Lexalert informeert u gratis en per over de juridische actualiteit. Schrijf gratis in via

Transcriptie

1 Lexalert informeert u gratis en per over de juridische actualiteit. Schrijf gratis in via 1 van :06 Home > Recente wijzigingen > Circulaire AAFisc Nr. 14/2014 (nr. E.T ) dd Algemene Administratie van de Fiscaliteit - Operationele Expertise en Ondersteuning Dienst BTW - Taxatieprocedure en Verplichtingen Belasting over de toegevoegde waarde - Taxatieprocedure en Verplichtingen Circulaire AAFisc Nr. 14/2014 (nr. E.T ) dd Elektronische facturering Basisvoorwaarden Aanbevelingen en voorbeelden 1. Voorgaanden 1 2. Belgische wet- en regelgeving 6 3. Toepassingsgebied 3.1. Factureringsregels Betrokken belastingplichtigen, handelingen en stukken Basisvoorwaarden 4.1. Algemeen Wijzen van elektronische facturering Twee basisvoorwaarden Aanvaarding van de elektronische facturen door de afnemer 5.1. Algemeen Vorm en inhoud van de aanvaarding Self-billing (elektronisch) door de medecontractant Waarborgen van authenticiteit van herkomst, integriteit van inhoud en leesbaarheid 6.1. Authenticiteit van herkomst De integriteit van de inhoud van de factuur Leesbaarheid van de factuur Vrije keuze van middelen om de onder 6 hiervoor bedoelde voorwaarden na te leven 7.1. Algemeen Gekwalificeerde elektronische handtekening Geavanceerde elektronische handtekening Een EDI-toepassing 38

2 2 van : Alternatieve technologieën en toepassingen Elke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor aantoont Bedrijfscontroles die een betrouwbaar controlespoor aantonen 8.1. Keuze naargelang de context Bijkomende aandachtspunten Aanbevelingen en praktijkvoorbeelden 9.1. Algemeen: zelfcontrole Algemeen: externe audit en belang Meer specifiek Geen administratieve goedkeuring Praktijkvoorbeelden Slotbepalingen Door de omzetting van de Richtlijn 2001/115/EG van de Raad van de E.U. van tot wijziging van Richtlijn 77/388/EEG (de zgn. factureringsrichtlijn), werden met ingang van oa. drie onderscheiden methoden van elektronische facturering geïntroduceerd in de Belgische btw-wet-en regelgeving. 2. Artikel 53octies, 1, tweede lid, van het BTW-Wetboek (hierna afgekort tot WBTW) bepaalde derhalve dat de Koning onder de door Hem te stellen voorwaarden en modaliteiten kan toelaten dat de uitreiking van de factuur, bedoeld in artikel 53, 2, geschiedt door de overdracht van de gegevens die ze moet bevatten bij wege van een procedure waarbij telegeleidingstechnieken worden aangewend, voor zover de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de inhoud ervan worden gewaarborgd (z. art. 9, 12, van de Wet van tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (BS van , kol e.v.)). Deze bepaling werd verder uitgevoerd door en in artikel 1, 2, 3 en 4 van het KB nr. 1 van met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde (z. het KB van tot wijziging van KB nr. 1 van m.b.t. de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde (BS van , kol e.v.)). 3. Krachtens artikel 1, 2, van KB nr. 1 mogen de in artikel 53, 2, WBTW bedoelde facturen of de overeenkomstig artikel 1, 1, van het KB nr. 1 uitgereikte facturen zowel op papier als, mits aanvaarding door de medecontractant, elektronisch worden verzonden. Artikel 1, 3, van het KB nr. 1 stelde dat "elektronisch verzonden facturen door de administratie worden aanvaard, op voorwaarde dat de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de inhoud ervan worden gewaarborgd door middel van: - hetzij een beveiligde (geavanceerde) elektronische handtekening die voldoet aan de volgende vereisten: a) zij is op unieke wijze aan de ondertekenaar verbonden,

3 3 van :06 b) zij maakt het mogelijk de ondertekenaar te identificeren, c) zij komt tot stand met middelen die de ondertekenaar onder zijn uitsluitende controle kan houden, d) zij is op zodanige wijze aan de gegevens waarop zij betrekking heeft verbonden, dat elke wijziging achteraf van de gegevens kan worden opgespoord; - hetzij een elektronische uitwisseling van gegevens overeenkomstig de standaardcode EDI, wanneer het akkoord tussen de partijen betreffende deze uitwisseling voorziet in het gebruik van procedures die de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de gegevens waarborgen. Bovendien mogen door of vanwege de Minister van Financiën specifieke voorwaarden worden opgelegd andere dan deze bepaald in het eerste lid wanneer de elektronische uitreiking van facturen betreffende leveringen van goederen of dienstverrichtingen die in België plaatsvinden, gebeurt vanuit een land dat geen lidstaat is van de Gemeenschap". Overeenkomstig artikel 1, 4, van het KB nr. 1 nog "mag door of vanwege de Minister van Financiën worden aanvaard dat de elektronische verzending van de facturen volgens andere middelen (methoden) gebeurt dan die welke in 3 bepaald zijn, mits de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de inhoud ervan worden gewaarborgd". Wat betreft inzonderheid de vermeldingen van de elektronische factuur, voorziet artikel 5, 3, van het KB nr. 1 dat bij een reeks facturen die langs elektronische weg naar dezelfde medecontractant worden verzonden, de voor de verschillende facturen gelijkwaardige vermeldingen slechts één keer moeten worden opgenomen, voor zover voor elke factuur alle informatie toegankelijk is. 4. Door het KB van tot wijziging van het KB nr. 1 (BS van , kol e.v.) echter werden alle bepalingen vervat in de 3 en 4 van het KB nr. 1 opgeheven en dat vanaf 1 januari Deze wijzigingen doen evenwel geen afbreuk aan de wettelijke verplichtingen om: - de aanvaarding door de afnemer van de voorgenomen elektronische facturering te bekomen (z. art. 1, 2, van het KB nr. 1), én - om de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de inhoud van de facturen op afdoende wijze te waarborgen, zoals die op heden nog steeds gelden en dat inzake zowel elektronische facturering als elektronische archivering (z. de art. 53octies, 1 en 60, 3, van het Btw-Wetboek) voor alle betrokken partijen. 5. De Richtlijn 2010/45/EU van de Raad van die wijzigingen aanbrengt inzake de elektronische facturering (de zgn. wijzigingsrichtlijn) bevestigt, naast de verplichte aanvaarding door de afnemer, eveneens dat de authenticiteit van de herkomst, de integriteit van de inhoud en de leesbaarheid van een factuur moeten worden gewaarborgd. Die Richtlijn laat de methode om die waarborgen te bieden wel over aan de keuze van de belastingplichtige en vermeldt met name en bij voorbeeld, behoudens de gekwalificeerde/geavanceerde elektronische handtekening en de elektronische uitwisseling van gegevens overeenkomstig de standaardcode EDI, ook de bedrijfscontroles die een betrouwbaar controlespoor tussen een factuur en een levering van goederen of een dienstprestatie aantonen. Bijgevolg zijn alle onder de nrs. 7, 8 en 9 hierna vermelde methoden, toepassingen en voorbeelden enkel te begrijpen als "aanbevelingen". Van enige verplichting, voorwaarde of exclusiviteit is dus geen sprake. De bepalingen van de Richtlijn 2010/45/EU, die moeten worden ingepast en toegepast met ingang op , werden in nationaal recht omgezet middels: - de wet van tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, gepubliceerd in het BS dd , 2 de editie, p tot 87005; - KB van tot wijziging van het KB nr. 1 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde, gepubliceerd in het BS dd , 1 ste editie, p tot

4 4 van :06 Naar aanleiding van de voormelde wetswijziging, werd door de Administratie van Fiscale Zaken de Circulaire AFZ nr. 02/2013 van (AFZ/ ), houdende een Eerste commentaar van de Wet van tot wijziging van het BTW-Wetboek, te raadplegen via > Fiscaliteit > BTW > Administratieve richtlijnen en commentaren > Circulaires, uitgebracht. Artikel 1, 13, WBTW 6. "Voor de toepassing van dit Wetboek wordt verstaan onder: 1 "factuur": elk document of bericht op papier of in elektronisch formaat dat voldoet aan de voorwaarden vastgesteld in het Wetboek en zijn uitvoeringsbesluiten; 2 "elektronische factuur": een factuur die de in het Wetboek en zijn uitvoeringsbesluiten voorgeschreven gegevens bevat en in om het even welke elektronische vorm wordt uitgereikt en ontvangen". Artikel 53, 2, WBTW 7. "De belastingplichtige die andere leveringen van goederen of diensten verricht dan die welke krachtens artikel 44 zijn vrijgesteld en andere dan die welke bedoeld zijn in artikel 135, lid 1, punten a) tot g) van Richtlijn 2006/112/EG, dient een factuur uit te reiken aan zijn medecontractant en een kopie ervan op te stellen of ervoor te zorgen dat in zijn naam en voor zijn rekening, door zijn medecontractant of een derde een factuur wordt uitgereikt en een kopie daarvan wordt opgesteld: 1 wanneer hij een levering van goederen of een dienst heeft verricht voor een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon; 2 wanneer hij een levering van goederen, zoals bedoeld in artikel 15, 1 en 2, heeft verricht voor elke niet-belastingplichtige persoon; 3 wanneer hij een levering van goederen, zoals bedoeld in artikel 39bis, eerste lid, 2, heeft verricht voor elke niet-belastingplichtige persoon; 4 wanneer de belasting opeisbaar wordt over de gehele of een deel van de prijs van de handeling, bij toepassing van de artikelen 17, 1, en 22bis, eerste lid, vooraleer een levering van een goed of een dienst bedoeld in 1 en 2, wordt verricht. De uitreiking van facturen door de medecontractant, in naam en voor rekening van de leverancier of de dienstverrichter, wordt toegestaan op voorwaarde dat er een voorafgaandelijk akkoord is tussen beide partijen en dat iedere factuur het voorwerp uitmaakt van een procedure van aanvaarding door de belastingplichtige die de levering van het goed of de dienst verricht. Ieder document dat wijzigingen aanbrengt in en specifiek en ondubbelzinnig verwijst naar de oorspronkelijke factuur geldt als factuur. Het gebruik van een elektronische factuur is toegestaan mits aanvaarding door de afnemer. De Koning kan aan de belastingplichtigen de verplichting opleggen een factuur uit te reiken voor de leveringen van goederen of dienstverrichtingen, andere dan deze bedoeld in het eerste lid".

5 5 van :06 Artikel 53decies WBTW 8. " 1. Voor de facturering gelden de regels die van toepassing zijn in de lidstaat waar de levering van het goed of de dienst geacht wordt te zijn verricht, overeenkomstig het bepaalde in titel V van Richtlijn 2006/112/EG. In afwijking van het eerste lid gelden voor de facturering de regels die van toepassing zijn in de lidstaat waar de leverancier of de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de levering van het goed of de dienst verricht, of, bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, de lidstaat waar de leverancier of dienstverrichter zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats heeft, wanneer: 1 de leverancier of de dienstverrichter niet gevestigd is in de lidstaat waar de levering van het goed of de dienst overeenkomstig het bepaalde in titel V van Richtlijn 2006/112/EG geacht wordt te zijn verricht, of zijn vaste inrichting in die lidstaat niet betrokken is bij het verrichten van de levering van het goed of de dienst in de zin van artikel 192bis van deze richtlijn, en de tot voldoening van de belasting gehouden persoon degene is voor wie de levering van het goed of de dienst wordt verricht. Indien in dit geval de afnemer zelf de factuur uitreikt, is evenwel het eerste lid van toepassing; 2 de levering van het goed of de dienst niet geacht wordt in de Gemeenschap te zijn verricht. 2. De Koning regelt de toepassingsmodaliteiten van de artikelen 53 tot 53octies en 53decies, 1. Hij kan de regels in verband met de uitreiking van facturen bepalen en maatregelen nemen wat betreft de vereenvoudiging van facturen". Artikel 60, 5, WBTW 9. "De authenticiteit van de herkomst, de integriteit van de inhoud, en de leesbaarheid van de factuur, op papier of in elektronisch formaat, moeten worden gewaarborgd vanaf het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt tot het einde van de bewaringstermijn. Onder "authenticiteit van de herkomst" wordt verstaan het waarborgen van de identiteit van de leverancier of de uitreiker van de factuur. Onder "integriteit van de inhoud" wordt verstaan het feit dat de inhoud die voorgeschreven is door de toepasselijke regels inzake de facturering geen wijzigingen heeft ondergaan. De belastingplichtige bepaalt zelf hoe de authenticiteit van de herkomst, de integriteit van de inhoud en de leesbaarheid van de factuur worden gewaarborgd. Elke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor tussen een factuur en een levering van een goed of een dienst aantoont, kan worden gebruikt om deze waarborg te leveren". Artikel 60, 6, WBTW 10. "Facturen moeten ofwel in een elektronisch formaat ofwel op papier worden bewaard. Onder de bewaring van een factuur in een elektronisch formaat wordt verstaan de bewaring via elektronische

6 6 van :06 apparatuur voor het bewaren van gegevens met inbegrip van digitale compressie. De bewaring moet de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de inhoud van deze facturen waarborgen". Artikel 5, 3, van het KB nr "Bij een reeks elektronische facturen die aan dezelfde medecontractant worden overgemaakt of ter beschikking worden gesteld, hoeven de voor de verschillende facturen gelijke vermeldingen slechts één keer te worden opgenomen, voor zover voor elke factuur alle informatie toegankelijk is" Factureringsregels 12. Bij gebreke aan voldoende uniformiteit ter zake op communautair vlak in het verleden, werd middels artikel 1, 12) van de Richtlijn 2010/45/EU het artikel 219bis, ingevoegd in de Richtlijn 2006/112/EU, artikel dat de bevoegdheden verduidelijkt van de lidstaten voor de regels die inzake facturering van toepassing zijn, meer bepaald op het vlak van de uitreiking, de inhoud en de maatregelen inzake vereenvoudiging, maar met uitsluiting van de regels in verband met de bewaring van facturen. Deze inzake de papieren én elektronische facturering geldende regels worden omgezet via de bepalingen van artikel 53decies, WBTW (zie onder nr. 8 supra). 13. Beknopt gesteld gelden voor de facturering principieel de regels van toepassing in de lidstaat waar de levering van het goed of de dienst geacht wordt te zijn verricht, onder voorbehoud weliswaar van hetgeen volgt. Immers en in afwijking van dit principe, gelden voor de facturering de regels die van toepassing zijn in de lidstaat waar de leverancier of de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de levering van het goed of de dienst verricht, of bij gebreke aan een dergelijke zetel of inrichting, waar hij zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats heeft, wanneer: 1 de leverancier of de dienstverrichter niet gevestigd is in de lidstaat waar de levering van het goed of de dienst geacht wordt te zijn verricht, of zijn vaste inrichting in die lidstaat niet betrokken is bij het verrichten van de levering van het goed of de dienst én de tot voldoening van de belasting gehouden persoon degene is voor wie de levering van het goed of de dienst wordt verricht. Indien in dit geval de afnemer zelf de factuur uitreikt, is evenwel de basisregel van toepassing en is de factuur onderworpen aan de regels die van toepassing zijn in de lidstaat waar de levering van de goederen of de dienstprestatie geacht wordt te zijn verricht; 2 de levering van het goed of de dienst niet geacht wordt in de Gemeenschap te zijn verricht. 14. De facturering is dus onderworpen aan de regels die in België van toepassing zijn, indien: - deze facturering leveringen van goederen of diensten betreft die geacht worden te zijn verricht in België of

7 7 van :06 die plaatsvinden buiten de Gemeenschap én de leverancier of de dienstverrichter zijn zetel van zijn economische activiteit of zijn vaste inrichting van waaruit hij de levering van het goed of de dienst verricht, in België heeft gevestigd; - deze facturering leveringen van goederen of diensten betreft die geacht worden te zijn verricht in België en de leverancier of dienstverrichter de schuldenaar van de belasting is, zelfs als hij niet in België is gevestigd; - de leverancier of de dienstverrichter gevestigd is in een andere lidstaat dan België (hij heeft noch zijn zetel van zijn economische activiteit, noch zijn vaste inrichting van waaruit hij de levering van het goed of de dienst verricht, in België gevestigd) en de afnemer is zowel schuldenaar van de belasting in België als uitreiker van de factuur (self-billing); - de leverancier of dienstverrichter gevestigd is in België en leveringen van goederen of diensten verricht die geacht worden te zijn verricht in een andere lidstaat, voor een afnemer, gevestigd in die andere lidstaat, die er schuldenaar is van de belasting en die niet zelf de factuur uitreikt; - de leverancier of de dienstverrichter gevestigd is buiten de Gemeenschap (hij heeft noch zijn zetel van zijn economische activiteit, noch zijn vaste inrichting van waaruit hij leveringen van goederen of diensten verricht, gevestigd in België of in een andere lidstaat) en leveringen van goederen of diensten verricht die geacht worden plaats te vinden in België. Voor de praktische gevolgen van de nieuwe bevoegdheidsregels inzake van facturering wordt verwezen naar de tabel die vervat gaat onder hoofdstuk II, A, van de voormelde Circulaire AFZ nr. 02/2013 van (AFZ/ ), houdende een Eerste commentaar van de Wet van tot wijziging van het BTW-Wetboek. Bovendien wordt verwezen naar de tabel in hoofdstuk IV van de circulaire AFZ nr. 53/2013 van , m.b.t. de regels van toepassing op de factuur in geval van self-billing Betrokken belastingplichtigen, handelingen en stukken 15. De onder de wettelijke factureringsverplichting vallende handelingen worden, evenals de belastingplichtigen die gehouden zijn facturen uit te reiken, en de stukken die "gelden als factuur" nader omschreven in artikel 53, 2, WBTW (zie onder nr. 7 supra) en in artikel 1 van het KB nr. 1. Indien facturen worden opgemaakt en uitgereikt buiten deze context om (de zgn. "vrijwillige facturering" van handelingen met particulieren andere dan die waarvoor er wel een factureringsverplichting bestaat), dienen zij in principe eveneens alle vermeldingen bedoeld in artikel 5, 1, van het KB nr.1 te bevatten en evenzeer te voldoen aan alle voorwaarden waaraan voor de btw de papieren en elektronische facturen moeten voldoen Algemeen 16. Naar luid van artikel 1, 13, WBTW, moet een elektronische factuur, net zoals een papieren factuur, alle verplicht voorgeschreven vermeldingen bevatten, worden verstrekt binnen dezelfde verplichte uitreikingstermijn, enz, en heeft de materiële vorm van de factuur, papier of elektronisch, op zich geen belang, gezien alle facturen voortaan op gelijke wijze worden behandeld en aan dezelfde regels zijn onderworpen. De definitie van elektronische factuur wil alleen de verplichte aanvaarding van de elektronische factuur door de afnemer, alsook de bepalingen met betrekking tot de bewaring van de elektronische facturen verduidelijken. 17. Van belang is dat een factuur slechts kan worden aangemerkt als een elektronische factuur als zij zowel verstrekt als ontvangen is in een elektronisch formaat. Dit formaat wordt vrij gekozen door de belastingplichtigen, wat maakt dat zowel gestructureerde berichten in EDIFACT, XML, als andere, vrije

8 8 van :06 formaatberichten (PDF, Word, Excell, ) kunnen worden gebruikt. Het feit dat een factuur in een bepaald elektronisch formaat werd opgesteld vooraleer ze wordt uitgereikt, is op zich natuurlijk niet voldoende opdat ze als een elektronische factuur zou worden aangemerkt. Wel belangrijk is dat de factuur een elektronisch formaat heeft wanneer ze wordt uitgereikt én ontvangen. Facturen die op papier werden opgemaakt, maar die vervolgens worden gescand, omgezet in PDF of TIFF en in bijlage van een worden verzonden en ontvangen, zijn te beschouwen als elektronische facturen. Dit is eveneens het geval voor facturen die via PC en internet worden gefaxt én door de ontvanger elektronisch worden ontvangen. Wordt de fax door de medecontractant op papier ontvangen, dan is er in zijn hoofde evenwel geen sprake van een elektronische factuur. Gezien die faxapparatuur deel uitmaakt van een verouderde technologie, stelt die dualiteit geen probleem voor zover de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de inhoud van de facturen door elke partij afdoende worden gewaarborgd. Van een integraal elektronische facturering is wel sprake indien de facturen die elektronisch ter beschikking worden gesteld via de website van de leverancier/dienstverrichter of van de afnemer of van een derde, of nog via een USB-sleutel, een streepjescode, een elektronische chip, edm. worden overgemaakt. Om diezelfde reden is het dan ook niet uitgesloten dat een factuur in een bepaald elektronisch formaat wordt verstuurd en in een ander elektronisch formaat wordt ontvangen. Een voorbeeld daarvan is de tussen partijen overeengekomen en door een outsourcer verzorgde conversie van de elektronische factuur in een door de ontvanger gewenst ander formaat Wijzen van elektronische facturering 18. Net als een papieren factuur, kan een elektronische factuur worden uitgereikt door de leverancier/dienstverrichter of door een derde die handelt in zijn naam en voor zijn rekening aan de afnemer, dan wel door de afnemer zelf handelend in naam en voor rekening van de leverancier/dienstverrichter of door een derde die de afnemer vertegenwoordigt. De elektronische factuur kan evenwel meer en vooral meer diverse vormen aannemen dan mogelijk is voor de papieren factuur. In de traditionele context kan de leverancier/dienstverrichter bijvoorbeeld: - de factuur elektronisch, per , als tekst of in bijlage gaand PDF-bestand, Excel- of zelfs Word-bestand, verzenden aan de afnemer. Dit bestand kan, naar keuze van partijen, al dan niet beveiligd worden dmv. een geavanceerde elektronische handtekening, een verzegelingsalgoritme of een andere technologie op berichtniveau; - zijn gestructureerde (bijv. EDI-)facturen in batch rechtstreeks en automatisch door zijn computer doen verzenden aan de computer van de afnemer(s), waarbij die computers onderling ontvangstbevestigingen uitwisselen, evenals berichten van geslaagde of mislukte verwerking; - de al dan niet automatische verzending van elektronische facturen kan bovendien verzekerd worden door bijkomende controles, zoals bijv. door de verzending van zgn. periodieke verzamelstaten of overzichten van alle in de voorbije periode aan die afnemer verzonden e-facturen, zodat afnemer en uitreiker alles nogmaals (manueel of automatisch) kunnen controleren. Minder traditioneel is bijv. de formule waarin de leverancier/dienstverrichter de elektronische factuur niet verzendt, maar ze elektronisch ter beschikking stelt aan de afnemer. De laatste wordt per ervan op de hoogte gebracht dat hem een elektronische factuur ter beschikking werd gesteld op de portaalsite (met hyperlink) en kan, na het inloggen, die elektronische factuur bekijken, downloaden en soms rechtstreeks inputten in zijn boekhouding en eventueel betalen. In voorkomend geval kunnen die elektronische facturen ook beveiligd worden bewaard op en via het webportaal, met mogelijkheid tot voortdurende toegang en downloading.

9 9 van :06 Nog andere en volledig nieuwe vormen bijvoorbeeld zijn die waarbij hetzij de afnemer (meestal particulieren) zelf de bestelling ingeeft en na de orderbevestiging, de elektronische factuur genereert en (soms direct) betaalt in het systeem van de leverancier (webwinkels), hetzij de leverancier zelf de factuur aanmaakt in het systeem van de afnemer en meteen ook de opdracht tot betaling ingeeft (bijv. leveranciers in de distributiesector). Tot slot kunnen al deze vormen en oplossingen van verzenden of ter beschikking stellen, van ontvangen, van bewerken en verwerken en eventueel van beveiligd bewaren door elke belastingplichtige, naar keuze, worden uitbesteed aan één of meer derde-dienstverlener(s). Via die formule kan ook een kleine onderneming, tegen een relatief beperkte kostprijs, toegang krijgen tot de meer gesofisticeerde en dus duurdere toepassingen Twee basisvoorwaarden 19. Op heden moeten de facturen nog steeds voldoen aan dezelfde voorwaarden als deze die werden ingevoegd door de zgn. factureringsrichtlijn, met name: a) gezien facturen een correcte weerspiegeling moeten zijn van één of nog meer feitelijke prestatie(s), moeten de authenticiteit van de herkomst, de integriteit van de inhoud en de leesbaarheid van de facturen worden gewaarborgd en dat vanaf het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt tot op het einde van de verplichte bewaringstermijn (z. onder nr. 9 supra); b) wat inzonderheid de elektronische facturen betreft, is het gebruik ervan enkel toegestaan mits de aanvaarding door de afnemer. 20. Wanneer aan deze voorwaarden is voldaan: - wordt de (papieren of elektronische) factuur die alle door artikel 5, 1, van het KB nr. 1 voorgeschreven vermeldingen bevat, aangemerkt, behoudens andere onregelmatigheden, als een regelmatige factuur voor de btw en heeft bijgevolg de leverancier of dienstverrichter voldaan aan zijn verplichting tot het opmaken en uitreiken van een geldige factuur. Dit geldt ook in geval van outsourcing en/of self-billing, gezien de factuur wordt opgemaakt en uitgereikt in naam en voor rekening van de leverancier of dienstverrichter; - is het eventueel door de afnemer uitgeoefende recht op aftrek van de voorbelasting, behoudens andere onregelmatigheden, verworven. Echter, dit recht op aftrek kan in gedrang komen mocht de aanvaarding door de afnemer van de hem verzonden elektronische factuur niet (kunnen) worden bewezen Algemeen 21. De voorwaarde van de voorafgaande aanvaarding door de afnemer, die oorspronkelijk werd ingeschreven in artikel 1, 2, van het KB nr. 1 van , wordt nu, bij de omzetting van artikel 232, van de btw-richtlijn en omwille van het principiële belang ervan, uit het voormelde uitvoeringsbesluit gelicht en ingeschreven in het Btw-Wetboek (z. onder nr. 7 supra). De aanvaarding door de afnemer van het principe én van de praktijk zelf van de elektronische verzending/ontvangst of terbeschikkingsstelling van de voor hem bestemde facturen is logischerwijze een basisvoorwaarde wanneer partijen onderling elektronisch willen factureren.

10 10 van :06 Dit laatste kan immers pas als alle betrokkenen beschikken over de vereiste hardware, software, netwerken en netwerkconnecties om die elektronische berichtenuitwisseling mogelijk te maken en op een veilige en vlotte manier te laten verlopen en om, aansluitend, die elektronische facturen op een beveiligde manier te bewaren gedurende de wettelijk verplichte bewaringstermijn. Elektronische facturering kan m.a.w. enkel op basis van een overeenkomst terzake tussen partijen Vorm en inhoud van de aanvaarding 22. De aanvaarding van de afnemer is niet gebonden aan één of meer vormvoorwaarden of modaliteiten. Bijgevolg kan de aanvaarding uitdrukkelijk (schriftelijk vastgelegd, al dan niet met een formeel karakter) of gewoon stilzwijgend zijn (bvb. blijkend uit de betaling van de factuur zonder dat bezwaar wordt gemaakt met betrekking tot het elektronische karakter van die factuur en uit de erop aansluitende verwerking ervan in de boekhouding van de afnemer). Mogelijke voorbeelden van uitdrukkelijke aanvaarding zijn: de aanvaardingsclausule die principieel vervat zit in een EDI-interchangeagreement, het elektronisch gegeven akkoord om elektronische facturen te ontvangen via Zoomit, enz Gezien die aanvaarding ook stilzwijgend kan zijn en worden afgeleid uit bijv. de afwezigheid van de uitdrukkelijke weigering van de eerste door de afnemer ontvangen elektronische factuur en/of uit de betaling van de elektronische factuur, moet die aanvaarding niet noodzakelijk voorafgaan aan de eerste uitreiking van een elektronische factuur. Wel is het zo dat de uitreiking van een elektronische factuur aan een afnemer, zonder enig voorafgaand overleg tussen partijen, meer risico op niet-betaling van die factuur oplevert. Vandaar dat het steeds aangewezen is dat partijen voorafgaand overleg plegen over het principe, om nadien onderling de wijzen van elektronische facturering, de formaten van die elektronische facturen en de wijzen waarop de voorwaarden van authenticiteit, integriteit en leesbaarheid zullen worden gewaarborgd verder af te stemmen. Deze aanbeveling geldt zelfs al mocht de leverancier/dienstverrichter in zijn algemene voorwaarden hebben opgenomen dat de afnemer die de algemene voorwaarden aanvaardt meteen ook aanvaardt om de facturen van die leverancier/dienstverrichter voortaan elektronisch te ontvangen. Van belang is dat de afnemer een reële keuze wordt gelaten vooraleer hem de eerste elektronische factuur wordt toegezonden én dat elke belastingplichtige steeds kan aantonen dat zijn afnemer de hem toegezonden elektronische facturen (uitdrukkelijk) heeft aanvaard. 23. Ofschoon die aanvaarding door de afnemer dus uitdrukkelijk of stilzwijgend mag zijn, wordt de belastingplichtigen aanbevolen om deze aanvaarding uitdrukkelijk en schriftelijk vast te leggen en dit in het belang zowel van de belastingplichtigen zelf als van de Schatkist. Immers, een schriftelijke overeenkomst belet niet alleen dat de leverancier/dienstverrichter de afnemer de facto dwingt de voor hem bestemde elektronische facturen zonder meer te aanvaarden, maar laat de partijen ook toe het bestaan van de aanvaarding op een duidelijke en onbetwistbare wijze aan te tonen mocht de fiscale administratie, bevoegd voor de btw, erom vragen. Bovendien kan dit akkoord worden aangevuld met alle juridische en praktische voorwaarden en modaliteiten waaraan de elektronische berichtenuitwisseling tussen partijen in concreto moet beantwoorden (z. de zgn. "Interchange agreements" die in de regel worden afgesloten voorafgaand aan diverse vormen van uitwisseling van gestructureerde berichten (EDI, XML, )).

11 11 van :06 Een stilzwijgende aanvaarding van de afnemer daarentegen kan enkel worden afgeleid uit feitelijke omstandigheden, zoals bijv. de door de afnemer met betrekking tot de door hem ontvangen elektronische facturen verstrekte, niet-automatische ontvangstmeldingen en akkoordverklaringen, de betaling van (een deel van) de factuur door de afnemer zonder dat die het elektronische karakter van de factuur betwist, enz, en valt in globo dus moeilijker te bewijzen. Met de aanvaarding door de afnemer wordt vanzelfsprekend gelijkgesteld de aanvaarding door de leverancier/dienstverrichter indien de medecontractant (afnemer) aan self-billing doet. 24. Tenzij anders overeengekomen, wordt de aanvaarding/het akkoord steeds geacht betrekking te hebben op alle handelingen verricht tussen de betrokken partijen. Indien de aanvaarding van de afnemer evenwel wordt beperkt tot welbepaalde handelingen, veronderstelt dit dat zij ofwel nader worden omschreven in de schriftelijke overeenkomst, ofwel worden bekomen na eliminatie van de in de overeenkomst opgesomde uitsluitingen. Indien de overeenkomst niet slaat op alle handelingen moet hoe dan ook op ondubbelzinnige wijze blijken voor welke handelingen elektronische facturering zal worden toegepast. Het bedongen onderscheid moet gebaseerd zijn op objectieve elementen zodanig dat de leverancier of dienstverrichter, de afnemer en, ingeval van controle, de administratie die bevoegd is voor de btw kunnen uitmaken of een bepaalde handeling al dan niet is beoogd Self-billing (elektronisch) door de medecontractant 25. Self-billing kan per definitie slechts op voorwaarde dat er een voorafgaandelijk akkoord is tussen beide partijen enerzijds en dat iedere factuur het voorwerp uitmaakt van een procedure van aanvaarding door de belastingplichtige die de levering van het goed of de dienst verricht anderzijds (z. onder nr. 7, supra). Een uitdrukkelijk of schriftelijk voorafgaandelijk akkoord inzake self-billing is niet vereist. Echter, omwille van het verplichte voorafgaandelijke karakter van dit akkoord enerzijds én het feit dat het bestaan ervan steeds moet kunnen worden aangetoond ten overstaan van de administratie bevoegd voor de btw anderzijds, is het aangewezen dat partijen beschikken over een "schriftelijk" voorafgaandelijk akkoord. Dit akkoord inzake self-billing kan slaan op alle handelingen, worden beperkt tot een bepaald soort handelingen of tot specifiek de uitreiking van de verbeterende stukken door de medecontractant zelf. De procedure van de aanvaarding factuur per factuur mag eveneens uitdrukkelijk of stilzwijgend zijn, naar keuze van de partijen. Die (procedure van) aanvaarding kan blijken uit het voorafgaandelijk akkoord of uit de behandeling van de factuur of uit de ontvangst van de betaling door de leverancier of de dienstverrichter. Niets belet dat de voorafgaande overeenkomst tussen of aanvaarding door partijen slaat zowel op (het gebruik van) de elektronische facturering als op de toepassing van elektronische self-billing door de medecontractant. Het is aangewezen dat de toepassing van elektronische self-billing tussen partijen, gezien de te verwachten moeilijkheden qua bewijslast, blijkt uit een uitdrukkelijk, schriftelijk voorafgaand akkoord. Indien partijen overeenkomen dat de medecontractant zelf en eveneens elektronisch de zgn. verbeterende stukken - die, wanneer ze specifiek en ondubbelzinnig verwijzen naar de oorspronkelijke facturen, krachtens artikel 53, 2, WBTW "gelden als facturen" - opmaakt en verzendt of ter beschikking stelt, moet ook dat worden voorzien in de bij voorkeur voorafgaande schriftelijke overeenkomst tussen partijen. Voor meer details met betrekking tot de nieuwe regelgeving inzake van self-billing wordt verwezen naar de Circulaire AAF, nr. 53/2013 van

12 12 van : Authenticiteit van herkomst 26. Onder het begrip "authenticiteit van de herkomst" moet worden verstaan "het waarborgen van de identiteit van de leverancier of de uitreiker van de factuur" (z. onder nr. 9 supra). Die waarborg moet bovendien worden geleverd vanaf het tijdstip waarop een factuur wordt uitgereikt tot op het einde van de bewaringstermijn. De verplichting tot het waarborgen van de authenticiteit van herkomst van de factuur rust zowel op de leverancier/dienstverrichter als op de afnemer en kan zij hetzij in overleg, hetzij door elk van hen afzonderlijk worden ingevuld. 27. De leverancier/dienstverrichter van zijn kant moet kunnen aantonen dat de factuur door hem of in zijn naam en voor zijn rekening, door een derde of door de afnemer, werd uitgereikt aan zijn klant. Het bewijs daarvan kan worden geleverd door de boeking van die facturen in zijn boekhouding en de bewaring van de kopieën ervan en van alle andere met de handeling en de factuur gelieerde stukken gedurende de wettelijke bewaringstermijn. 28. De afnemer van zijn kant moet kunnen aantonen dat de door hem ontvangen factuur afkomstig is van de leverancier/dienstverrichter of van degene die in zijn naam en voor zijn rekening de factuur heeft uitgereikt. De afnemer zal bijgevolg moeten nagaan of de op de factuur vermelde leverancier/dienstverrichter - de overeenkomstig artikel 5, 1, 2, van het KB nr. 1 verplichte vermelding voor zowel papieren als elektronische facturen - ook daadwerkelijk de goederenlevering of de dienst heeft verricht waarnaar de factuur verwijst, en dit ongeacht wie precies de factuur heeft uitgereikt. Het spreekt voor zich dat de identiteit van de uitreiker (leverancier/dienstverrichter of van de derde die dit doet in zijn naam en voor zijn rekening) van een elektronische factuur gemakkelijk kan worden bewezen indien de ontvangen elektronische factuur ondertekend werd met diens geavanceerde of gekwalificeerde elektronische handtekening of indien die elektronische factuur kadert in een tussen de partijen overeengekomen systeem van elektronische berichtenuitwisseling van het type EDI. Echter, het gebruik van die bepaalde technologie ontheft de verstrekker, noch de afnemer van de handeling van de verplichting om de werkelijkheid van de handeling achter de factuur aan te tonen, bijv. door gebruik te maken van elke mogelijke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor tussen een factuur en een verrichte prestatie oplevert De integriteit van de inhoud van de factuur 29. Het begrip "integriteit van de inhoud" worden begrepen als "het feit dat de inhoud die voorgeschreven is door de toepasselijke regels inzake de facturering geen wijzigingen heeft ondergaan". Ook deze waarborg moet worden geleverd vanaf het tijdstip waarop een factuur wordt uitgereikt tot het einde van de bewaringstermijn.

13 13 van :06 Naar analogie met de waarborg van de authenticiteit van herkomst, rust de verplichting tot het waarborgen van de integriteit van de inhoud van de factuur zowel op de leverancier/ dienstverrichter als op de afnemer en kan zij hetzij in overleg - bijv. dmv. EDI of een geavanceerde elektronische handtekening - hetzij door elk van hen op een onafhankelijke basis worden ingevuld. In dat verband kan gebruik worden gemaakt van elke mogelijke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor tussen de factuur en de verrichte prestatie oplevert of van één of ander specifiek middel of technologie. 30. Wat inzonderheid de elektronische facturen betreft, belet de voorwaarde van het waarborgen van de integriteit van de inhoud van de factuur niet dat het formaat van een elektronische factuur naar believen kan worden gewijzigd. Op voorwaarde dat de door de btw-regelgeving voorgeschreven inhoud van de factuur niet wordt gewijzigd, mag het formaat waarin die inhoud vervat zit worden omgezet in een ander formaat. Zodoende kan de afnemer of een derde die in diens naam en voor diens rekening optreedt de elektronische gegevens zodanig omzetten of presenteren dat ze passen in zijn eigen IT-systeem of dat ze worden omgezet naar de nieuwste versie van dat formaat. "Formaat" verwijst in deze naar de presentatie van de elektronische factuur. Een formaatwijziging in voormelde zin kan dan ook gaan van bijvoorbeeld een wijziging van de manier waarop de datum wordt voorgesteld, bijv. dd/mm/jj wordt jjjj/mm/dd, tot een wijziging van het bestandstype zelf, bijv. van XML naar PDF of omgekeerd. 31. De belastingplichtige die ervoor gekozen heeft om de verplichting na te leven om de integriteit van de inhoud van de elektronische factuur te waarborgen met behulp van een geavanceerde of een gekwalificeerde elektronische handtekening moet ervoor zorgen dat, in geval van omzetting van het formaat naar een ander formaat, die wijziging van formaat en van inherente beveiliging wordt geregistreerd in een betrouwbaar controlespoor of audit-trail. Elke conversie van of wijziging aangebracht aan die bestanden doet immers de versleuteling ervan en dus ook de waarborgen van authenticiteit en integriteit teniet. Mocht die registratie als voormeld om welke reden ook blijken onmogelijk te zijn, dan is de belastingplichtige gehouden om de elektronische factuurbestanden in hun eerstgenoemde formaat, voorzien van de geavanceerde of gekwalificeerde elektronische handtekening, te bewaren. Echter, het gebruik van die bepaalde technologie ontheft de verstrekker, noch de afnemer van de handeling van de verplichting om de werkelijkheid van de handeling achter de factuur aan te tonen, bijv. door gebruik te maken van elke mogelijke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor tussen een factuur en een verrichte prestatie oplevert (z. ook onder nr. 28 supra) Leesbaarheid van de factuur 32. Krachtens artikel 60, 5, 1 ste lid, WBTW, moeten de authenticiteit van de herkomst, de integriteit van de inhoud, en de leesbaarheid van de factuur, op papier of in elektronisch formaat, worden gewaarborgd vanaf het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt tot het einde van de bewaringstermijn. De leesbaarheid van de factuur, zowel op korte als op lange termijn, impliceert dat de factuur zo wordt getoond dat alle btw-gegevens duidelijk leesbaar zijn, op papier of op digitaal scherm, zonder dat er daarvoor veel onderzoek of interpretatie nodig is. EDI-berichten of XML-berichten zijn wel gestructureerde berichten, maar daarom nog niet onmiddellijk leesbaar (slechts na de nodige vertaling). 33. Deze voorwaarde wordt inzake elektronische facturen geacht te zijn vervuld als de elektronische factuur op verzoek, binnen een redelijke termijn in een voor mensen leesbare vorm op digitaal scherm of desnoods via afdrukken kan worden voorgelegd, zonder of na eerst een of ander omzettingsproces te hebben doorlopen. Indien, bij controle, de oorspronkelijke elektronische factuur eerst moet worden omgezet naar een leesbaar formaat, moet het mogelijk zijn om na te gaan of de gegevens van de oorspronkelijke elektronische factuur en die van het ter inzage voorgelegde factuurbestand niet van elkaar verschillen. In dergelijk geval is de belastingplichtige ertoe gehouden om gedurende de volledige bewaringstermijn een geschikte en betrouwbare viewer voor de elektronische facturen in een door de mens leesbaar formaat bij te houden.

14 14 van :06 De leesbaarheid op middellange tot lange termijn van elektronische facturen kan door de belastingplichtige worden verzekerd door eender welk(e) middel of methode. Het gebruik van een geavanceerde of een gekwalificeerde elektronische handtekening of nog van een of andere EDI-toepassing op zich voldoet daartoe echter niet (z. onder de nrs. 28 en 31, in fine, supra) Algemeen 34. De belastingplichtige bepaalt zelf hoe de authenticiteit van de herkomst, de integriteit van de inhoud en de leesbaarheid van de factuur worden gewaarborgd (z. onder nr. 9 supra). Deze algehele keuzevrijheid geldt zowel in hoofde van de leverancier/dienstverrichter als in hoofde van de afnemer en mag geenszins worden beperkt of beknot door de lidstaten. Wel is elke belastingplichtige gehouden om zelf het nodige bewijs te leveren van het door hem of in zijn hoofde vervuld en gewaarborgd zijn van de voormelde voorwaarden en moet hij dat bewijs steeds en op elk verzoek kunnen voorleggen aan de bevoegde controleagenten. Opgemerkt zij wel dat, gezien bedrijven en bij uitbreiding hun bedrijfspraktijken evolueren en veranderen in de tijd (in de loop van de verplichte wettelijke bewaringstermijn van 7 jaar vanaf de datum van uitreiking van de factuur), ook de door die bedrijven aangewende technologieën en/of methoden om die voorwaarden na te leven kunnen wijzigen in de tijd. In dergelijk geval zal de betrokken belastingplichtige moeten kunnen bewijzen dat bij de verandering van methode en/of technologie niet werd geraakt aan de authenticiteit, de integriteit en leesbaarheid van de facturen en dat die voorwaarden ook onder de nieuwe methode en/of technologie op afdoende wijze worden ingevuld. 35. Artikel 233, van Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 (gewijzigd door de Richtlijn 2010/45/EU van de Raad van ) vermeldt de methode van de bedrijfscontroles die een betrouwbaar controlespoor oplevert en de technologieën van de gekwalificeerde elektronische handtekening enerzijds en van EDI of Electronic Data Interchange en de betrokken Interchange-agreements anderzijds ten titel van voorbeelden van wijzen waarop de authenticiteit van de herkomst, de integriteit van de inhoud en de leesbaarheid van de factuur worden gewaarborgd. Echter, de vermelding van die "voorbeelden" sluit het gebruik van een andere methode, procedure of technologie niet uit. Die alternatieve methode of technologie moet toelaten om de onder nummer 6 hiervoor gestelde voorwaarden op afdoende wijze te waarborgen. Echter, het beroep op een zuiver technologische oplossing, zoals de geavanceerde of de gekwalificeerde elektronische handtekening, een bepaalde EDI-toepassing of een andere technologie, ontheft noch de verstrekker, noch de afnemer van de handeling van de verplichting om de werkelijkheid van de handeling achter de factuur aan te tonen, bijv. door gebruik te maken van elke mogelijke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor tussen een factuur en een verrichte prestatie oplevert (z. onder nrs. 28, 31 en 33 supra). Op de voormelde technologische oplossingen of andere, gelijkwaardige technologieën zal vooral door de grote, nationale of multinationale ondernemingen een beroep worden gedaan. Alle andere ondernemingen, gaande van de beoefenaars van vrije beroepen, de zelfstandigen, de micro-ondernemingen (ondernemingen met minder dan 10 werknemers en minder dan 2 miljoen euro jaaromzet), tot en met de kleine en middelgrote ondernemingen daarentegen, hebben geheel andere noden en budgettaire mogelijkheden dan de eerste categorie van ondernemingen. Die laatste zullen zich dan ook veelal beroepen op de eigen bedrijfscontroles,

15 15 van :06 waarbij de vergelijking ("matching") van de factuur met bijvoorbeeld de offerte of de bestelbon, de leveringsnota of de ontvangstbevestiging, het bankuittreksel dat de betaling vaststelt, alsook alle aanverwante communicatie tussen partijen, moeten "bewijzen" dat die factuur inderdaad afkomstig is van die bepaalde afzender en de inhoud ervan onderweg niet is veranderd. Niets belet dat evenwel een onderneming, groot, middelgroot, klein of zelfs micro-, beroep doet op een derde om via een door die laatste aangeboden toepassing of methode - inclusief de voormelde vergelijking, die wordt uitbesteed bijv. aan de boekhouder - de naleving van de onder nr. 6 hiervoor vermelde voorwaarden te verzekeren. De onderneming die wenst te starten met elektronische facturering kan voor een beknopt overzicht van alle mogelijke oplossingen en de aan elke oplossing verbonden voor- en nadelen terecht op de website Gekwalificeerde elektronische handtekening 36. Overeenkomstig artikel 233, lid 2, van Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van (gewijzigd door de Richtlijn 2010/45/EU van de Raad van ) kunnen de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de inhoud van een elektronische factuur, behalve door middel van de in lid 1 van dat artikel bedoelde bedrijfscontroles, bijvoorbeeld ook met de volgende technologieën worden gewaarborgd: een gekwalificeerde elektronische handtekening of een EDI-toepassing. Een gekwalificeerde elektronische handtekening is een geavanceerde elektronische handtekening in de zin van artikel 2, punt 2), van Richtlijn 1999/93/EG van het Europees Parlement en de Raad van betreffende een gemeenschappelijk kader voor elektronische handtekeningen, welke gebaseerd is op een gekwalificeerd certificaat en gecreëerd wordt met een veilig middel voor het aanmaken van handtekeningen. Een gekwalificeerde elektronische handtekening is het summum van beveiliging van elektronische berichten, waar zij steunt op een digitaal certificaat van klasse 3. Een gekwalificeerd certificaat impliceert een zeer strenge voorafgaande verificatie, in persoon, van de identiteit van de aanvrager door degene die het certificaat verstrekt, de certificatiedienstverlener of "Certification Authority" (CA) en bovendien dat de houder, vóór hij zijn gekwalificeerde handtekening kan plaatsen, zichzelf persoonlijk identificeert met een beveiligde smartcard, USB-stick en een wachtwoord of code. Een concreet voorbeeld van een dergelijke gekwalificeerde elektronische handtekening en certificaat in een Belgische context vormt de veelgebruikte elektronische identiteitskaart of eid ( Deze eid bevat immers een microchip die, behalve de op de kaart vermelde zichtbare gegevens, ook het adres en digitale certificaten bevat. Gebruikt in combinatie met de persoonlijke pincode, kan men met het authentificatie-certificaat zijn/haar identiteit bevestigen wanneer men zich op een website aanmeldt, terwijl het handtekeningencertificaat ervoor zorgt dat men een (gekwalificeerde) elektronische handtekening kan plaatsen. Zo kan eenieder, burger én belastingplichtige, documenten elektronisch ondertekenen dankzij de toepassing Sign.belgium.be. Voor de meest courante bestandstypes wordt online een pdf gecreëerd, waaraan een pagina met de elektronische handtekening wordt gehecht. Is het evenwel onmogelijk om een bestand te converteren naar pdf, dan kan het bronbestand steeds worden voorzien van een XAdES-handtekening ("XML Advanced Electronic Signatures"). De voormelde eid-toepassing laat ook toe om de geldigheid te controleren van documenten die via Sign.belgium.be werden ondertekend. De eid of een gelijkaardig certificaat van klasse 3 dient trouwens eveneens te worden gebruikt voor de elektronische indiening door btw-plichtigen van hun periodieke btw-aangiften, klantenlistings, intracommunautaire opgaven edm. via INTERVAT en kan eveneens worden gebruikt voor de indiening via Tax-on-Web van de aangiften personenbelasting Geavanceerde elektronische handtekening 37. Opgemerkt wordt dat bij de omzetting van de factureringsrichtlijn in de Belgische btw-regelgeving - net als

16 16 van :06 in die van de meeste andere lidstaten trouwens - de zgn. gekwalificeerde elektronische handtekening werd vervangen door de minder strenge geavanceerde elektronische handtekening. Een dergelijke handtekening steunt op een digitaal certificaat van klasse 2 en wordt verondersteld te voldoen aan de vier vereisten van het van tot in voege zijnde artikel 1, 3, eerste lid, van het KB nr. 1 van , zoals vermeld onder nr. 3 supra. Deze technologie werd in het verleden door de administratie geacht te voldoen om de integriteit van de inhoud en de authenticiteit van de herkomst van de elektronische facturen te verzekeren. Dat standpunt werd behouden omdat een dergelijk certificaat en handtekening gemakkelijk en relatief goedkoop te bekomen en te gebruiken is. Voor concrete voorbeelden van een geavanceerde elektronische handtekening kan worden verwezen naar allerhande toepassingen inzake van elektronische facturering en archivering die momenteel op de (Belgische en Europese) markt worden aangeboden en die steunen op de bewuste technologie Een EDI-toepassing 38. EDI of Electronic Data Interchange, zoals gedefinieerd in artikel 2 van bijlage 1 bij Aanbeveling 1994/820/EG van de Commissie van betreffende de juridische aspecten van de elektronische uitwisseling van gegevens, is gebaseerd op een overeenkomst om gestructureerde gegevens uit te wisselen die voorziet in het gebruik van procedures die de naleving van de onder nr. 6 hiervoor vermelde voorwaarden waarborgen. Overeenkomstig het vroegere artikel 1, 3, eerste lid, van het KB nr. 1, konden de authenticiteit van herkomst en de integriteit van inhoud van e-facturen eveneens worden gewaarborgd door middel van "een elektronische uitwisseling van gegevens overeenkomstig de standaardcode EDI, wanneer het akkoord tussen de partijen betreffende deze uitwisseling voorziet in het gebruik van procedures die de authenticiteit van de herkomst en de integriteit van de gegevens waarborgen". EDI veronderstelt het gebruik van een standaardformaat, zoals EDIFACT, XML of nog andere, gekoppeld aan een vooraf te sluiten "interchange agreement" en het gebruik (meestal) van beveiligde verbindingen (VAN of VPN-netwerken, SSL-verbindingen, ) Alternatieve technologieën en toepassingen 39. In tegenstelling tot voorheen (z. artikel 2.2 van de Richtlijn 2001/115/EG van de Raad van , vanaf omgezet in artikel 1, 3, van het KB nr. 1, bepaling die met ingang op werd opgeheven bij het KB van ), kan geen van deze technologieën of systemen "verplicht" worden opgelegd. Niets belet de belastingplichtige dan ook om de naleving van de onder nr. 6 hiervoor vermelde voorwaarden inzake van elektronische facturering te waarborgen door gebruik te maken van een andere technologie en/of toepassing dan diegene opgesomd in voormeld artikel 223, lid 2, van Richtlijn 2006/112/EG (bijv. een geavanceerde elektronische handtekening, een verzegelingsalgoritme, een systeem gebaseerd op controletotalen, een combinatie van dergelijke systemen, edm.) of van bedrijfscontroles die een betrouwbaar controlespoor opleveren tussen de belastbare handeling enerzijds en de elektronische factuur anderzijds. Het beroep op een alternatieve, maar zuiver technologische oplossing ontheft echter noch de verstrekker, noch de afnemer van de handeling van de verplichting om de werkelijkheid van de handeling achter de factuur aan

17 17 van :06 te tonen, bijv. door gebruik te maken van elke mogelijke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor tussen een factuur en een verrichte prestatie oplevert (z. onder de nrs. 28, 31 en 33 en 36 supra). Bovendien kan elke belastingplichtige, zelf of in overleg met zijn medecontractant(en), beroep doen op een derde partij, die al naargelang het geval, de elektronische factuur opmaakt, verzendt of ter beschikking stelt, ontvangt en archiveert Elke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor aantoont 40. Om de authenticiteit van de herkomst, de integriteit van de inhoud en de leesbaarheid van de factuur te waarborgen, kan overeenkomstig artikel 60, 5, 4 de lid, van het Btw-Wetboek gebruik worden gemaakt van elke bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor tussen een factuur en een levering van een goed of een dienst aantoont. In algemene termen, wordt een "bedrijfscontrole" gedefinieerd als het proces dat wordt opgezet, uitgevoerd en bijgewerkt door diegenen die verantwoordelijk zijn (directie, personeel én eigenaars) voor de verschaffing van redelijke en voldoende waarborgen betreffende de financiële, boekhoudkundige en reglementaire verslaggeving en die er moeten voor zorgen dat de wettelijke voorschriften, inzonderheid de onder de nrs. 5 en 6 hiervoor vermelde voorwaarden, worden nageleefd (bijvoorbeeld het zgn. COSO-model, toegelicht onder nr. 46 infra). 41. Elke belastingplichtige kan in principe vrij kiezen voor een bedrijfscontrole die een betrouwbaar controlespoor oplevert. Het spreekt echter voor zich dat de bedrijfscontroles waarvoor gekozen wordt, moeten: - passen bij de omvang, de activiteit en het type van de belastingplichtige en bovendien - rekening houden met het aantal en de waarde van de transacties, - alsook met het aantal en type van leveranciers/dienstverrichters en afnemers en - desgevallend met nog andere factoren. Het standaardvoorbeeld van een (veelvoudige) bedrijfscontrole wordt gevormd door de systematische vergelijking ("matching") van de bewijsstukken. Zo kan bijvoorbeeld de uitgaande factuur, in hoofde van de leverancier, worden vergeleken met de ontvangen kooporder/bestelbon, de vervoersdocumenten, de voor akkoord ondertekende leveringsnota, de ontvangen betaling edm., terwijl, in hoofde van de afnemer/klant, de inkomende factuur kan worden afgestemd met de bevestigde kooporder/bestelbon, het dubbel van voor akkoord ondertekende leveringsnota, het betalings- of overschrijvingsbewijs en/of nog andere stukken. Belangrijk bij dit soort bedrijfscontrole is dat de factuur, op papier of in elektronisch formaat, wordt gecontroleerd als een document dat integraal deel uitmaakt van het ganse bedrijfs- en boekhoudingsproces en dus niet mag worden aangemerkt als een onafhankelijk, op zichzelf staand document. De factuur is m.a.w. maar één document in een ganse reeks documenten in verband met een transactie die wordt gestaafd aan de hand van al die documenten. 42. De door de belastingplichtige opgezette bedrijfscontrole moet een betrouwbaar controlespoor tussen handeling en factuur opleveren. Een "controlespoor" kan in boekhoudkundig opzicht worden omschreven als een met bewijsstukken gestaafde transactiestroom vanaf de aanvang ervan, bijv. het kooporder, tot en met de voltooiing ervan, bijv. de registratie in de jaarrekening, en omgekeerd, met koppelingen tussen de verschillende documenten opgemaakt in de loop van het transactieproces. Bestanddelen van een controlespoor zijn: brondocumenten of

18 18 van :06 -bestanden, een lijst van de verwerkte transacties en een systeem van transactie-nummering dat toelaat om steeds terug te koppelen naar het brondocument of -bestand. Een controlespoor is betrouwbaar wanneer: - het verband tussen bewijsstukken en verwerkte transacties gemakkelijk te volgen is (waar men beschikt over voldoende gegevens om de documenten met elkaar in verband te brengen); - het de vermelde procedures naleeft, en - het de processen weerspiegelt die werkelijk hebben plaatsgevonden. Voor de btw is een controlespoor slechts betrouwbaar indien het geheel van deze bewijsstukken en van alle bestaande koppelingen en links tussen die documenten toelaat om hun onderling verband op afdoende wijze na te gaan, hetgeen moet waarborgen dat de uitgereikte factuur een handeling weerspiegelt die werkelijk heeft plaatsgevonden. Net zoals geldt voor bedrijfscontroles, moeten de controlesporen: - passen bij de omvang, de activiteit en het type van de belastingplichtige en bovendien - rekening houden met het aantal en de waarde van de transacties, - alsook met het aantal en type van leveranciers/dienstverrichters en afnemers en - desgevallend met nog andere factoren, bijv. voorschriften voor financiële verslaggeving Keuze naargelang de context 43. Geen enkele bedrijfscontrole is op zich hét sluitstuk waarmee de authenticiteit van herkomst en de integriteit van inhoud worden gewaarborgd. De in artikel 60 van het Wetboek bedoelde waarborgen van authenticiteit, integriteit en leesbaarheid kunnen in beginsel maar worden geboden met behulp van een veelheid aan gelieerde bedrijfscontroles, waarvan elk zijn specifiek belang heeft. Dit is zeker en inherent het geval voor de (veelvoudige) bedrijfscontrole, gebaseerd op de systematische vergelijking ("matching") van de bewijsstukken. Die matching kan bijvoorbeeld tweevoudig (2-way-matching) of drievoudig (3-way-matching) zijn. De "2-way-matching" verwijst naar de vergelijkende controle van bijv. aankooporder/bestelbon en aankoopfactuur of van gelijkwaardige stukken, terwijl de "3-way-matching" de vergelijkende controle betreft van bijv. aankooporder/bestelbon, ontvangen leveringsnota en aankoopfactuur of van gelijkwaardige stukken. 44. Hetgeen voorafgaat geldt ook ten aanzien van het gebruik van de zgn. betrouwbare controlesporen (audit trails) die een duidelijk verband moeten leggen tussen levering/dienst enerzijds en factuur anderzijds. Voorbeelden van dergelijke betrouwbare controlesporen in de praktijk zijn o.a.: - het controlespoor dat door een ERP-toepassing ("Enterprise Resource Planning"-application software) of een andere bedrijfstoepassing wordt gegenereerd tussen allerhande stukken - mét kruisverwijzing tussen die stukken - in de loop van het ganse, met de facturering verwante bedrijfsproces (bijv. voor een order-

19 19 van :06 to-cash-proces, zie infra); - de audit log van de wijzigingen die tijdens hun levenscyclus worden aangebracht aan de door de ERP-toepassing aangemaakte stukken en bestanden; - de audit log van de wijzigingen die worden aangebracht aan de masterdata zelf van de ERP-toepassing. Die controlesporen bevestigen dat elke factuur staat voor één of meer leveringen en/of diensten en maken een onafhankelijk onderzoek naar de authenticiteit en de integriteit van de factuur en haar plaats binnen het ERP-systeem mogelijk. 45. Bedrijfscontroles en/of controlesporen zijn deel van bedrijfsprocessen, wat maakt dat hun bijdragen tot de authenticiteit en integriteit van de elektronische facturering moeten worden gezien in dat perspectief. De meeste van de met de met het factureringsproces verwante bedrijfscontroles kunnen worden gegroepeerd in verschillende, representatieve types die bepaalde gemeenschappelijke kenmerken vertonen vanuit het oogpunt van authenticiteit en integriteit van de elektronische facturering, types die bovendien verschillen naargelang ze betrekking hebben op aankoopprocessen of op verkoopprocessen. Qua verkoopprocessen onderkent men bijvoorbeeld volgende types: - Order-to-Cash (goederen) = het proces dat de verkoop van handelsgoederen ondersteunt en dat, specifiek, de link legt tussen verkooporder -> verzendnota -> verkoopfactuur -> ontvangst van de betaling; - Order-to-Cash (diensten) = het proces dat de aanrekening van verstrekte diensten ondersteunt en dat, specifiek, de link legt tussen dienstencontract -> vergoedingsschema -> factuur -> ontvangst van de betaling; - Invoice-to-Cash = het proces dat de aanrekening van alle andere leveringen dan de in de voorgaande voorbeelden bedoelde ondersteunt zoals, specifiek, het verzoek tot facturering -> factuur -> ontvangst van de betaling. Het betreft meestal leveringen van goederen die vallen buiten de gewone goederenstroom. Qua aankoopprocessen onderscheidt men bijvoorbeeld volgende types: - Procure-to-Pay (goederen met 3-way-matching) = het proces dat de aankoop van handelsgoederen ondersteunt en dat, specifiek, de link legt tussen bijv. aankooporder -> ontvangstbevestiging van de levering van goed(eren) -> aankoopfactuur -> betaling; - Procure-to-Pay (diensten met 3-way-matching) = het proces dat de aanschaf van diensten ondersteunt en dat, specifiek, de link legt tussen bijv. aankooporder -> ontvangstbevestiging van de dienst(en) -> aankoopfactuur -> betaling; - Procure-to-Pay (goederen met 2-way-matching) = het proces dat de aankoop van niet-handelsgoederen ondersteunt en dat, specifiek, de link legt tussen bijv. aankooporder -> aankoopfactuur -> betaling; - Procure-to-Pay (diensten met 2-way-matching) = het proces dat de aankoop van diensten ondersteunt en dat, specifiek, de link legt tussen bijv. aankooporder -> aankoopfactuur -> betaling - Invoice-to-Pay = het proces dat de aanschaf van alle andere leveringen dan de in de voorgaande voorbeelden bedoelde ondersteunt zoals, specifiek, aankoopfactuur -> betaling. In voorkomend geval kunnen binnen elk proces nog andere feitelijkheden een rol spelen in de verzekering van authenticiteit en integriteit. Elk van die feitelijkheden zal gewoonlijk leiden tot de opmaak door het ERP-systeem van een elektronisch bestand. Het zijn die bestanden, die getuigen van de opvolging van de gebeurtenissen in het proces, die een sluitend controlespoor opleveren. Echter, de goedkeurings-workflow die verbonden is aan de meeste aankoopprocessen en aan sommige verkoopprocessen beoogt enkel de controle van de validiteit van de levering en niets meer, zodat de logging ervan niet aan te merken valt als een bijkomend controlespoor. Voor een overzicht van de feitelijkheden die binnen elk van de hiervoor vermelde, verschillende types verkoopprocessen en aankoopprocessen bepalend zijn voor de waarborging van de authenticiteit en integriteit van de facturen en van hun specifieke bijdrage in dat verband, wordt verwezen naar de tabellen 1 tem. 11 die vervat gaan in het publieke document "CEN Workshop Agreement - Good Practice: e-invoicing Compliance

20 20 van :06 Guidelines, ICS , ", na lijn Zoals aangehaald onder nr. 34 supra, zijn de hiervoor omschreven types van 2-way-matching en/of 3-way-matching uitermate geschikt voor de beoefenaars van vrije beroepen, zelfstandigen, kleine ondernemingen en middelgrote ondernemingen die zich voor het eerst wagen aan elektronische facturering en die reeds beschikken, zelf of via een derde, over een passend en performant boekhoud- of ERP-systeem. Niets belet evenwel dat die stukken op papier worden uitgereikt, ontvangen en bewaard, mits ook dan hun authenticiteit, integriteit en leesbaarheid gewaarborgd zijn. De keuze voor een bepaald type bedrijfscontroles en betrouwbare controlesporen hangt m.a.w. nauw samen met de context. De grote, nationale en multinationale ondernemingen zullen in eerste instantie oog hebben voor de algemene IT-context en het onderscheid tussen de algemene IT-controles en de toegepaste IT-controles. De algemene IT-controles zijn essentieel voor een organisatie en vormen meestal de basis voor de toegepaste IT-controles, maar hebben geen rechtstreekse impact op elektronische facturering en de verzekering van de authenticiteit van herkomst en de integriteit van inhoud van de elektronische facturen. Qua algemene IT-controles en de koppeling van IT-doelstelling en bedrijfsdoelstellingen kan worden verwezen naar COBIT (Control Objectives for Information Related Technologies), zijnde een open en internationale industriestandaard die goede praktijken levert voor het beheer, de controle en de beveiliging van informatietechnologie, georganiseerd rond een logisch raamwerk van tal van verschillende IT-processen (z. voor meer info: In een meer algemene, bedrijfsorganisatorische context kan worden verwezen naar het door COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission) al in 1992 voor het eerst gepubliceerd en in 2013 nog bijgewerkte rapport, getiteld "Internal Control - Integrated Framework", dat algemeen aanvaard wordt als zijnde het standaard referentiekader inzake interne controle. Volgens het COSO-raamwerk bestaat interne controle uit een aantal componenten - m.n. de controleomgeving, de risico-inschatting, de controlemaatregelen, de informatie en communicatie en de monitoring - die er samen moeten voor zorgen dat de organisatie op een degelijke manier door het management beheerd wordt. De invulling van dit raamwerk dient echter door elke onderneming apart te gebeuren. Daarnaast heeft COSO in 2013 ook de volgende, nuttige documenten gepubliceerd: "Illustrative Tools for Assessing Effectiveness of a System of Internal Control" en "Internal Control over External Financial Reporting (ICEFR): A Compendium of Approaches and Examples" (z. voor meer info: Bijkomende aandachtspunten 47. De waarborging van authenticiteit en integriteit inzake elektronische facturering impliceert eveneens dat: - de leverancier/dienstverrichter erop moet toezien dat de elektronische factuur voldoende gegevens bevat op basis waarvan de medecontractant de authenticiteit ervan kan nagaan en verzekeren. Meestal gaat het dan om andere dan de wettelijk verplichte factuurgegevens, zoals bijv. de opname, op vraag van de klant, van het nummer van zijn aankooporder op de factuur om alzo die factuur gemakkelijker te integreren in zijn controlespoor; - erkend wordt, in het kader van de controle van de integriteit van de elektronische factuur, dat bepaalde (verplichte) factuurgegevens nauw samenhangen met andere, zodat als er een voldoende controle is van de integriteit van de maatstaf van heffing en het btw-tarief, verondersteld kan worden dat dit eveneens geldt voor het btw-bedrag. De waarde van elk verplicht factuurgegeven moet m.a.w. kunnen worden gecontroleerd door het af te stemmen met ten minste 1 onafhankelijke bron; - de bedrijfscontroles een volwaardig, betrouwbaar controlespoor opleveren. Indien bijv. het aankooporder een sleutelelement is ter verzekering van authenticiteit en integriteit, moeten de bedrijfscontroles garanderen dat die aankooporders worden opgemaakt alvorens de aankoopfacturen worden ontvangen en dat alle wijzigingen van die orders worden gelogd. Zonder die controles zou het aankooporder immers kunnen worden opgemaakt op basis van de inhoud van de elektronische factuur en vervalt het aankooporder als onafhankelijk stuk voor de toetsing van authenticiteit en integriteit. Desnoods kan beroep worden gedaan op alternatieve bedrijfscontroles.