Internationaal Verdrag België Geen premieplicht voor Nederlandse volksverzekeringen bij afzien van salaris

Transcriptie

1 INHOUD Infobulletin , publicatiedatum 11 januari 2002 Beroep tegen voorlopige aanslag was mogelijk Loonbelasting; diverse onderwerpen BTW-leaseconstructie met ziekenhuis faalt Kapitaalsbelasting. Vraag- en antwoordbesluit Intrekking Leidraad Successiewet 1956 Minnelijke schuldsanering natuurlijke personen Belastingen Algemeen Bel Alg Standpunt rechtsvoorgangers inspecteur leidde tot opgewekt vertrouwen BTW-leaseconstructie met ziekenhuis faalt (relatieve simulatie) Internationaal Verdrag België Geen premieplicht voor Nederlandse volksverzekeringen bij afzien van salaris Formeel Recht AWR Art. 2 Beroep tegen voorlopige aanslag was mogelijk Art. 20 Naheffing van ambtshalve teruggegeven BTW in dit geval mogelijk? Art. 23 Hoge Raad verklaart A evenmin niet-ontvankelijk WARB Art. 15 Hof ging ongemotiveerd voorbij aan bewijsaanbod belanghebbende Inkomstenbelasting IB 2001 Art. 3.2 Beleid: Belastbaarheid Christiaan Huygensprijs Art Beleid: Vragen en antwoorden inzake splitsing kapitaalverzekering eigen woning IB 1964 Art. 7 Stakingswinst nemen in jaar verkoop grond en opstallen Art. 8 Beleid: Keuzeherziening bij wijziging landbouwvrijstelling per 27 juni 2000 Art. 8 Hof legt begrip prijsgeven niet juist uit Art. 16 Afzien pensioenaanspraak na zetelverplaatsing directiepensioenlichaam (taxplanningroute) Art. 35 Aftrek onderhoudskosten werkruimte in eigen woning WIR-Knip Art. 1 Beleid: Inkomstenbelasting. Vennootschapsbelasting. WIR-Knip Loonbelasting LB Art. 10 Beleid: Loonbelasting; diverse onderwerpen Art %-regeling bij volgende werkgever mogelijk

2 INHOUD Sociale verzekeringswetten Vo 1408/71 Art. 13 Geen premieplicht voor Nederlandse volksverzekeringen bij afzien van salaris Art. 13 Belanghebbende is premieplichtig in Nederland Vennootschapsbelasting VpB Art. 2 Beleid: Uitbreiding AMB-instellingen. Vrijstelling subjectieve belastingplicht (art. 6 Wet VpB) Art. 2 Beleid: Vennootschapsbelasting. Beleid omtrent de belastingplicht van lokale omroepen Art. 6 Beleid: Vennootschapsbelasting. Verzorging kinderopvang is behartiging algemeen maatschappelijk belang Art. 8 Afzien pensioenaanspraak na zetelverplaatsing directiepensioenlichaam (taxplanningroute) Omzetbelasting Art. 3 BTW-leaseconstructie met ziekenhuis faalt (relatieve simulatie) Art. 11 Begrip beheerder in de zin van art. 11, lid 1, onderdeel i, sub 3 Art. 37 Naheffing van ambtshalve teruggegeven BTW in dit geval mogelijk? Uitv besch OB Art. 11 Berekening aftrekbare voorbelasting naar werkelijk gebruik Motorrijtuigenbelasting MRB Art. 1 Misbruik handelaarskenteken Belastingen op milieugrondslag Wbm Europese Commissie keurt regeling REB-glastuinbouw goed Belastingen van rechtsverkeer Overdrachtsbelasting Art. 2 Geen rechtstreeks risico; geen belaste overdracht Art. 15 Hof ging ongemotiveerd voorbij aan bewijsaanbod belanghebbende Kapitaalsbelasting Art. 32 Beleid: Kapitaalsbelasting. Beleggingsmaatschappijen met veranderlijk kapitaal Art. 32 Beleid: Kapitaalsbelasting. Vraag en antwoordbesluit Successiewet SW Art. 1 Vermindering successierecht voor ex-echtgenoot Art. 24 Geen vermindering van schenkingsrecht met overdrachtsbelasting Leidraad SW Invordering Inv Art. 25 Art. 25 Beleid: Intrekking Leidraad Successiewet 1956 Beleid: Minnelijke schuldsanering natuurlijke personen Uitstel van betaling is inclusief belasting over het te conserveren inkomen

3 BELASTINGENALGEMEEN Volgnr. 02/1 Bel Alg Standpunt rechtsvoorgangers inspecteur leidde tot opgewekt vertrouwen Uitspraak Hof Den Bosch M III van 14 november 2001, nr. 93/01278, jaar 1985, Bestelnummer: A is architect. Via diverse in Spanje gevestigde vennootschappen neemt hij als aandeelhouder middellijk dan wel onmiddellijk deel aan een project. Eén van die vennootschappen is R SA. Van de 100 aandelen in die SA zijn 49 aandelen in 1985 voor verkocht aan X BV. De opbrengst kwam ten goede aan Y BV. A is verder digra in drie Nederlandse vennootschappen waaronder Y BV. In 1989 is in opdracht van de destijds bevoegde VpB- inspecteur te Z een onderzoek ingesteld bij de vennootschappen. In het RAD-rapport staat onder meer dat pas uit de jaarrekening over 1985 blijkt dat Y BV als belanghebbende in de aandelentransactie R SA moet worden beschouwd. Er wordt voorgesteld om hiermee akkoord te gaan. In haar aangifte vroeg Y BV tevergeefs om toepassing van de deelnemingsvrijstelling over de bij de aandelenverkoop behaalde transactiewinst. Tot maart 1990 was de inspecteur te P de bevoegde IB-inspecteur van A. De inspecteur VpB te Z was tot dat moment bevoegd voor Y BV en de andere aan A gelieerde vennootschappen. Vanaf maart 1990 is de Inspecteur bevoegd voor zowel A als voor de aan hem gelieerde vennootschappen. Die inspecteur heeft aan A ter zake van de transactiewinst als winst uit aanmerkelijk belang een navorderingsaanslag opgelegd. In geschil is of bij A het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat de transactiewinst enkel in de VpB zal worden belast. Hof A mocht er redelijkerwijs vanuit gaan dat de inspecteur VpB te Z en de inspecteur IB te P gezamenlijk het standpunt hadden ingenomen dat de transactiewinst, als behaald door de vennootschap, in de heffing van VpB zou worden betrokken. En niet, als behaald door A als winst uit aanmerkelijk belang, in de heffing van IB. Dit op grond van het RAD-rapport, de naar aanleiding daarvan aan Y BV opgelegde aanslag VpB 1985 en het aanvankelijk achterwege blijven van een navorderingsaanslag IB. Nu geen feiten of omstandigheden zijn gesteld of gebleken die een standpuntwijziging rechtvaardigen, is de inspecteur gebonden aan genoemde standpuntbepaling van zijn genoemde rechtsvoorgangers. Aan dit oordeel doet niet af dat de inspecteur VpB destijds niet bevoegd was voor de heffing van IB. Immers A mocht er, gelet op de aard van de materie op vertrouwen dat de voor de heffing van VpB en IB bevoegde inspecteurs niet zonder overleg en afstemming met elkaar een standpunt zouden innemen over de vraag of de transactiewinst was behaald door de BV of door A. De navorderingsaanslag moet dus worden vernietigd. Volgnr. 02/2 Bel Alg OB 3 BTW-leaseconstructie met ziekenhuis faalt (relatieve simulatie) Uitspraak Hof Amsterdam II van 23 juli 2001, nr. 00/00212, tijdvak t/m , Bestelnummer: Belanghebbende (X BV) is een zogeheten Special Purpose Company. Zij is speciaal opgericht voor het verzorgen van een operational lease constructie tussen een leasemaatschappij en een ziekenhuis. De leasemaatschappij is de oprichter van X, en voert ook het management. Uit diverse correspondentie blijkt dat de opzet is als volgt. X koopt ziekenhuisapparatuur, waarna zij met een ziekenhuis een operationele lease-overeenkomst sluit voor een periode van tien jaar met een koopoptie. Echter, na vier jaar worden, door het uitoefenen van een verstrekte calloptie, de aandelen van X verkocht aan het ziekenhuis. Na deze koop zal het ziekenhuis een fiscale eenheid vormen met X. De constructie heeft voor de BTW-heffing de volgende gevolgen. Bij levering van apparatuur aan een

4 BELASTINGENALGEMEEN ziekenhuis is aftrek van de daarop drukkende BTW niet mogelijk, omdat een ziekenhuis vrijgestelde prestaties verricht. X kan de BTW wel aftrekken, omdat zij de apparatuur belast gaat verhuren aan het ziekenhuis. Na de totstandkoming van de fiscale eenheid is voor de lease niet langer BTW verschuldigd. Er is ook geen BTW verschuldigd als de apparatuur binnen de fiscale eenheid door X wordt verkocht aan het ziekenhuis. Herziening van de afgetrokken BTW is niet aan de orde als de fiscale eenheid wordt gevormd nadat de herzieningsperiode van vijf jaar is verstreken. X BV sluit met ziekenhuis Z een leaseovereenkomst die op het bovenstaande is gebaseerd. Z verstrekt aan X een geldlening om niet voor de aankoop van de apparatuur. In de overeenkomst is onder meer opgenomen dat de apparatuur wordt gekozen door Z en aan deze rechtstreeks wordt geleverd. Verder dat X BV van Z een afsluitprovisie ontvangt van en jaarlijkse managementvergoeding van 6807 (het aankoopbedrag van de apparatuur bedraagt ruim 1 miljoen, exclusief BTW). X BV heeft verzocht om teruggaaf van de BTW die drukt op de aankoop van de apparatuur. De inspecteur heeft dit geweigerd. In geschil is de kwalificatie van de transacties waarbij X BV en het ziekenhuis betrokken waren, en dan met name de gevolgen voor de omzetbelasting. Volgens de inspecteur wijkt de constructie af van bekende onroerend-goedconstructies. De leaseovereenkomsten, de lening, de koopoptie en de aandelenoptie moeten volgens hem in hun samenhang worden bezien als één economische handeling. Daarin loopt X geen enkel risico. Het meest wezenlijke wat X aanbiedt is een fiscaal gunstige structuur. Zijn standpunt houdt in dat X BV de apparatuur op haar beurt heeft geleverd aan Z (art. 3-1-e OB). De in aftrek te brengen voorbelasting valt dan weg tegen de over die levering verschuldigde BTW. Hof De inspecteur heeft het volgende gesteld. De afspraken die partijen hebben gemaakt, zijn absurd voor een operationeel lease. De feitelijke uitvoering van de overeenkomsten is anders geweest dan op papier is voorgewend. Beoogd is dat de macht om als een eigenaar over de apparatuur te beschikken, overgaat van X BV op het ziekenhuis zodra de apparatuur wordt afgeleverd bij het ziekenhuis. In dit standpunt ligt besloten dat sprake is geweest van relatieve simulatie. De stelling dat de afspraken absurd zijn, onderbouwt de inspecteur als volgt. Partijen spreken telkens een vaste huurperiode af van tien jaar en een koopoptie tegen 7,5% van het investeringsbedrag. Dit ongeacht de aard van de zaken. De vaste huurperiode en de koopoptie hebben geen relatie met de werkelijke economische levensduur en de reële restwaarde van de zaken (te minder nu de economische levensduur in het algemeen (veel) korter is dan tien jaar). Verder is de som van de leasetermijnen en de koopoptie precies gelijk aan het investeringsbedrag, welk bedrag volledig als renteloze lening ter beschikking is gesteld. De bedongen afsluitprovisie en de jaarlijkse managementvergoeding houden geen verband met enig normaal door een lessor gelopen risico. Tot slot dat apparaten geleast zijn die nog helemaal niet aanwezig waren, waarbij het ziekenhuis voor sommige apparaten ook nog kon afzien van enige verwerving. Dit zonder dat een en ander van enige invloed is op de ingang van de leaseperiode en de hoogte van de leasetermijnen, zoals voorzien in de overeenkomsten. De inspecteur heeft met het bovenstaande voldoende aannemelijk gemaakt dat, op zijn minst genomen, sprake is van een voor een professionele leasemaatschappij ongebruikelijke wijze van contracteren. Tevens is voldoende aannemelijk gemaakt dat uit de tussen X BV en Z gesloten overeenkomsten niet mag worden afgeleid dat de daarin gepresteerde aard van de prestaties het verlenen van een dienst bestaande in het operationeel leasen van zaken juist is. Ten slotte is voldoende aannemelijk gemaakt dat het ziekenhuis op het moment van de aflevering van de apparatuur het volledige economische belang daarbij heeft verworven. Het hof is met de inspecteur van oordeel dat de contractuele relatie tussen X BV en Z in wezen ertoe strekt dat X BV de gekochte apparatuur meteen doorstoot naar het ziekenhuis. Hieruit volgt dat X BV die apparatuur op het moment van de aflevering van de leverancier aan het ziekenhuis levert in de zin van art. 3, lid 1, onderdeel e OB. Hierbij is aannemelijk dat hetgeen X BV en Z hebben aangeduid als geldlening in wezen de tussen hen overeengekomen tegenprestatie voor die levering vormt, waarover BTW verschuldigd is. Dit oordeel vindt ook nog steun in de wijze waarop en de oogmerken waarmee de leasemaatschappij (de structuur rond) Special Purpose Companys als X BV in de markt heeft gezet.

5 BELASTINGENALGEMEEN

6 FORMEELRECHT Volgnr. 02/3 AWR 2 en 23 Beroep tegen voorlopige aanslag was mogelijk Uitspraak Hof Den Haag M I van 13 november 2001, nr. 99/01748, jaar 1997, Bestelnummer: Belanghebbende A is Nederlandse en geboren in Zij is advocate en verhuist in 1992 naar België. Zij is eerst in dienstbetrekking bij een advocatenkantoor in Nederland. Vervolgens oefent zij alhier zelfstandig een praktijk uit waarbij de behaalde resultaten als winst uit onderneming worden aangegeven. De praktijk wordt per 1 januari 1994 volkomen onafhankelijk uitgeoefend in Nederland. A werkt uitsluitend hier en is niet bevoegd om in België haar beroep uit te oefenen. De inspecteur legt A als buitenlandse belastingplichtige op 3 maart 1999 een voorlopige aanslag 1997 op. Zij komt in bezwaar tegen de premieheffing. De inspecteur handhaaft de aanslag op 17 mei 1999 en belt op dezelfde dag om dit te melden. Hij wijst er dan op dat bezwaar mogelijk is tegen de definitieve aanslag. Die legt hij op 7 juni 1999 overeenkomstig de voorlopige aanslag op. A komt te laat in bezwaar en wordt niet-ontvankelijk verklaard. A heeft inmiddels beroep ingesteld tegen de uitspraak op het bezwaar tegen de voorlopige aanslag. De inspecteur stelt dat dit ongegrond is, omdat deze aanslag is verrekend met de definitieve aanslag. In geschil is of beroep tegen de voorlopige aanslag mogelijk was. Hof Het standpunt van de inspecteur kan niet gevolgd worden. De Wet tot wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en van enkele andere fiscale wetten in verband met de openstelling van bezwaar en beroep tegen een aantal fiscale beschikkingen (Wet van 20 december 1996, Stb. 659). Die geeft de mogelijkheid van bezwaar en beroep tegen voorlopige aanslagen. De toelichting besteedt geen aandacht aan een geval waarbij beroep wordt ingesteld tegen een voorlopige aanslag terwijl de definitieve aanslag onherroepelijk vaststaat. Op vragen van de Tweede Kamer over mogelijke samenloop van de voorlopige en de definitieve aanslag beantwoordde de staatssecretaris dat die situatie zich in de praktijk nauwelijks zou voordoen (TK 1996/7, , nr. 6, blz. 5). Er is echter geen beletsel om het beroep tegen de voorlopige aanslag te behandelen. NB: Er is op dezelfde datum onder het rolnummer 99/00944 voor het jaar 1995 uitspraak gedaan over de premie volksverzekeringen van dezelfde belanghebbende Een samenvatting van die uitspraak staat in dit Infobulletin onder volgnummer 2002/18. Volgnr. 02/4 AWR 20 OB 37 Naheffing van ambtshalve teruggegeven BTW in dit geval mogelijk? Conclusie advocaat-generaal Wattel van 15 november 2001 (uitspraak Hof Den Bosch van 4 april 2000, nr. 97/20718), tijdvak t/m , Bestelnummer: A heeft tijdschriften geleverd aan de niet-aftrekgerechtigde Stichting X. Hierbij heeft A ten onrechte het algemene tarief in rekening gebracht, en deze BTW voldaan. De inspecteur heeft toegezegd dat A de te veel berekende BTW zou terugkrijgen. Dit onder de voorwaarde dat A die BTW aan de stichting zou terugbetalen. Vervolgens heeft de inspecteur ambtshalve teruggaaf verleend. Nadat is gebleken dat A het bedrag nooit heeft uitbetaald aan X, heeft de inspecteur een naheffingsaanslag opgelegd. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Hof De aanslag moet worden vernietigd. A heeft zich weliswaar niet aan de overeenkomst gehouden, maar hierdoor ontstaat niet (opnieuw) verschuldigdheid van BTW. Art. 20 AWR geeft geen mogelijkheid deze belasting na te heffen. De teruggegeven belasting is namelijk niet aan te merken als belasting die op aangifte behoort te worden voldaan die niet is betaald in de zin van art. 20 AWR.

7 FORMEELRECHT De staatssecretaris stelt in cassatie het volgende. Het hof miskent dat het begrip betaald moet worden opgevat als het saldo van wat op aangifte is voldaan en wat daarna eventueel is teruggegeven. Wattel stelt voor het cassatieberoep ongegrond te verklaren. Hij meent dat art. 20 AWR niet de mogelijkheid biedt na te heffen. Verder brengt hij naar voren dat A vermoedelijk ook recht heeft op teruggaaf zonder voorwaarden, zoals doorbetaling aan de afnemer. Dit op basis van Hof van Justitie 19 september 2000, Schmeink en Strobel (VN 2000/47.16). NB: De lopende procedure voor de Hoge Raad is gepubliceerd in Infobulletin 2000/443. Volgnr. AWR 02/5 23 Hoge Raad verklaart A evenmin niet-ontvankelijk Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr , jaar 1993, Bestelnummer: Aan A is een nihilaanslag opgelegd met verrekening van voorheffingen. A gaat tegen deze aanslag in bezwaar. De inspecteur verklaart het bezwaar ongegrond en handhaaft de nihilaanslag. In geschil is of de bestreden uitspraak juist is. A stelt dat hij niet-ontvankelijk verklaard had moeten worden in zijn bezwaar. Het hof stelt de inspecteur in het gelijk en verwijst daarbij naar Hoge Raad 6 oktober 1999 (Infobulletin 99/790). In dit arrest besliste de Hoge Raad als volgt: Nu een aanslag van nihil is vastgesteld en de rechter in belastingzaken de aanslag niet kan verhogen heeft belanghebbende geen belang bij het door haar voorgestelde middel, aangezien het niet tot een voor haar gunstiger resultaat kan leiden. Derhalve treft het middel geen doel en dient het beroep verworpen te worden. Hoge Raad Het hof heeft terecht de uitspraak van de inspecteur bevestigd. Door het handhaven van de nihilaanslag staat slechts het bedrag van de verschuldigde belasting vast, maar niet de hoogte van het belastbare inkomen. De hoogte van dat belastbare inkomen kan aan de orde gesteld worden bij bezwaar tegen een eventuele beschikking op de voet van art. 14, lid 5, VB respectievelijk art. 51, lid 1, IB. Volgnr. 02/6 WARB 15 WBR 15 Hof ging ongemotiveerd voorbij aan bewijsaanbod belanghebbende Arrest Hoge Raad van 7 december 2001, nr , jaar 1996, Bestelnummer: Belanghebbende B was sinds 1977 huurder van een woon/winkelpand. Hij heeft daarin tot 1996 verbouwingen verricht en verbeteringen aangebracht. In 1996 verkreeg hij de eigendom van het pand voor een koopsom van B heeft met beroep op art. 15, lid 1, onderdeel i WBR over overdrachtsbelasting voldaan. B kent namelijk aan de verbouwingen en verbeteringen waardeverhoging toe. Op dit bedrag is dan de vrijstelling van toepassing. De inspecteur is van mening dat de heffingsmaatstaf bedraagt. In geschil is de juistheid van de heffingsmaatstaf. Hof De waarde van de tegenprestatie als bedoeld in art. 9 WBR bedraagt Er bestaat geen reden om de maatstaf van heffing hoger te stellen dan het bedrag van de tegenprestatie. B slaagt niet in het bewijs dat de gedane verbouwingen en verbeteringen tot een hogere waarde groot hebben geleid.

8 FORMEELRECHT Hoge Raad De zaak wordt verwezen omdat het Hof in zijn uitspraak niets heeft vastgesteld over het bewijsaanbod van B. Het hof ook niet overwogen dat en waarom het dit bewijsaanbod heeft gepasseerd. Het verwijzingshof moet nu onderzoeken welke waarde aan de verbeteringen en verbouwingen kan worden toegekend.

9 INKOMSTENBELASTING Volgnr. IB , 02/ en 3.90 Belastbaarheid Christiaan Huygensprijs Besluit van 18 december 2001, nr. CPP2001/3588M Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. De Stichting Christiaan Huygensprijs kent jaarlijks een prijs aan een jonge wetenschapper toe in de vorm van een geldbedrag. Ik ben van oordeel dat deze prijs geen inkomen vormt in de zin van zowel de Wet op de inkomstenbelasting 1964 als de Wet inkomstenbelasting Ter voorkoming van misverstand merk ik op dat een eenmaal toegekende prijs wel deel uitmaakt van het vermogen van de prijswinnaar. Opbrengsten daarvan worden op de normale wijze in de heffing van inkomstenbelasting betrokken. De prijs wordt toegekend door een jury die is geformeerd door de Koninklijke Academie van Wetenschappen. De jury beoordeelt proefschriften die daartoe ter beoordeling zijn voorgedragen door de Nederlandse wetenschappelijke instituten. Het zijn proefschriften die zich kenmerken door een wetenschappelijk hoog en vernieuwend niveau. Er kan door de wetenschappers niet worden gedongen naar de prijs. De prijs kan worden gezien als een eerbetoon aan de desbetreffende wetenschapper. Volgnr. 02/8 IB , 5.10 en Vragen en antwoorden inzake splitsing kapitaalverzekering eigen woning Besluit van 17 december 2001, nr. CPP2001/3067M Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Inleiding Vanuit de praktijk zijn enkele vragen voorgelegd over het splitsen van kapitaalverzekeringen in een deel dat kan worden aangemerkt als een kapitaalverzekering eigen woning (KEW) en een deel dat kan worden aangemerkt als een overlijdensverzekering. Hieronder geef ik de betreffende vragen en de daarop gegeven antwoorden weer. Vraag 1 In het antwoord op vraag B.3.6.as, van het besluit van 13 februari 2001, nr. CPP2000/3210, is aangegeven dat een beoogde fiscale splitsing van een kapitaalverzekering in enerzijds een kapitaalverzekering die uitkeert bij leven en die wordt vormgegeven als een kapitaalverzekering eigen woning en anderzijds een kapitaalverzekering die uitkeert bij overlijden en die wordt gerekend tot de grondslag van box 3, meebrengt dat de beide verzekeringen ieder dienen te zijn vormgegeven als zelfstandige overeenkomsten. Houdt dit antwoord in dat een dergelijke fiscale splitsing niet mogelijk is bij een gemengde verzekering? Antwoord Ja. De beoogde fiscale splitsing is niet mogelijk bij een gemengde verzekering en kan uitsluitend plaatsvinden als er sprake is van twee zelfstandige verzekeringsovereenkomsten die ook als zodanig door de verzekeraar worden geadministreerd. Vraag 2 Is het gelet op het gegeven antwoord bij voorgaande vraag noodzakelijk dat voor elke

10 INKOMSTENBELASTING verzekeringsovereenkomst een zelfstandige polis wordt afgegeven of mogen de afzonderlijke verzekeringen worden weergegeven in één polis? Antwoord Het weergeven van twee of meer verzekeringsovereenkomsten in één polis is mogelijk. Indien de verzekeringsovereenkomsten in één polis worden weergegeven zal er zorg voor moeten worden gedragen dat de afzonderlijke verzekeringen en de daaruit voortvloeiende rechten en verplichtingen en eventuele bijzondere voorwaarden op duidelijke wijze worden weergegeven in de polis. Het opnemen van de afzonderlijke rechten en verplichtingen in één polis breng voorts mee dat de uit de verzekeringen voortvloeiende rechten en verplichtingen afzonderlijk moeten worden geadministreerd, zodat per verzekering de waarde en de daarvoor betaalde premies kunnen worden vastgesteld. Vraag 3 Een verzekeraar hanteert voor een gelijktijdig afgesloten (zelfstandige) verzekering bij leven en een (zelfstandige) verzekering bij overlijden het tarief voor een gemengde verzekering. De verzekeraar administreert de verzekeringen als zelfstandige verzekeringen. Is in een dergelijke situatie gesplitste fiscale behandeling van de verzekeringen mogelijk of wordt op grond van het feit dat het tarief voor een gemengde verzekering is gehanteerd het standpunt ingenomen dat feitelijk sprake is van een gemengde verzekering met als gevolg dat fiscale splitsing niet mogelijk is? Antwoord Zoals aangegeven in het antwoord op vraag 1 is relevant of sprake is van twee zelfstandige verzekeringsovereenkomsten die ook als zodanig door de verzekeraar worden geadministreerd. Het feit dat een verzekeraar op grond van zakelijke motieven een voordeliger tarief in rekening brengt dan voor twee afzonderlijke verzekeringen, heeft niet tot gevolg dat fiscale splitsing van deze zelfstandige verzekeringen niet mogelijk is. Het tariefsvoordeel dat hierbij wordt genoten moet naar evenredigheid aan beide verzekeringen worden toegerekend. De toerekening van de totale brutopremie aan de afzonderlijke verzekeringen dient plaats te vinden op basis van de netto premies, berekend op de grondslagen van de totale brutopremie. Vraag 4 Houdt het antwoord op vraag B.3.6.as in dat een kapitaalverzekering op beleggingsbasis nooit kan worden gesplitst in een kapitaalverzekering eigen woning en in een verzekering die wordt gerekend tot de grondslag van box 3? Antwoord Ook voor deze verzekeringsvorm is gesplitste fiscale behandeling alleen mogelijk als de afzonderlijke verzekeringen zijn vormgegeven als zelfstandige overeenkomsten met afzonderlijke premies. Het feit dat de hoogte van de uitkering bij overlijden bij dit soort verzekeringen meestal mede afhankelijk is van de waarde van de verzekering bij leven de beoogde kapitaalverzekering eigen woning doet hieraan niet af. Voor de door de verzekeraar gelopen risico s in de box 3-verzekering de verzekering voor overlijden dienen derhalve alleen premies te worden onttrokken aan de beleggingswaarde van de box 3-verzekering. Het is derhalve niet toegestaan deze risico s geheel of gedeeltelijk te financieren uit de beleggingswaarde van of de premies voor de verzekering bij leven, de kapitaalverzekering eigen woning. Een (gedeeltelijke) financiering van de box 3-verzekering vanuit de kapitaalverzekering eigen woning houdt in fiscale zin een gedeeltelijke afkoop van de kapitaalverzekering eigen woning in. Die verzekering wordt in dat geval geacht geheel tot uitkering te zijn gekomen. Vraag 5 Kan de in artikel 5.10, onderdeel a, Wet IB 2001 genoemde vrijstelling van toepassing zijn op de verzekering die uitkeert bij overlijden indien die overlijdensverzekering als een zelfstandige box-3- verzekering is vormgegeven op de wijze als is omschreven in de vragen 1 tot en met 4? Antwoord Ja, op een aldus vormgegeven overlijdensverzekering kan de vrijstelling van toepassing zijn mits aan de in artikel 5.10, onderdeel a, Wet IB 2001 gestelde voorwaarden wordt voldaan. Eén van die voorwaarden is dat de overlijdensverzekering uitsluitend voorziet in een uitkering bij overlijden van de verzekerde(n). Dit houdt in dat indien de zelfstandig vormgegeven overlijdensverzekering ook voorziet in een mogelijke

11 INKOMSTENBELASTING uitkering bij in leven zijn op de einddatum, niet aan deze voorwaarde wordt voldaan. Dit doet zich onder meer voor bij overlijdensverzekeringen met winst- of overrentedeling en bij fractieverzekeringen. Volgnr. 02/9 IB Stakingswinst nemen in jaar verkoop grond en opstallen Uitspraak Hof Leeuwarden M II van 16 november 2001, nr. 99/30218, jaar 1997, Bestelnummer: A start in 1983 een tuinbouwbedrijf (kwekerij). Hij koopt daarvoor een loods met kassen, tuinbouwgrond en rekent het geheel tot zijn ondernemingsvermogen. In zijn IB-aangiften over de jaren 1983 tot en met 1995 geeft A de resultaten uit dit bedrijf aan als winst uit onderneming. Bij de werkzaamheden in de kwekerij wordt A geholpen door zijn vader. Vanaf 1985 is A in ploegendienst werkzaam bij X. In 1987 verhuurt hij zijn bedrijf met activa aan een derde. De verhuur duurt een jaar. In 1989 treedt A in vaste dienst bij de overheid. Medio 1996 wordt A benaderd door de gemeente voor een mogelijke verkoop van de kwekerij (grond en opstallen) om een bestemmingsplan te realiseren. In 1997 vindt deze verkoop daadwerkelijk plaats. De boekwinst op de opstallen, de bestemmingswijzigingswinst op de grond en de verplaatsingskostenvergoeding bedragen samen Volgens A is de exploitatie van zijn onderneming in 1987 dan wel in 1990 gestaakt. De waardestijging van de grond valt dan onder de landbouwvrijstelling en de boekwinst op de opstallen valt weg tegen de stakingsvrijstelling. De inspecteur corrigeert het gehele bedrag als stakingswinst. In geschil is of in 1997 stakingswinst valt te belasten. Hof A heeft vanaf 1983 het standpunt ingenomen dat hij de kwekerij als ondernemer exploiteerde. Dit standpunt heeft hij tot en met 1995 in zijn aangiften gehandhaafd. Ook presenteerde hij zich naar buiten toe als ondernemer. Nu er geen wijziging heeft plaatsgevonden in de objectieve omstandigheden waaronder de kwekerij werd geëxploiteerd, heeft de inspecteur A terecht als ondernemer aangemerkt. Hier doet niet aan af dat A tijdelijk de activa van zijn bedrijf verhuurde en een dienstbetrekking aanvaardde. Evenmin leidt het feit dat de bedrijfsresultaten vanaf 1990 negatief waren, bij een doorgaans positieve brutowinst, tot de conclusie dat er vanaf dat jaar niet meer van een onderneming kan worden gesproken. Nu A te kennen heeft gegeven de kwekerij na verkoop van de grond en de opstallen niet als onderneming, maar in privé voort te zetten, is 1997 het jaar van staken. De behaalde stakingswinst moet dan ook in dat jaar worden belast. Volgnr. 02/10 IB IB Keuzeherziening bij wijziging landbouwvrijstelling per 27 juni 2000 Besluit van 17 december 2001, nr. CPP2001/2875M Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. In het besluit van 23 mei 2001, RTB2001/220M (hierna: het besluit), heb ik mijn beleid gepubliceerd met betrekking tot de keuzeherziening als gevolg van de invoering van de Wet IB 2001 en de wijziging van de landbouwvrijstelling per 27 juni 2000 in de Wet ondernemerspakket In het besluit heb ik goedgekeurd dat de inwerkingtreding van de Wet ondernemerspakket 2001 een bijzondere omstandigheid vormt die keuzeherziening rechtvaardigt van een vermogensbestanddeel dat tot het keuzevermogen behoort. Daarbij is met een verwijzing naar doel en strekking van de wijziging van

12 INKOMSTENBELASTING de landbouwvrijstelling aangegeven dat de keuzeherziening dient plaats te vinden op 27 juni Naar verluidt wordt in aangiften wel het standpunt ingenomen dat heretikettering als gevolg van de wijziging van de landbouwvrijstelling mogelijk zou zijn voorafgaand aan de wetswijziging, bijvoorbeeld per 26 juni 2000, zodat een eventueel verschil tussen de WEVAB 1) en de WEV 2) van de ondergrond van de woning op basis van de oude landbouwvrijstelling kan zijn vrijgesteld. Naar aanleiding van het besluit is mij de vraag voorgelegd hoe de Belastingdienst moet omgaan met aangiften waarin ter gelegenheid van de wijziging van de landbouwvrijstelling vermogensbestanddelen die als keuzevermogen tot het ondernemingsvermogen waren gerekend, per 26 juni 2000 zijn geheretiketteerd. Ik heb hierop geantwoord dat indien een vermogensbestanddeel is geheretiketteerd per 26 juni 2000 of eerder, belanghebbende ervan in kennis dient te worden gesteld dat conversie zal plaatsvinden naar 27 juni 2000 en dat een eventueel verschil tussen de WEVAB-ondergrond van de woning en de WEVondergrond van de woning in de heffing zal worden betrokken. Voorts is in het besluit vermeld dat onttrekking van de bedrijfswoning bij duurzame zelfbewoning plaatsvindt voor de waarde in het economische verkeer, met inachtneming van die bewoning. Bij vrijwillige overbrenging naar privé brengt dit mee dat m.b.t. de vaststelling van de waarde in bewoonde staat het besluit van 16 mei 2001, CPP2001/1381M, niet van toepassing is maar dat het uitgangspunt de huurder is koper naar analogie van toepassing is (ca. 90%). Aangezien er mogelijk aanleiding kan zijn bij de bepaling van de WEV van de woning met ondergrond rekening te houden met de omstandigheid, dat deze is bestemd om te dienen als bedrijfswoning voor het agrarische bedrijf, alsmede om praktische redenen keur ik goed dat de waarde in bewoonde staat wordt gesteld op 80% van de waarde in vrije staat. Bezwaarschriften tegen de op bovenstaande wijze vastgestelde aanslagen worden in behandeling genomen met inachtneming van het gestelde in het besluit van 17 december 1997, AFZ96/3312M ) WEVAB = waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming. 2) WEV = waarde in het economische verkeer. Volgnr. IB /11 Hof legt begrip prijsgeven niet juist uit Arrest Hoge Raad van 7 december 2001, nr , jaar 1996, Bestelnummer: Belanghebbende (X BV) had eind 1993 een schuld aan Y BV. In de aangiften VpB heeft Y geen vordering op X opgenomen. In 1997 deelt Y per fax aan X mee dat het saldo van hun onderlinge rekening courant nihil bedraagt. Daarop laat X in 1997 haar schuld vrijvallen. In de aangifte VpB doet X een beroep op de vrijstelling wegens kwijtscheldingswinst. In geschil is of de gevraagde vrijstelling inderdaad van toepassing is. Hof Het is zeer onwaarschijnlijk geworden dat de schuld ooit nog geïnd zal worden. De kans dat de schuld niet zal worden voldaan, moet op honderd procent worden geschat. Goed koopmansgebruik, en dan met name het realiteitsbeginsel brengt dan met zich mee dat de schuld gewaardeerd moet worden op nihil. Er zijn geen omstandigheden waaruit blijkt dat Y de vordering op X heeft prijsgegeven. Ook de omstandigheid dat Y geen moeite meer doet om de schuld te innen, leidt nog niet tot de conclusie dat Y de vordering heeft prijsgegeven. De vrijval van de schuld is dus niet vrijgesteld ingevolge art. 8, lid 1 IB (kwijtscheldingswinst). Hoge Raad Het hof heeft geoordeeld dat Y haar vordering niet heeft prijsgegeven. Dit oordeel geeft onvoldoende inzicht in de gevolgde gedachtegang. Als het hof ervan is uitgegaan dat van prijsgeven slechts sprake kan zijn als uitdrukkelijk wordt kwijtgescholden, berust het oordeel op een onjuiste, te beperkte opvatting van het begrip prijsgeven. Als het hof heeft bedoeld dat niet is gebleken dat Y definitief had afgezien van haar pogingen de

13 INKOMSTENBELASTING vordering te innen, is het oordeel niet toereikend gemotiveerd. Immers, het hof heeft zelf vastgesteld dat de vordering bij Y niet in de jaarstukken voorkomt en dat de kans dat de schuld niet meer zal worden voldaan, op honderd procent moet worden geschat. Het oordeel van het hof kan niet in stand blijven. Het cassatieberoep van X is gegrond, en de zaak wordt verwezen. Volgnr. 02/12 IB VpB 8 Afzien pensioenaanspraak na zetelverplaatsing directiepensioenlichaam (taxplanningroute) Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr , jaar 1994, Bestelnummer: Belanghebbende, X NV, is in 1992 opgericht naar Antilliaans recht. De aandelen in X NV waren in 1994 in het bezit van A, woonachtig in Nederland. Vanaf de oprichtingsdatum tot en met 6 april 1994 was X feitelijk gevestigd in Nederland. X NV heeft onder meer ten doel het sluiten van lijfrenteovereenkomsten en het doen van periodieke uitkeringen ten behoeve van directeur A, zijn echtgenote en zijn bloedverwanten. Op 15 oktober 1992 heeft X NV de pensioenverplichting overgenomen die Y BV jegens A had. De pensioenuitkering zou in 1994 ingaan. Op 6 april 1994 is aan A op diens verzoek eervol ontslag verleend. Per die datum is benoemd tot directrice Z NV, gevestigd op Curaçao. Ook is besloten het kantoor en de onderneming van X NV te vestigen in Willemstad. In mei 1994 komen X NV en A overeen dat laatstgenoemde afziet van zijn pensioenrechten. Twee jaar later wordt de feitelijke leiding van X NV terugverplaatst naar Nederland en wordt A opnieuw directeur. De inspecteur heeft zich bij het vaststellen van de aanslag VpB op het standpunt gesteld dat, nu A zijn pensioenaanspraken heeft prijsgegeven, het bedrag van de pensioenvoorziening ( ) tot de winst moet worden gerekend. In geschil is het antwoord op de vraag of dit standpunt juist is. Het hof concludeerde dat sprake is geweest van een daadwerkelijke verplaatsing van de feitelijke leiding. Het gevolg hiervan is dat X NV heeft opgehouden uit de onderneming in Nederland belastbare winst te genieten. Zij moet dan afrekenen over de voordelen uit onderneming (art. 16 IB jo. art 8 VpB) die niet al via de artt. 9 t/m 15 IB bij haar in aanmerking zijn genomen. Volgens de inspecteur was het op 6 april 1994 al voorzienbaar dat A spoedig zou afzien van zijn pensioenrechten, zodat daarmee bij de waardering van de verplichtingen per die datum rekening moet worden gehouden. Er is volgens de inspecteur sprake van een vrij algemeen bewandelde taxplanningroute. De inspecteur stelde de waarde van de pensioenverplichtingen op maximaal 10% van de voorziening. Het prijsgeven door A van zijn pensioenaanspraken in mei 1994 twee weken nadat de accountant de eindbalans had opgemaakt en in november 1994 vormt volgens het hof een omstandigheid die licht kan werpen op de waarde van de pensioenverplichting per 6 april Verder is het vermoeden gerechtvaardigd dat hier sprake is van een taxplanningroute. Ook is het vermoeden gewettigd dat al op 6 april 1994 bij X NV een zodanige mate van zekerheid bestond dat zij binnen afzienbare tijd zou worden bevrijd van haar pensioenverplichtingen jegens A, dat zij bij de waardering van die verplichting op haar eindbalans per 6 april 1994 daarmee rekening moet houden. Gelet op het taxplanningkarakter van de verplaatsing kwantificeert het hof deze mate van zekerheid op 90%. X NV kan dus 10% van op haar eindbalans passiveren als pensioenvoorziening terwijl zij 90% van het bedrag tot haar binnenlandse winst over 1994 moet rekenen. X NV ging in cassatie tegen de waardering van de pensioenverplichting op 6 april In het bijzonder is in geschil of bij de waardering rekening moest worden gehouden met het voornemen van A om afstand te doen van zijn pensioenrechten. Hoge Raad De vraag is of er voor X NV een voordeel is en zo ja, of dat voordeel kan worden toegerekend aan de periode voor zetelverplaatsing. In dit geval bestaat het voordeel voor X uit het vervallen van de pensioenrechten, waarvan de uitkeringen belast zouden zijn met IB. Een redelijke wetstoepassing leidt

14 INKOMSTENBELASTING ertoe dat dit voordeel in beginsel bij de winst moet worden geteld. Deze wetstoepassing doet recht aan de samenhang tussen VpB en IB, en strookt met de zogenoemde kostenarresten. Het hof heeft vastgesteld dat de zetelverplaatsing en het afzien van de pensioenrechten deel uitmaken van een taxplanningroute. De leiding van X is niet alleen verplaatst vanwege de gunstige belastingheffing over normale winsten, maar juist omdat heffing over de vrijval van de pensioenverplichting achterwege zou blijven. Verder heeft het hof vastgesteld dat ten tijde van de zetelverplaatsing, het nagenoeg vaststond dat A zou afzien van zijn pensioenrechten. In het oordeel van het hof ligt besloten dat de handelingen onderdelen vormden van een samenhangend geheel van rechtshandelingen gericht op het vermijden van Nederlandse belastingheffing over de vrijval van de pensioenverplichting. Gelet op deze samenhang is het niet van belang dat A pas van zijn rechten heeft afgezien nadat de feitelijke leiding van X is verplaatst. Bij het waarderen van activa en passiva had X rekening moeten houden met de bestaande verwachting dat A zou afzien van zijn rechten. Daarbij moest worden meegewogen de kans dat het voornemen van A niet tot uitvoering zou komen. Het hof heeft deze kans vastgesteld op 10%. Het restant van het voordeel is toerekenbaar aan de periode vóór de zetelverplaatsing. Op grond van art. 16 IB valt het voordeel voor dat deel in de te belasten winst. Het oordeel van het hof is juist. Het beroep van X is ongegrond. NB: De hofuitspraak is uitgebreid samengevat in Infobulletin 2000/527. Volgnr. 02/13 IB Aftrek onderhoudskosten werkruimte in eigen woning Arrest Hoge Raad van 14 december 2001, nr , jaar 1994, Bestelnummer: In 1993 kocht belanghebbende (A) een woonhuis. A woont daarin en oefent er ook zijn beroep van binnenhuisarchitect uit. In 1994 is hij gestart met een verbouwing van de woning. Hierbij is onder meer aan de achterzijde een stuk bijgebouwd en is de zolderverdieping vergroot. De ruimte op de begane grond is uitgebreid en op de eerste verdieping is werkruimte gecreëerd. In geschil is of en zo ja, in hoeverre, sprake is van uitgaven van onderhoud van het gedeelte van de woning dat niet als eigen woning in gebruik is. Hof A maakt niet aannemelijk dat de verbouwing uitgaven mee bracht die betrekking hadden op onderhoud van het zakelijke gedeelte. De keuken en de woonkamer op de begane grond maken gelet op hun functie deel uit van de eigen woning. Dat die ruimten soms mede voor zakelijke doeleinden worden gebruikt, doet daaraan onvoldoende af. Het hof wil wel aannemen dat in de verbouwingskosten ook onderhoudskosten zijn opgenomen, maar A heeft niet aannemelijk gemaakt dat enig deel van die onderhoudskosten is toe te rekenen aan het zakelijk gedeelte. Hoge Raad Volgens Hoge Raad 24 maart 1976 (BNB 1976/111) is onjuist de opvatting dat buiten het huurwaardeforfait (art. 42a IB) slechts vallen die gedeelten van de woning die uitsluitend voor de onderneming ter beschikking staan. Indien gedeelten van de woning mede voor de onderneming ter beschikking staan, staan deze in zoverre niet ter beschikking van de belastingplichtige en personen die behoren tot zijn huishouden, en behoren deze dus in zoverre niet tot de eigen woning. Het deel van de woning dat voor de onderneming ter beschikking staat, moet worden bepaald op het deel dat de vloeroppervlakte van de zakelijk gebruikte ruimten uitmaakt van het totale vloeroppervlak van de woning. Tot de vloeroppervlakte van de zakelijk gebruikte ruimten wordt gerekend de totale oppervlakte van de ruimten die (nagenoeg) uitsluitend voor de onderneming worden gebruikt. Hiertoe wordt verder gerekend een gedeelte van de oppervlakte van de overige ruimten voorzover die niet (nagenoeg) uitsluitend ter beschikking staan van de belastingplichtige en de personen die behoren tot zijn huishouden. En wel naar rato van het gebruik van deze ruimten naar tijd en/of naar oppervlakte voor de onderneming.

15 INKOMSTENBELASTING Vervolgens worden ten behoeve van de woning gemaakte onderhoudskosten als volgt behandeld. Wanneer de kosten specifiek betrekking hebben op een bepaalde ruimte, worden deze daaraan toegerekend. Indien dit een ruimte betreft die (nagenoeg) uitsluitend ter beschikking staat van de belastingplichtige en personen die behoren tot zijn huishouden, vallen de daaraan toegerekende kosten weg in het huurwaardeforfait en zijn zij dus niet aftrekbaar. Kosten komen daarentegen wél in aftrek indien het een ruimte betreft die hetzij (nagenoeg) uitsluitend voor de onderneming wordt gebruikt, hetzij mede voor de onderneming wordt gebruikt. In het laatste geval zijn de kosten aftrekbaar naar rato van het eerderbedoelde gebruik van die ruimte naar tijd en/of naar oppervlakte voor de onderneming. Kosten die niet specifiek betrekking hebben op een bepaalde ruimte, worden naar rato van het volgens de eerder weergegeven regels bepaalde deel dat de vloeroppervlakte van de zakelijk gebruikte ruimten uitmaakt van de totale vloeroppervlakte van de woning dat ter beschikking staat van de onderneming, en zijn dus voor dat gedeelte aftrekbaar. Het hof heeft in de uitspraak niet de hiervóór gegeven maatstaven toegepast. De uitspraak moet dan ook worden vernietigd. De Hoge Raad verwijst de zaak voor een hernieuwd onderzoek in volle omvang. Daarbij wordt opgemerkt dat bij de bepaling van de onderhoudskosten die in dit geval in aftrek komen, moet worden uitgegaan van de oppervlakten van de verschillende ruimten zoals die door de verbouwing totstandgekomen zijn. NB: De lopende procedure Hoge Raad is gepubliceerd in Infobulletin 2001/366. Volgnr. 02/14 WIR-Knip 1 Inkomstenbelasting. Vennootschapsbelasting. WIR-Knip Besluit van 20 december 2001, nr. CPP2001/3427M Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein winstbelastingen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Onder meer bij de aangiften inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting over het belastingjaar 2000 komt het nog regelmatig voor dat belastingplichtigen verzoeken om WIR-premie in aanmerking te nemen. In dit besluit wordt aangegeven hoe de inspecteurs op een dergelijk verzoek moeten reageren. In de Wet van 3 juli 1991, Stb. 356, houdende temporisering van de uitbetaling van investeringsbijdragen en beëindiging op termijn van de verrekening van die bijdragen (Wet WIR-knip) is in artikel 1, derde lid, bepaald dat over jaren na 1999 geen investeringsbijdragen en desinvesteringsbetalingen meer in aanmerking worden genomen. Blijkbaar gaan belastingplichtigen bij een dergelijk verzoek er ten onrechte van uit dat ultimo 1999 nog te verrekenen WIR-premie over het belastingjaar 2000 en volgende in aanmerking kan worden genomen of dat door terugwenteling van verliezen geleden na 1999, WIR-premie herleeft. Tijdens de parlementaire behandeling is aan dit onderwerp uitvoerig aandacht besteed en van de zijde van het kabinet het volgende opgemerkt. Het wetsvoorstel strekt tevens tot beëindiging op termijn van de verrekening van investeringsbijdragen. Over belastingjaren na 1999 zullen investeringsbijdragen op geen enkele wijze meer in aanmerking worden genomen. De WIR-aanspraken zullen dan overigens voor het overgrote deel zijn geëffectueerd. Dit onderdeel van de voorstellen leidt ertoe dat met de afsluiting van de aanslagregeling over het belastingjaar 1999 ook het WIR-tijdperk zal zijn afgesloten. (MvT, Wet van 3 juli 1991, Stb. 356, Kamerstukken II, , nr. 3, blz. 6)

16 INKOMSTENBELASTING Louter theoretisch bezien zou door de systematiek van herleefde WIR als gevolg van achterwaartse verliescompensatie WIR-verrekening oneindig kunnen voortduren. Zonder nadere maatregelen zou dan ook het gehele WIR-systeem (administratieve organisatie en financiële verslaglegging) in stand dienen te blijven, zonder dat dit na verloop van tijd nog reële betekenis zou hebben. Wij zijn van oordeel dat het in het belang is van alle betrokkenen dat rond de eeuwwisseling bijna 12 jaren na de op nihil-stelling van de WIR-basispremie, het WIR-tijdperk zal worden afgebouwd. De keuze voor dit tijdstip sluit aan bij de afloop van de normale verrekeningstermijnen van WIR-aanspraken, die acht respectievelijk twaalf jaren bedragen. (MvA, Wet van 3 juli 1991, Stb. 356, Kamerstukken II, , nr. 5, blz. 9-10) Op grond van het bovenstaande kan de conclusie niet anders zijn dan dat geen enkele WIR-premie, ook niet een herleefde WIR-premie, in belastingjaren na 1999 in aanmerking kan worden genomen. Evenmin is het mogelijk WIR-premie te laten herleven in belastingjaren na 1999, zodat het (vervolgens) in enig jaar in aanmerking nemen van WIR-premie uit dien hoofde ook niet aan de orde kan komen. In geval van gebroken boekjaren geldt voor onder de inkomstenbelasting vallende belastingplichtigen als laatste boekjaar waarover nog WIR kan worden verrekend, het boekjaar 1998/1999, terwijl dit voor vennootschapsbelastingplichtigen het boekjaar 1999/2000 is. De inspecteurs dienen overeenkomstig dit standpunt te handelen. Nu zich hier geen onbillijkheid van overwegende aard voordoet als is bedoeld in artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, omdat geen sprake is van door de wetgever niet voorziene gevolgen, is er geen aanleiding tot toepassing van de hardheidsclausule.

17 LOONHEFFING Volgnr. 02/15 LB 10, 11 en 12 Loonbelasting; diverse onderwerpen Besluit van 21 december 2001, nr. CPP2001/1450M Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, domein belastingen op arbeid en vermogen De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten. Inleiding Op het gebied van de loonbelasting/premie volksverzekeringen is mij een aantal vragen voorgelegd. Hierna wordt een overzicht gegeven van de gestelde vragen en de daarop gegeven antwoorden. 1. Vaste kostenvergoeding vrijwillige brandweer Vraag In het besluit van 20 december 2000, nr. CPP2000/3063M is een regeling opgenomen die voorziet in de mogelijkheid een belastingvrije vergoeding voor vaste kosten en voor variabele kosten te verstrekken aan de leden van de vrijwillige brandweer. De vergoeding wordt geacht (mede) te dekken autokosten in verband met uitrukken, cursussen etc. Is een onbelaste reiskostenvergoeding mogelijk, naast de belastingvrije vergoeding genoemd in het Besluit? Antwoord Autokosten worden gedekt met het variabele deel van de vergoeding. Als de totale variabele kosten op jaarbasis hoger zijn dan de totale variabele kostenvergoeding is er in beginsel ruimte voor een hogere belastingvrije vergoeding. De variabele kosten mogen in dat geval op declaratiebasis worden vergoed. Uiteraard moet bij de autokosten en eventuele andere reiskosten rekening worden gehouden met de regeling voor reiskosten woning-werk en met het maximumbedrag per kilometer voor het desbetreffende vervoermiddel. 2. Provisie assurantietussenpersonen e.a. Vraag Vormen verzekeringsproducten voor de werknemers van assurantietussenpersonen producten uit eigen bedrijf, als bedoeld in artikel 41 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001? Geldt het antwoord op deze vraag ook voor andere branches waarbij de omzet wordt gevormd door van derden ontvangen provisies, zoals bij een reisbureau? Antwoord Voor assurantietussenpersonen is het branche-eigen product niet het verzekeringsproduct, maar de dienst of bemiddeling, waarvoor van derden een provisie wordt ontvangen. Het is in het algemeen niet gebruikelijk dat een bemiddelaar zijn provisie geheel of gedeeltelijk doet toekomen aan de cliënten waarvoor hij bemiddelt. Hierom is het in het algemeen niet mogelijk om de van derden ontvangen provisie op verzekeringsproducten voor de werknemer zelf, onbelast aan de werknemer te verstrekken. Hetzelfde geldt voor andere branches waarbij de bemiddeling ten behoeve van derden het product c.q. de dienst is. 3. Vergoeding studiekosten Vraag De werknemers X, Y en Z studeren aan een universiteit. X heeft een prestatiebeurs; zijn werkelijke studiekosten gaan het bedrag van de prestatiebeurs niet te boven.

18 LOONHEFFING Y heeft ook een prestatiebeurs; haar werkelijke studiekosten zijn hoger dan het bedrag van de prestatiebeurs. Z had een prestatiebeurs, maar deze is door een onvoldoende voortgang van de studie definitief niet omgezet in een gift. Kan de werkgever vrije vergoedingen betalen ter zake van uitgaven voor het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning aan X, Y en Z? Antwoord Algemeen Met ingang van 1 januari 2001 is de regeling van artikel 11, eerste lid, onderdeel l (oud) vervallen en vervangen door de regeling van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting Deze bepaling is door de wetgever als volgt toegelicht: Een bepaling ter zake van belastingvrije vergoedingen van op de werknemer drukkende uitgaven voor het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning is opgenomen in artikel 15a, eerste lid, onderdeel h. Met deze terminologie is beoogd aansluiting te houden met de scholingsuitgaven die deels in de plaats treden van het buitengewonelastenregime van artikel 46, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ter zake van uitgaven voor een studie of opleiding voor een beroep. (MvT, Invoeringswet Wet IB 2001, Kamerstukken II 1999/00, , nr. 3, blz. 32.) Gelet hierop is voor de uitleg van het begrip drukkende uitgaven mede van belang hetgeen staat vermeld in de artikelen 6.29 en 6.30 van de Wet inkomstenbelasting Deze artikelen bevatten specifieke bepalingen die de scholingsuitgaven als het ware bevriezen tot het jaar waarin een prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. Werknemer X (studiekosten zijn lager dan het bedrag van de prestatiebeurs) De werkelijke studiekosten kunnen uit de prestatiebeurs worden bestreden. Gelet op hetgeen hiervoor onder Algemeen is vermeld, is er in beginsel geen sprake van op X drukkende uitgaven die voor een vrije vergoeding in aanmerking komen. Werknemer Y (studiekosten zijn hoger dan het bedrag van de prestatiebeurs) Voorzover de werkelijke studiekosten niet uit de prestatiebeurs kunnen worden bestreden, is sprake van op Y drukkende uitgaven die met inachtneming van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting 1964 voor een vrije vergoeding in aanmerking komen. De vergoeding moet dan wel worden betaald of onvoorwaardelijk toegekend in het jaar waarin de uitgaven drukken. Indien de vergoeding pas na afloop van dat jaar is toegekend, is deze niet vrij. Dan is op basis van artikel 6.29, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 aftrek voor scholingsuitgaven mogelijk, zodat een vergoeding in een later jaar tot het loon moet worden gerekend (vergelijk HR 24 december 1969, nr , BNB 1970/60). Werknemer Z (prestatiebeurs wordt definitief niet omgezet in een gift) Indien de prestatiebeurs definitief niet in een gift wordt omgezet, komt vast te staan dat de studieuitgaven voor rekening van de werknemer zijn gekomen. Een redelijke wetstoepassing brengt mee dat de desbetreffende studie-uitgaven in dat jaar als drukkende uitgaven in aanmerking kunnen worden genomen. Deze kunnen met inachtneming van artikel 15a, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op de loonbelasting 1964 voor een vrije vergoeding in aanmerking komen. De vergoeding moet dan wel worden betaald of onvoorwaardelijk toegekend in het jaar waarin de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. Indien de vergoeding pas na afloop van dat jaar is toegekend, is deze niet vrij (zie hiervoor bij werknemer Y). 4. Lunchkostenvergoeding en gelijkheidsbeginsel Vraag Een werkgever kent enkele werknemers vanaf 2001 een vaste vergoeding toe voor de lunchkosten die zij als ambulante werknemers maken. Door de inspecteur is de besparingswaarde belast als loon. Uit nader onderzoek bleek dat de vergoedingen van de werkelijk gemaakte lunchkosten in 2000 (op declaratiebasis) ruimschoots lager waren dan het bedrag van de vaste vergoeding. Het was niet aannemelijk dat het uitgavenpatroon van de betrokken werknemers sindsdien was gewijzigd. De werkgever was van mening dat op grond van het gelijkheidsbeginsel, aangesloten kon worden bij de vergoedingsbedragen van het Reisbesluit binnenland (de vergoedingsregeling voor bepaalde

19 LOONHEFFING ambtenaren). Naar aanleiding van deze casus zijn de volgende vragen gesteld. 1. Waarop zijn de lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland gebaseerd? 2. In hoeverre is een dergelijk systeem aanvaardbaar? 3. Wanneer kan worden aangesloten bij de lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland? Antwoord Ad 1 De lunchkostenvergoedingen van het Reisbesluit binnenland zijn niet gebaseerd op de werkelijk door ambtenaren gemaakte kosten. Het systeem is, voor wat de lunch betreft, gebaseerd op de gemiddelde prijs van een lunch. Het Centraal Bureau voor de Statistiek voert twee keer per jaar een onderzoek uit en enquêteert in dat kader horecagelegenheden. De vergoeding wordt zodanig vastgesteld dat de op dienstreis zijnde ambtenaren met hun vergoeding terecht kunnen in ± 60% van de geënquêteerde horecabedrijven. In het bedrag van de vergoeding is rekening gehouden met een besparing op de normale lunchkosten. Indien de gemiddelde prijs voor een lunch verandert, wijzigt ook de vergoeding. Dit kan gemeten worden aan de hand van een toepasselijk prijsindexcijfer of door opnieuw de gemiddelde prijs van een lunch te berekenen. Ad 2 Het systeem genoemd onder ad 1 is een systeem dat ten grondslag kan liggen aan een vaste lunchkostenvergoeding. Een vaste lunchkostenvergoeding is gebaseerd op artikel 15 onderdeel a (oud: artikel 11, lid 1 onderdeel j) van de Wet op de loonbelasting Dat artikel biedt de mogelijkheid om niet van de werkelijke kosten uit te gaan, maar van de kosten die de werknemer in redelijkheid geacht wordt te maken. De kostenvergoeding moet namelijk objectief beschouwd in redelijke verhouding staan tot het doel waarvoor zij wordt toegekend. Ik merk op dat een dergelijk systeem niet het enige systeem is om de lunchkostenvergoeding te bepalen. Zo kan de werkgever ook aan de hand van declaraties uit het verleden een lunchkostenvergoeding bepalen. Ad 3 Een werkgever kan in het algemeen wat betreft de hoogte van verblijfkostenvergoedingen aansluiten bij de normen van het Reisbesluit binnenland. Dit is slechts anders indien de desbetreffende werknemers, zoals in het hiervoor opgenomen geval, vanuit kostenoogpunt duidelijk niet in gelijke omstandigheden verkeren als ambtenaren op dienstreis. 5. Verplichting tot inhouding loonheffing over fooien en dergelijke prestaties Vraag Een werknemer in de horeca ontvangt een beloning die onder het CAO-niveau ligt. Daarnaast ontvangt hij fooien, die meestal meer bedragen dan het verschil tussen het rechtstreeks van de werkgever genoten loon en het minimumloon volgens de CAO. Is de werkgever verplicht loonheffing in te houden over de fooien? Antwoord Op grond van artikel 12 van de Wet op de loonbelasting 1964 is in artikel 17 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 geregeld dat fooien en dergelijke prestaties van derden geacht worden te zijn genoten tot het bedrag waarvoor zij voor de toepassing van de Coördinatiewet Sociale Verzekering (hierna: CSV) tot het loon behoren. Op basis van artikel 7 CSV is in artikel 3.1 van het zogenoemde Fooienbesluit opgenomen dat de werknemer, in de zin van de collectieve arbeidsovereenkomst voor het horeca - en aanverwante bedrijf, die van zijn werkgever niet rechtstreeks ten minste het voor hem geldende minimumloon ingevolge de genoemde collectieve arbeidsovereenkomst ontvangt, geacht wordt fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten. Het loon wordt gesteld op het minimumloon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Het meerdere dat de werknemer ontvangt aan fooien behoort niet tot het loon voor de loonheffing maar wordt op basis van artikel 3.81 van de Wet IB 2001 wel tot het loon voor de heffing van de inkomstenbelasting gerekend.

20 LOONHEFFING 6. ARBO-verstrekkingen en stoelmassage Vraag Is er sprake van een vrije ARBO-verstrekking, als bedoeld in artikel 43, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001, als werknemers in de gelegenheid worden gesteld om een stoelmassage door een daartoe erkend bedrijf te ondergaan? Bij deze stoelmassage gaat het om drukpuntmassage ter bevordering van de lichamelijke conditie en ter voorkoming van aan het werk gerelateerde ziekten, zoals stress en RSI. Antwoord Een werkgever is op grond van artikel 3, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Arbeidsomstandighedenwet 1998 gehouden een zo goed mogelijk arbeidsomstandighedenbeleid te voeren, waarbij de gevaren en risico's voor de gezondheid van de werknemer zoveel mogelijk worden beperkt. Tevens moet de werkgever op grond van artikel 4, eerste lid, van de genoemde wet een ziekteverzuimbeleid voeren, waarvan het zoveel mogelijk voorkomen van ziekte van werknemers onderdeel uitmaakt. Het is mogelijk dat een werkgever een ARBO-plan opstelt waarvan de stoelmassage in redelijkheid deel uitmaakt met het oog op het verkleinen van de kans dat werknemers beroepsziekten krijgen als stress, burn-out en RSI. Een ARBO-plan is overigens meer dan het de werknemer alleen maar de gelegenheid bieden van stoelmassage. Voorop staan het door de werkgever zorgen voor een goede werkplek, het geven van goede voorlichting over de noodzaak van het voorkomen van beroepsziekten en het aan de werknemer bieden van voldoende rustmogelijkheden. Uit een dergelijk plan kan logischerwijs voortvloeien dat bij bepaalde werknemers vanwege hun werk stoelmassage nodig, althans gewenst is. Ten opzichte van die werknemers heeft de werkgever vervolgens in feite een arbeidsrechtelijke verplichting tot het verstrekken van stoelmassage. Hieraan is inherent dat de stoelmassage in de werktijd plaatsvindt en dat geen eigen bijdrage van de werknemer wordt gevraagd (overeenkomstig artikel 44 van de Arbeidsomstandighedenwet 1998). Gelet op het voorgaande en op artikel 43, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001, is een stoelmassage een vrije verstrekking, indien: a. de werkgever een ARBO-plan heeft; b. de stoelmassage daar in redelijkheid deel van uitmaakt; c. de stoelmassage tijdens werktijd plaatsvindt; d. de werknemer geen eigen bijdrage is verschuldigd; e. er geen sprake is van een aanmerkelijke privé-besparing van de werknemer. Indien niet aan deze voorwaarden is voldaan, behoort, gelet op artikel 13, eerste en derde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, de waarde in het economische verkeer van de stoelmassage, verminderd met een eventuele werknemersbijdrage, tot het loon. 7. Teruggaaf NS en reiskostenvergoeding 7.1. Vraag Hoe kan de inhoudingsplichtige bij vergoedingen voor regelmatig woon-werkverkeer per openbaar vervoer voldoen aan de administratieplicht als het vervoerbewijs naar NS moet worden meegestuurd bij de aanvraag voor een vertragingsvergoeding? Antwoord Een vergoeding op grond van de NS-regeling Geld terug bij vertraging wordt alleen toegekend als het originele vervoerbewijs met de aanvraag wordt meegestuurd. Toezending van het originele vervoerbewijs is niet nodig bij maand- of jaarkaarten. NS brengt de aanvrager schriftelijk op de hoogte van de toekenning van de vertragingsvergoeding. Daarbij stuurt NS het vervoerbewijs niet naar de aanvrager terug, zodat strikt genomen niet kan worden voldaan aan artikel 16a van de Wet op de loonbelasting In dat artikel is immers bepaald dat de prijs van het vervoerbewijs (ter zake van regelmatig woon-werkverkeer) vrij kan worden vergoed als het vervoerbewijs wordt overhandigd aan de inhoudingsplichtige, waarna deze het vervoerbewijs per werknemer administreert en voor controle beschikbaar houdt. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de administratieplicht van artikel 16a is opgenomen om een eenvoudige controle door de Belastingdienst mogelijk te maken van de vergoedingen voor reizen per openbaar vervoer. De controlemogelijkheid van de Belastingdienst wordt niet nadelig beïnvloed