de invoering van de werkkostenregeling noodzakelijk en gerechtvaardigd? Het doel en de werking van de werkkostenregeling zal eerst aan bod komen in hoofdstuk 2. In hoofdstuk 3 zullen arbeidsovereenkomsten in het algemeen, en het wijzigen van arbeidsvoorwaarden in het bijzonder, behandeld worden. In hoofdstuk 4 zal het (te verwachten) effect van de invoering van de werkkostenregeling op deze arbeidsvoorwaarden bediscussieerd worden. Hoofdstuk 5 zal de nodige aanbevelingen bevatten, zowel voor de wetgever als voor de werkgevers. Het afsluitende hoofdstuk zal bestaan uit de belangrijkste conclusies en het antwoord op de hoofdvraag, welke tezamen een goede samenvatting geven van de behandelde materie

4 Hoofdstuk 2 De werkkostenregeling Paragraaf 2.1 Doel van de werkkostenregeling De werkkostenregeling maakt onderdeel uit van de Fiscale vereenvoudigingswet Het doel van de werkkostenregeling is het geheel van vrije vergoedingen en verstrekkingen te dereguleren en vereenvoudigen, hetgeen moet leiden tot een administratieve lastenverlichting. Uit de memorie van toelichting op de Fiscale vereenvoudigingswet 2 blijkt dat werkgevers ongeveer 10 miljard aan vrije vergoedingen en verstrekkingen uitkeren op een totale loonsom van 290 miljard. De administratieve lasten welke hiermee samenhangen bedragen circa 333 miljoen per jaar. De wetgever verwacht door invoering van de werkkostenregeling, naast lagere uitvoeringskosten bij de Belastingdienst, per saldo een lastenverlichting van 124 miljoen. 3 Of deze lastenverlichting daadwerkelijk bereikt wordt valt te betwijfelen 4, maar zal verder niet ter discussie staan in deze scriptie. Wel moet opgemerkt worden dat werkgevers en werknemers voor een groot deel vaak zelf schuldig zijn aan de hoge administratieve lasten door geheel vrijwillig te kiezen voor een bewerkelijk cafetariasysteem. In een dergelijk cafetariastelsel kon de werknemer een beloningsbestanddeel ruilen tegen een vrije vergoeding of verstrekking. Paragraaf 2.2 Betekenis van de werkkostenregeling voor het loonbegrip Voor invoering van de werkkostenregeling werd loon in de Wet op loonbelasting 1964 gedefinieerd als al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten Met ingang van 1 januari 2011 is hieraan toegevoegd daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking. 5 Het is de vraag of deze toevoeging daadwerkelijk iets toevoegt aan het oude loonbegrip. Beargumenteerd kan worden dat vergoedingen en verstrekking in het kader van de dienstbetrekking in beginsel al onder het loonbegrip vallen omdat dit wordt opgevangen door al hetgeen uit een dienstbetrekking. Dit is ook in overeenstemming met het vervallen van het oude hoofdstuk IIA van de Wet op de loonbelasting 1964, waarin expliciet was vermeld dat vrije vergoedingen verstrekking niet als loon aangemerkt werden. Het schrappen van dit hoofdstuk zou naar mijn mening al voldoende geweest zijn om onbelaste vergoedingen en verstrekking voortaan wel tot het loonbegrip te laten behoren. Ook met de uitbreiding van het loonbegrip blijft een causaal verband tussen al hetgeen en de dienstbetrekking een essentiële voorwaarde. Vergoedingen en verstrekkingen welke niet in het kader van de dienstbetrekking worden gedaan vallen nog steeds buiten het loonbegrip. Zo vormt een rouwkrans of 2 Memorie van toelichting Fiscale vereenvoudigingswet, Kamerstuk 32130, nr. 3, p. 8 3 Memorie van toelichting Fiscale vereenvoudigingswet, Kamerstuk 32130, nr. 3, p Zie P.S. Kadirbaks, De werkkostenregeling: lastenverlichting bereikt? 5 Art. 10, lid 1, Wet op de loonbelasting

5 een fruitmand voor een zieke werknemer geen loon. Zulke zaken worden eerder verstrekt uit sympathie of medeleven dan als werkgever; er is geen uit de dienstbetrekking genoten voordeel. 6 Paragraaf 2.3 Systematiek van de werkkostenregeling In de werkkostenregeling staat de werkgever centraal. Werkgevers mogen per jaar 1,4% van de totale fiscale loonsom gebruiken voor vrije vergoedingen en verstrekkingen. Deze vrije bestedingsruimte wordt het algemeen forfait genoemd. Al hetgeen een werkgever vrij vergoed of verstrekt buiten het algemeen forfait wordt bij hem belast tegen een tarief van 80%. 7 De werkgever kan er ook voor kiezen om de vergoeding of verstrekking als loon te belasten bij de desbetreffende werknemer. Belangrijk hierbij is dat de werkgever voor het genietingsmoment moet aangeven of het een vergoeding dan wel verstrekking betreft of belast loon. Indien de werkgever hierover niets bepaald dan wordt de vergoeding automatisch belast als loon bij de werknemer. De werkkostenregeling maakt onderscheid tussen posten die onder het algemeen forfait vallen, posten (binnen het algemeen forfait) welke op nihil worden gewaardeerd, gerichte vrijstellingen en overige posten. In de bijlage is een overzicht gegeven van de huidige stand van zaken betreffende de categorisering van allerlei vergoedingen en verstrekkingen. Uitgaven gemaakt en voorgeschoten door werknemers voor rekening van de werkgever, zogenaamde intermediaire kosten, vallen niet onder de werkkostenregeling en kunnen onbelast vergoed worden. Het is echter niet volstrekt duidelijk hoe intermediaire kosten precies gedefinieerd moeten worden, zo blijkt ook uit kamerstukken. 8 De rechter zal er in de praktijk waarschijnlijk aan te pas moeten komen om dit begrip volledig uit te kristalliseren. Zoals al eerder opgemerkt blijven zaken welke zijn verstrekt uit wellevendheid, sympathie of piëteit ook buiten het bereik van de werkkostenregeling. Werkgevers hebben de mogelijkheid om de ene groep werknemers meer te bevoordelen dan de andere groep werknemers. In beginsel is dit toegestaan, er moet echter wel rekening gehouden worden met het zogenoemde gebruikelijkheidscriterium; aangewezen vergoedingen en verstrekking mogen niet meer dan 30% mogen afwijken van hetgeen in een overeenkomstig geval gebruikelijk is. Op deze manier wordt voorkomen dat bestuurders zichzelf exorbitante (vrije) vergoedingen kunnen toekennen. Met de invoering van de werkkostenregeling is ook de wetgeving met betrekking tot waardering van loon in natura veranderd. Loon in natura moet in beginsel gewaardeerd worden op de waarde in het economisch verkeer. Bij een verstrekking in natura betreffende goederen welke gekocht zijn bij een 6 Zie ook S. Bentohami, De werkkostenregeling: meer vereenvoudiging of meer irritatie?, Forfaitair, vol. 23 (2010) nr. 206 p.16 7 Art. 31a, lid 2, Wet op de loonbelasting Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstuk 32130, nr. 7 p. 7 5

6 derde 9 mag de werkgever echter van het aan hem in rekening gebrachte factuurbedrag uitgaan. 10 In geval van verstrekkingen van producten uit het eigen bedrijf wordt het goed gewaardeerd tegen de consumentenwaarde; de prijs die aan een derde in rekening zou worden gebracht in een voor het overige overeenkomstig geval. Wanneer de verstrekking qua product of geval onvergelijkbaar is met een normale gang van zaken (met consumenten) wordt de verstrekking wel weer gewaardeerd tegen de waarde in het economisch verkeer. Op 12 april 2011 heeft de Tweede Kamer het wetsvoorstel Uniformering loonbegrip aangenomen. 11 In dit wetsvoorstel staat dat het forfait van de werkkostenregeling omhoog gaat van 1,4% naar 1,5%. Deze verhoging is het gevolg van wijzigingen in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet. Door de uniformering van het loonbegrip zal de werkgever deze premie buiten het salaris om afdragen aan de Belastingdienst. Door deze wijziging is de totale fiscale loonsom van bedrijven lager en valt het algemeen forfait in de werkkostenregeling dus ook lager uit. Daarom zal, wanneer het wetsvoorstel ook door de Eerste Kamer wordt aangenomen, ter compensatie het forfait per 1 januari 2013 worden verhoogd met 0,1 %. Paragraaf 2.4 De overgangsregeling De werkkostenregeling is al van kracht sinds 1 januari 2011, toch zijn werkgevers nog niet verplicht om de regeling toe te passen. Tot en met 2013 hebben werkgevers, bij aanvang van het kalanderjaar, jaarlijks opnieuw de keuze om de werkkostenregeling wel of niet toe te passen. In beginsel was het de bedoeling van de wetgever om de werkkostenregeling in te voeren zonder overgangsregeling. Na de nodige kritiek uit het bedrijfsleven heeft de wetgever besloten om de eerste jaren de toepassing van de werkkostenregeling optioneel te maken. Een gevreesde lastenverzwaring was een van de kritiekpunten van bedrijven. Een ander kritiekpunt was de mogelijke invloed van de werkkostenregeling op secundaire arbeidsvoorwaarden. Invoering van de werkkostenregeling zou een wijziging in deze arbeidsvoorwaarden wellicht noodzakelijk maken, hetgeen de nodige tijd zou kosten. Het wijzigen van arbeidsvoorwaarden en de rol van de werkkostenregeling daarin zal in de volgende hoofdstukken aan de orde komen. 9 Een derde niet zijnde een met de inhoudingsplichtige verbonden vennootschap 10 Inclusief de in rekening gebrachte omzetbelasting 11 Nota van wijziging Wet uniformering loonbegrip, Kamerstuk 32131, nr. 2 6

7 Hoofdstuk 3 Arbeidsvoorwaarden Paragraaf 3.1 Arbeidsvoorwaarden Arbeidsvoorwaarden worden veelal vastgelegd in arbeidsovereenkomsten, collectieve arbeidsovereenkomsten (CAO s) of maken deel uit van een concernregeling. Een concernregeling is een bedrijfseigen regeling. De ondernemingsraad speelt vaak een rol in het tot stand komen van een concernregeling. Arbeidsvoorwaarden zijn in beginsel te verdelen in primaire en secundaire voorwaarden. Veelal wordt er door bedrijven ook nog gesproken over tertiaire arbeidsvoorwaarden, hetgeen gezien kan worden als een onderdeel van secundaire voorwaarden. Het salaris en de arbeidsduur zijn te kwalificeren als primaire arbeidsvoorwaarden. De werkkostenregeling heeft hier geen directe invloed op. Grofweg kunnen alle optionele arbeidsvoorwaarden, welke hier boven op komen, worden aangeduid als secundaire arbeidsvoorwaarden. Zaken welke worden verstrekt door de werkgever waarvan de financiële waarde voor de individuele werknemer lastig is uit te drukken worden ook wel tertiaire voorwaarden genoemd. Deze waarderingsproblematiek speelt niet meer bij toepassing van de werkkostenregeling omdat er gekeken wordt vanuit de werkgever; individueel financieel voordeel van een werknemer is niet meer relevant. In het vervolg van deze scriptie zullen alle vergoedingen en verstrekking, buiten het salaris, voor het gemak worden aangeduid als secundaire arbeidsvoorwaarden. Paragraaf 3.2 Wijzigen van arbeidsvoorwaarden Er zijn een aantal manieren waarop werkgevers bestaande arbeidsvoorwaarden kunnen wijzigen. De eerste en eenvoudigste manier is het wijzigen van arbeidsvoorwaarden met instemming van de werknemer. Belangrijk bij deze tweezijdige wijziging is het arrest Kuypers II 12. In dit arrest stelt de Hoge Raad dat een werkgever er pas op mag vertrouwen dat een werknemer heeft ingestemd met een voor hem nadelige wijziging van zijn arbeidsvoorwaarden als hem duidelijkheid is verschaft over de inhoud van die wijziging en op basis van verklaringen of gedragingen van die werknemer een welbewuste instemming met die wijziging mag worden aangenomen. Een tweede manier om arbeidsvoorwaarden aan te passen is een eenzijdige wijziging op individueel niveau. Art. 7:611 BW, welke werkgever en werknemer verplicht zich als een goed werkgever dan wel goed werknemer te gedragen, is hierbij relevant. De Hoge Raad heeft deze tamelijke vage norm in de loop der jaren geconcretiseerd, onder andere in het arrest Van der Lely/Taxi Hofman. 13 Op grond van dit arrest dient een werknemer in te gaan op redelijke voorstellen van de werkgever, ook als de aanleiding voor de 12 HR 28 mei 1999, NJ 1999/ HR 26 juni 1998, NJ 1998/767 7

8 aanpassing een gewijzigde omstandigheid betreft welke volgens de in het verkeer geldende opvattingen voor rekening van de werkgever komt. Om als werkgever te voldoen aan het redelijke voorstel criteria zal er in ieder geval in overleg getreden moeten worden met de desbetreffende werknemer. 14 Een derde manier om arbeidsvoorwaarden te wijzigen is een collectieve wijziging door middel van een eenzijdig wijzigingsbeding. Een eenzijdig wijzigingsbeding kan zijn opgenomen in de arbeidsvoorwaarden en geeft de werkgever de bevoegdheid om arbeidsvoorwaarden te wijzigen. Wanneer een werkgever een beroep wil doen op het eenzijdige wijzigingsbeding moet hij echter wel rekening houden met hetgeen is bepaald in art. 7:613 BW: De werkgever kan slechts een beroep doen op een schriftelijk beding dat hem de bevoegdheid geeft een in de arbeidsovereenkomst voorkomende arbeidsvoorwaarde te wijzigen, indien hij bij de wijziging een zodanig zwaarwichtig belang heeft dat het belang van de werknemer dat door de wijziging zou worden geschaad, daarvoor naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid moet wijken. Belangrijk in deze bepaling is het zogenoemde zwaarwichtige belang van de werkgever, hetgeen de vraag oproept wat zwaarwichtig genoeg wordt bevonden door de wetgever. Een zwaarwichtig belang wordt in ieder geval geacht aanwezig te zijn indien de ondernemingsraad instemt met de wijziging. 15 Uit het arrest Stoof/Mammoet 16 kan echter worden opgemaakt dat werknemers nog steeds de mogelijkheid hebben om een beroep te doen op individuele omstandigheden op grond waarvan hun belang niet hoeft te wijken voor het zwaarwichtige belang van de werkgever. 17 Werkgevers kunnen ook proberen arbeidsovereenkomsten aan te passen door te wijzen op art. 6:248 lid 2 in verband met art 6:258 BW. In art 6:248 BW is bepaald dat: Een tussen partijen als gevolg van de overeenkomst gelden regel is niet van toepassing voor zover dit in de gegeven omstandigheden naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar zou zijn. In art. 6:258 lid 1 BW valt te lezen dat: De rechter kan op verlangen van een der partijen de gevolgen van een overeenkomst wijzigen of deze geheel of gedeeltelijk ontbinden op grond van onvoorziene omstandigheden welke van dien aard zijn dat de wederpartij naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid ongewijzigde instandhouding van de overeenkomst niet mag verwachten. Het is onwaarschijnlijk dat de rechter snel zal instemmen met een eenzijdige wijzing van de arbeidsvoorwaarden, mede omdat in lid 2 van art. 6:258 BW staat dat Een wijziging of ontbinding wordt niet uitgesproken voor zover de omstandigheden krachtens de aard van de overeenkomst of de in het verkeer geldende opvattingen voor rekening komen van degene die zich erop 14 Zie ook D.I van Praag & J.M. van Slooten, De fiscale werkkostenregeling: een arbeidsrechtelijke splijtzwam?, Arbeidsrecht, (2010) nr. 12 p Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstuk 24615, nr. 9, p HR 11 juli 2008, JAR 2008/ Zie ook D.E. Alink, Eenzijdig wijzigen van arbeidsvoorwaarden, Bedrijfsjuridische berichten, (2008) nr. 23 p

9 beroept. Bovendien heeft voormalig Minister van Justitie Hirsch Ballin vorig jaar laten weten dat een wetswijziging op zich niet zondermeer aangemerkt kan worden als een onvoorziene omstandigheid Brief van de Minister van Justitie, Kamerstuk 31930, nr. 89, p. 2 9

10 Hoofdstuk 4 Invloed van de werkkostenregeling op arbeidsvoorwaarden Paragraaf 4.1 De noodzaak van het wijzigen van arbeidsvoorwaarden Veel werkgevers hebben hun twijfels bij de werkkostenregeling. De vrije bestedingsruimte van 1,4% van de totale loonsom is volgens hen te laag. Veel bedrijven verwachten dan ook met de hoge eindheffing van 80% geconfronteerd te worden bij toepassing van de werkkostenregeling. 19 Werkgevers zullen daarom proberen binnen het algemeen forfait te blijven en vergoedingen of verstrekking welke deze vrije bestedingsruimte te buiten gaan niet aan te wijzen als vrije vergoeding of verstrekking zodat deze als loon bij de werknemer belast worden. Aan de andere kant zullen werknemers inbrengen dat de vrije vergoeding of verstrekking een arbeidsvoorwaarde is, dan wel in de loop der tijd is geworden, hetgeen betekent dat de werkgever de vergoeding niet ten laste van het loon mag brengen en zelf voor de belasting op moet draaien. In de kamerstukken betreffende de werkkostenregeling stelt de huidige Minister van Financiën De Jager (destijds staatssecretaris) dat een heroverweging van bestaande afspraken tussen werkgevers en werknemers aan de kan orde kan zijn maar dat dit niet noodzakelijk is. 20 De werkkostenregeling op zich lijdt niet dus tot ongeldigheid van de huidige afspraken. Aan de andere kant komen bestaande afspraken tussen werkgevers en de belastingdienst betreffende hetgeen vrij vergoed en verstrekt mag worden wel te vervallen bij toepassing van de werkkostenregeling. Werkgevers kunnen proberen nieuwe afspraken hierover te maken met de belastingdienst maar Minister De Jager verwacht dat dit niet nodig zal zijn vanwege de vergaande vereenvoudiging van de regels. 21 Paragraaf 4.2 De rechtvaardigheid van het wijzigen van arbeidsvoorwaarden Zoals beschreven in hoofdstuk 3 zijn er diverse mogelijkheden om arbeidsvoorwaarden te wijzigen. In deze paragraaf zal behandeld worden of werkgevers naar aanleiding van de werkkostenregeling succesvol (i.e. gerechtvaardigd) een beroep kunnen doen op de betreffende methoden. De slagingskans van de tweezijdige wijziging waarbij de arbeidsvoorwaarden worden aangepast met instemming van de werknemer hangt vanzelfsprekend af van de bereidwilligheid van de betreffende werknemer en zal daarom in een conflict geen oplossing bieden. Bovendien zal elke werknemer persoonlijk moeten instemmen met de wijziging. Ditzelfde probleem speelt bij de eenzijdige wijziging op individueel niveau. Hoewel een werknemer op deze manier in feite gedwongen kan worden in te gaan op redelijke voorstellen zal de werkgever hiervoor Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstuk 32130, nr. 7, p Memorie van toelichting Fiscale vereenvoudigingswet, Kamerstuk 32130, nr. 3, p

11 met alle werknemers persoonlijk in gesprek moeten gaan en vervolgens een redelijk voorstel moeten doen. In de praktijk zal deze manier van wijzigen niet erg bruikbaar zijn voor het wijzigen van arbeidsvoorwaarden van groepen werknemers. Het succesvol collectief wijzigen van arbeidsvoorwaarden door middel van een eenzijdig wijzigingsbeding hangt af van het zogenoemde zwaarwichtige belang van de werkgever. Uit de kamerstukken 22 blijkt dat bestaande afspraken tussen werkgevers en werknemers niet hun rechtsgeldigheid verliezen bij inwerkingtreding van de werkkostenregeling. Hieruit kan worden opgemaakt dat de werkkostenregeling op zich niet kwalificeert als zwaarwichtig belang. Het is de vraag of het niet overschrijden van het algemeen forfait wel kan worden aangemerkt als een zwaarwichtig belang. Indien dit inderdaad het geval is resteert de vraag waar deze grens zich precies bevindt. Is er direct bij overschrijding van het forfait een zwaarwichtig belang of pas indien de vergoedingen en verstrekkingen de vrije bestedingsruimte ver te boven gaan? De praktijk zal moeten uitwijzen of en waar er mogelijk sprake is van een desbetreffend zwaarwichtig belang. Werkgevers kunnen ook proberen de arbeidsvoorwaarden te wijzigen via art. 6:248 lid 2 in verband met art 6:258 BW. Zoals eerder beschreven moet er sprake van een situatie waarin het handhaven van bestaande afspraken in alle redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar is, of er moet sprake zijn van een onvoorzienbare omstandigheid. Zoals uit kamerstukken 23 en wetswijzigingen in het verleden al regelmatig is gebleken wordt een wetswijziging niet per definitie aangemerkt als een onvoorzienbare omstandigheid. 24 Het aanpassen van arbeidsovereenkomsten op deze manier lijkt daarom niet erg kansrijk. Paragraaf 4.3 De invloed van de overgangsregeling op het wijzigen van arbeidsvoorwaarden De mogelijkheid van bedrijven tot het toepassen van de overgangsregeling heeft ook invloed op het wijzigen van arbeidsvoorwaarden. Zoals beschreven in de paragraaf hiervoor zullen werkgevers een zwaarwichtig belang moeten aanvoeren willen ze overgaan tot het wijzigen van arbeidsvoorwaarden. De keuzemogelijkheid van bedrijven maakt het zeer onwaarschijnlijk dat rechters een zwaarwichtig belang zullen toekennen zolang de overgangsregeling van toepassing is. Werkgevers kiezen er immers vrijwillig voor de werkkostenregeling nu al toe te passen en zullen daarom ook zelf de gevolgen moeten dragen. Tot 2014 lijkt een beroep van een werkgever op een mogelijk zwaarwichtig belang in ieder geval niet erg kansrijk. 22 Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstuk 32130, nr. 7, p Brief van de Minister van Justitie, Kamerstuk 31930, nr. 89, p Zie I.L. Gerrits & A.A. Gude, De nieuwe werkkostenregeling; niet alleen voer voor fiscalisten, Tijdschrift Arbeidspraktijk, vol. 3 (2010) nr. 7 p

12 Hoofdstuk 5 Aanbevelingen Paragraaf 5.1 Aanbevelingen voor de wetgever Het doel van de werkkostenregeling is het geheel van vrije vergoedingen en verstrekkingen te dereguleren en vereenvoudigen, hetgeen moet leiden tot een administratieve lastenverlichting. Juist op het punt van vereenvoudiging is er nog het een en ander aan te merken op de werkkostenregeling. 25 Zolang werkgevers de gevolgen van de werkkostenregeling niet in kaart kunnen brengen zullen ze de overstap zolang mogelijk uitstellen. De overgangsregeling schiet op deze manier ook zijn doel voorbij. De wetgever had beter de tijd kunnen nemen om de werkkostenregeling tot in detail uit te werken om vervolgens deze in te voeren zonder overgangsregeling. In plaats daarvan worden sommige begrippen bewust vaag gehouden waardoor het voor de hand ligt dat de rechter uiteindelijk hierover zal moeten oordelen. 26 Dit zorgt niet alleen voor rechtsonzekerheid maar leidt ook tot de nodige irritatie bij bedrijven. Wanneer de werkkostenregeling wordt vergeleken met het oude regime van vergoedingen en verstrekking valt het op dat veel vergoedingen en verstrekking welke specifiek waren vrijgesteld onder het regime van voor 2011 onder de werkkostenregeling op nihil zijn gewaardeerd of gericht zijn vrijgesteld. Slechts een beperkt aantal van de oude vrijstellingen valt nu onder het algemeen forfait. Het is dus de vraag in hoeverre de werkkostenregeling daadwerkelijk een vereenvoudiging is en of werkgevers nu wel echt meer vrije ruimte hebben gekregen. Het is de bedoeling van de wetgever dat de werkkostenregeling lastenneutraal uitpakt. Veel werkgevers verwachten echter niet uit te komen met het algemeen forfait. Indien werknemers op hun strepen gaan staan en geen concessies willen doen is de kans groot dat bedrijven inderdaad niet uitkomen met de vrije bestedingsruimte. Het is afwachten hoe dit in de praktijk uit zal werken maar zelfs als de werkkostenregeling in het geheel lastenneutraal uitpakt zullen er individuele werkgevers zijn welke weldegelijk een stuk ongunstiger uit zijn dan voorheen. Wellicht dat de aangekondigde administratieve lastenverlichting dit nog enigszins compenseert maar het lijkt erop dat deze werkgevers de tol van vereenvoudiging moeten betalen. In een brief aan de Tweede Kamer van 5 april 2011 over de stand van zaken betreffende de nakoming van moties en toezeggingen heeft staatssecretaris van Financiën Weekers toegezegd in de tweede helft van 2011 een tussenevaluatie te houden over de werkkostenregeling. 27 Het is echter nog onduidelijk op welke manier er geëvalueerd gaat worden. Bovendien vindt er in 2013 een evaluatie plaats waarin wordt 25 Zie M.L. Kawka, De werkkostenregeling: Klaar voor de start? Af!, Weekblad voor Fiscaal Recht, vol. 139 (2010) nr p Memorie van toelichting Fiscale vereenvoudigingswet 2010, Kamerstuk 32130, nr. 3 p Bijlage bij stand van zaken moties en toezeggingen Belastingplan 2011, Kamerstuk

13 beoordeeld in hoeverre aan de eis van budgetneutraliteit wordt voldaan. Het valt te verwacht dat hier uit zal komen dat het forfait van 1,4% van de totale loonsom te laag is. Bedrijven welke het algemeen forfait in eerste instantie niet volledig benutten zullen deze, zover mogelijk, alsnog opvullen. Aan de andere kant zullen bedrijven welke niet uitkomen met het algemeen forfait druk uitoefenen op de wetgever om een grotere vrije bestedingsruimte toe te staan. 28 Paragraaf 5.2 Aanbevelingen voor werkgevers Werkgevers zullen hun eigen regelingen betreffende vergoedingen en vertrekkingen onder de loep moeten (laten) nemen en doen er verstandig aan om een vergelijking te maken tussen de oude regeling betreffende vergoedingen en verstrekkingen en de werkkostenregeling. Hoewel de meeste bedrijven claimen duurder uit te zijn onder de werkkostenregeling is dat uiteraard niet het geval voor alle organisaties. Bedrijven welke, met hetgeen ze momenteel vergoeden en verstrekken, binnen het algemeen forfait blijven doen er goed aan om nu al over te stappen op de werkkostenregeling. Dit geeft organisaties de speelruimte om eventueel meer onbelaste vergoedingen en verstrekkingen uit te keren. Onder de werkkostenregeling speelt het zakelijke karakter van een vergoeding immers geen rol meer. Wel moet er rekening mee worden gehouden dat de 30%-grens van het gebruikelijkheidscriterium niet wordt overschreden. Deze bedrijven kunnen, indien en voor zover er nog financiële ruimte is, aan het einde van het jaar nog allerlei vergoedingen onbelast toe kennen zodat het algemeen forfait maximaal benut wordt. Werkgevers welke verwachten niet uit te komen met het algemeen forfait van 1,4% van de totale loonsom moeten nagaan hoe hard de regelingen over vergoedingen en verstrekkingen geformuleerd zijn. Belangrijk hierbij is hetgeen is opgenomen in deze regeling betreffende de fiscale behandeling van de vergoeding of verstrekking. Indien niet expliciet is vermeld dat de desbetreffende vergoeding netto moet worden opgevat is het maar de vraag of de werkgever wel de verplichting heeft om deze vergoeding onder de werkkostenregeling te laten vallen. In beginsel doen werkgevers er dan ook goed aan om de harde vergoeding en verstrekking binnen het algemeen forfait te laten vallen en bediscussieerbare vergoedingen en verstrekking (nog) niet toe te kennen. Omdat werkgevers voor een gedeelte zelf bepalen welke vergoedingen en verstrekkingen ze binnen het algemeen forfait laten vallen ontstaat de mogelijkheid om de ene groep werknemers meer te bevoordelen dan de andere groep. Dit is in beginsel toegestaan, werkgevers zullen er echter rekening mee moeten houden dat een ongelijke behandeling kan leiden tot onvrede bij de niet bevoordeelde groep werknemers. Werknemers zouden zelfs, zich beroepend op het gelijkheidsbeginsel of art. 7:611 BW welke stelt dat een werkgever zich als een goed werkgever dient te gedragen, naar de rechter kunnen stappen. De werkgever zal in een dergelijk geval in alle waarschijnlijkheid aan de rechter moeten kunnen verantwoorden op welke basis er onderscheid is 28 Advies Raad van State en nader rapport, Kamerstuk 32130, nr.4 p. 5 13

14 gemaakt tussen de betreffende groepen. 29 Met andere woorden, op grond van welke criteria is er besloten deze vergoedingen en verstrekkingen toe te kennen. In het geval dat vergoedingen en verstrekkingen niet worden toegekend, bijvoorbeeld omdat de werkgever het algemeen forfait dreigt te overschrijden, zullen deze ten laste van het loon van de werknemer komen. Indien werknemers zich hier niet tegen verzetten is er weinig aan de hand voor de werkgever. Vooral voor werknemers welke geen vakbond of ondernemingsraad ter beschikking hebben zal het een grote stap zijn om daadwerkelijk actie te ondernemen tegen de werkgever. Het is uiteraard maar de vraag of deze strategie in het geheel niet meer kwaad dan goed doet op de lange termijn. Werkgevers welke te maken hebben een CAO hebben deze vrijheid logischerwijs niet. De werkkostenregeling heeft ook grote invloed op de bestaande cafetariamodellen binnen bedrijven. In een dergelijk cafetariastelsel kan de werknemer een beloningsbestanddeel ruilen tegen een vrije vergoeding of verstrekking. Werknemers welke belast loon uitwisselen tegen onbelaste vergoedingen kunnen zo een aardig belastingvoordeel behalen. Onder de werkkostenregeling zijn alle vergoedingen welke boven het algemeen forfait uitkomen echter belast tegen 80%. Dit kan er zelfs toe leiden dat een huidig belastingvoordeel voor de werknemer, gecreëerd door het gebruik van cafetariamodellen, bij inwerkingtreding van de werkkostenregeling verandert in een belastingnadeel voor de werkgever. Werkgevers zijn immers de belasting verschuldigd over vergoedingen en verstrekkingen. Werkgevers zullen deze cafetariamodellen moeten aanpassen zodat werknemers loon niet langer kunnen ruilen tegen vergoedingen. De eindheffing van 80% over hetgeen vergoed en verstrekt wordt buiten de vrije bestedingsruimte om komt overeen met een marginaal werknemerstarief van circa 44%. 30 Voor werkgevers pakt het progressieve tarief van de loonbelasting daarom voordelig uit indien de werknemer zich niet het toptarief van de loonbelasting bevindt. Het tarief van 80% biedt dus arbitrage mogelijkheden voor werkgevers. Hierbij moet opgemerkt worden dat werkgevers welke bruto onkostenvergoedingen toekennen boven op het loon het risico lopen dat het geheel arbeidsrechtelijk gezien als loon aangemerkt zal worden waardoor werknemers kunnen claimen iedere maand recht te hebben op deze onkostenvergoeding. Aan de andere kant is het ook mogelijk om loon onder de werkkostenregeling te brengen. Dit is voordelig indien en voorzover een werknemer belast is tegen 52% loonheffing. In de internetconsultatie Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011 laat de minister van Financiën weten dat dit in beginsel is 29 Zie D.I van Praag & J.M. van Slooten, De fiscale werkkostenregeling: een arbeidsrechtelijke splijtzwam?, Arbeidsrecht, (2010) nr. 12 p.5 30 P.W.H. Hoogstraten, De werkkostenregeling: opmaat naar vlaktax en loonsomheffing?, Weekblad voor Fiscaal Recht, vol. 139 (2010) nr p

15 toegestaan. 31 Er moet echter wel weer rekening gehouden worden met het gebruikelijkheidscriterium. In de memorie van toelichting Fiscale vereenvoudigingswet 2010 wordt bijvoorbeeld gesteld dat het niet is toegestaan om belast loon te ruilen voor vergoedingen of verstrekkingen in de vorm van eindheffingsbestanddelen indien een werkgever al ver boven zijn forfaitaire ruimte uitkomt. 32 Het valt te verwachten dat veel bedrijven zullen wachten met toepassing van de werkkostenregeling tot 1 januari Het valt echter aan te raden om bij het afsluiten van nieuwe arbeidsovereenkomsten nu al wel rekening te houden met de werkkostenregeling. Zo kunnen bedrijven een zogenoemd vervalbeding opnemen waarin wordt bepaald dat de werkgever het recht heeft om vergoedingen en verstrekkingen te laten vervallen op het moment dat de werkkostenregeling in werking treedt of er nieuwe wetgeving wordt afgekondigd met betrekking tot de werkkostenregeling Rapportage internetconsultatie Uitvoeringsregeling loonbelasting Memorie van toelichting Fiscale vereenvoudigingswet 2010, Kamerstuk 32130, nr. 3 p Zie ook D.I van Praag & J.M. van Slooten, De fiscale werkkostenregeling: een arbeidsrechtelijke splijtzwam?, Arbeidsrecht, (2010) nr. 12 p. 7 15

16 Hoofdstuk 6 Conclusie Het wijzigen van arbeidsvoorwaarden naar aanleiding van de invoering van de werkkostenregeling is vaak wel degelijk noodzakelijk. Dit is vanzelfsprekend niet het geval bij bedrijven welke met de huidige arbeidsvoorwaarden ook onder werking van de werkkostenregeling binnen het algemeen forfait blijven. De meeste bedrijven verwachten echter niet uit te komen met het forfait van 1,4%. Vooral organisaties welke in het verleden enthousiast gebruik hebben gemaakt van cafetariaregelingen lopen een groot risico de vrije bestedingsruimte te overschrijden indien ze deze niet aanpassen. De vraag of bedrijven ook gerechtvaardigd hun arbeidsvoorwaarden kunnen aanpassen is minder eenduidig te beantwoorden. Huidig Minister De Jager heeft laten weten dat de werkkostenregeling op zich niet lijdt tot ongeldigheid van huidige afspraken. Ook op basis van de wet en jurisprudentie lijkt het een lastig verhaal om arbeidsvoorwaarden zomaar te wijzigen naar aanleiding van de werkkostenregeling. Bedrijven welke een eenzijdig wijzigingsbeding hebben opgenomen in hun arbeidsovereenkomsten hebben naar mijn mening nog de meeste kans om succesvol de voorwaarden aan te passen. Omdat art. 7:613 BW van toepassing is op eenzijdige wijzigingsbedingen is er nog steeds een zwaarwichtig belang van de werkgever nodig om gerechtvaardigd een beroep te kunnen doen een dergelijk beding. De werkkostenregeling op zich kan in ieder geval niet worden aangemerkt als een zwaarwichtig belang. Het is de vraag of het voorkomen van het (ruim) overschrijden van het algemeen forfait wel kwalificeert als een zwaarwichtig belang. Zolang de mogelijkheid bestaat om de oude regels betreffende vergoedingen en verstrekkingen toe te passen zal de rechter naar alle waarschijnlijkheid oordelen dat er geen sprake is van een dergelijk zwaarwichtig belang. Werkgevers kiezen er immers vrijwillig voor de werkkostenregeling nu al toe te passen. Een mogelijk voordeel van het nu al toepassen van de werkkostenregeling zijn de arbitrage mogelijkheden voor werkgevers. Afhankelijk van de hoogte van het loon van de werknemer kan het voordelig zijn vergoedingen en verstrekkingen als loon te belasten dan wel om loon onder de werkkostenregeling te brengen. In het laatste geval moet er echter wel rekening gehouden worden met het gebruikelijkheidscriterium. Het is de vraag of de wetgever er goed aan heeft gedaan de overgangsperiode in te stellen. De meeste bedrijven zullen het toepassen van de werkkostenregeling zolang mogelijk uitstellen omdat ze verwachten duurder uit te zijn. Het evaluatiemoment in 2013 zal daarom geen compleet beeld geven. Pas wanneer alle organisaties zijn overgestapt op de werkkostenregeling kunnen de gevolgen in kaart gebracht worden. De praktijk zal moeten uitwijzen of werkgevers vanaf 2014 wel succesvol een beroep kunnen doen op de eenzijdige wijzigingsbedingen. Ook de bedrijven welke wachten met overstappen doen er verstandig aan 16

17 om nieuwe arbeidsovereenkomsten nu al af te stemmen op de werkkostenregeling. Werkgevers welke besluiten nu al over te stappen op de werkkostenregeling en verwachten het algemeen forfait te overschrijven doen er verstandig aan in overleg te treden met de werknemers, ondernemingsraad en eventueel de vakbonden voordat er wordt overgegaan tot het wijzigen van arbeidsvoorwaarden. 17

18 Literatuurlijst Advies Raad van State en nader rapport, Kamerstuk 32130, nr.4 D.E. Alink, Eenzijdig wijzigen van arbeidsvoorwaarden, Bedrijfsjuridische berichten, (2008) nr. 23 p S. Bentohami, De werkkostenregeling: meer vereenvoudiging of meer irritatie?, Forfaitair, vol. 23 (2010) nr. 206 p Bijlage bij stand van zaken moties en toezeggingen Belastingplan 2011, Kamerstuk 32504, nr. 65 Brief van de Minister van Justitie, Kamerstuk 31930, nr. 89 I.L. Gerrits & A.A. Gude, De nieuwe werkkostenregeling; niet alleen voer voor fiscalisten, Tijdschrift Arbeidspraktijk, vol. 3 (2010) nr. 7 p.270 P.W.H. Hoogstraten, De werkkostenregeling: opmaat naar vlaktax en loonsomheffing?, Weekblad voor Fiscaal Recht, vol. 139 (2010) nr p P.S. Kadirbaks, De werkkostenregeling: lastenverlichting bereikt? M.L. Kawka, De werkkostenregeling: Klaar voor de start? Af!, Weekblad voor Fiscaal Recht, vol. 139 (2010) nr p D.I van Praag & J.M. van Slooten, De fiscale werkkostenregeling: een arbeidsrechtelijke splijtzwam?, Arbeidsrecht, (2010) nr. 12 p.3-8 Memorie van toelichting Fiscale vereenvoudigingswet 2010, Kamerstuk 32130, nr. 3 Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstuk 32130, nr. 7 Nota naar aanleiding van het verslag, Kamerstuk 24615, nr. 9 Nota van wijziging Wet uniformering loonbegrip, Kamerstuk 32131, nr. 2 Rapportage Internetconsultatie Uitvoeringsregeling Loonbelasting 2011 H.C. Verploegh, De werkkostenregeling, PS documenta, (2010) nr. 8 p

19 Jurisprudentie HR 26 juni 1998, NJ 1998/767 (Lely/Taxi Hofman) HR 28 mei 1999, NJ 1999/509 (Kuypers II) HR 11 juli 2008, JAR 2008/204 (Mammoet/Stoof) 19

20 Bijlage 34 Algemeen forfait (niet limitatief) Aan- of verkoopkosten van woningen bij verhuizingen, niet zijnde bedrijfsverplaatsing Achtergestelde vliegvervoerbewijzen door luchtvaartmaatschappijen en aanverwante bedrijven Apparatuur, gereedschap, instrumenten anders dan nihilwaardering evenals vergoedingen en verstrekkingen hiervan Bedrijfsfitness elders Contributie van personeelverenigingen Contributie vakbond Fiets, elektrische fiets, scooter e.d. (terbeschikkingstelling) Huisvesting en inwoning op de werkplek Huisvesting buiten de woonplaats door permanente werkzaamheden elders Internet thuis en dergelijke communicatiemiddelen Kerstpakketten en andere kleine geschenken Kinderopvang op de werkplek Maaltijden in kantines Niet-verhaalde verkeersboetes Parkeer-, veer- en tolgelden (niet zijnde auto van de zaak) Personeelsfeesten, personeelsreizen, en dergelijke Persoonlijke verzorging Producten van het eigen bedrijf Reiskostenvergoedingen, declaraties, voor reizen met eigen vervoer van meer dan 0,19 per kilometer Rentevoordeel van aan personeel verstrekte leningen (niet zijnde hypothecaire leningen) Representatiekosten en relatiegeschenken (aan medewerkers) ten behoeve van interne relaties Schade door overstromingen, aardbevingen en dergelijke, die niet pleegt te worden verzekerd Voeding, verlichting of verwarming in verband met onregelmatige diensten of continudiensten Werkkleding overig Werkruimte bij de werknemer thuis Nihilwaardering Arbo-voorzieningen en arbowerkplek in de woning van de werknemer Bedrijfsfitness, zwembad op de werkplek Consumpties op de werkplek Inrichting van de werkplek, niet zijnde de werkplek in de eigen woning Ter beschikking gestelde apparatuur, gereedschappen en instrumenten die voor meer dan 90% zakelijk worden gebruikt, en mede op een werkplek worden gebruikt die niet is gelegen in de woning van de werknemer Ter beschikking gestelde computers, zoals notebooks en laptops (zakelijk gebruik 90% of meer en gebruikt op een werkplek buiten de woning) Ter beschikking gestelde mobiele telefoons e.d. die voor meer dan 10% zakelijk worden gebruikt Ter beschikking gestelde openbaarvervoerkaart (mede zakelijk gebruik) Ter beschikking gestelde uniformen, werkkleding die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend geschikt is om tijdens het werk te dragen en (werk)kleding die op het werk achterblijft Ter beschikking gestelde voordeelurenkaart (mede zakelijk gebruik) 34 Samengesteld met behulp van de bijlage bij de kamerbrief van Minister De Jager betreffende de werkkostenregeling: 20

21 Gerichte vrijstelling Abonnementen voor reizen met openbaar vervoer Bijscholing, cursussen, congressen, training e.d., vakliteratuur en contributie wettelijk verplichte beroepsvereniging Extraterritoriale kosten Maaltijden als gevolg van overwerk, koopavonden, dienstreizen e.d. Outplacement Reiskostenvergoedingen, declaraties, voor reizen met eigen vervoer van maximaal 0,19 per kilometer Losse kaartjes voor zakelijke reizen met openbaar vervoer, OV-kaart mits redelijk Studiekosten van medewerkers Verblijfskostenvergoeding door tijdelijke werkzaamheden elders Verhuiskosten zakelijk Overige posten Dienstwoning (individuele heffing bij werknemer) Personenauto en bestelauto (bestaande wettelijke regeling) Rentevoordeel hypothecaire leningen (vrijgesteld, want anders aftrekbaar in IB) Schade wegens diefstal tijdens de vervulling de dienstbetrekking (belastingvrij naast forfait) Jubileumuitkeringen na 25 jaar, 40 jaar (belastingvrij tot 1 maandloon) Representatiekosten en relatiegeschenken ten behoeve van externe relaties en klanten (intermediaire kosten) 21