Het begrip bouwterrein zowel in het licht van het Nederlands Recht als in het licht van de jurisprudentie van het HvJ

Transcriptie

1 Het begrip bouwterrein zowel in het licht van het Nederlands Recht als in het licht van de jurisprudentie van het HvJ Naam: Ping Zhang Studierichting: Fiscale Economie Administratienummer: Samenstelling examencommissie:

2 Afkortingenlijst A-G art. BNB BTW BTW-richtlijn e.v. HR HvJ jo. nr. Advocaat-Generaal artikel(en) Beslissingen in belastingzaken Nederlandse Belastingrecht Belasting over de toegevoegde waarde in de zin van de BTW-richtlijn en de Wet op de omzetbelasting 1968 Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van de Europese Unie van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en volgende Hoge Raad der Nederlanden Hof van Justitie van de Europese Unie (voorheen: Europese Gemeenschap, sinds 1 december 2009 is het HvJ EU) juncto nummer p. pagina( s) V-N Vakstudie-Nieuws WBR Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 Wet OB Wet op de omzetbelasting 1968 Zesde richtlijn Richtlijn 1977/388EG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen de Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stel-sel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG) Pagina 1 van 27

3 Hoofdstuk 1 Inleiding Paragraaf 1.1 Motivering van de keuze van het onderwerp 3 Paragraaf 1.2 Probleemstelling 4 Paragraaf 1.3 Verantwoording van de opzet 5 Hoofdstuk 2 De levering van een bouwterrein in de BTW-richtlijn Paragraaf 2.1 Interpretatie van de BTW-richtlijn 6 Paragraaf 2.2 Het arrest Gemeente Emmen 6 Paragraaf Hoofdgeding en prejudiciële vragen 6 Paragraaf Beantwoording van de prejudiciële vragen 7 Paragraaf 2.3 Het arrest Don Bosco 8 Paragraaf Hoofdgeding en prejudiciële vragen 8 Paragraaf Beantwoording van de prejudiciële vragen 9 Paragraaf 2.4 Het arrest J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard 10 Paragraaf Hoofdgeding en prejudiciële vragen 10 Paragraaf Beantwoording van de prejudiciële vragen 11 Hoofdstuk 3 De levering van een bouwterrein in het Nederlands recht Paragraaf 3.1 Interpretatie van de Wet op de omzetbelasting Paragraaf 3.2 Het Sint-Oedenrode arrest 12 Paragraaf 3.3 Het Bloembollen arrest 13 Paragraaf 3.4 Eisen van een bouwterrein 13 Paragraaf Wanneer is er sprake van een bebouwing? 13 Paragraaf Wanneer is er sprake van een bewerking? 14 Paragraaf Bewerking: de fysieke handelingen 14 Paragraaf Bewerking: het slopen van een bestaand bouwwerk 15 Paragraaf Wat wordt verstaan onder voorzieningen die worden of zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond? 18 Paragraaf Wat wordt verstaan onder voorzieningen in de omgeving van onbebouwde grond? 18 Paragraaf Wat wordt verstaan onder een omgevingsvergunning? 19 Paragraaf Wat bedoelt de wetgever met met het oog op de bebouwing van de grond? 19 Hoofdstuk 4 Het nationaal recht in verhouding tot de BTW-richtlijn Paragraaf 4.1 Inleiding 20 Paragraaf 4.2 De recente wijzigingen 20 Paragraaf Feitelijke omstandigheden en intentie van partijen zijn bij levering onbebouwde grond beslissend voor bestemming 20 Paragraaf Grond was ten tijde van verkrijging naar omstandigheden bestemd voor bebouwing, dus vrijstelling overdrachtsbelasting 21 Paragraaf Actualisering besluit CPP2008/137M 22 Paragraaf 4.3 Is een bouwterrein in de zin van wet OB wel of niet richtlijnconform? 23 Paragraaf 4.4 Alternatieve reparatie van artikel 11 lid 4 wet OB 24 Hoofdstuk 5 Conclusie 26 Literatuurlijst 27 Jurisprudentielijst 27 Pagina 2 van 27

4 Hoofdstuk 1 Inleiding Paragraaf 1.1 Motivering van de keuze van het onderwerp Op het Prinsjesdag van 2013 heeft het kabinet de Miljoenennota voor 2014 gepubliceerd waarin de totale belastinginkomsten voor 2014 worden geraamd op 249,1 miljard euro waarvan 44,1 miljard euro aan omzetbelastingen. 1 Om omzetbelasting te kunnen heffen, zijn wetten en regels nodig, Nederland is immers een rechtsstaat. 2 Deze regels zijn te vinden in de BTW-richtlijn, waaronder die van de heffing op onroerende zaken. Op grond van art. 135 lid 1 sub j en sub k BTW-richtlijn geldt in beginsel een vrijstelling voor de levering van een gebouw of een levering van een onbebouwde grond, maar er wordt een uitzondering gemaakt voor de levering van een nieuw gebouw 3 en voor de levering van een bouwterrein. 4 Volgens art. 12 lid 3 BTW-richtlijn heeft iedere lidstaat de vrijheid om het begrip bouwterrein zelf nader in te vullen. Ook Nederland geniet deze vrijheid en heeft haar uitleg van het begrip bouwterrein vastgelegd in art. 11 lid 4 wet OB. Op grond van deze Nederlandse BTW-wetgeving wordt bepaald of een onbebouwde grond wel of niet wordt gekwalificeerd als een bouwterrein. Tevens wordt hiermee de vraag beantwoord of een perceel grond wel of niet is onderworpen aan de omzetbelasting. Tot voor kort 5 werd een onbebouwde grond pas als een bouwterrein beschouwd indien deze aan één of meerdere eisen van art. 11 lid 4 wet OB voldoet. In het arrest van 10 augustus heeft de HR beslist dat de vrijgekomen grond, als resultaat van de sloop van een gebouw, pas kan worden gekwalificeerd als een bouwterrein mits na de sloop van dat gebouw, bewerkingen aan die vrijgekomen grond zijn verricht, welke zijn uitgevoerd met de intentie om vervolgens daarop een nieuw gebouw op te bouwen. Volgens dit arrest wordt de sloophandeling als zodanig niet aangemerkt als een bewerking aan de grond. Deze bepaling lijkt helder, toch waren nog onduidelijkheden bij bijvoorbeeld een gedeeltelijke sloop van een gebouw, zoals de vraag tot welke moment wordt een half gesloopt bouwwerk nog gekwalificeerd als een gebouw en vanaf welke moment wordt een half gesloopt bouwerk niet meer gekwalificeerd als een gebouw waardoor er geen sprake meer is van een bebouwde grond maar er sprake is van een onbebouwde grond? Op 16 januari 2003 bepaalde het HvJ 7 dat een gebouw een 1 de Miljoenennota 2014, pagina 3 2 A.D. Belifante/J.L. de Reede, Beginselen van het Nederlandse staatsrecht, Deventer: Kluwer 2012, p.18 3 Op basis van art. 11 lid 1 sub a ten 1 e Wet op de omzetbelasting 1968 is een gebouw nieuw als de levering hiervan vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ongebruikneming plaatsvindt. 4 Artikel 12 lid 1 sub a en sub b Richtlijn betreffende belasting over de toegvoegde waarde 5 Vóór , op die dag ging de HR om, zie HR 7 juni 2013, nr. 12/00765, BNB 2013/175 6 HR 10 augustus 2001, nr , BNB 2001/401 (Jeugdhonk) 7 Voor 1 december 2009 was het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen, na die datum werd het Hof van Justitie van de Europese Unie. Pagina 3 van 27

5 bouwwerk is dat is vastverbonden met de grond. 8 Volgens de conclusie van de Advocaat-Generaal Groeneveld d.d. 7 maart 2003, 9 is er sprake van een bebouwde grond als na de sloop nog bebouwing overblijft die nog steeds de functie kan vervullen van een gebouw. De staatssecretaris van Financiën was het blijkbaar met de Advocaat-Generaal Groeneveld eens en publiceerde in de Staatscourant van 2009 dat het geheel of gedeeltelijk slopen van een bouwwerk niet leidt tot een bouwterrein en dat voor de belastingheffing nog steeds sprake is van bebouwde grond. 10 Bij een gedeeltelijke sloop is op of in de grond nog een constructie aanwezig (bijvoorbeeld (restanten van) muren en/of de fundering). Het HvJ was van mening dat deze opvatting van de staatssecretaris in strijd is met het Europese recht. In het arrest Don Bosco 11 heeft het HvJ beslist dat een perceel grond met daarop een gebouw beschouwd moet worden als een bouwterrein als de koper en de verkoper zijn overeengekomen dat de verkoper de gebouwen zal slopen en op het moment van de levering al begonnen is met de sloop. In een dergelijke situatie zijn de levering en de sloop zo nauw met elkaar verbonden dat er sprake is van één prestatie, namelijk als een levering van een onbebouwde grond. Op 17 januari 2013 heeft het HvJ geoordeeld dat er sprake is van een bouwterrein als uit een beoordeling van omstandigheden blijkt dat de betreffende grond op de datum van levering is bestemd om te worden bebouwd, dat met de globale beoordeling van de omstandigheden van een transactie rekening moet worden gehouden met de wilsverklaring van partijen met betrekking tot de BTWbehandeling van deze transactie, mits deze wordt ondersteund door objectieve gegevens. 12 Op 7 juni ging de HR om in haar oordeel van 10 augustus De HR volgt hiermee de ruimere uitleg van het HvJ en is sindsdien van mening dat van een bouwterrein sprake is als het blijkt dat de betreffende grond op de datum van de levering daadwerkelijk was bestemd voor bebouwing. Paragraaf 1.2 Probleemstelling Zoals beschreven in de inleiding is de interpretatie over het begrip bouwterrein in de loop der tijd gewijzigd. De recente uitspraak van de HR 15 is een belangrijke beslissing voor de toepassing van art. 11 lid 4 wet OB. Op basis van de Nederlandse wetgeving is de levering van een bouwterrein belast met omzetbelasting 16 maar de verkrijging is vrijgesteld van overdrachtsbelasting. 17 Ervan uitgaande 8 HvJ 16 januari 2003, nr. C-315/00, BNB 2003/123 (Maierhofer), paragraaf 33 9 HR 7 maart 2003, nr , BNB 2003/193, Conclusie Advocaat-Generaal Groeneveld, paragraaf Besluit van 14 juli 2009, nr. CPP2008/137M, Staatscourant 2009, 11140, paragraaf HvJ 19 november 2009, nr. C-461/08, V-N 2009/59.17 (Don Bosco), paragraaf HvJ 17 januari 2013, nr. C-543/11, BNB 2013/85 (Maasdriel), paragraaf HR 7 juni 2013, nr. 12/00765, BNB 2013/ HR 10 augustus 2001, nr , BNB 2001/401 (Jeugdhonk) 15 HR 7 juni 2013, nr. 12/00765, BNB 2013/ Artikel 11 lid 4 Wet op de omzetbelasting Artikel 15 lid 1 sub a Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 Pagina 4 van 27

6 dat de koper van het bouwterrein recht heeft op aftrek, levert de uitspraak van de HR de koper een besparing op van zes procent 18 overdrachtsbelasting. 19 Voor een ondernemer die vrijgestelde prestaties verricht is het voordeliger om de grond vrijgesteld van BTW aan te kopen. Deze betaalt weliswaar zes procent overdrachtsbelasting maar bespaart hiermee eenentwintig procent 20 niet aftrekbare BTW, hierbij moeten ze wel rekening houden met de intergratieheffing 21 indien ze na de aankoop van de grond hierop een nieuw gebouw opricht of laat oprichten. 22 Om erachter te komen of art. 11 lid 4 wet OB conform BTW-richtlijn is, zal ik nagaan of er een verschil is tussen de definitie van het bouwterrein die wordt gehanteerd in de wet OB en het begrip bouwterrein dat zich heeft ontwikkeld in de jurisprudentie van het HvJ. Met behulp van de volgende probleemstelling, zal ik de geschetste problematiek onderzoeken: Wanneer is er sprake van de levering van een bouwterrein, zowel in de wet OB als in de jurisprudentie van het HvJ, en of de definitie van het begrip bouwterrein in de wet OB conform de invulling door het HvJ is? Paragraaf 1.3 Verantwoording van de opzet Deze thesis heeft vijf hoofdstukken inclusief het inleidende hoofdstuk. In hoofdstuk 2 zal ik mij focussen op de BTW-richtlijn en de bijbehorende jurisprudentie. Hoofdstuk 3 besteedt aandacht aan de Wet op de omzetbelasting 1968 en de bijbehorende jurisprudentie. In hoofdstuk 4 zal ik de BTWrichtlijn vergelijken met het nationaal recht. Bij constatering van tegenstrijdigheid tussen de BTWrichtlijn en het nationaal recht zal ik aandacht besteden aan een nieuwe inzicht c.q. een wenselijk recht als voorzet voor een mogelijke amendement van art. 11 lid 4 wet OB. In het laatste hoofdstuk van dit onderzoek geef ik mijn samenvattende conclusie, tevens zal ik proberen de gestelde probleemstelling te beantwoorden. 18 Artikel 14 lid 1 Wet op belastingen van rechtsverkeer Rechtbank Arnhem, 7 augustus 2012, AWB 11/5473, V-N 2012/56.19, paragraaf 4 20 Artikel 9 lid 1 Wet op de omzetbelasting Per 1 januari 2014 wordt de integratieheffing afgeschaft, Antwoorden op vragen van de leden Omtzigt en Knops over de afschaffing van de integratieheffing, 18 oktober Artikel 3 lid 3 sub b jo. artikel 3 lid 9 Wet op de omzetbelasting 1968 Pagina 5 van 27

7 Hoofdstuk 2 De levering van een bouwterrein in de BTW-richtlijn Paragraaf 2.1 Interpretatie van de BTW-richtlijn Op basis van de BTW-richtlijn is de levering van een bouwterrein door een belastingplichtige 23 belast met omzetbelasting. Op grond van art. 135 lid 1 sub k BTW-richtlijn moeten de lidstaten een vrijstelling verlenen voor, ik citeer: de levering van onbebouwde onroerende goederen, met uitzondering van de in artikel 12, lid 1, punt b), bedoelde levering van een bouwterrein In de BTW-richtlijn wordt echter geen definitie van het begrip bouwterrein gegeven. Op grond van art. 12 lid 3 BTW-richtlijn lijkt het erop dat de lidstaten volledig vrij zijn om het begrip bouwterrein zelf nader in te vullen. Maar heeft een lidstaat hierbij in de praktijk ook echt zoveel vrijheid? Paragraaf 2.2 Het arrest Gemeente Emmen Paragraaf Hoofdgeding en prejudiciële vragen In het arrest gemeente Emmen 24 leverde de gemeente Emmen acht onbebouwde, maar voor woningbouw bestemde kavels. Ten tijde van de levering waren deze kavels voorzien van nutsvoorzieningen (water, gas en electriciteit) en deze waren aangesloten op de telefoon- en het televisienetwerk. Gemeente Emmen was ter zake van de levering van onbebouwd terrein aan omzetbelasting onderworpen op basis van art. 13b sub h Zesde richtlijn. 25 Gemeente Emmen was echter van mening dat de getroffen voorzieningen geen vervaardigde goederen waren in de zin van art. 11 lid 1 letter a sub 1 van de toen geldende Wet op de omzetbelasting In 1980 oordeelde de HR dat de levering van onbebouwd, maar voor bebouwing bestemd terrein slechts aan omzetbelasting is onderworpen, wanneer dat terrein bouwrijp is gemaakt. Een onbebouwd terrein wordt als bouwrijp aangemerkt als dit terrein is bewerkt voor bebouwing of als voorzieningen zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan deze grond. 26 Onder bouwrijp maken moet volgens de HR worden verstaan, het bewerken van de grond voor de verbouwing of voorzieningen treffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan die grond. 27 Wegens gebrek aan een vaste definitie van het begrip bouwterrein in de oude wet OB stelde Gerechtshof in Leeuwarden in het arrest gemeente Emmen twee prejudiciële vragen aan het HvJ. Het 23 Artikel 9 lid 1 en lid 2 Richtlijn betreffende belasting over de toegevoegde waarde 24 HvJ 28 maart 1996, nr. C-468/93, V-N 1996/1545 (Gemeente Emmen), paragraaf 9 25 Artikel 13b sub h jo. artikel 4 lid 3 sub b van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) 26 HR 12 maart 1980, nr , BNB 1980/128, kopje ten aanzien van het tweede middel 27 HR 21 november 1990, nr , BNB 1991/19 (Sint-Oedenrode), kopje overwegingen Pagina 6 van 27

8 Gerechtshof wilde weten of met betrekking tot een onbebouwd terrein specifieke, op het bouwrijp maken gerichte werken moeten worden verricht om als bouwterrein in de zin van de Zesde richtlijn te worden aangemerkt. 28 Het standpunt van de Nederlandse regering en het standpunt van de gemeente Emmen waren verschillend. Gemeente Emmen vond het begrip vervaardigd goed moet worden geïnterpreteerd als een bouwrijp gemaakt terrein zoals bedoeld in art. 4 lid 3 sub b Zesde richtlijn. De Nederlandse regering benadrukte echter dat de lidstaten de bevoegdheid hebben om zelf het begrip bouwterrein te definiëren. Paragraaf Beantwoording van de prejudiciële vragen Terugkijkend op het arrest Bulthuis-Griffioen 29 bepaalde het HvJ in 1995 dat de bewoording waarin de vrijstellingen van art. 13 Zesde richtlijn zijn omschreven, strikt moeten worden uitgelegd. In het arrest gemeente Emmen benadrukte het HvJ dat het aan een lidstaat is, om het begrip bouwterrein van artikel 13b sub h juncto artikel 4 lid 3 sub b Zesde richtlijn te omschrijven waarbij dit begrip niet restrictief in uitleg mag zijn, ik citeer: Uit al het voorgaande volgt dat het aan de Lid-Staten staat om het begrip bouwterrein" in de zin van artikel 13 B, sub h, juncto artikel 4, lid 3, sub b, van de Zesde richtlijn te omschrijven. Bijgevolg is het niet aan het Hof om te preciseren in welke mate een onbebouwd terrein bouwrijp moet zijn gemaakt om als bouwterrein in de zin van de richtlijn te worden aangemerkt. Het kwam erop neer dat een communautaire definitie van het begrip bouwterrein wordt voorgesteld waarbij de lidstaten alleen nog de toepassingsvoorwaarden zouden behoeven vast te stellen. De lidstaten dienen hierbij wel het doel van artikel 13b sub h Zesde richtlijn te eerbiedigen, het houdt in dat enkel de leveringen van onbebouwde gronden die niet dienen als ondergronden voor een opstal zijn vrijgesteld van belasting. De vrijheid van de lidstaten om zelf het begrip bouwterrein te definiëren is daarom beperkt. Door gebruik te maken van de woorden al dan niet bouwrijp gemaakte terreinen heeft het HvJ de lidstaten bepaalde grenzen willen voorschrijven, ik citeer: Volgens artikel 4, lid 3, sub b, van de Zesde richtlijn worden als bouwterrein (...) beschouwd de door de Lid-Staten als zodanig omschreven al dan niet bouwrijp gemaakte terreinen". Uit het gebruik van de woorden al dan niet" blijkt dat voor deze bepaling de bewerkingen die de betrokken terreinen eventueel hebben ondergaan, niet van belang zijn. De uitdrukking doelt dus op terreinen die, al dan niet bouwrijp gemaakt, door de Lid-Staten worden omschreven als voor bebouwing bestemde terreinen. Deze uitlegging vloeit in het 28 HvJ 28 maart 1996, nr. C-468/93, V-N 1996/1545 (Gemeente Emmen), paragraaf HvJ 11 augustus 1995, nr. C-453/93, V-N 1995/2932 (Bulthuis-Griffioen), paragraaf 19 Pagina 7 van 27

9 bijzonder voort uit de in de Nederlandse versie van de Zesde richtlijn gebezigde zinsnede als zodanig omschreven al dan niet bouwrijp gemaakte terreinen", alsook uit de Deense, de Italiaanse en de Portugese versie, waarin het equivalent van de woorden al dan niet bouwrijp" tussen komma's is geplaatst, terwijl de andere taalversies geen blijk geven van het tegendeel. Paragraaf 2.3 Het arrest Don Bosco Paragraaf Hoofdgeding en prejudiciële vragen In 1998 verkocht Stichting Leusderend een perceel grond aan Don Bosco Onroerend Goed BV. 30 Op dit perceel bevond ten tijde van de verkoop twee oudere gebouwen die vroeger dienden als een school met internaat. Don Bosco wilde deze twee gebouwen volledig slopen om vervolgens op de vrijgekomen grond nieuwe gebouwen op te bouwen. Stichting Leusderend heeft de volgende punten met Don Bosco Onroerend Goed BV afgesproken: - Stichting Leusderend vraagt een sloopvergunning aan. - Stichting Leusderend contracteert een aannemer voor de sloop van betrokken gebouwen en neemt de kosten hiervan voor eigen rekening. Volgens de overeenkomst met Stichting Leusderend zou Don Bosco uiteindelijk de sloopkosten dragen door middel van een verhoging van de koopsom. De kosten van asbestverwijdering zouden voor rekening van Stichting Leusderend blijven. In de ochtend van 30 september 1999 begon de asbestverwijdering en de daadwerkelijke sloop van de twee oudere gebouwen. Op diezelfde middag was het perceel aan Don Bosco Onroerend Goed BV geleverd. Op het moment van de levering was een deel van de bestrating tussen de gebouwen verwijderd en was de zijgevel van één gebouw door een hydraulische kraan ingedrukt. Daarnaast waren ramen, kozijnen en metselwerk verwijderd of beschadigd. Nadat de asbestsanering en de sloop van de bestaande gebouwen waren voltooid, werd later in opdracht en voor rekening van Don Bosco nieuwe kantoorpanden op het perceel gebouwd. Aan Don Bosco was ter zake van verkrijging van de grond met twee oudere gebouwen een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd. Don Bosco ging hiertegen in beroep met het argument dat de levering in casu belast was met BTW en vrijgesteld van overdrachtsbelasting op grond van de samenloopregeling. 31 Dit beroep was door het Gerechtshof in Amsterdam ongegrond 30 HvJ 19 november 2009, nr. C-461/08, V-N 2009/59.17 (Don Bosco), paragraaf 10 e.v. 31 Art. 15 lid 1 sub a Wet op Belastingen van Rechtsverkeer 1970 Pagina 8 van 27

10 verklaard en Don Bosco ging vervolgens in cassatie 32 tegen deze uitspraak. De HR wist niet zeker hoe de toenmalige richtlijntekst 33 moest worden uitgelegd en stelde vier prejudiciële vragen aan het HvJ: 1) Moet artikel 13, B, sub g, in samenhang met artikel 4, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn zo worden uitgelegd dat [met btw] belast is de levering van een gebouw dat gedeeltelijk is gesloopt met het oog op vervanging van dat gebouw door een nieuw op te richten gebouw? 2) Is het voor de beantwoording van deze vraag van belang of de verkoper dan wel de koper van het gebouw de opdracht tot de sloop heeft gegeven en de kosten daarvan aan zich in rekening laat brengen, met dien verstande dat de levering alleen dan [met btw] belast is als de verkoper de opdracht tot de sloop heeft gegeven en de kosten daarvan aan zich in rekening laat brengen? 3) Is het voor de beantwoording van de eerste vraag van belang of de verkoper dan wel de koper van het gebouw de nieuwbouwplannen heeft ontwikkeld, met dien verstande dat de levering alleen dan [met btw] belast is indien de verkoper de nieuwbouwplannen heeft ontwikkeld? 4) Zo het antwoord op de eerste vraag bevestigend luidt, is dan [met btw] belast elke levering die plaatsvindt na het tijdstip waarop de sloopwerkzaamheden feitelijk een aanvang nemen dan wel na enig later tijdstip, in het bijzonder het tijdstip waarop de sloop substantieel is gevorderd? Paragraaf Beantwoording van de prejudiciële vragen Het HvJ herformuleerde de prejudiciële vragen van de HR tot één vraag. 34 Volgens de Weerd 35 komt het er kort gezegd op de volgende vraag neer: Is de levering van een terrein met een gebouw dat moet worden gesloopt om op die plaats een nieuw bouwwerk op te richten, en waarbij men al is begonnen met slopen vóór deze levering, vrijgesteld van btw? Volgens het HvJ moet worden gecontroleerd wat het beslissende criterium was op het moment van levering. Was er sprake van een daadwerkelijke bestaan van een oude gebouw of van een gedeelte hiervan? Of kunnen dan wel moeten andere omstandigheden 36 in aanmerking worden genomen? Vanuit het oogpunt van de omzetbelasting moet worden vastgesteld of de levering van de onroerende zaak en de sloop van de gebouwen moeten worden beschouwd als twee zelfstandige handelingen die afzonderlijk moeten worden beoordeeld, dan wel als één samengestelde handeling die uit 32 HR 3 oktober 2008, nr , BNB 2009/25 33 Artikel 13, B, sub g, in samenhang met artikel 4, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn in het arrest van HvJ 19 november 2009, nr. C-461/08, V-N 2009/59.17 (Don Bosco), paragraaf HvJ 19 november 2009, nr. C-461/08, V-N 2009/59.17 (Don Bosco), paragraaf 24: Met zijn vragen, die samen dienen te worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 13, B, sub g, van de Zesde richtlijn jo. artikel 4, lid 3, sub a, ervan, aldus moet worden uitgelegd dat de levering van een terrein waarop een gebouw staat dat moet worden gesloopt teneinde op die plaats een nieuw bouwwerk op te richten, en waarvan de sloop reeds een aanvang heeft genomen vóór deze levering, is vrijgesteld van btw. 35 Don Bosco: onbebouwde grond met bebouwing, Forfaitair 2010/202, paragraaf 4 Prejudiciële vragen 36 Zoals de voorbeelden welke worden genoemd in de tweede en de derde prejudiciële vraag van het arrest HvJ 19 november 2009, nr. C-461/08, V-N 2009/59.17 (Don Bosco) Pagina 9 van 27

11 verschillende elementen bestaat. 37 Wanneer een handeling uit een aantal elementen en handelingen bestaat, moet rekening te worden gehouden met alle omstandigheden waarin de betrokken handeling plaatsvindt om te bepalen of het om één dan wel meerdere handeling gaat. In het geval van Don Bosco moet rekening te worden gehouden met door de verkoper verrichte bijkomende prestaties. 38 In het geval van een levering van een terrein waarop nog een oud gebouw staat dat moet worden gesloopt om op de plaats ervan een nieuwbouw op te richten, welke sloop, waarvoor de verkoper instaat, reeds is begonnen vóór die levering (ongeacht de voortgang van de sloop op het moment van de daadwerkelijke levering), 39 moeten de levering en de sloop van dit oude gebouw, vanuit het oogpunt van de BTW, als één handeling te worden aangemerkt, namelijk de levering van een onbebouwd terrein en niet de levering van het bestaande gebouw met erbij behorend terrein zoals de opgenomen vrijstelling van artikel 13b sub g Zesde richtlijn. 40 Ten slotte benadrukte het HvJ, net als in het arrest Gemeente Emmen, dat de lidstaten bevoegd zijn om te omschrijven welke terreinen als bouwterreinen te moeten worden aangemerkt voor de toepassing van artikel 13b sub h Zesde richtlijn, met volledige inachtneming van de doelstelling hiervan, die enkel de leveringen van onbebouwde terreinen die niet als ondergrond voor een opstal bestemd zijn, van BTW vrijstelt. Paragraaf 2.4 Het arrest J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard Paragraaf Hoofdgeding en prejudiciële vragen In het arrest J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard 41 ging om een levering van de appartementsrechten op winkelruimten in winkelpassage De Blauwe Steen in Hoorn. Alvorens de levering werd een aantal sloopwerkzaamheden in opdracht en voor rekening van de verkoper, met het oog op nieuwbouw, verricht. Na de levering heeft J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard de renovatie- en verbouwingswerkzaamheden voortgezet. Ter zake van de verkrijging van de onroerende zaak, werd J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard nageslagen in de overdrachtsbelasting. J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard ging hiertegen in beroep. Maar gelet op het feit dat de winkelpassage op het moment van de levering nog in gebruik was en dat de werkzaamheden onvoldoende gevorderd waren om te kunnen vaststellen dat er een nieuw gebouw was ontstaan, verklaarde de Rechtbank Haarlem het ingestelde beroep ongegrond. Vervolgens ging J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard hiertegen in hoger beroep, 37 HvJ 11 juni 2009, nr. C-572/07, V-N 2009/29.17 (Tellmer Property), paragraaf Het aanvragen van een sloopvergunning en op eigen kosten een overeenkomst aangaan met een aannemer, die de gebouwen daadwerkelijk sloopt. 39 HvJ 19 november 2009, nr. C-461/08, V-N 2009/59.17 (Don Bosco), paragraaf Levering van een gebouw, een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein, anders dan bedoeld in artikel 4, lid 3, sub a. 41 HvJ 12 juli 2012, nr C-326/11, BNB 2012/289 (Komen en Zonen) Pagina 10 van 27

12 ook dit hoger beroep werd door het Gerechtshof Amsterdam verworpen. J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard heeft tegen deze uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Mede door de uitspraak in arrest Don Bosco, twijfelde de HR over de vraag of de levering van een gebouw waarvan de verbouwing met het oog op de totstandbrenging van een nieuw gebouw gaande is, kan worden aangemerkt als de levering van een nieuw gebouw vóór de eerste ingebruikneming, dan wel of het daarbij gaat om de levering van het oude gebouw dat in het verleden voor het eerst in gebruik is genomen. Paragraaf Beantwoording van de prejudiciële vragen Het HvJ oordeelde dat de omstandigheden van de onderhavige levering verschilde van die van het arrest Don Bosco. In het arrest Don Bosco had de verkoper weliswaar een bebouwd terrein geleverd, maar zich jegens de koper onder meer ertoe verbonden zorg te dragen voor de sloop, zodat de levering in werkelijkheid betrekking had op een terrein dat gereed was om te worden bebouwd. 42 Volgens de Nederlandse wet moet de levering van een onroerende zaak, bestaande uit een terrein en een gedeeltelijk gesloopt gebouw tot de laatste steen, worden aangemerkt als de levering van een bestaand gebouw, die als zodanig is vrijgesteld van BTW. In de onderhavige levering was het oude gebouw vóór de levering slechts gedeeltelijk gesloopt en was nog geen aanvang gemaakt met de constructie van het nieuwbouw, dus was de levering vrijgesteld van BTW. Het HvJ kwam tot het oordeeld dat een levering van een oude onroerende zaak dat ten tijde van de levering ervan slechts gedeeltelijk is gesloopt door de verkoper en de zaak bovendien nog gedeeltelijk in gebruik is, terwijl de eigenlijke constructiewerkzaamheden om de onroerende zaak, te verbouwen tot een nieuwe onroerende zaak na die levering in hun geheel door de koper zullen worden uitgevoerd, niet kan worden aangemerkt als levering van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór eerste ingebruikneming in de context van een verbouwing van een onroerende zaak in de zin van artikel 4, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn. Het antwoord op de prejudiciële vraag is dat art. 13b sub g Zesde richtlijn jo. art. 4 lid 3 sub a Zesde richtlijn zo moet worden uitgelegd dat de levering van een onroerende zaak bestaande uit een terrein en een oud gebouw waarvan de vervaardiging tot een nieuw gebouw gaande is, onder in artikel 13b sub g Zesde richtlijn neergelegde BTW-vrijstelling valt omdat het oude gebouw ten tijde van de levering slechts gedeeltelijk was gesloopt en althans gedeeltelijk nog in gebruik was. 42 HvJ 12 juli 2012, nr C-326/11, BNB 2012/289 (Komen en Zonen), paragraaf 26 Pagina 11 van 27

13 Hoofdstuk 3 De levering van een bouwterrein in het Nederlands recht Paragraaf 3.1 Interpretatie van de Wet op de omzetbelasting 1968 Op grond van art. 11 lid 1 sub a onderdeel 1 wet OB 1968 wordt de levering van een bouwterrein uitgesloten van de vrijgestelde prestaties en is van rechtswege belast. 43 Op grond van art. 11 lid 4 wet OB 1968 wordt als bouwterrein beschouwd onbebouwde grond: a. waaraan bewerkingen plaatsvinden of hebben plaatsgevonden; b. ten aanzien waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen die uit-sluitend dienstbaar zijn aan de grond; c. in de omgeving waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen; of d. ter zake waarvan een omgevingsvergunning voor een bouwactiviteit als bedoeld in artikel 2.1, eerste lid, onder a, van de Wet algemene bepalingen omgevingsrecht is verleend; met het oog op de bebouwing van de grond. De oorsprong van de huidige art. 11 lid 4 Wet OB 1968 dateert uit de wetswijziging van juni Daarvoor was geen aparte vermelding van het begrip bouwterrein in de wet OB en werd de levering van een perceel grond belast als er sprake was van een vervaardigd goed. De reikwijdte van het begrip vervaardigd goed vloeit voort uit het arrest Sint-Oedenrode. 45 Paragraaf 3.2 Het Sint-Oedenrode arrest In het Sint-Oedenrode arrest verkocht en leverde gemeente Sint-Oedenrode een perceel grond, dat eerst een agrarische bestemming had, aan een particulier met als eindbestemming woningbouw. Voorafgaande aan de verkoop en levering had de gemeente, in het kader van het bestemmingsplan, in de omgeving van het geleverde perceel grond verschillende infrastructurele voorzieningen aangelegd. Het perceel zelf had voor de levering geen bewerking ondergaan. De HR was van mening dat de aanleg van infrastructurele voorzieningen in de omgeving van een onbebouwde grond niet kan worden aangemerkt als een vervaardigd goed en daarom was de levering van het perceel niet onderworpen aan de omzetbelasting. Voor wat betreft onbebouwde, maar tot bebouwing bestemde grond, kan slechts gesproken worden van een vervaardigd goed als bedoeld in art. 11, eerste lid, letter a onder 1e, wet OB 1968, indien het betreft bouwrijp gemaakte grond. 46 Onder 43 Artikel 11 lid 1 sub a onderdeel 1 jo. artikel 9 Wet op de omzetbelasting Staatsblad van het Koninkrijk der Nederlanden 276 Wet van 19 juni 1997 tot wijziging van de Wet op de omzetbelasting 1968 (levering van bouwkavels), Artikel I 45 HR 21 november 1990, nr , BNB 1991/19 (Sint-Oedenrode) 46 HR 21 november 1990, nr , BNB 1991/19 (Sint-Oedenrode), paragraaf 4.6 Pagina 12 van 27

14 het bouwrijp maken van grond moet worden verstaan het bewerken van de grond zelf en het treffen van voorzieningen die uitsluitend dienstbaar zijn aan deze grond. 47 Paragraaf 3.3 Het Bloembollen arrest De uitspraak van de HR in het Sint-Oedenrode arrest bleek in de praktijk niet alleen te gelden voor bebouwing bestemde gronden. Op 7 december 1994 deed de HR uitspraak in het zogeheten Bloembollen arrest. 48 In dit arrest werd grasland verkocht waarbij de verkoper zich verplicht stelde deze grond bedrijfsklaar te maken voor de bloembollenteeltactiviteit van de koper. Over de koopsom van de grond heeft de verkoper omzetbelasting berekend en deze bij de koper in rekening gebracht. Met een beroep op de vrijstelling van art. 15, eerste lid, letter a onder 1, Wet BRV bestreed de koper de hem opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting, 49 stellende dat de levering van het voor bloembollenteelt geschikt gemaakte grasland aan omzetbelasting was onderworpen. De HR stelde koper in het gelijk en oordeelde dat ook de onroerende zaken, niet zijnde bouwterreinen, onder het begrip vervaardigd goed kunnen vallen. 50 De HR week af van de Zesde richtlijn en stelde dat de overheid zich niet ten nadele van een belastingplichtige kan beroepen op een bepaling uit de richtlijn als de nationaal wet gunstiger is voor de belastingplichtige. Indien de grond ten tijde van de levering reeds zodanige bewerking had ondergaan, dat deze in de zin van art. 11, eerste lid, letter a onder 1, Wet OB 1968 als vervaardigd diende te worden aangemerkt, kan belastingplichtige aanspraak maken op de vrijstelling van overdrachtsbelasting van art. 15, eerste lid, aanhef en letter a, Wet BRV. 51 Naar aanleiding van het Bloembollen arrest is het oogmerk tot bebouwing opgenomen in de wettekst, met de huidige wettekst als het resultaat. Als een onbebouwde grond wordt bewerkt maar niet met het oogmerk tot bebouwing van de grond, dan wordt deze niet aangemerkt als een bouwterrein. Paragraaf 3.4 Eisen van een bouwterrein Paragraaf Wanneer is er sprake van een bebouwing? Voordat een perceel grond wordt gekwalificeerd als een bouwterrein moet dit eerst op basis van art. 11 lid 4 wet OB worden aangemerkt als een onbebouwde grond en daarna moet dit ook nog eens voldoen aan ten minste één van de vier gestelde eisen van dit wetsartikel. 47 HR 12 maart 1980, nr , BNB 1980/128, kopje toelichting, paragraaf 2 48 HR 7 december 1994, nr , BNB 1995/87 (Bloembollen) 49 HR 7 december 1994, nr , BNB 1995/87 (Bloembollen), paragraaf HR 7 december 1994, nr , BNB 1995/87 (Bloembollen), paragraaf HR 7 december 1994, nr , BNB 1995/87 (Bloembollen), paragraaf 3.4 Pagina 13 van 27

15 Zowel op basis van het nationaal recht 52 als op basis van de BTW-richtlijn, 53 wordt als gebouw beschouwd ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden. Uit de kamerstuk 54 blijkt dat het begrip gebouw een ruimere betekenis heeft dan hetgeen doorgaans onder gebouw wordt verstaan. Mede afgeleid uit de Engelse en Franse richtlijntekst, vallen, naast de echte gebouwen zoals huizen, kantoren, schuren en dergelijke, daar bij bijvoorbeeld ook bruggen, tunnels, viaducten, straten, wegen, pleinen en sluizen onder. Daarnaast worden een atletiekbaan, een sportveld omgeven door tribunes, een kunstgrasveld en dergelijke ook aangemerkt als een bebouwing. Zoals eerder beschreven in het inleidende hoofdstuk vond de toenmalige Staatssecretaris van Financiën de Jager dat het geheel of gedeeltelijk slopen van een bouwerk niet leidt tot een bouwterrein. De sloopfase bevat naast de sloopwerkzaamheden ook de werkzaamheden van het verwijderen van de op en in het perceel grond aanwezige muren en de fundering, het zuiveren van het perceel grond van (sloop)puin en het opvullen van de gaten in de grond als gevolg van het verwijderen van de fundering. 55 Maar tot welke moment wordt een half gesloopt bouwwerk nog gekwalificeerd als een gebouw en vanaf welke moment wordt een half gesloopt bouwerk niet meer aangemerkt als een gebouw waardoor er geen sprake meer is van een bebouwde grond maar er sprake is van een onbebouwde grond? Volgens de conclusie van de Advocaat-Generaal Groeneveld d.d. 7 maart 2003, 56 is er sprake van een bebouwde grond als na de sloop bebouwing overblijft die nog steeds de functie kan vervullen van een gebouw en als deze bebouwing niet meer de de functie kan vervullen van een gebouw dan is er sprake van een onbebouwde grond. Paragraaf Wanneer is er sprake van een bewerking? Er zijn twee soorten bewerkingen aan de grond, namelijk de fysieke handelingen en het slopen van een bestaand bouwwerk. Hieronder worden deze twee soorten nader uitgewerkt. Paragraaf Bewerking: de fysieke handelingen Uit art. 11 lid 4 sub a wet OB blijkt dat bewerkingen die aan de onbebouwde grond plaatsvinden of hebben plaatsgevonden één van de eisen is om te kunnen spreken van een bouwterrein. Voor wat betreft de omvang van de bewerkingen is de vraag of een geringe bewerking al voldoende is of dat het moet gaan om een samenstelling van werkzaamheden. Het is goed mogelijk dat een geringe bewerking, bijvoorbeeld het weggraven van wat zand, een perceel geschikt maakt voor bebouwing, bijvoorbeeld in geval van een perceel dat, afgezien van het weggraven, van nature al geschikt is om te 52 Artikel 11 lid 3 sub a Wet op de omzetbelasting Artikel 12 lid 2 Richtlijn betreffende belasting over de toegevoegde waarde 54 Tweede Kamer der Staten-Generaal 24703, nr. 3 Memorie van Toelichting, 2. Artikelsgewijze toelichting 55 Besluit van 14 juli 2009, nr. CPP2008/137M, Staatscourant 2009, 11140, paragraaf (dit besluit is geactualiseerd zie V-N 2013/54.15) 56 HR 7 maart 2003, nr , BNB 2003/193, Conclusie Advocaat-Generaal Groeneveld Paragraaf 2.11 Pagina 14 van 27

16 bebouwen. Daarom wordt voorgesteld dat elke fysieke werkzaamheid aan de grond als bewerking wordt beschouwd, mits het een bewerking is met het oog op de bebouwing van de grond. Één enkele bewerking is voldoende om de grond als vervaardigd aan te merken. Onder bewerkingen vallen de fysieke handelingen zoals het rooien van bomen en struiken, het dempen van sloten, egaliseren, afgraven en/of ophogen van gronden of het gedurende een bepaalde tijd voorbelasten van de bodem door middel van een zandlaag die later weer wordt verwijderd. 57 Paragraaf Bewerking: het slopen van een bestaand bouwwerk Op 10 augustus oordeelde de HR in het zogeheten Jeugdhonk arrest dat het slopen van een gebouw geen bewerking is aan een onbebouwde grond. In dit arrest verkocht gemeente Krimpen aan den IJssel in 1996 een perceel met twee opstallen aan B BV. B BV heeft het perceel gekocht met het oog op verkaveling, verkoop en bebouwing met woningen. In 1997 waren deze stallen door brand onherstelbaar beschadigd. Uit veiligheidsoverwegingen besloot de gemeente tot volledige sloop inclusief funderingen en tot afvoer van alle vrijkomende materialen van beide opstallen. Niet alleen waren de restanten inclusief de funderingen verwijderd, ook waren de daardoor ontstane gaten in het terrein volgestort met zand. In 1998, nadat de sloop van de opstallen was voltooid, vond de levering van het perceel plaats. 59 De HR wees het betoog af dat het volledig slopen van opstallen een bewerking is met het oog op bebouwing van grond. In overeenstemming met het Gerechtshof 's-gravenhage 60 oordeelde de HR dat door het slopen van de opstallen slechts onbebouwde grond is ontstaan, die niet als bouwterrein is aan te merken. Op basis en in combinatie van artikel 11 lid 1 sub a, onderdeel 1 jo. lid 4 wet OB en de wetsgeschiedenis (Kamerstukken II 1995/96, , nr. 3, p. 5) is de conclusie dat de levering van door sloop van de aanwezige opstallen tot stand gekomen onbebouwde grond, niet is uitgezonderd van de vrijstelling van levering van onroerende zaken. Heffing is slechts van toepassing indien de grond een bouwterrein is in de zin van artikel 11 lid 4 wet OB. Het Gerechtshof s-gravenhage vond de betreffende onbebouwde grond, gelet op de vastgestelde feiten en omstandigheden, niet voldeed aan het bepaalde in artikel 11 lid 4 wet OB, omdat de bewerkingen niet zijn verricht met het oog op de bebouwing van de grond. Deze werkzaamheden zijn naar 's Hofs oordeel uitsluitend verricht met het oog op het slopen van de opstallen c.q. tot stand brengen van onbebouwde grond. Het met zand vullen van de door de sloopwerkzaamheden ontstane gaten in het perceel heeft het Hof in dit verband gezien als (de laatste) sloophandelingen Tweede Kamer der Staten-Generaal Nr. 3 Memorie van Toelichting, II Toelichting op de Artikelen, Artikel I (artikel 11 van de wet) Derde lid, onderdeel a 58 HR 10 augustus 2001, nr , BNB 2001/401 (Jeugdhonk) 59 HR 10 augustus 2001, nr , BNB 2001/401 (Jeugdhonk), paragraaf HR 10 augustus 2001, nr , BNB 2001/401 (Jeugdhonk), paragraaf HR 10 augustus 2001, nr , BNB 2001/401 (Jeugdhonk), paragraaf 3.2 Pagina 15 van 27

17 Van Hilten en Van Kesteren schrijven 62 dat deze uitspraak van de HR nog niet werd beschouwd als een nieuwe visie op het ontstaan van een bouwterrein na sloop. De belastingdienst hield vast aan het standpunt dat het slopen van een gebouw met het oog op bebouwing een bouwterrein doet ontstaan. De strekking van het Jeugdhonk arrest leidde tot verdeeldheid in de lagere rechtspraak en de literatuur. Dit arrest werd op twee manieren uitgelegd: 63 (i) het subjectieve sloopoogmerk is beslissend: bij het Jeugdhonk arrest was de sloop uitgevoerd met het oog op de veiligheid en niet met het oog op bebouwing in de zin van art 11 lid 4 sub a wet OB. Sloopwerkzaamheden met het oog op bebouwing zijn wél bewerkingen. (ii) sloopwerkzaamheden (c.q. werkzaamheden aan bebouwde grond) leiden, onafhankelijk van het subjectieve sloopoogmerk, nooit tot het ontstaan van een bouwterrein, omdat sloop nooit gericht is op bouwen, maar juist op het ongedaan maken daarvan. Welke benadering leidend is, bleek uit twee gewezen arresten uit 2008, 64 die aansluiten bij het Jeugdhonk arrest. In beide arresten werd de sloop uitgevoerd met het oog op de bebouwing van de grond. De HR oordeelde in beide gevallen dat het slopen van een bestaande bebouwing geen bewerking aan de grond is in de zin van art. 11 lid 4 wet OB. Het slopen als zodanig leidt tot een onbebouwde grond en indien de sloopwerkzaamheden zijn uitgevoerd met het oog op bebouwing van de grond dan is er sprake van de levering van een bouwterrein. In het arrest BNB 2009/30 leverde X in 2002 een perceel grond aan de exploitant van een naastgelegen tuinbouwbedrijf. Voorafgaande aan de levering van de grond had X de op die grond aanwezige kassen gesloopt. Alvorens die sloop had X het waterbassin gedempt, dijkwallen dichtgereden en funderingsgaten gedicht. Na de sloop van de kassen trok X de grond om en los met een cultivator. Het frezen en egaliseren van de grond vond na de levering plaats. De koper kreeg in 2004 een bouwvergunning voor het oprichten van een kas op het perceel. De HR ging mee in het oordeel van het Hof 65 dat in dit geval een bouwterrein was geleverd, gebaseerd op het resultaat van de werkzaamheden die op het onderhavige perceel vóór de levering ervan hebben plaatsgevonden en dat alle werkzaamheden en bewerkingen aan het perceel, inclusief het slopen van de opstallen, hebben plaatsgevonden met het oog op bebouwing van de grond door de koper. Volgens de HR heeft het Gerechtshof in s Gravenhage een verkeerde uitspraak gedaan dat ook de sloop van de opstallen een bewerking is die kon leiden tot de levering van een bouwterrein. In het arrest BNB 2009/31 werd aan belanghebbende op 26 oktober 2001 een perceel grond geleverd. De grond werd aangekocht om een bouwplan te realiseren. Tot het voorjaar 2001 stond op het perceel 62 M.E. van Hilten & H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, Deventer: Kluwer 2005, pagina HR 14 november 2008, nr , BNB 2009/31, Conclusie Advocaat-Generaal Wattel, paragraaf HR 14 november 2008, nr , BNB 2009/30 en HR 14 november 2008, nr , BNB 2009/31 65 HR 14 november 2008, nr , BNB 2009/30, paragraaf 3.4 Pagina 16 van 27

18 een schoolgebouw. Dat gebouw was in het voorjaar van 2001 door en voor rekening van de verkoper geheel gesloopt, de funderingen waren verwijderd, de grond was gezuiverd en geëgaliseerd. Op het moment van de verkrijging was op een daaromheen liggend perceel dat eerder door belanghebbende was verkregen, een bouwstraat aangelegd en de omheining hersteld. Ter zake van de levering van het verkregen perceel heeft de verkoper belanghebbende omzetbelasting in rekening gebracht en er was een beroep gedaan op de samenloopvrijstelling. De Belastingdienst was van mening dat de desbetreffende levering geen omzetbelasting verschuldigd was en dus geen recht op de samenloopvrijstelling. Het Gerechtshof te 's-hertogenbosch bepaalde dat er sprake was van een bouwterrein waardoor de levering is belast met omzetbelasting en de verkrijging door belanghebbende is vrijgesteld van overdrachtsbelasting. De Staatssecretaris was het hiermee niet eens en stelde dat het slopen van oude opstallen geen bewerking was in de zin art. 11 lid 4 sub a wet OB. De HR wees dit betoog af omdat het Gerechtshof te s-hertogenbosch zijn oordeel had gebaseerd op de activiteiten die ná de sloop aan de onbebouwde grond waren verricht, zoals de zuivering van de grond en de egalisatie van de grond. Deze activiteiten vonden plaats, volgens de HR, met het oog op de bebouwing van de grond. 66 Volgens de vaste uitspraak van de HR 67 wordt de vrijgekomen grond aangemerkt als een bouwterrein, indien na sloop van het gebouw bewerkingen aan de grond hebben plaatsgevonden met het oog op nieuwe bebouwing. De sloop als zodanig is geen bewerking, ook niet als de sloop is verricht met het oog op latere nieuwbouw op de vrijgekomen grond. In het arrest van 9 september gaf de HR een bevestiging voor het volgende: slopen is geen bewerking en kan niet leiden tot het ontstaan van een bouwterrein. In dit arrest kocht X op 13 november 2006 van de gemeente Maasdriel een perceel grond gekocht. Op het perceel stond een gebouw dat als bibliotheek werd gebruikt. Naast het gebouw bevond zich op het perceel een openbaar, bestraat parkeerterrein. Volgens de afspraak vond de feitelijke levering van de grond aan X in bouwrijpe staat plaats, die het voornemen had op het perceel met woningen te bebouwen, eventueel in combinatie met kantoren met parkeerfaciliteiten. Hiertoe zorgde gemeente Maasdriel voor de sloop van het gebouw, alsmede voor de verwijdering van de bestrating van het parkeerterrein. De overeengekomen prijs voor het perceel werd net als in het arrest Don Bosco verhoogd met de sloopkosten. Bij notariële akte van 2 maart 2007, leverde gemeente Maasdriel het perceel aan X. Op het moment van de levering was het parkeerterrein nog steeds in gebruik en had X nog geen bouwvergunning verkregen voor zijn plannen. 69 Na de levering was het gedeelte van het perceel waarop het gebouw had gestaan in opdracht en voor rekening van X geëgaliseerd. X vond dat de 66 HR 14 november 2008, nr , BNB 2009/31, paragraaf HR 10 augustus 2001, nr , BNB 2001/401 (Jeugdhonk) 68 HR 9 september 2011, nr. 10/02888, BNB 2012/143 (Maasdriel) 69 HR 9 september 2011, nr. 10/02888, BNB 2012/143 (Maasdriel), paragraaf Pagina 17 van 27

19 gemeente Maasdriel een bouwterrein aan hem had geleverd in de zin van artikel 11 lid 4 wet OB en beriep zich op de samenloopvrijstelling van artikel 15 lid 1 sub a wet WBR. Onder verwijzing naar het arrest Don Bosco oordeelde het Gerechtshof in Arnhem dat gemeente Maasdriel onbebouwde grond had geleverd maar deze onbebouwde grond niet kon worden aangemerkt als een bouwterrein. De reden hiervoor was dat de sloop van het gebouw en de verwijdering van de bestrating van het parkeerterrein niet kunnen worden beschouwd als werkzaamheden als bedoeld in artikel 11 lid 4 sub a wet OB. 70 Paragraaf Wat wordt verstaan onder voorzieningen die worden of zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond? Net als bij andere eisen, is het hier ook van belang dat de voorzieningen zijn getroffen met het oog op bebouwing. Art. 11 lid 4 sub b wet OB zegt dat een onbebouwde grond kan worden aangemerkt als een bouwterrein indien voorzieningen worden of zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond, hierbij hoeft de grond zelf geen bewerkingen te hebben ondergaan. Uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat het treffen van één enkele voorziening - of een aanvang daarmee maken voldoende is om de grond als vervaardigd aan te merken. 71 De voorzieningen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond zijn bijvoorbeeld de zij-aansluiting op een hoofdriool (standpijpen en/of uitleggers) of een zij-aansluiting op een hoofdleiding ten behoeve van een centrale antenne, elektriciteit, gas, water. Een zij-aansluiting op een hoofdriool, uitsluitend dienstbaar aan een perceel, ook in de situatie dat die aftakking slechts is aangebracht voor het geval dat (lees: met het oog op een eventuele toekomstige bebouwing). Hierbij is het niet van belang of de voorziening is aangebracht in of tot aan het perceel, of dat de voorziening zelfs het perceel nog niet heeft bereikt. Paragraaf Wat wordt verstaan onder voorzieningen in de omgeving van onbebouwde grond? Uit het Sint-Oedenrode arrest volgt dat bij voorzieningen in de omgeving van de grond met name moet worden gedacht aan een bestemmingsplan gerelateerde, aangelegde infrastructurele voorzieningen. 72 De parlementaire geschiedenis 73 specificeert als volgt: van voorzieningen in de omgeving is sprake als de voorzieningen niet dienstbaar zijn aan één perceel, maar aan meer percelen. Hieronder vallen de algemene voorzieningen die nodig zijn voor de realisering van een bestemmingsplan of een bepaalde bouwfase, zoals bij voorbeeld een bouwstraat of een installatie die, met het oog op de bebouwing, grond bemaalt. Ook valt te denken aan gemeenschapsvoorzieningen, dat wil zeggen voorzieningen die ook voor anderen dan de gebruikers van een te leveren perceel (lees: gebruikers zijn niet alleen de eigenaren, maar ook bij voorbeeld de postbode of familie) nut afwerpen. Openbaar groen als perken en plantsoenen zijn zonder meer als gemeenschapsvoorziening aan te 70 HR 9 september 2011, nr. 10/02888, BNB 2012/143 (Maasdriel), paragraaf Tweede Kamer der Staten-Generaal Nr. 3 Memorie van Toelichting, pagina HR 21 november 1990, nr , BNB 1991/19 (Sint-Oedenrode), paragraaf Tweede Kamer der Staten-Generaal Nr. 3 Memorie van Toelichting, pagina 10 Pagina 18 van 27