Internationaal en Europees recht

Transcriptie

1 Internationaal en Europees recht Collegeverslag supplement Fiscaal recht Bachelor 3 Blok

2 INHOUDSOPGAVE Hoorcollege 13: R&R Richtlijn... 3 Hoorcollege 14: Spaartegoeden richtlijn Hoorcollege 15: Belastingverdragen en EG recht Tentamen

3 HOORCOLLEGE 13: R&R RICHTLIJN Datum: 5 januari 2010 INDELING COLLEGE 1. Historie 2. Reikwijdte richtlijn 3. Nederlandse fiscale behandeling van intragroep rente en royaltybetalingen 4. Andere verminderingsverplichtingen 5. Verdelingswijze richtlijn 6. Richtlijnbegrippen 7. Bijzonderheden 8. Administratieve aspecten 9. Correcte implementatie? 1. HISTORIE Van oudsher werd bij oprichting van de EEG in 1957 had dubbele heffing de aandacht van de lidstaten. Dat blijkt uit art. 293 EG verdrag (dat niet langer bestaat), staat dat de lidstaten zich inspannen om dubbele belasting te voorkomen. Men had in eerste instantie in gedachte dit te doen door een multilateraal verdrag. Er is een tekstvoorstel gedaan voor een Europees multilateraal verdrag. Dit is er nooit gekomen. De lidstaten konden het niet eens worden. Toen heeft de EC een andere strategie bedacht: deelonderwerpen aan de lidstaten voorleggen via een richtlijn. Het eerste voorstel dat de EC deed betrof rente & royalty betalingen. Het eerste voorstel kwam in Tegelijkertijd kwamen de MD richtlijn tot stand (dividendbetalingen binnen concernverhoudingen) en de fusierichtlijn. De rechtsbasis van het voorstel was art. 94 EG (art. 5 EG) Het voorstel is ingetrokken in 1994, omdat onder andere Portugal het niet eens kon worden. Vervolgens werd een nieuw voorstel gedaan in 1998 als onderdeel van een belastingpakket. Er kwam een gedragscode met betrekking tot belastingconcurrentie, een richtlijn met betrekking tot spaartegoeden en een voorstel met beperking tot interest & royalty s. Door dit pakket aan de lidstaten voor te leggen hoopte men wel voldoende draagvlak te vinden voor de onderdelen afzonderlijk. Deze steun kwam en het voorstel werd aangenomen door de Raad in De lidstaten dienen de wijzigingen voor 2004 geïmplementeerd te hebben. Er kwam ook een wijzigingsrichtlijn 2004 in verband met de toetreding van 10 lidstaten. Voor de landen Bulgarije en Roemenië geld teen overgangsregeling. Zij mogen nog bronheffing toepassen. Wijzigingsvoorstel 2003 in verband met SE en SCE. Bij ontvangen van de rente en royalty moet sprake zijn van een effectieve heffing over rente en royalty betalingen. Voor elk land is apart aangegeven welke landen toegang hebben tot de voordelen van de heffing. Die is nog beperkt vergeleken met de MD richtlijn. De R&R richtlijn kende een beperktere bijlage. Dit voorstel is nog niet vastgesteld. 3

4 Wens: uitbreiding van de richtlijn en te voorzien in een bepaling dat R&R bij de ontvanger ook daadwerkelijk in de heffing worden betrokken. 2. REIKWIJDTE RICHTLIJN, SUBJECTIEVE De richtlijn ziet op rente en royaltybetalingen tussen verbonden ondernemingen. Er moet in ieder geval sprake zijn van een onderneming in de ene lidstaat en een onderneming in een andere lidstaat. Dus twee ondernemingen in dezelfde lidstaat hebben geen recht op toepassing van het verdrag. Zie art. 1 voor de reikwijdte, het gaat om een ontstaan bij een onderneming van een rente of royaltybetaling die plaatsvindt aan een uiteindelijk gerechtigde in een andere lidstaat. Lidstaat A ONDERNEMING Lidstaat B Onderstaande gelden voor de betalende en de ontvangende onderneming. Verder wordt verlangd dat er sprake is van verbondenheid. Er moet een relatie bestaan tussen twee vennootschappen in de verschillende lidstaten. Er moet sprake zijn van 25% of meer. Het kan zijn dat de dochter een betaling aan de moeder doet, of andersom. Beide betalingen vallen onder de richtlijn. Het begrip onderneming staat in art. 3(a) van de Richtlijn. De drie voorwaarden: Het moet gaan om een rechtsvorm die is genoemd in de bijlage. Voor Nederland heeft de richtlijn alleen betrekking op BV s en NV s, dus niet op het open fonds voor gemene rekening, de coöperatie, stichting, vereniging etc. Het wijzigingsvoorstel dat is gedaan in 2003 beoogt een verruiming van de reikwijdte van deze richtlijn. Dus ook voor andere rechtsvormen. De Duitse rechter heeft een vraag gesteld aan het HVJ. Kan deze beperkte reikwijdte niet worden opgerecht, omdat deze beperking in strijd is met het EG recht. HvJ EG Gaz de France Berliner Investissement SA, C 247/08. Deze zaak gaat over de uitleg van de MD richtlijn voor de daarin opgenomen lichamen in de bijlage. In de bijlage werd een bepaalde Franse vennootschap niet genoemd. Zou de niet genoemde vennootschap niet ook onder de reikwijdte van dit artikel moeten vallen? Kon een bepaalde dividendbetaling die werd gedaan door een Duitse dochter bij de dochter deelachtig worden? HVJ: nee, de vennootschap heeft geen toegang tot de MD richtlijn. Dit heeft ook uitstraling naar de R&R richtlijn. Andere lichamen en andere ondernemingen kunnen geen toegang krijgen tot de voordelen daarvan. Fiscale woonplaats moet in een lidstaat zijn. Art. 3 onderdeel a onder II zegt dat de bewuste vennootschap niet volgens een verdrag met een ander land de fiscale woonplaats buiten de gemeente moet hebben. 4

5 Voorbeeld Een Nederlandse BV heeft de feitelijke leiding op de Nederlandse Antillen. Hij is dan ook daar belastingplichtig naar wereldwinst. BV Gevestigd op Nederlandse Antillen 100% Rentebetaling Gmbh De BV heeft een 100% belang in de Gmbh. Deze Gmbh keert rente uit aan de Nederlandse BV. Moet Duitsland afzien van de rentebetaling? De BV komt voor in de bijlage. Hij is onderworpen aan de Nederlandse vbp, heeft in beginsel zijn fiscale woonplaats in Nederland (fictie) en is onbeperkt belastingplichtig. Maar omdat de feitelijke leiding zich bevindt op Curaçao, maar het BRK bepaalt in art. 34 lid 2 dat voor doeleinden van de BRK deze BV gevestigd is op de Nederlanse Antillen. Hierdoor is deze BV nog beperkt binnenlands belastingplichtige is. Want volgens de BRK mag de Nederlandse Antillen heffen over de winst op de Nederlandse Antillen, tenzij er sprake is van een v.i. in Nederland. Dus Nederland heeft onder het nationale recht een onbeperkt heffingsrecht, maar onder het BRK is de vennootschap beperkt binnenlands belastingplichtig. Zo n vennootschap (dual resident) volgt dus een tie breaker in het BRK of een ander belastingverdrag en is buiten de gemeenschap gevestigd. Deze vennootschap heeft geen toegang tot de voordelen van de RR richtlijn. Derhalve hoeft Duitsland niet terug te treden voor het heffingsrecht. Duitsland mag al deze rentebetalingen heffen. Belastingverdragen Voor de belastingverdragen is eigenlijk eenzelfde standpunt ingenomen: HR BNB 2001/295 en 8.2 OMC (Drielandenpuntarrest), een van de belangrijkste arresten op fiscaal terrein. Het oordeel van de HR is verwerkt in het OESO commentaar, art. 4 van het OESO modelverdrag. Daarin is bepaald dat wanneer een vennootschap gevestigd is in de ene lidstaat en daar onderworpen is, ofwel vanwege de leiding, of vanwege een andere omstandigheid die leidt tot volledige onderworpenheid en een ander land constateert ten aanzien van de vennootschap hetzelfde (dus dual residence), vervolgens wordt volgens de tie breaker dat de lidstaat gevestigd is in staat 1, dan is voor de toepassing van de belastingverdragen van staat 2, die vennootschap geen inwoner. 5

6 Voorbeeld 1 2 Oprich ting feitelijke leiding 3 In staat 1 in is de vennootschap naar het recht van staat 1 opgericht. Hierdoor is er sprake van volledige onderworpenheid in staat 1. In staat 2 is tevens sprake van volledige onderworpenheid omdat de feitelijke leiding zich daar bevindt, wat leidt tot volledige onderworpenheid. Dan is sprake van dual residence. Dan kijk je vervolgens naar het verdrag van beide staten. Volgens de overeenkomst van staat 1 en 2 is die vennootschap gevestigd in staat 2. Dat maakt dat deze vennootschap geen toegang meer heeft tot de verdragen die zijn gesloten in staat 1 omdat hij geen inwoner kan zijn voor de toepassing van de verdragen van staat 1. Voor inwonerschap is de eis dat iemand onbeperkt belastingplichtig is. Dit is alleen het geval in staat 2. Hij heeft dus wel toegang tot het verdragennetwerk van staat 2. Maar niet van staat 1 én staat 2. Stel dat de vennootschap rente krijgt uit staat 3, dan zal staat 2 niet hoeven terug te treden op basis van het verdrag tussen 1 en 3. Moet een staat in een dergelijk geval eerst kijken naar de richtlijn of naar het verdrag? 1. Kijken naar het nationale recht: heeft het land een heffingsmogelijkheid? 2. Mogelijke vrijstellingen van toepassing? 3. Heeft een land wel goed de richtlijn geïmplementeerd? Zo nee, dan kijken naar de richtlijn en kan directe werking worden ontleend aan de richtlijn. 4. Vervolgens is er nog het EG verdrag. Lidstaten dienen acht te slaan op de verplichtingen die voortvloeien uit het EG verdrag. 5. Daarna kijken naar een Belastingverdrag kijken, als de richtlijn een lidstaat niet beperkt in zijn heffingsmogelijkheden, kan een verdrag dat nog altijd doen. Er zijn dus meerdere verplichtingen waarop een land acht moet slaan bij het bepalen van de heffing. Voorbeeld (een vergelijkbare vraag kan op het tentamen komen!) Een Nederlandse vennootschap keert rente uit aan een Belgische BVBA. België BVBA Nederland rente 100% BV 6

7 Heeft Nederland heffingsrecht ten aanzien van een dergelijke dividendbetaling? Eerst kijken in de Wet op de Dividendbelasting. Daar staat dat dividendbelasting verschuldigd is ten aanzien van dividendbetalingen die zijn gedaan door in Nederland verschuldigde vennootschappen. Dus in dit geval zal Nederland dividendbelasting heffen. Dit is 15% van het brutobedrag. DIVIDENDBELASTING IS EEN VOORHEFFING (VERREKENBAAR MET VENNOOTSCHAPSBELASTING) Deze BVBA is in het buitenland gevestigd. Is deze BVBA buitenlands belastingplichtig met betrekking tot het ontvangen dividend? België betrekt het dividend in de heffing, maar betrekt dit ook in de vrijstelling. Dit is niet van belang voor de beoordeling of Nederland wel of niet heft. Er is een situatie dat Nederland kan heffen onder de vpb. Art. 1 vbp: heffen over vennootschappen in art. 2 (in Nederland gevestigde lichamen) en 3 (in het buitenland gevestigde lichamen). In art. 4 staat dat of een vennootschap in Nederland gevestigd is, naar de omstandigheden dient te worden beoordeeld. Art. 2 lid 4: fictie: oprichting naar Nederlands recht dan ook in Nederland belastingplichtig. Art. 3: de lichamen die buitenlands belastingplichtig zijn, dit is het geval als er sprake is van een van de rechtsvormen is die genoemd worden in dit artikel, en als deze Nederlands inkomen genieten (zie art. 17 e.v.). In art. 17 lid 3 in het bijzonder geeft aan wanneer er sprake is van Nederlands inkomen. Lid 3 sub a: wanneer er sprake is van een vaste inrichting in Nederland. Lid 3 sub b (hier gaat het om): wanneer er sprake is van een aanmerkelijk belang en wordt inkomen genoten en dat aanmerkelijk belang behoort niet tot het ondernemingsvermogen. Dus, als deze BVBA geen onderneming drijft, en er is een aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap (50% of groter), dan kan het dividend niet alleen te maken krijgen met de dividendbelasting, maar ook met de vennootschapsbelasting. Deze dividendbelasting is verrekenbaar met de vennootschapsbelasting. Dus als BVBA geen onderneming drijft (Ab behoort niet tot het ondernemingsvermogen), dan is de dividendbelasting geen eindheffing maar een voorheffing op de vennootschapsbelasting. Dit zal zich niet snel voordoen in de praktijk. Het is mogelijk zekerheid vooraf te krijgen hierover bij de BD. Heeft Nederland heffingsrecht ten aanzien van een dergelijke dividendbetaling? (zie hierboven) Ja, Nederland heeft heffingsmogelijkheden. Zijn er vrijstellingen van toepassing? Zie art. 4 wet DB, daar zijn de vrijstellingen geregeld. Lid 1: dividendbetalingen binnen Nederland (inhoudingsvrijstelling). Deze bepaalt dat als deze vennootschap toegang heeft tot de deelnemingsvrijstelling, dan wordt er ook geen dividendbelasting geheven. De deelnemingsvrijstelling is alleen van toepassing wanneer er sprake is van binnenlandse belastingplicht of buitenlandse belastingplichtige in Nederland. Dus als deze BVBA een vaste inrichting heeft en het inkomen is toerekenbaar aan deze vaste inrichting, dan kan deze BVBA als 7

8 buitenlands belastingplichtige toegang krijgen tot de deelnemingsvrijstelling met betrekking tot de dividendbetaling en daarmee ook tot de inhoudingsvrijstelling van art. 4 lid 1. Deze BVBA heeft echter geen vaste inrichting in Nederland, dan moeten we kijken of art. 4 lid 2 van toepassing is. Dit lid incorporeert de MD richtlijn. Zie lid 2 ten 1 ste, waar wordt verwijzen naar: Richtlijn 90/435/EEG, dit is de MD richtlijn. De inhoudingsplichtige moet dus in de bijlage voorkomen als rechtsvorm. Zo is er nog een aantal voorwaarden dat wordt gesteld om aanspraak te kunnen maken op de EU inhoudingsvrijstelling (MD richtlijn). Als je vindt dat Nederland strikter is met het toepassen van de voordelen van de MD richtlijn, dan mag je je rechtstreeks beroepen op de MD richtlijn. Verder kun je kijken als de richtlijn op de juiste wijze geïmplementeerd is, of uit het EG verdrag wellicht voortvloeit dat Nederland geen heffingsrecht zou hebben. Voorbeeld BV BVBA BV Een BV in Nederland heeft een 50% moeder in België en een 50% moeder in Nederland. Ze doet een dividendbetaling aan beide moeders. De dividendbetaling in Nederland mag niet slechter worden behandeld dan de dividendbetaling in België. Voor de dividendbetaling in Nederland wordt geen dividendbetaling noch vennootschapsbelasting geheven. In de relatie BV BVBA is in beginsel 15% dividendbelasting verschuldigd. We nemen aan dat deze BVBA niet voorkomt in de bijlage van de MD richtlijn. Dan heb je nog altijd te maken met art. 43 EGverdrag, het vrije vestigingsrecht. Deze bepaling bepaalt dat een grensoverschrijdende EU betaling niet slechter wordt behandeld dan een binnenlandse betaling. Hier zijn de volgende arresten van belang: Denkavit France en Amurta. Buiten de richtlijn EG verdrag, heb je ook nog met het belastingverdrag te maken, dit kan Nederland ook in zijn heffingsmogelijkheden beperken. In bijvoorbeeld het verdrag met Luxemburg zijn andere verplichtingen voor Nederland opgenomen. In het tentamen wordt niet verwacht van de student dat hij dit allemaal achtereenvolgens op kan schrijven. De student wordt stapsgewijs meegenomen. Dus apart de dividendbelasting, vennootschapsbelasting, MD richtlijn, EG vrijheden en het belastingverdrag. 8

9 Samengevat is de volgorde: 1. Heffingsmogelijkheden? 2. Vrijstellingen 3. Is de richtlijn op de juiste manier geïmplementeerd in de nationale wet? 4. Vloeit uit het EG verdrag voort dat Nederland toch geen heffingsrecht moet hebben? 5. Belastingverdrag Terugkomend op de casus over het drielandenpuntarrest HR BNB 2001/295 (zie 3 pagina s hiervoor), er moet dus sprake zijn van onderworpenheid van belasting. Zie ook 8.2 op art. 4 van het OMC (Oeso Modelverdrag Commentaar). GIBRALTAR Er moet sprake zijn van subjectieve onderworpenheid (art. 3 sub a onder III Interest en Royaltyrichtlijn). Hier is een kanttekening bij te plaatsen. Gibraltar is onderdeel van het VK, maar is fiscaal soeverein. Dus de vpb geheven door het VK wordt niet geheven door Gibraltar, die heeft een eigen vpb. De rechtsvormen die Gibraltar kent, zijn Engelse rechtsvormen. Omdat niet wordt voldaan aan het vereiste dat is genoemd in art. 3 sub a onder III van de Interest en Royaltyrichtlijn, is de staatssecretaris van mening dat vennootschappen gevestigd op Gibraltar die een dividenduitkering ontvangen van een in Nederland gevestigde vennootschappen niet in aanmerking komen voor de voordelen van de MD richtlijn. Heel veel Amerikaanse concerns zouden vanuit Nederland graag via Gibraltar dividenduitkeringen willen ontvangen vanuit Nederland. Dit wordt dus niet geruled. Je zou je kunnen vragen afvragen of het verschil in behandeling tussen een binnenlandse dividendbetaling ten opzichte van een dividendbetaling aan een vennootschap op Gibraltar niet in strijd is met het vrije vestigingsrecht. Nederland heeft geen algemeen belastingverdrag met Gibraltar. Het is mogelijk om je te beroepen op het EG recht en de Nederlandse verplichting hieruit volgend. RICHTLIJNVOORSTEL 2003 Er is een voorstel om te gaan voor de objectieve onderworpenheid, dus niet alleen subjectieve onderworpenheid. De tekst die wordt voorgesteld staat ook in de verdragenbundel. Als het voorstel van de drie hoogleren om te komen tot defiscalisering wet zou zijn geworden, dan had Nederland een probleem. Als Nederland over zou zijn gegaan tot het defiscaliseren van rentebetalingen, dan zou Nederland dwars gaan liggen met betrekking tot de wijziging in die zin van de richtlijn. Dan zou defiscalisering tot belastingverzwaring leiden in het buitenland. WAT BETEKENT EEN INTRODUCTIE VAN OBJECTIEVE ONDERWORPENHEID VOOR DE ROYALTYBOX EN OCTROOIBOX(INNOVATIEBOX)? 9

10 De octrooibox is een fiscale regeling met als doel het bevorderen van innovatieve activiteiten in Nederland. De octrooibox houdt in dat in de vpb een verlaagd tarief van toepassing is voor opbrengsten uit octrooien. Voor de octrooibox wordt van de opbrengsten een deel uit de grondslag genomen. Het is niet zo dat als je kijkt naar de tekst van art. 12b (en 12c dat nog niet in werking getreden), staat in lid 1 dat slechts rekening wordt gehouden met 10/H. H = het hoogste vpb tarief (25,5) Dus 10/25,5, dat deel van de royaltyopbrengsten (voor rente is dat 5/25,5), wordt slechts in de belastingheffing betrokken. Het andere deel wordt niet in de belastingheffing betrokken, dat wordt niet in de grondslag betrokken. Daarmee zou je kunnen stellen dat het buitenland, de bronstaat, voor dat deel geen vermindering hoeft te verlenen. Voorbeeld Een Nederlandse BV krijgt een royalty uit een Duitse GMBH. Er is sprake van een 100% belang. BV 10% royalty GMBH De royalty komt in aanmerking voor toepassing van de octrooibox. Dat betekent dat 10/H in aanmerking wordt genomen, het andere gedeelte niet. H is 25,5, dus slechts 40% wordt in de grondslag betrokken. Duitsland zou kunnen betogen dat er nog steeds over 60% geheven mag worden, namelijk over dat deel dat niet door Nederland in de grondslag wordt betrokken. Nog een keer uitgelegd De huidige richtlijn verlangt subjectieve onderworpenheid. Een royaltybetaling bij de ontvanger hoeft niet daadwerkelijk te worden belast. Dat stuit op verzet van een groot aantal lidstaten. Er is afgesproken dat er een voorstel komt. De EC heeft hier opvolging aan gegeven door een wijzigingsvoorstel te doen (2003). Over dat voorstel wordt nog steeds gepraat. Volgens dat voorstel moet de rente en royalty effectief onderworpen zijn aan de belastingheffing. Als een BV rente of royalty ontvangt en daar ziet de rente en de royaltybox op, dan wordt niet de bate volledig in de grondslag betrokken, want volgens het eerste lid van art. 12b en 12c, wordt slechts in aanmerking genomen voor de octrooibox: 10/25,5 = 40%. 60% valt buiten de grondslag. Er geldt niet een tarief van 10%, maar er is sprake van een grondslagvermindering. Voor de rente ipv royalty s geldt: 5/25,5 = ruwweg 20%, hierbij valt dus 80% buiten de heffing. In art. 12b en 12c staat dat een vermindering op de grondslag wordt toegepast. Bijvoorbeeld in art. 12c eerste lid staat dat bij het bepalen van de winst in aanmerking wordt genomen: 5/H. H is 25,5. Dat betekent dat er over de 20% (5/25,5) geheven wordt. 25,5% wordt dus toegepast op 20%. 10

11 Hierdoor wordt er effectief 5% belasting betaald over de totale winst. Dit is net zo bij de 10/H in art. 12b. Er is dan sprake van 25,5% over 40%. Dit komt uit op 10% op de totale winst. Bovenstaande tarieven zijn echter per veranderd. Bovenstaande cijfervoorbeelden zullen echter niet op het tentamen komen. Het is wel van belang te weten dat er sprake is van een grondslagvermindering. Door deze wijze van wetgeving, is er een potentieel probleem onder de interest en royaltyrichtlijn. Het gaat niet om de formules. VASTE INRICHTING, ART. 1(1) Bovenstaande ging over ondernemingen die waren gevestigd in een andere lidstaat. Het begrip onderneming is gedefinieerd in art. 3 (voorwaarden: rechtsvorm die in de bijlage voorkomt, gevestigd is in een bepaalde lidstaat, en daar subjectief onderworpen is aan de vennootschapsbelasting). De richtlijn ziet ook op rente en royaltybetalingen tussen vaste inrichtingen. Een vennootschap gevestigd in Nederland, heeft een dochter in Duitsland en de BV heeft een v.i. in België. Er is sprake van een heffingsmogelijkheid. Tot het v.i. vermogen behoort de vordering die de BV heeft op de v.i. in België. Uit hoofde van deze vordering vindt een rentebetaling van de Belgische v.i. plaats aan de BV in Nederland. Dit soort transacties vallen ook onder de rente en royaltyrichtlijn. Als er maar sprake is van een grensoverschrijdende rente en royaltybetaling binnen de EU. Niet valt onder de EU richtlijn als de v.i. zich in Duitsland bevindt. Dus als de betaling geschiedt door de Duitse dochter aan een Duitse v.i. in zo n geval is er sprake van een binnenlandse betaling. Dit soort betalingen vallen niet onder de reikwijdte. Dit is een binnenlandse betaling. Soort betalingen vallen niet onder de reikwijdte. Het is een betaling door een Duitse vennootschap gedaan aan een Nederlandse vennootschap. 11

12 Begrip v.i.: art. 3(c), ontleend aan art. 5(1) OMV BV NL Gmbh moeder Dui België v.i. Er is een Duitse moeder die een deelneming heeft in Nederland en een vaste inrichting in België. Voor de financiering van de v.i. activiteiten is een lening aangegaan met de BV in Nederland. Die lening is juridisch dus met de BV, omdat er juridisch gezien geen lening kan bestaan tussen de GMBH en de vaste inrichting. Een vaste inrichting is juridisch gezien niks. Ten laste van een vi winst wordt rente betaald. De Gmbh betaalt juridisch gezien de rente aan de Gmbh. Fiscaal wordt de rente betaald uit België. Hier doet zich een probleem voor. Duitsland zou over de rente bronbelasting kunnen heffen, maar ook België op basis van de nationale regelgeving. Wat valt onder de richtlijn? Art. lid 1: uitkeringen van interest die ontstaan in een lidstaat, worden vrijgesteld van alle belastingen in die bronstaat (door inhouding (dus dmv DB) dan wel door aanslag (ook dmv vpb) ), op voorwaarde dat een onderneming van een andere lidstaat, of een in een andere lidstaat gelegen vaste inrichting van een onderneming van een lidstaat, de uiteindelijk gerechtigde tot de interest of royalty s is, (en in die andere lidstaat effectief is onderworpen aan belasting over de uitkeringen van interest of royalty s) Waar ontstaat nu de rente voor de toepassing van deze richtlijn? Lid 2: Uitkeringen die worden uitbetaald door een onderneming van een lidstaat of een in die lidstaat gelegen vaste inrichting van een onderneming van een andere lidstaat, worden geacht in die lidstaat te ontstaan. Dus in beginsel kan de rente zowel ontstaan in Duitsland als in België. Echter, In lid 6 staat: Indien een vaste inrichting van een onderneming van een lidstaat als betaler van of als uiteindelijk gerechtigde tot interest of royalty's wordt behandeld, wordt geen ander deel van de onderneming 12

13 voor de toepassing van dit artikel als betaler van of als uiteindelijk gerechtigde tot de betrokken interest of royalty's behandeld. Een ander deel van de onderneming wordt niet gezien als betaler van de interest. Dat heeft tot gevolg dat alleen de transactie tussen de BV en de vi in België onder de richtlijn valt en de transactie NL Dui niet. Dit is een onvolkomenheid. Duitsland kan gewoon doen waar die zin in heeft volgens de richtlijn. Duitsland heeft verder wel met het belastingverdrag tussen Nederland en Duitsland te maken en de EG vrijheden. De richtlijn kan Duitsland naast zich neerleggen. Bovenstaande gaat over een situatie waarin de richtlijn een betaling doet. Voorwaarden v.i. uiteindelijk gerechtigde (v.i. ontvangt rente), art. 1(5): o Eis: de betaling moet daadwerkelijk verband houden met de v.i. (HR BNB 2003/246: dienstbaar aan activiteiten v.i.; en OMV: effectively connected ). o objectieve onderworpenheid Niet in 3e landen gevestigde v.i. s: art. 1(8) (art. 17a(2)(5) VPB) Ingeval een v.i. gevestigd is in een derdeland (bijv. Turkije) geldt de richtlijn niet. VERBONDENHEID Art. 1(7) juncto 3(b): 25% kapitaal of stemrecht o Direct: tussen moeder en dochter o Horizontaal: tussen zusters Direct: tussen moeder en dochter Horizontaal: tussen zusters Is te ver verwijderd Definitie vaste inrichting, art. 3 sub c (beschikking vaste inrichting hebben, inkomsten uit ab dat niet tot ondernemingsvermogen behoort). Aan het hebben van een v.i. is uitbreiding gegeven in art. 17a lid 1 onder c : aanhef: tot een Nederlandse onderneming worden gerekend: (sub c): schuldvorderingen op een in Nederland gevestigde vennootschap indien de gerechtigde tot de schuldvordering een aanmerkelijk belang als bedoeld in artikel 17, derde lid, onderdeel b, in de vennootschap heeft. 13

14 Voorbeeld Een Luxemburgse SA, is in Luxemburg gevestigd, is geen inwoner voor de Nederlandse vpb. Wordt in de vpb betrokken wanneer hij Nederlands inkomen heeft (ab of vaste inrichting). De SA heeft een aandelenbelang in een Nederlandse BV van groter dan 5%, dus een ab. SA, Lux BV, NL Belang in BV > 5% Een belang van 5% of groter wordt niet tot het ondernemingsvermogen gerekend. De SA wordt beschouwd als een lege vennootschap. Deze SA heeft een lening verstrekt aan de BV, waarop de Nederlandse BV rente betaald. De SA rekent het 5% belang niet tot het ondernemingsvermogen, dan wordt de SA buitenlands belastingplichtig voor de rente. Over de rente moet de SA vpb betalen, dit volgt uit art. 17a lid 3 onderdeel jo. 17a lid 1 sub c. Het is heel erg lastig om te beoordelen wanneer een vennootschap wel en wanneer een vennootschap niet tot het ondernemingsvermogen behoort. Dit moet vooral beoordeeld worden in de praktijk. Ruwweg kan worden gezegd, dat een vennootschap niet tot het vermogen van een onderneming behoort wanneer er sprake is van een beleggingsvennootschap die zich niet bemoeit met het beleid van de dochter. In feite dus indien er sprake is van normaal vermogensbeheer. Bovenstaande is relevant voor het tentamen. Op bovenstaande is een uitzondering gemaakt, in art. 17a lid 2. Dit lid incorporeert de interestroyaltyrichtlijn. Nederland kent geen rente en royaltybelasting. Dit sluit niet uit dat we geen vpb hierover kunne heffen. Vpb valt dus ook onder de reikwijdte van de interest en royaltyrichtlijn. Dit blijkt uit art. 1 lid 1 van de richtlijn, omdat ook aanslagbelastingen (vpb) hieronder vallen. In art. 17 lid 2, staan de voorwaarden voor toegang tot de interest royaltyrichtlijn: 1 e : er moet sprake zijn van een rechtsvorm die in de bijlage voorkomt; 2 e : bepaald belang hebben (ten minste 25%) 3 e : vennootschap die rente ontvangt moet subjectief onderworpen zijn aan de vpb in de woonstaat. 4 e : vennootschap moet niet volgens een verdrag in een derdelidstaat zijn gevestigd. 5 e : schuldvordering moet niet toerekenbaar zijn aan een v.i. gelegen in een derde staat. Ter herhaling, niet tot het ondernemingsvermogen behoort een vennootschap (ruwweg); die belegt met het oog op normaal vermogensbeheer; en een vennootschap die normaal vermogensbeheer nastreeft. Dit onderscheid wordt niet aangelegd voor binnenlands belastingplichtigen. Een Nederlands belastingplichtige krijgt dus niet met een dergelijke ab heffing te maken. Daar zou een strijdigheid met het EG recht kunnen zitten. In Nederland wordt hierop de deelnemingsvrijstelling toegepast. 14

15 HOORCOLLEGE 14: SPAARTEGOEDEN RICHTLIJN Datum: 5 januari 2010 INTEREST & ROYALTYRICHTLIJN NEDERLANDSE FISCALE BEHANDELING I&R RICHTLIJN(VERVOLG) Nederland woon /v.i. staat: verrekening: Verdrag: voorwaarde: inwoner (alleen geen verdrag met Cyprus) Bvdb, art. 36: voorwaarden: binnenlands belastingplichtige rente of royalty afkomstig uit ontwikkelingsland Besluit BNB 2004/134 nav Saint Gobainarrest In het vorige college hebben we besproken welke mogelijkheden NL als heeft staat om te heffen over betalingen gedaan door een inwoner van NL aan een inwoner van een andere lidstaat. Wat nu als een betaling wordt gedaan door een inwoner van een andere staat aan een inwoner gevestigd in NL? Als op deze betaling bronbelasting wordt ingehouden voor zover dat mag, dan is NL onder bepaalde omstandigheden bereid te voorzien in een verrekening van die bronbelasting met in NL verschuldigde Vpb. Dat kan voortvloeien uit een verdrag. Voorbeeld: NL se BV krijgt rentebetalingen uit Frankrijk en Frankrijk mag over die betalingen bronbelasting heffen (art. 11 Vedrag NL FR), dan zal NL onder dat verdrag voorzien in de voorkoming. Dit volgt meestal uit art. 23, afhankelijk van welk Verdrag. In dit voorbeeld volgt het uit art. 24 onderdeel a lid 3 Verdrag FR NL. Er kan alleen aanspraak op verrekening worden gemaakt uit hoofde van het belastingverdrag wanneer er toegang is tot het belastingverdrag. Hiervan is alleen sprake (art. 1 Nederlands Standaard Verdrag) wanneer een persoon (art. 3 lid 1 onderdeel d NSV) als inwoner (art. 4 NSV, volledige onderworpenheid) van één van de verdragsstaten kwalificeert. Dat betekent in het volgende voorbeeld dat de Luxemburgse SA geen toegang heeft tot het NL se verdragennetwerk. Had de SA een BV in NL dan had zij wel toegang tot het NL se verdragennetwerk, want een BV is wel persoon en inwoner, maar een v.i. niet (is geen persoon en kan dus ook geen inwoner zijn). Dit maakt dat er verschil van behandeling is tussen een NL se v.i. en een NL se BV LUX SA NL v.i. BV rente FR SARL 15

16 Een dergelijke casus is aan de orde geweest in het HvJ EG Saint Gobain arrest. Saint Gobain Frankrijk Toepassing vrijstellings v.i. Duitsland methode noch verrekenings methode Dividenden Dochtermij Bronlanden CH en VS Saint Gobain (Franse multinational) heeft een beschikking over een ondernemingsactiviteit in Duitsland en tot het v.i. vermogen behoren deelnemingen gevestigd in Zwitserland en de VS. Die deelnemingen doen dividenduitkeringen aan de v.i.. Het dividend wordt betrokken in de Duitse belastinggrondslag van Saint Gobain (die de aanslag van de v.i. in Duitsland zal ontvangen, want de v.i. is enkel een fiscale aanduiding en geen organisatie dat vermogen kan houden) en geeft geen voorkoming. In NL wordt voorkoming voorzien d.m.v. de deelnemingsvrijstelling. In de Duitse wetgeving is de voorkoming geïncorporeerd in het verdragennetwerk. Dus wil Saint Gobain t.a.v. de dividenden aanspraak maken op voorkoming in Duitsland dan moet men wel toegang krijgen tot het verdragennetwerk van Duitsland: DEU CH en DEU VS. Dit weigert Duitsland, want de v.i. is geen persoon en Saint Gobain is geen inwoner van Duitsland. Saint Gobain stelt: dit is in strijdt met het vrije vestigingsrecht, want als de vennootschap niet de Franse nationaliteit had gehad, maar de Duitse nationaliteit en verder dezelfde activiteiten uitvoerde dan was er wel toegang geweest tot de Duitse verdragen. Is dit verschil in behandeling in strijdt met het EG recht? HvJ: Nee, dit verschil in behandeling is niet geoorloofd en derhalve dienen de voordelen van het Duitse verdragennetwerk ook toegekend te worden aan Saint Gobain. Nederland is ook tot de uitspraak van het Saint Gobainarrest gehouden. De Staatssecretaris heeft bekend gemaakt (Besluit BNB 2004/134 )dat in dit soort situaties NL alsnog de voordelen van het NL s verdragennetwerk toekent. Er worden ook aan v.i. s woonplaatsverklaringen afgegeven zodat men ook ten opzichte van de bronstaat het verdragennetwerk kan inroepen. Om toegang te hebben tot het Bvdb is ook vereist dat: een persoon en inwoner is van NL. Men beroept op het Bvdb wanneer er geen bilateraal verdrag van toepassing is, zoals bijvoorbeeld met Cyprus. Er wordt niet in alle gevallen verrekening verleend op basis van het Bvdb, maar dit besluit voorziet in verrekening van bronbelasting m.b.t. interest, royalty s en dividenden indien de ontvanger van de rente en royalty s binnenlands belastingplichtig (inwoner: art. 36 Bvdb).) is. Alleen een binnenlands belastingplichtige kan aanspraak maken op de verrekening van door het buitenland geheven bronheffing op dividenden, rente en royalty s. Een v.i. waaraan die dividenden, rente en royalty s toerekenbaar zijn, is voor de NL s fiscale doeleinden geen inwoner en heeft geen toegang tot het Bvdb. 16

17 Bovendien geeft NL alleen voorkoming op grond van het Bvdb indien de dividenden, rente en Royalty s afkomstig zijn uit ontwikkelingslanden. IV. ANDERE VERMINDERINGSVERPLICHTINGEN Behalve interest en royaltyrichtlijn ook verplichtingen uit hoofde van: EG vrijheden (preambule), vrije vestigingsrecht en vrij kapitaalverkeer Bronstaat: Denkavit internationaal, Amurta... Woonstaat: Manninen V.i. staat: Saint Gobain Vermindering uit hoofde van belastingverdrag, conform art. 11, 12 en 23 OMV Voorafgaand aan het arrest Truck Center blijkt uit verschillende andere arresten dat de bronstaat geen onderscheid mag maken tussen een interne betaling (een binnenlandse betaling) en een grensoverschrijdende betaling. Eén van die arresten betref HvJ EG Denkavit NL M Dividend 5 % art. 43 EG: dus 0% FR D M NL se Moeder met een Franse Dochter die een dividendbetaling aan de Moeder doet. NL past op die dividendbetaling de dividendvrijstelling toe en Frankrijk heft 5% dividendbelasting. Het nationale tarief is 25%, maar onder het verdrag NL FR wordt het gereduceerd tot 5%. Denkavit: mag deze 5% wel geheven worden? De Moeder Dochterrichtlijn is hier niet van toepassing, was toen nog niet tot stand gekomen. Als de dividendbetaling zou zijn gedaan aan een Franse Moeder i.p.v. aan de NL se Moeder dan was geen dividendbelasting verschuldigd. De bevoordeling van een binnenlandse dividendbetaling t.o.v. een grensoverschrijdende dividendbetaling mag niet. Dat voordeel dient ook in de grensoverschrijdende situatie verstrekt te worden. Op grond van art. 45 EG (vrije vestiging) gaat er een streep door die 5%. HvJ EG Amurta Portugal Amurta 14% aandelenbelang in dochter in NL Dividend 25% NL Dochter Het tarief van dividendbelasting destijds: 25% (nu 15%). De inhoudingvrijstelling van art. 4 lid 1 werd niet toegekend noch de vrijstelling van art. 4 lid 2 Wet op Dividendbelasting. NL hoeft pas vrijstelling te verlenen volgens de Moeder Dochterrichtlijn wanneer het belang 20% of groter was, in casu: 14%. Er was ook geen verdrag tussen NL Portugal. Er restte Amurta dus nog één mogelijk redmiddel: NL 17

18 heft in strijd met de vrijheid van verkeer van kapitaal. Het HvJ heeft dit standpunt gehonoreerd. Opnieuw wordt er een onderscheid gemaakt tussen een binnenlandse betaling en een grensoverschrijdende betaling. Wanneer de NL se Dochter aan een NL se Moeder de dividendbetaling had gedaan dan was namelijk de deelnemingsvrijstelling van toepassing geweest. Ook achtte het HvJ het van belang dat wanneer een belastingverdrag bestaat in de relatie: bronstaatwoonstaat en dat verdrag biedt een mogelijkheid tot verrekening van bronbelasting in de woonstaat dan kan dat een disculpatiemogelijkheid zijn voor de bronstaat om toch te heffen. In dat geval mag de bronstaat dus wel onderscheid maken. HvJ EG Manninen Finland Pettri 29% IB Manninen Geen verrekening Verrekening Vpb dividenuitkering Zweden NV NV 25% Vpb Pettri Manninen, een natuurlijk persoon woonachtig in Finland die heeft belegd in Zweedse beursgenoteerde Zweedse vennootschap en krijgt op zijn aandelen dividend uitgekeerd. Die winsten van de beursvennootschap zijn eerst al in Zweden in de Vpb betrokken en vervolgens worden die winsten bij hem in de Finse inkomstenbelasting betrokken. Dit is heffing volgens het klassieke stelsel. Deze dubbele heffing nemen wij in NL niet weg, maar Finland doet dat wel in een binnenlandse situatie (Finland). Wanneer eerst Vpb wordt geheven op het niveau van de vennootschap, dan is die Vpb verrekenbaar met de Finse IB. Vraag: moet Finland ook voorzien in verrekening van de Zweedse Vpb met de Finse IB? HvJ: Ja, er mag geen onderscheid gemaakt worden tussen een binnenlandse dividenduitkering en een grensoverschrijdende dividenduitkering uit hoofde van de vrijheid van verkeer van kapitaal. Een lidstaat als bronstaat maar ook als woonstaat heeft niet alleen een verplichting uit hoofde van de I&R Richtlijn, maar ook uit hoofde van de EG vrijheden. In de bovenstaande arresten zijn de consequenties van de vrijheden voor zowel de woon als de bronstaat besproken. Ook voor de v.i. staat is het verdragennetwerk op grond van de EG vrijheden van toepassing daar waar de v.i. inkomsten ontvangt. Tot slot zijn ook in de belastingverdragen bepalingen opgenomen die zien op rente (art. 11) en royaltybetalingen (art. 12). Als de bronstaat mag heffen uit hoofde van een belastingverdrag dan dient de woonstaat op grond van de voorkomingsbepaling (art. 23 OESO MV) te voorzien in verrekening. V. VERDELINGSWIJZE RICHTLIJN Woonstaat heeft in beginsel onbeperkt heffingsrecht (art. 1(1)) Bronstaat dient vrij te stellen: geen inhouding of aanslag (art. 1(1)). M/D richtlijn: bronbelasting, uitleg HvJ EG in o.a. Burda (aanknoping bij uitkering en omvang daarvan en heffing van houder onderliggend recht) echter: 18

19 bronstaat mag beperkt heffen (art. 6(1)) 10%/5% mag ook aanslagbelasting zijn woonstaat geeft verrekening (art. 6(2)) In belastingverdragen is vaak wel voorzien dat de bronstaat (beperkt) mag heffen en de woonstaat voor dat deel voorkoming geeft. Hoe is dit nu geregeld in de I&Richtlijn? : de bronstaat mag überhaupt niet heffen over rente en royalty s, niet bij wijze van inhouding maar ook niet bij wijze van aanslag (art. 1 Interestroyaltyrichtlijn). Het begrip bronbelasting zoals verwoord onder de Moeder Dochterrichtlijn is iets anders dan onder de I&R richtlijn. Dit is aan de orde gekomen in onder andere HvJ EG Burda. Daar geeft het HvJ invulling aan die term en houdt kort gezegd in: dat daar waar een belasting aanknoopt bij een uitkering en de omvang van een uitkering, en er wordt geheven van de ontvanger: dan is er sprake van een bronbelasting en dat mag dus niet. Het is toch mogelijk dat een staat bronbelasting mag heffen omdat de I&R richtlijn voorziet in een overgangsregeling (art. 6 lid 1 IRR). Dus voor een aantal staten mag binnen een bepaald termijn nog bronbelasting worden geheven en dat is veelal beperkt tot 5% a 10%. Dus voorzover de bronstaat mag heffen moet de woonstaat volgens art. 6 lid 2 I&R richtlijn voorzien in verrekening. Nederland ziet echter in een aantal situaties niet in deze voorkoming. VI. RICHTLIJNBEGRIPPEN Interestuitkeringen: interest, art. 2(a): Ontleend aan art. 11(3) OESO MV: voor invulling wordt niet verwezen naar nationaal recht van de lidstaten. uitkeringen / uitbetaald : hoe indien TransferPricingcorrectie? ontstaan : art. 1(2 en 3) uiteindelijk gerechtigde : art. 1(4) Hoe uitleg? HvJ EG wellicht te rade bij 9 11 OMC. OMC echter ook onduidelijk. Wanneer er tussen gelieerde partijen geen sprake is van een zakelijke overeenkomst voor rentebetalingen, moet deze worden gecorrigeerd. Betekent dit dat voor die correctie er eigenlijk meer rente zou moeten zijn betaald op die lening? Op deze correctie (transferpricing) ziet de richtlijn niet. Men heeft alleen maar toegang tot de voordelen van de I&R richtlijn als men uiteindelijk gerechtigde is. Aan deze term hebben de nationale lidstaten echter geen invulling gegeven, dus wanneer dit begrip bij het HvJ wordt voorgelegd zal hier pas een invulling aan worden gegeven. Bij de volgende situatie kan men zich afvragen of de I&R richtlijn kan worden ingeroepen en of er dus sparake is ven een uiteindelijk gerechtigde: 19

20 Caayman PE fonds lening LUX SA rente NL BV Private Equity fonds gevestigd op de Kaaiman Eilanden, belegt zijn vermogen voor allerlei beleggers. Dit fonds maakt gebruik van een Luxemburgse SA en die heeft een lening verstrekt aan een NL se BV waar rente op wordt betaald. De lening die is verstrekt door de SA aan de BV is mogelijk gemaakt omdat het PE fonds een identieke lening heeft verstrekt aan de SA. De rente die op de lening door de SA wordt ontvangen wordt rechtstreeks doorbetaald aan het PE fonds. In zo n geval kan men zeer betwijfelen of de SA uiteindelijk gerechtigde is tot de rente. De SA is eerder een soort doorstromer voor de rente die de BV betaalt aan het PE fonds en dan is de I&R richtlijn ook niet van toepassing. Dan kan NL weigeren de voordelen van de I&R richtlijn toe te kennen. RICHTLIJNBEGRIPPEN (VERVOLG) Uitsluitingen: Winstafhankelijke rente uitkeringen en achtergestelde leningen: art. 4(1). Daar waar dat eigenlijk wordt gezien als een vergoeding voor het verstrekken van eigen vermogen (hybride leningen). Hoe rente vergoed op 10(1)(d) VPB leningen? Namelijk geen VPB aftrek, maar er wordt wel Div. Bel. Bovenmatige rentebetaling, at arms length eis: art. 4(2), ontleend aan 11(6) OMV RICHTLIJNBEGRIPPEN (VERVOLG) Royaltyuitkeringen: Uitsluiting royalty art. 2(b): Ontleend aan art. 12(3) OMV. Verschil? uitkeringen / uitbetaald : zie hiervoor ontstaan : zie hiervoor uiteindelijk gerechtigde : zie hiervoor Bovenmatige royaltybetaling, at arms length eis: art. 4(2). Ontleend aan art. 12(4) OMV 20

21 VII. BIJZONDERHEDEN Tweejaarstermijn, art. 1(10). Arrest Denkavit Internationaal, punt 25 aanleiding voor ovt in I&Rrichtlijn. Fraude en misbruik, art. 5: Geen beletsel voor nationaal of verdragsrechtelijk voorschrift. Weigering richtlijnvoordeel ingeval van.. Implementatie in NL van art. 5. Fraus legis? Cyprus Grenzen, arrest Leur Bloem: (geschikt voor doel en) niet verder dan noodzakelijk voor doel Er wordt aan de lidstaten de mogelijkheid geboden om de richtlijn pas toe te passen nadat tussen de beide vennootschappen sprake is van een bezitsperiode van twee jaar, dus dat 25% belang en groter. Als aan dat termijn niet aan voldaan is gedurende zou de bronstaat gewoon volledig zijn heffingsrecht kunnen uitoefenen. In de Moeder Dochterrichtlijn is ook een termijn opgenomen voor de toepassing van de MD richtlijn. Wanneer in de onderstaande tijdslijn op een uitkering wordt gedaan is sowieso nog niet voldaan aan de tweejaarsperiode, maar stel nu dat de aandelen langer dan twee jaar worden gehouden dan is achteraf bezien voldaan aan de tweejaarsperiode. Onder de MD richtlijn heeft het HvJ (Denkavit Internationaal) uitgemaakt dat er alsnog vrijstelling dient te worden verleend (voor de dividendbelasting als bronbelasting die is ingehouden) Bij de I&R richtlijn lijkt het er op dat die situatie zich niet kan voordoen omdat men te allen tijde de aandelen twee jaar of langer gehouden moet hebben. Daarnaast hoeven de voordelen van de I&R richtlijn niet te worden verleend indien er sprake van misbruik. VIII. ADMINISTRATIEVE ASPECTEN Vrijstelling aan de bron: Overlegging attest, art. 1(11): inhoud omschreven in art. 1(13) Geldigheidsduur attest: ten minste 1 jaar, max. 3 jaar Besluit belastingdienst binnen 3 mnd Geldigheidsduur besluit: ten minste 1 jaar Teruggaaf Verzoek binnen 2 jaar na uitkering, art. 1(15) Teruggaaf binnen 1 jaar na verzoek daarna rentevergoeding, art. 1(16) 21

22 IX. SLOT: CORRECTE IMPLEMENTATIE? Conclusie: NL voorziet niet in voorkoming indien vermogensbestanddeel toerekenbaar is aan Nederlandse v.i. van niet inwoner I.s.m. richtlijn maar ook EG vrijheden (arrest Saint Gobain) SPAARTEGOEDENRICHTLIJN I. HISTORIE SPAARTEGOEDENRICHTLIJN Besluit in 88 tot liberalisering kapitaalverkeer per : makkelijker om geld elders onder te brengen. Tegelijk vrees van o.a. Frankrijk kapitaalvlucht naar landen met bankgeheim Richtlijnvoorstel Commissie 89: introductie 15% bronheffing door alle lidstaten Raad verwerpt eind 93 voorstel en vraagt om nieuw voorstel Eind 97 afspraak tussen lidstaten Pakket van maatregelen Nieuw voorstel Commissie in 98: keuzemogelijkheid voor lidstaten, 20% bronheffing of infouitwisseling: verworpen. Wending binnen OESO over aanpak schadelijke belastingconcurrentie: wilde dat informatie zou worden verstrekt zodat de woonstaat zelf zou kunnen ingrijpen. HISTORIE RICHTLIJN (VERVOLG) Raad besluit eind 2000 een voorkeur te hebben voor uitsluitend info uitwisseling Nieuw 3e voorstel: alleen automatische info uitwisseling vanuit landen daar waar de uitbetalinginstantie is gevestigd aan landen waar de rentegenieter woonachtig is. Echter overgangstermijn voor België, Luxemburg en Oostenrijk (landen met bankgeheim). België is omgegaan sinds Nu alleen nog: Luxemburg en Oostenrijk, maar wel bereid om mogelijkheid te maken tot bronheffing. Acceptatie en toepassing afhankelijk van level playing field : de andere landen waar het geld ook naar toe kan worden gebracht die niet onder de nieuwe regeling vallen. EU heeft met de landen van dit level playing field afspraken gemaakt dat zij tegelijkertijd een bronheffing introduceren of infoverstrekking. Raad neemt juni 03 pakket van maatregelen aan. Implementatie voor Onderhandelingen met VS,CH, Liechtenstein, San Marino, Monaco en Andorra. Ondertekening EU akkoorden met 3e landen, behalve VS, eind 04 22

23 HISTORIE RICHTLIJN (VERVOLG) Akkoorden lidstaten met afhankelijke en geassocieerde gebieden (voor Koninkrijk: 54) Richtlijn en akkoorden werden van toepassing m.i.v Per richtlijnen en akkoorden ook voor Bulgarije en Roemenië (destijds toegetreden) Liechtenstein affaire begin 08: Duitse overheid had gegevens van de bankklanten van een medewerker van de bank gekocht. Duitse overheid kreeg inzicht in het vermogen dat Duitse particulieren aanhielden in het buitenland. Pleidooi Duitsland voor herziening van spaartegoedenrichtlijn. Commissievoorstel voor wijzigingsrichtlijn eind 08, dit voorstel is nog steeds in beraad bij de lidstaten. Bij G20 is ook gesproken over het aanhouden van geld in het buitenland en is zeer veel druk uitgeoefend op de staten door te werken met witte en zwarte lijsten en het dreigen met sancties. Hierdoor zijn andere landen bereid geworden om informatie uitwisselingsakkoorden (op concreet verzoek: NAAM) te sluiten gebaseerd op het TIA model. Spaartegoedenrichtlijn ziet op automatische informatie uitwisseling in geval van rentevergoedingen. II. DOEL RICHTLIJN Effectieve heffing over rente betaald op spaartegoeden van natuurlijke personen, 8 Preambule + art. 1(1)) door: uitwisseling van informatie; of Uitwerking in art. 8 9 indien geen info uitwisseling dan verplichte heffing door bronstaat Uitwerking in art Uiteindelijke doel effectieve heffing in woonstaat III. REIKWIJDTE RICHTLIJN Rentebetaling door uitbetalende instantie van ene lidstaat aan natuurlijke persoon (uiteindelijk gerechtigde) van andere lidstaat. Dit ziet op rentebetalingen aan een natuurlijk persoon en niet aan een lichaam. Vanwege beperkte reikwijdte: lekken. Oorzaken: Richtlijn heeft alleen betrekking op buitenlandse spaartegoeden welke rente genereren (direct dan wel indirect) Tussenschuiven door debiteur van uitbetalende instantie in 3e land. Waar schuldnemer gevestigd is, is irrelevant 23

24 Bijvoorbeeld: een natuurlijk persoon maakt gebruik van een Anstalt en de uitbetalingsinstantie doet de uitbetaling aan de Anstalt: er zit dan een lichaam tussen en dan ziet men de achterliggende natuurlijk persoon niet. Tussenschuiven door spaarder van een trust/samenwerkingsverband Bijvoorbeeld: met het gebruik van een trust: afgescheiden vermogen. Daar heeft niet één specifiek persoon controle over. Ook in deze situatie wanneer er rente wordt betaald door de uitbetalinginstantie aan de trust kan de achterliggende persoon niet in de heffing worden betrokken. V. UITWERKING RICHTLIJN Uitbetalende instantie (vb bank) verstrekt informatie aan eigen lidstaat van de vestiging. Lidstaat van uitbetalende instantie speelt de informatie door aan de lidstaat waar uiteindelijk gerechtigde woont van die rentebaten. Van deze verplichting zijn uitgezonderd: Luxemburg en Oostenrijk (Belgie niet meer vanaf ) CH, Andorra, Monaco, Liechtenstein en San Marino (alle derde landen hebben gekozen voor bron heffing) Nederlandse Antillen, Britse Maagdeneilanden, Turks en Caicos eilanden, Eiland Man, Guernsey en Yersey (afhankelijke en geassocieerde landen met keuze voor bronheffing) NB: de informatieverplichting betekent geen verbod voor de bronstaat om belasting te heffen (art. 16 Spaartegoedenrichtlijn) UITWERKING (VERVOLG) Voor Luxemburg en Oostenrijk geldt een overgangsperiode, zij moeten steeds meer bronheffing gaan heffen: Inhouding bronbelasting gedurende overgangsperiode (art. 11) 15% van % van % van De overgangsperiode van Luxemburg en Oostenrijk komt ten indien zodra EU akkoorden heeft gesloten met: CH, Liechtenstein, San Marino, Monaco, Andorra en VS waarbij informatie op verzoek wordt verstrekt (art. 10(2)). Dit is mogelijk geworden door de behandeling van dit onderwerp bij de G20. Hierdoor zijn deze landen nu bereid om met de EU over informatie uitwisseling op verzoek te onderhandelen. UITWERKING (VERVOLG) Luxemburg (LUX) en Oostenrijk (AU) dienen af te zien van bronheffing indien (art. 13): machtiging van uiteindelijk gerechtigde tot info uitwisseling; of 24

25 overlegging aan LUX of AU van een verklaring van de woonstaat die de uiteindelijk gerechtigde heeft ontvangen dat hij aangifte van deze baten heeft gedaan of zal doen in de woonstaat. Wordt bronbelasting ingehouden, dan dient woonstaat te voorzien in voorkoming (onbeperkte verrekening)(art. 14(2)). NB: Alleen indien bronstaat o.g.v. overgangsregeling niet tot info uitwisseling verplicht is (art. 14 jo. 11) Uiteraard alleen indien uiteindelijk gerechtigde aangifte doet van de rente inkomsten UITWERKING (VERVOLG) Opbrengst bronheffing die LUX of AU heft, wordt verdeeld: 75% wordt overgemaakt naar lidstaat van uiteindelijk gerechtigde (woonstaat) 25% voor bronstaat i.v.m. uitvoeringskosten Primaat heffing ligt dus per saldo bij woonstaat Bedrag overgemaakt naar NL: 7 mln (2e helft 2005) 23 mln (2006)(vooral België, Luxemburg en Zwitserland) Inschatting daarmee samenhangend buitenlands vermogen 7 miljard UITWERKING (VERVOLG) Ingeval van informatie uitwisseling, stappen: 1. Uitbetalende instantie dient vast te stellen: Identiteit, art. 3(2) Woonplaats, art. 3(3) NB: deze informatie dienen banken al te hebben o.g.v. Knowyour customer richtlijn i.v.m. bestrijding witwassen 2. Uitbetalende instantie verstrekt informatie aan eigen vestigingstaat, art Vestigingstaat wisselt informatie automatisch uit aan woonstaat uiteindelijk gerechtigde, art. 9 V. RICHTLIJNBEGRIPPEN rentebetaling, art. 6(1): Rente inkomsten: (periodieke) rente uit hoofde van een schuldvordering (onderdeel a) vgl met art. 11(3) OESO definitie en I&R richtlijn Andere vormen van rente inkomsten : b : aangegroeide of gekapitaliseerde rente, c : indirecte belegging via beleggingsfondsen in schuldvorderingen 25