Onderwijsinstellingen en de fiscus

Transcriptie

1 Onderwijsinstellingen en de fiscus Uitgave 2015 Korte handleiding fiscale aspecten onderwijsinstellingen Uitgegeven door Van Ree Accountants en Van Ree & Van Driel BTW-specialisten

2 Onderwijsinstellingen en de fiscus

3 Colofon Onderwijsinstellingen en de fiscus is een uitgave van Van Ree Accountants en Van Ree & Van Driel Btw-specialisten voor organisaties zonder winstoogmerk. Hoewel aan de samenstelling van deze brochure de grootst mogelijke zorg is besteed, kunnen de uitgever en/of de auteurs niet aansprakelijk worden gesteld voor eventuele fouten; ook kunnen aan de inhoud van deze brochure geen rechten worden ontleend. 2

4 Inhoudsopgave Inleiding 5 1. Omzetbelasting 7 2. Vennootschapsbelasting Loonheffingen Erfbelasting en schenkbelasting Lokale heffingen 65

5 4

6 Inleiding De fiscale wetgeving is ook voor onderwijsinstellingen voortdurend aan wijzigingen onderhevig. In deze brochure gaan wij op een aantal fiscale aspecten in die binnen een onderwijsinstelling aan de orde (kunnen) komen. Wij beperken ons tot de fiscale wetgeving waar onderwijsinstellingen het meest mee te maken hebben of die actueel is. Aan de orde komen omzetbelasting, vennootschapsbelasting, loonheffingen, schenk- en erfbelasting en gemeentelijke heffingen. Het is nadrukkelijk niet de opzet van deze brochure om alle fiscale regelgeving uitputtend te behandelen. Deze brochure beperkt zich tot de grote lijnen en tot de onderwerpen die voor onderwijsinstellingen het meest relevant zijn. Gezien de complexiteit van de fiscale wet- en regelgeving zal voor een concrete uitwerking in uw specifieke situatie altijd maatwerk nodig zijn. Deze brochure gaat uit van de fiscale wetgeving, zoals die geldt per januari Voor o.a. de vennootschapsbelasting en de loonbelasting is sprake van nieuwe wetgeving die nog niet door de Tweede en/of Eerste Kamer is aangenomen en waarvan nog niet precies bekend is of en wanneer deze wetgeving in werking zal treden. Voor vragen of meer informatie over omzetbelasting zijn de btw-specialisten van Van Ree & Van Driel beschikbaar. Leden van de AVS en abonnees kunnen ook informatie over omzetbelasting vinden op BTW-PLAZA ( Organisaties zonder winstoogmerk kunnen btw-gerelateerde vragen mailen naar Overige belastingvragen kunt u mailen naar de fiscale afdeling van Van Ree Accountants: info@vanreefc.nl. Voor meer informatie verwijzen wij u ook naar onze website Van Ree Accountants Van Ree & Van Driel, btw-specialisten voor organisaties zonder winstoogmerk Januari

7 Dit onderdeel gaat in op btw-regels die vroeg of laat bij een onderwijsinstelling een rol kunnen spelen. Twee vragen zijn daarbij belangrijk: Verricht mijn (onderwijs)instelling een of meerdere van de hierna genoemde activiteiten? En zo ja, hoe gaat mijn instelling daar btw-technisch mee om?

8 1 Omzetbelasting Btw-ondernemerschap Er is sprake van btw-ondernemerschap indien een instelling duurzaam tegen vergoeding prestaties verricht. Duurzaam wil zeggen dat de instelling regelmatig activiteiten met een bedrijfsmatig doel verricht, gericht op het verkrijgen van opbrengst. Het btw-ondernemerschap beperkt zich niet tot natuurlijke personen; een ieder kan hiervoor in aanmerking komen, dus ook stichtingen, verenigingen, etc. Het is van belang te onderkennen dat iedere onderwijsinstelling in principe btwondernemer is. Een onderwijsinstelling verstrekt immers duurzaam onderwijs en krijgt daarvoor een vergoeding. Een onderwijsinstelling die uitsluitend met rijkssubsidies wordt bekostigd en geen andere inkomsten uit haar onderwijs- of nevenactiviteiten heeft, is echter niet als btw-ondernemer aan te merken. Commissariaten Uit recent beleid van de staatssecretaris volgt dat bij commissariaten ook sprake kan zijn van btw-ondernemerschap. Een commissaris c.q. lid van de raad van toezicht is btw-ondernemer als zijn commissariaatswerkzaamheden nauw verbonden zijn met, of in het verlengde liggen van, de overige activiteiten die in zijn bedrijf of beroep plaatsvinden en daarom als nevenactiviteiten moeten worden aangemerkt. Dit beleid heeft tot gevolg dat een commissaris zich bij de Belastingdienst moet aanmelden als btw-ondernemer, een administratie moet bijhouden, facturen met btw moet uitreiken voor zijn werkzaamheden en periodiek btw-aangifte moet doen. Indien een commissaris c.q. lid van de raad van toezicht werkzaamheden verricht voor een ondernemer die (deels) vrijgestelde prestaties verricht (zoals een onderwijsinstelling), kan de btw-plicht van de commissaris kostenverhogend werken. Onder bepaalde voorwaarden kan een commissaris, bij vervulling van een klein commissariaat, ontheffing van zijn administratieve verplichtingen of vermindering van de verschuldigde btw aanvragen. Btw-afdracht Indien een onderwijsinstelling is aan te merken als btw-ondernemer, wil dat niet altijd zeggen dat de onderwijsinstelling ook daadwerkelijk btw is verschuldigd. Het btw-stelsel bevat namelijk voor een aantal activiteiten vrijstellingen. Indien er sprake is van een vrijstelling, betekent dit dat over de opbrengst van de betreffende 7

9 activiteit(en) geen btw is verschuldigd. De ondernemer hoeft met betrekking tot deze activiteiten geen btw te factureren en af te dragen. Bij belaste prestaties is de ondernemer wel btw verschuldigd over de omzet. Dit betekent dat de ondernemer aan de afnemer van de prestatie met btw factureert en deze btw vervolgens afdraagt aan de fiscus. Vrijstellingen voor onderwijsinstellingen De volgende vrijstellingen kunnen voor onderwijsinstellingen relevant zijn: onderwijsvrijstelling (art. 11, lid 1, onderdeel o Wet OB); koepelvrijstelling (art. 11, lid 1, onderdeel u Wet OB); fondswervingsvrijstelling (art. 11, lid 1, onderdeel v Wet OB). Deze vrijstellingen komen het meest voor. Binnen het onderwijsveld kunnen in enkele gevallen ook de vrijstelling voor sociale en culturele prestaties (art. 11, lid 1, onderdeel f Wet OB) en de werkgeversorganisatievrijstelling (art. 11, lid 1, onderdeel t Wet OB) van toepassing zijn. De hoofdregel is eenvoudig: is een vrijstelling van toepassing, dan factureert de onderwijsinstelling geen btw aan haar afnemers en draagt zij dus ook geen btw af over de opbrengst van de activiteit waarvoor de vrijstelling geldt. Is er geen vrijstelling van toepassing dan moet de onderwijsinstelling btw berekenen en afdragen. Wanneer is de onderwijsvrijstelling van toepassing? De onderwijsvrijstelling zorgt ervoor dat diverse soorten van onderwijs en nauw daarmee samenhangende leveringen en diensten zonder btw kunnen worden verstrekt. Hierbij zijn drie categorieën te onderscheiden: 1. het wettelijk geregelde onderwijs; 2. het niet-wettelijk geregelde onderwijs (aangewezen onderwijs, zoals beroepsopleidingen); 3. nauw met het (niet-) wettelijk geregelde onderwijs samenhangende leveringen en diensten. Onder onderwijs wordt verstaan: het door een leerkracht aan de leerlingen (individueel of in groepsverband) volgens een bepaalde methodiek overdragen van kennis en bijbrengen van vaardigheden, mits die activiteiten niet een louter recreatief karakter hebben. Alleen de aanwezigheid van een educatief element is dus niet genoeg. Ook onderwijsondersteunende prestaties vallen niet onder deze vrijstelling. 8

10 1 Een voorbeeld waarbij deze vrijstelling niet van toepassing is, zijn de werkzaamheden van een dirigent of acteur die samen met cursisten optreedt in een rollenspel. 1. Het wettelijk geregelde onderwijs Het wettelijk geregelde onderwijs omvat in de eerste plaats het onderwijs op basis van de onderwijswetten (bijvoorbeeld: de Wet PO en de Wet VO). Dit betreft niet alleen het uit openbare middelen bekostigde onderwijs, maar ook het wettelijk geregelde onderwijs dat wordt gegeven door particuliere instellingen. Ook (beroeps)- opleidingen die geaccrediteerd zijn in het Centraal Register Beroepsopleidingen (CREBO) en het Centraal Register Opleidingen Hoger Onderwijs (CROHO) kwalificeren als wettelijk geregeld onderwijs. 2. Het niet-wettelijk geregelde onderwijs (aangewezen onderwijs) Als niet-wettelijk geregelde, maar toch van btw vrijgestelde onderwijsactiviteiten zijn onder meer aangewezen: Beroepsopleiding en -herscholing Beroepsopleiding en -herscholing (hierna: beroepsonderwijs) is gedefinieerd als: onderwijs dat opleidt voor een vak, beroep of specifieke betrekking, een bijzondere bekwaamheid verleent om een dergelijk vak of betrekking uit te oefenen of gericht is op het voor beroepsdoeleinden verwerven of op peil houden van kennis. Een voorbeeld van een beroepsopleiding is de opleiding tot banketbakker: de opleiding staat in rechtstreeks verband met het vak van banketbakker. De staatssecretaris heeft aangegeven dat naast specifieke beroepsopleidingen en beroepsherscholing ook cursussen die gericht zijn op het functioneren van personen in een (toekomstige) werkkring aan te merken zijn als (kort) beroepsonderwijs. Hierbij kan gedacht worden aan management-, automatiserings-, taal-, sollicitatie- en ondernemingsraadcursussen. Onderwijs dat gericht is op het bijbrengen en ontwikkelen van vaardigheden in de persoonlijke levenssfeer of onderwijs met een vrijetijdskarakter is niet aan te merken als beroepsonderwijs. Voorbeelden hiervan zijn EHBO-cursussen, BHV-cursussen en lessen voor rijbewijs BE. Naast het beroepsonderwijs dat wettelijk geregeld is (en daarom al is vrijgesteld) geldt tevens een vrijstelling voor beroepsonderwijs dat wordt gegeven door erkende instellingen. Als erkende instellingen worden aangemerkt: 9

11 Interactief Lesgeven... één van de vele oplossingen van De kantoorspecialist De Smalle Zijde LP Veenendaal

12 1 1. uit de openbare kassen bekostigde instellingen als genoemd in de bijlage van de Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek (WHW) of bedoeld in de Wet educatie en beroepsonderwijs (WEB); of 2. instellingen die opgenomen zijn in het Centraal Register Kort Beroepsonderwijs (CRKBO). Algemeen vormend onderwijs, ontleend aan het wettelijk geregelde onderwijs Deze vorm van onderwijs is op zichzelf niet gebaseerd op een wettelijke regeling, maar stemt wel inhoudelijk overeen met het wettelijk geregelde onderwijs. Het gaat dan om algemeen vormend onderwijs dat ontleend is aan het wettelijk geregelde onderwijs en dat wordt gegeven door reguliere onderwijsinstellingen aan bedrijven, (semi)overheidsinstellingen of particulieren (contractonderwijs). De bekostiging van dit onderwijs vindt plaats uit de openbare kassen/publieke gelden. Ook het algemeen vormend onderwijs dat door particuliere instellingen en docenten wordt gegeven, valt hieronder, mits dit inhoudelijk overeenkomt met het wettelijk geregelde en uit de openbare kassen bekostigde onderwijs. De prestaties van externe ten behoeve van het wettelijk geregelde onderwijs ingeschakelde, op zelfstandige basis werkende leerkrachten zijn eveneens aan te merken als btw-vrijgesteld algemeen vormend onderwijs. In dat geval is opname van de docent in het CRKBO niet vereist. Dit geldt eveneens als de zelfstandig werkende docent vanuit een persoonlijke BV zijn onderwijs verzorgt. Bijlessen en tentamen- of examentrainingen Het geven van bijlessen, studiebegeleiding en examen- of tentamentrainingen - mits dit plaatsvindt in het kader van het wettelijk geregelde onderwijs, een beroepsopleiding of algemeen vormend onderwijs en betrekking heeft op vakinhoudelijke aspecten - is vrijgesteld van btw. Niet-vakinhoudelijke huiswerk- of studiebegeleiding (toezicht houden, bijbrengen van het gewenste studieritme, aanleren van studiediscipline en dergelijke) is eveneens vrijgesteld van btw omdat deze als het ware de uitloop van het leerproces vormt. Naschoolse lesprogramma s De btw-vrijstelling voor onderwijsactiviteiten is niet van toepassing op facultatief aangeboden naschoolse lesprogramma's die geen onderdeel vormen van het reguliere lesprogramma. Dit geldt ook als de onderwijsinstelling die naschoolse lesprogramma's aanbeveelt en de lessen plaatsvinden in de lokalen van de onderwijsinstelling. 11

13 Afnemen van examens Over het afnemen van examens ter afsluiting van het gevolgde onderwijs hoeft geen btw te worden afgedragen. Het maakt niet uit dat eventueel een andere btwondernemer dan degene die het onderwijs heeft gegeven het examen afneemt. 3. Nauw met het (niet-)wettelijk geregelde onderwijs samenhangende leveringen en diensten Bij deze categorie activiteiten moet de hoofdprestatie van de onderwijsinstelling vrijgesteld onderwijs zijn, zoals hiervoor is weergegeven onder 1 en 2. Nauwe samenhang houdt in dat deze leveringen en diensten onontbeerlijk zijn voor het verstrekken van het vrijgestelde onderwijs. Voorbeelden van leveringen en diensten die de fiscale behandeling van de hoofdprestatie vrijgesteld onderwijs delen zijn: de verkoop of verhuur van schoolboeken en -materialen aan leerlingen (niet aan derden!); remedial teaching door onderwijsinstellingen of zelfstandige ondernemers (mits in directe samenhang met basis- of voortgezet onderwijs); onder voorwaarden het uitlenen van onderwijzend personeel van de ene aan de andere onderwijsinstelling (conform het arrest Horizon College van het Hof van Justitie); fondswerving ter verkrijging van financiële steun t.b.v. de onderwijsinstelling (hierop kan ook de fondswervingsvrijstelling van toepassing zijn); nietconcurrerende exploitatie van een winkel, bedrijf, etc. waarbij de afnemers geen derden (mensen buiten de onderwijsinstelling) mogen zijn. Hieronder valt bijvoorbeeld de kantine-exploitatie; onder voorwaarden voor-, na- en tussenschoolse opvang. Voorbeelden van leveringen en diensten die met btw belast zijn en niet nauw samenhangen met de hoofdprestatie zijn: de verkoop van producten en het verrichten van diensten aan derden; de concurrerende exploitatie van een winkel, bedrijf, etc. Dit kan bijvoorbeeld een kantine-exploitatie door een derde (met winstoogmerk) in de school zijn; de verhuur van kluisjes is volgens het Gerechtshof Arnhem een aparte prestatie naast het geven van onderwijs. Deze prestatie is belast met 21% btw. Mogelijk is voor deze activiteiten wel een andere vrijstelling van toepassing. 12

14 1 Wanneer is de koepelvrijstelling van toepassing? De koepelvrijstelling voorziet in een btw-vriendelijke regeling voor koepelorganisaties (zoals samenwerkingsverbanden ten behoeve van een bepaald onderzoek) van instellingen die werkzaam zijn in de sociale sfeer, zoals onderwijsinstellingen, woningcorporaties en dergelijke. Vaak worden, bijvoorbeeld uit efficiencyoverwegingen, bepaalde activiteiten in een zelfstandig centraal lichaam ondergebracht dat deze activiteiten uitvoert ten behoeve van de deelnemers. De vrijstelling geldt slechts als voldaan is aan de volgende voorwaarden: de aangesloten personen of lichamen moeten vrijgestelde prestaties verrichten of geen btw-ondernemer zijn; de door het centrale lichaam verleende diensten moeten rechtstreeks nodig zijn voor het verrichten van de (vrijgestelde) prestaties van de deelnemers aan derden; het centrale lichaam (de koepel ) mag slechts terugbetaling vorderen van iedere deelnemer of lid van zijn aandeel in de uitgaven; er mag geen ernstige concurrentieverstoring optreden met commercieel opererende ondernemers. De koepelvrijstelling is voor een centraal lichaam van onderwijsinstellingen van toepassing op alle dienstenen leveringen aan de deelnemers, met uitzondering van het verzorgen van de loon- en salarisadministratie, de financiële administratie en de grootboekadministratie. Het ter beschikking stellen van personeel, diensten op het gebied van automatisering, etc. zijn eveneens uitgezonderd van de koepelvrijstelling, om concurrentieverstoring te voorkomen. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat de koepelvrijstelling ook van toepassing is op prestaties die slechts aan één of enkele deelnemers verricht worden, mits voldaan wordt aan de hiervoor genoemde (overige) voorwaarden om de vrijstelling toe te passen. Wanneer is de fondswervingsvrijstelling van toepassing? Een onderwijsinstelling kan voor haar hoofdactiviteit vrijgesteld zijn van btw-heffing, maar daarnaast ook andere activiteiten hebben die niet gerangschikt kunnen worden onder nauw met het onderwijs samenhangende leveringen en diensten, zoals fondswerving. Vaak worden fondswervende acties ingezet om meer financiële ruimte te creëren voor de eigenlijke (onderwijs)activiteiten. De Wet OB voorziet in een vrijstelling voor fondswerving, maar alleen indien de fondswerving nauw samenhangt met het geven van onderwijs. 13

15 EEN ZORG MINDER, EEN KANS MEER! 1 PC LERAARWERKPLEK 21 WERKPLEKKEN + LEERLINGWERKPLEKKEN 1 deskundig 2 snel 3 compleet Bedrijventerrein De Briellaerd Anth. Fokkerstraat MR Barneveld T (0342) info@vanessenict.nl

16 1 De vrijstelling geldt als en voor zover: de leveringen of diensten van bijkomende aard zijn; deze verricht worden door organisaties waarvan de hoofdactiviteiten wettelijk zijn vrijgesteld (zie hiervoor onder 1); deze voortvloeien uit activiteiten ter verkrijging van financiële steun voor deze organisaties; en de vergoeding voor alle leveringen niet meer bedraagt dan per jaar en voor alle diensten niet meer dan per jaar (bij overschrijding van deze grenzen vervalt de vrijstelling geheel, tenzij er sprake is van een bijzondere omstandigheid die de overschrijding veroorzaakt). Voorbeelden zijn: de verkoop van stroopwafels en cd-roms, het maken van reclame, de exploitatie van een kantine (zie echter hierna). Kantineregeling De kantineregeling voorziet erin dat als het totaalbedrag van de fondswerving groter is dan de gestelde maximumbedragen, de onderwijsinstelling voor wat betreft de kantineomzet toch een beroep kan doen op een vrijstelling (een onderwijsinstelling heeft de keuze of de kantineregeling wel of niet wordt toegepast). Kiest de onderwijsinstelling voor de kantineregeling dan telt de kantineomzet niet meer mee voor de maximumbedragen van de fondswervende activiteiten. Als de totale omzet van de kantine niet meer bedraagt dan per jaar, zijn de verstrekkingen van spijzen en dranken vrijgesteld. Dit heeft echter ook tot gevolg dat de eventuele btw op kosten van een verbouwing of nieuwbouw van de school (voor zover die kunnen worden toegerekend aan de kantine-exploitatie) niet afgetrokken kan worden, wat een reden kan zijn om van de vrijstelling af te zien. Btw-aftrek Op de goederen en diensten die een onderwijsinstelling inkoopt, zit doorgaans (6% of 21%) btw. Deze btw werkt kostprijsverhogend, tenzij de onderwijsinstelling de btw in aftrek kan brengen. In aftrek brengen wil zeggen dat de onderwijsinstelling de aan de leverancier betaalde btw (ook wel voorbelasting genoemd) in de btw-aangifte terugvraagt van de Belastingdienst. Aftrek is alleen mogelijk wanneer en voor zover er sprake is van een belaste prestatie. Voor onderwijsinstellingen is de situatie vaak als volgt: de instelling verricht zowel vrijgestelde prestaties (onderwijs etc.) als belaste prestaties (zoals kluisverhuur). De in rekening gebrachte voorbelasting moet, voor zover mogelijk, worden toegerekend aan de belaste of de vrijgestelde prestaties. Uitsluitend de aan de belaste prestaties toegerekende voorbelasting is dan aftrekbaar. Wat niet direct aan een belaste of vrijgestelde prestatie kan worden toegerekend 15

17 (zoals de voorbelasting op schoonmaakkosten), moet op basis van de zogenaamde pro rata-methode worden vastgesteld. Hierbij wordt gekeken naar de verhouding van de belaste omzet ten opzichte van de totale omzet (vrijgestelde + belaste omzet). Als deze verhouding een onrealistisch beeld geeft van de werkelijkheid, kan de omvang van de aftrek ook worden bepaald op grond van het werkelijk gebruik, bijvoorbeeld op basis van oppervlakte- of urenverhoudingen. Als de instelling wil afwijken van de pro rata-methode en een andere grondslag voor de verdeling wil toepassen, moet de instelling de afwijking wel aannemelijk kunnen maken. Als de Belastingdienst een andere grondslag wil toepassen, dan moet de Belastingdienst aannemelijk kunnen maken dat dit een redelijke grondslag is. Het recht op aftrek van voorbelasting geldt slechts voor btw-ondernemers die ingekochte goederen en diensten gebruiken voor belaste activiteiten. Rechtbank Noord-Holland heeft geoordeeld dat de door een instelling voor hoger onderwijs ontvangen collegegelden in tegenstelling tot de door de onderwijsinstelling ontvangen overheidssubsidies zijn aan te merken als vergoeding die in rechtstreeks verband staat met het door de onderwijsinstelling verstrekte onderwijs. Dientengevolge is de onderwijsinstelling voor dit verstrekte onderwijs btw-ondernemer, hetgeen gevolgen heeft voor het bepalen van de btw-aftrek. Uitbreiding van activiteiten In de praktijk blijkt dat onderwijsinstellingen veel meer doen dan alleen onderwijs geven. De onderwijsvrijstelling is voor de meeste nevenactiviteiten niet van toepassing. Elke activiteit kan afzonderlijk aanleiding geven tot btw-heffing. Aandacht daarvoor is dus noodzakelijk. Bijkomend voordeel kan zijn dat de voorbelasting voor de belaste prestaties aftrekbaar is. Het gaat in het kader van deze brochure te ver om alle voorkomende activiteiten en inkomstenbronnen in onderwijsland uitputtend op btw-aspecten te beoordelen. Enkele belangrijke, veelvoorkomende activiteiten en inkomstenbronnen zijn: 1. verhuur van gymzalen en verhuur van andere ruimten; 2. detachering/ter beschikking stellen van personeel; 3. subsidies. 1. Verhuur van gymzalen en verhuur van andere ruimten Gymzalen zijn doorgaans slechts overdag in gebruik bij de onderwijsinstelling zelf. Tijdens de avonduren en de vakanties is er mogelijk leegstand. In toenemende mate bieden onderwijsinstellingen ( verhuurders ) het gebruik van de gymzalen, onder bepaalde voorwaarden, dan ook aan derden aan. In het verleden nam men vrij 16

18 1 algemeen aan dat hier sprake was van btw-vrijgestelde verhuur van een onroerende zaak. Onder invloed van Europese regelgeving is hierin echter een kentering gaande. De terbeschikkingstelling van een gymzaal is niet de verhuur van een onroerende zaak, maar onder voorwaarden het geven van gelegenheid tot sportbeoefening, een dienst die onder het lage btw-tarief valt. De onderwijsinstelling brengt aan de huurder 6% btw in rekening en draagt deze btw vervolgens af aan de Belastingdienst. Dit biedt interessante perspectieven als op de bouw of aanschaf van de gymzaal 21% btw is betaald (zie voorbeeld). Overdag zal de gymzaal ten dienste staan van het onderwijs. Dit gebruik valt onder de onderwijsvrijstelling. Voor zover de onderwijsinstelling de gymzaal ter beschikking stelt aan derden, is de onderwijsvrijstelling niet van toepassing en is over de opbrengst btw verschuldigd (zie hiervoor). (Gedeeltelijke) aftrek van de voorbelasting op de investering behoort dan tot de mogelijkheden. Ook btw op investeringen uit het verleden kan via deze weg wellicht nog (gedeeltelijk) teruggehaald worden. De Wet OB kent daarvoor namelijk een zogenaamde herzieningsregeling. Voorbeeld: een school bouwt een gymzaal voor incl. btw. Stel dat het gebruik door derden 50% is en de ontvangen huur excl. btw per jaar bedraagt. Over de opbrengst is 6% btw verschuldigd ( 1.500), terwijl van de investerings-btw 50% voor aftrek in aanmerking komt ( !). 2. Detachering / ter beschikking stellen van personeel Een van de grootste btw-problemen binnen de onderwijssector blijft het onderling ter beschikking stellen van personeel. Het is duidelijk dat met name de btwconsequenties van het uitlenen van personeel in de onderwijssector vaak over het hoofd worden gezien, omdat onderwijsinstellingen niet gewend zijn btw over hun dienstverlening te berekenen. Naar aanleiding van het Horizon College-arrest van het Hof van Justitie is het onder voorwaarden mogelijk een beroep te doen op de onderwijsvrijstelling bij het tijdelijk uitlenen van onderwijzend personeel tussen onderwijsinstellingen. Door het Cito wordt voor het samenstellen van de Cito-toetsen veelal personeel ingeleend van onderwijsinstellingen. De onderwijsinstelling ontvangt hiervoor een financiële compensatie van het Cito. In deze bijzondere detacheringssituatie is toepassing van de onderwijsvrijstelling door de Hoge Raad (HR 10 september 2010) gehonoreerd, omdat deze detachering volgens de Hoge Raad als een nauw met onderwijs samenhangende dienst is aan 17

19 te merken. Voor dit specifieke geval stelt de Hoge Raad in tegenstelling tot bij de zaak Horizon College niet als voorwaarde dat de inlener een (erkende) onderwijsinstelling is. Het gevolg van de detacheringsproblematiek is dat onderwijsinstellingen vaak achteraf worden geconfronteerd met niet voorziene btw-kosten en soms zelfs met forse boetes. Toch zijn deze consequenties in de praktijk vaak goed te ondervangen door het maken van goede afspraken. In deze afspraken moeten betrokken partijen voldoen aan de voorwaarden zoals weergegeven in het arrest van het Hof van Justitie. Zorgvuldige afstemming vooraf blijft belangrijk. Samengevat zijn de voorwaarden dat: zowel de hoofdprestatie (het geven van onderwijs door de inlener) als de daarmee nauw samenhangende dienst (de detachering door de uitlener) wordt verricht door een publiekrechtelijk lichaam of een erkende onderwijsinstelling; en de detachering van zodanige aard of kwaliteit is dat zonder die dienst de gelijkwaardigheid van het door de inlener gegeven onderwijs niet kan worden verzekerd (onontbeerlijkheid). Dit betekent dat de inlener - gezien bijvoorbeeld de kwalificaties van het personeel of de flexibiliteit van de voorwaarden - geen beroep had kunnen doen op een uitzendbureau; en de detachering niet als doel heeft om de instelling extra opbrengsten te verschaffen door uitvoering van handelingen waarmee rechtstreeks in concurrentie wordt getreden met commerciële ondernemingen (zoals uitzendbureaus). Met andere woorden, het beginsel van de fiscale neutraliteit mag niet geschonden worden. De tweede voorwaarde moet als volgt uitgelegd worden: het gedetacheerde personeel heeft een (strenge) sollicitatie- of selectieprocedure gevolgd en wordt bijgeschoold door de uitlenende instelling of in hun ontwikkeling gevolgd door middel van functioneringsgesprekken, om hun kwaliteitsniveau te behouden. De derde voorwaarde moet als volgt uitgelegd worden: het detacheren is een bijkomende activiteit van de uitlenende onderwijsinstelling. Het detacheren is alleen mogelijk indien de onderwijsinstelling het personeel niet voor haar eigen activiteiten kan inzetten, bijvoorbeeld bij boventalligheid of in het kader van een gezamenlijk onderwijsproject. Slechts een klein deel van het personeel mag gedetacheerd worden, bijvoorbeeld 2%. Bovendien mag de uitlenende onderwijsinstelling slechts de brutoloonkosten van het personeel in rekening brengen aan de inlener. 18

20 1 Een juiste toepassing van de onderwijsvrijstelling voor detachering van onderwijspersoneel zal in veel gevallen afstemming met de Belastingdienst vragen en soms is zelfs toetsing door de nationale rechter noodzakelijk. Als blijkt dat aan de voorwaarden is voldaan, is tijdelijke detachering van onderwijspersoneel vrijgesteld. Terwijl discussies achteraf met de Belastingdienst vaak bijzonder moeizaam verlopen en zelfs in rechtszaken eindigen, kan als niet aan de voorwaarden van het arrest van het hof wordt voldaan, of als het geen onderwijzend personeel betreft vooraf, door eenvoudige middelen, het risico op andere wijze vaak geheel of gedeeltelijk worden uitgesloten, bijvoorbeeld door het vormen van een fiscale eenheid, het opstellen van een overeenkomst van kosten voor gemene rekening dan wel het doen van een beroep op een buitenwettelijke vrijstelling voor het detacheren van personeel in de onderwijssector. Onder voorwaarden kan een dergelijke detachering buiten de btw blijven. 3. Subsidies Of over subsidies btw afgedragen moet worden, zal de onderwijsinstelling per geval moeten beoordelen. De onderwijsinstelling moet dan nagaan of de subsidie een vergoeding is die in rechtstreeks verband staat met een verrichte prestatie. Ook moet er sprake zijn van verbruik door een te individualiseren wederpartij. Pas dan is de subsidie belastbaar. In de meeste gevallen zal er bij onderwijsinstellingen die een subsidie krijgen van de overheid geen sprake zijn van een belastbare prestatie, omdat er geen sprake is van verbruik door een te individualiseren wederpartij en omdat het rechtstreeks verband ontbreekt. Wanneer er sprake is van een belastbare subsidie, komt de vraag aan de orde of de subsidie belast of vrijgesteld is. Wanneer de subsidie bedoeld is voor de financiering van onderwijsprestaties, is deze in elk geval vrijgesteld. Voorbeeld: Een school krijgt een subsidie van van de gemeente om de veiligheid rond de school te verbeteren. Is er nu sprake van een belastbare prestatie? Het antwoord is: Nee, want er is geen sprake van verbruik door een te individualiseren wederpartij. Er is immers sprake van verbruik door de kinderen, het personeel en de eventuele omwonenden van de school en derhalve dient de subsidie niet aan btw-heffing onderworpen te worden. Niet met zekerheid is te zeggen wie nu de eigenlijke afnemer van de prestatie is. Bij twijfel kan de instelling haar situatie voorleggen aan de Belastingdienst. 19

21 Investeringen Bij de beantwoording van de vraag of een onderwijsinstelling de btw op investeringen in onroerend goed in aftrek kan brengen, spelen een groot aantal factoren een rol. Zonder al te veel op de details en onderlinge samenhang in te gaan, komen de volgende zaken kort aan de orde: 1. status grond; 2. opdrachtgever; 3. (ver)nieuwbouw of verbouwing; 4. gezamenlijk gebruik; 5. samenloop met overdrachtsbelasting; 6. btw-besparing en Halifax-arrest. 1. Status grond Als een onderwijsinstelling niet beschikt over eigen grond, maar wel wil overgaan tot nieuwbouw, dan maakt het verschil of de aankoop onbebouwde grond zonder bouwbestemming (zogenaamde maagdelijke grond) betreft, dan wel dat er een bouwterrein wordt aangekocht. Met name door Europese rechtspraak is het belang van een juiste fiscale kwalificatie groter geworden. Onbebouwde, onbewerkte grond zonder bouwbestemming is in principe belast met 6% overdrachtsbelasting en bouwterrein in principe met 21% btw. Er moet echter meer dan voorheen gekeken worden naar wat de verkoper feitelijk verkoopt en of de verkoper meer doet dan alleen grondverkoop. Als de onderwijsinstelling een budget krijgt voor de totale nieuwbouw of de verbouwing van een school zal aan dit aspect extra aandacht moeten worden besteed. In veel gevallen is vroegtijdig overleg met de verkoper van de grond noodzakelijk. 2. Opdrachtgever In de meeste gevallen wordt de onderwijsinstelling bouwheer bij een nieuwbouwproject. Dit betekent onder meer dat de onderwijsinstelling als opdrachtgever voor de aannemer optreedt. De gemeente treedt dan op als financier. Met het ontvangen geld wordt vervolgens de nieuwbouw gefinancierd. Van belang is om met de gemeente vooraf duidelijke afspraken te maken over de vraag waar een eventueel behaald btw-voordeel naartoe gaat: naar de gemeente als vermindering op de verstrekte gelden, of naar de onderwijsinstelling zelf, zodat er met dezelfde middelen meer geïnvesteerd kan worden. Het kan voor het behalen van een btwvoordeel ook wenselijk zijn dat de gemeente opdrachtgever is of wordt, indien de gemeente meer btw in aftrek kan brengen. Door de Hoge Raad is onlangs geoordeeld dat een dergelijke handelswijze in bepaalde situaties is toegestaan. 20

22 1 3. (Ver)nieuwbouw of verbouwing Voor het bepalen van de btw-consequenties moet de onderwijsinstelling allereerst beoordelen of er sprake is van nieuwbouw, vernieuwbouw of verbouw. Dit is van belang voor de vraag wanneer de aftrek definitief is. Is er sprake van (ver)nieuwbouw, dan gaat voor de betreffende locatie een herzieningstermijn lopen van negen jaar na het jaar van ingebruikname. Is er sprake van een verbouwing dan is (gedeeltelijke) aftrek in het jaar van ingebruikname definitief. Het verschil tussen het vanaf de grond (nieuw) bouwen en het vernieuwbouwen van een onroerende zaak, is dat vernieuwbouw altijd ziet op het aanpassen van een bestaand pand. Een ander woord voor vernieuwbouwen is vervaardigen. Een vervaardiging van een onroerende zaak wordt voor de btw beschouwd als een (op) levering. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat alleen van vervaardigen gesproken kan worden als in wezen nieuwbouw plaatsgevonden heeft. Het gebouw moet een andere functie hebben gekregen en door een fysieke ingreep een (ingrijpende) uiterlijke wijziging hebben ondergaan. Een gebouw restaureren, (ingrijpend) onderhouden of de functie ervan wijzigen is niet voldoende om te spreken van een vervaardigd gebouw. De btw-consequenties hangen af van de vraag of er een nieuwe zaak is voortgebracht die voor het ver(nieuw)bouwen niet bestond. Het is afhankelijk van de concrete omstandigheden per geval of er sprake is van een vervaardiging of niet, met alle fiscale gevolgen van dien. 4. Gezamenlijk gebruik In toenemende mate maken schoolgebouwen onderdeel uit van multifunctionele centra of onderwijsclusters c.q. leerparken, ook wel brede scholen genoemd. In dit kader speelt in veel gevallen ook een btw-vraagstuk: hoe kan aan deze gezamenlijke investering vormgegeven worden zonder dat er fiscale complicaties optreden? Een integrale aanpak waarbij alle partijen zijn betrokken kan voor elke partij direct of indirect voordeel opleveren: risico s kunnen worden uitgesloten of kansen (gezamenlijk) benut. Denk hierbij aan een gezamenlijke rechtsvorm of gezamenlijk overleg waarbij bepaalde keuzes voor alle betrokkenen voordeel opleveren. 5. Samenloop met overdrachtsbelasting De verkrijging van een onroerende zaak is in beginsel belast met 6% overdrachtsbelasting. De levering van een onroerende zaak kan daarnaast belast zijn met btw. Om te voorkomen dat over eenzelfde transactie cumulatie optreedt van 21

23 btw en overdrachtsbelasting, voorziet de Wet op belastingen van rechtsverkeer in beginsel in een vrijstelling van overdrachtsbelasting als er sprake is van samenloop met omzetbelastingheffing. Hierdoor is in veel gevallen onder voorwaarden óf btw óf overdrachtsbelasting verschuldigd. 6. Btw-besparing en Halifax-arrest Onderwijsinstellingen kunnen de btw op de kosten (grotendeels) niet in aftrek brengen, waardoor een verhoging van de kostprijs ontstaat. Om de btw-druk zo laag mogelijk te houden, kan een instelling op zoek gaan naar structuren/mogelijkheden die bewerkstelligen dat in meerdere of mindere mate btw kan worden bespaard. Hierbij spelen veel aspecten een rol: zienswijze Belastingdienst, rechtsvorm, wijze van financieren, belangen van andere partijen etc. Met name de brede school biedt aanknopingspunten om btw te besparen. Structuren zijn niet van vandaag of gisteren. Voortdurend wordt daarover geprocedeerd. Al die uitspraken en arresten maken elk geval op zichzelf al ingewikkeld. In het Halifax-arrest heeft het Hof van Justitie bevestigd dat het leerstuk van misbruik van recht ook van toepassing is in de btw. Als sprake is van misbruik van recht kan (met terugwerkende kracht) door de structuur heen gekeken worden waardoor het belastingvoordeel ontnomen wordt. Van misbruik van recht is volgens het hof sprake als: er een voordeel wordt behaald dat in strijd is met het doel van de betreffende wetgeving; en het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen. Samenvatting Samenvattend: Een onderwijsinstelling kan door het beantwoorden van een tiental vragen snel inzicht krijgen in de risico s en kansen met betrekking tot btw. In veel gevallen is maatwerk noodzakelijk en begeleiding onmisbaar. Is het antwoord op een vraag ja, dan verdient dat punt aandacht. Deze lijst is niet uitputtend. Ook bij niet genoemde punten kan een risico liggen, dan wel een kans onbenut blijven. 22

24 1 Mijn onderwijsinstelling.. 1. biedt naast wettelijk geregeld onderwijs ook andere opleidingen aan 2. deelt kosten met andere instellingen/partijen 3. participeert in samenwerkingsverbanden 4. ontvangt regelmatig subsidies, sponsor- en/of ouderbijdragen 5. leent medewerkers in en/of uit 6. berekent de mate van btw-aftrek met behulp van de (pre) pro rata-methode 7. exploiteert haar gymzalen/sportaccommodaties buiten de schooltijden 8. gaat of is aan het verbouwen of nieuw bouwen 9. gaat haar organisatie/structuur herstructureren 10. verricht naast het onderwijs (veel) samenhangende leveringen en diensten Ja Nee Tot slot leert de praktijk dat een inspecteur bij controles correcties kan opleggen die aansluiten bij de mening van de staatssecretaris, maar die de instelling op goede gronden kan bestrijden. Met andere woorden: laat ook bij een controle de bevindingen beoordelen door een btw-specialist. 23

25 In de Wet vennootschapsbelasting zijn ingrijpende wijzigingen te verwachten omtrent de vraag op welke wijze vennootschapsbelastingplicht voor een onderwijsinstelling moet worden vastgesteld. In dit hoofdstuk beschrijven wij daarom op hoofdlijnen de huidige wet- en regelgeving voor onderwijsinstellingen zoals die geldt voor de boekjaren tot en met 2015 en de wet- en regelgeving zoals die gaat gelden per 1 januari 2016 indien de voorgestelde wijzigingen door de Tweede Kamer worden aangenomen

26 2 1 Vennootschapsbelasting Huidige wetgeving voor boekjaren tot en met 31 december 2015 Onderwijsinstellingen opereren doorgaans in de vorm van een vereniging of stichting, of zijn onderdeel van een gemeente. Een enkele keer komt een besloten vennootschap of een andere rechtsvorm voor. Een kenmerk van stichtingen en verenigingen is dat zij belastingplichtig zijn indien en voor zover zij een onderneming drijven. Uit de Wet vennootschapsbelasting vloeit voort dat een besloten vennootschap per definitie leidt tot vennootschapsbelastingplicht. Wat betreft de vennootschapsbelastingplicht voor onderwijsinstellingen zijn twee afzonderlijke categorieën te onderscheiden, namelijk: 1. overheidsinstellingen; 2. private instellingen. 1. Overheidsinstellingen Overheidsinstellingen behoren tot de publieke sector. Er zijn twee soorten overheidsinstellingen: a. Directe overheidsinstellingen: Dit zijn onderwijsinstellingen die niet zelfstandig zijn, maar onderdeel zijn van een publiekrechtelijke rechtspersoon. Voorbeelden zijn scholen die rechtstreeks vallen onder een gemeente of een zelfstandig bestuursorgaan van het ministerie. b. Indirecte overheidsinstellingen: Dit zijn onderwijsinstellingen met een zelfstandige structuur (BV, stichting of vereniging), maar waarvan het bestuur vrijwel geheel wordt beheerst door publiekrechtelijke rechtspersonen; bijvoorbeeld een openbare basisschool waarvan de bestuursleden uitsluitend door de gemeente worden aangesteld of waarvan het liquidatiesaldo uitsluitend aan de overheid toekomt. 2. Private instellingen Onderwijsinstellingen die niet onder de categorie overheidsinstellingen vallen zijn private instellingen. Private instellingen kunnen wel met vennootschapsbelastingplicht te maken krijgen. Van belastingplicht is in ieder geval sprake als in concurrentie wordt getreden met andere belastingplichtige ondernemers/personen. Belastingplicht kan ook aan de orde zijn als de activiteiten uiterlijk lijken op een bedrijf dat wel belastingplichtig is. Het geven van primair en voortgezet onderwijs waarbij de subsidiëring via de overheid loopt is in de praktijk niet aan te merken als het drijven van een onderneming en zal over het algemeen dus ook niet belast zijn. Dit kan anders zijn als (een gedeelte 25

27 van) het onderwijs niet gesubsidieerd is of als de instelling naast het onderwijs nevenactiviteiten exploiteert. Onder de huidige belastingwetgeving zijn overheidsinstellingen die onderwijs verzorgen geheel vrijgesteld van vennootschapsbelasting. Wel kunnen bepaalde activiteiten van overheidsinstellingen, voor zover zij buiten de doelstelling onderwijs vallen, afzonderlijk worden belast. Denk aan het exploiteren van cateringactiviteiten of bepaalde contractactiviteiten. Belangrijk voor de belastingplicht is de rechtspersoonlijkheid van de onderwijsinstelling. Een onderwijsinstelling in de vorm van een BV of NV wordt geacht met haar gehele vermogen en alle activiteiten een onderneming te drijven. Volgens de wet wordt zij dus integraal belast voor de vennootschapsbelasting. Onderwijsinstellingen in de vorm van een stichting of vereniging zijn daarentegen slechts belast als en voor zover zij een onderneming drijven: de zogenaamde partiële belastingplicht. Een onderneming: a. is een organisatie van arbeid en kapitaal; b. neemt deel aan het maatschappelijk verkeer; en c. streeft naar winst (winstoogmerk). Aan de eerste twee voorwaarden voldoet een onderwijsinstelling per definitie. Het winststreven is derhalve de doorslaggevende factor. Of er sprake is van streven naar winst wordt overigens niet bepaald aan de hand van de statuten, maar op basis van de feitelijke situatie. In de statuten zal in de regel vermeld zijn dat de instelling niet naar winst streeft. Wanneer feitelijk met enige regelmaat winst wordt behaald, wordt een winststreven geacht aanwezig te zijn. Een onderwijsinstelling in de vorm van een stichting of vereniging die op grond van het voorgaande (gedeeltelijk) belastingplichtig is, kan onder voorwaarden in aanmerking komen voor een vrijstelling van de vennootschapsbelasting. De vrijstelling geldt als de fiscale winst niet meer bedraagt dan per jaar of indien de totale winst over de afgelopen 5 jaar niet meer dan bedraagt. Wordt in enig jaar verlies geleden dat wordt het resultaat voor dat jaar gesteld op nihil. Als een instelling niet (geheel) onder de vennootschapsbelasting wenst te vallen, kan het van belang zijn om de activiteiten die niet aan de voorwaarden voor vrijstelling van vennootschapsbelastingplicht voldoen af te splitsen en onder te brengen in een 26

28 2 zelfstandige entiteit. Bij verenigingen en stichtingen is dit wat complexer vanwege de partiële belastingplicht. Administratief zal de instelling dan niet alleen in de kosten en de opbrengsten, maar ook in het vermogen en de bedrijfsmiddelen een splitsing moeten aanbrengen. Dit om te bepalen welk deel onder de vennootschapsbelasting valt. Samenvattend: Het onderwijs is onder de huidige wetgeving in de regel vrijgesteld van vennootschapsbelasting. Bepaalde vormen van niet gesubsidieerd onderwijs en nevenactiviteiten (contractactiviteiten) kunnen echter wel leiden tot belastingplicht voor de vennootschapsbelasting. Beoogde wetgeving voor boekjaren vanaf 1 januari 2016 Het doel en kader van de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen Bij het uitbrengen van deze brochure is de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen reeds aangenomen door de Tweede Kamer. Beoogd wordt deze wet in te voeren per 1 januari De gewijzigde wetgeving gaat dan gelden voor boekjaren die aanvangen op of na 1 januari Het jaar 2015 dient voor onderwijsinstellingen te worden gezien als een overgangsjaar Gezien de marktontwikkelingen op het gebied van de Vpb-plicht voor overheidsondernemingen, is de verwachting dat deze wet op korte termijn van kracht zal worden. Deze wet is ook van directe invloed op de wijze waarop de eventuele Vpb-plicht voor overheidsinstellingen en private instellingen binnen het onderwijs wordt vastgesteld. Door de modernisering van de Vpb-plicht zullen bijvoorbeeld publiekrechtelijke universiteiten (maar ook bijvoorbeeld onderwijsinstellingen die deel uitmaken van een gemeente) niet langer zonder meer buiten de belastingplicht blijven. Als gevolg van genoemd wetsvoorstel zijn publiekrechtelijke rechtspersonen belastingplichtig voor zover zij een onderneming drijven. Dit is voor de wetgever aanleiding geweest om te bezien of een onderwijsvrijstelling in de Wet vennootschapsbelasting gewenst is. Deze vraag is door het kabinet bevestigend beantwoord. Dit mede gezien het feit dat volgens het Europese recht onderwijs geen economische activiteit is, maar een dienst van algemeen belang. Het kabinet acht het wenselijk dat een brede, niet alleen voor universitair onderwijs geldende, onderwijs- en onderzoeksvrijstelling wordt ingevoerd. Niet alleen voor overheidsinstellingen maar ook voor private instellingen. Beoogd wordt met ingang van 1 januari 2015 een breed geldende vrijstelling in de Wet vennootschapsbelasting 27

29 Al meer dan 250 onderwijsinstellingen genieten van de geïntegreerde software van AFAS. Meer weten? Kijk op afas.nl/onderwijs

30 2 op te nemen. Deze vrijstelling geldt voor met publieke middelen of met wettelijk collegegeld en instellingscollegegeld bekostigde onderwijs- en onderzoeksactiviteiten. Door aan te sluiten bij de bekostiging met publieke middelen vallen in ieder geval de bekostiging door het Rijk, de medeoverheden, de Nederlandse organisatie voor Wetenschappelijk Onderzoek (NWO), de Europese Unie en centrale en decentrale overheden in andere EU-lidstaten binnen de bekostigingseis. De gevolgen van de invoering van de wet voor de onderwijsinstelling in de praktijk De onderwijsvrijstelling in de vennootschapsbelasting is van rechtswege van toepassing indien: 1. De activiteiten van de onderwijsinstelling uitsluitend of nagenoeg uitsluitend (90% of meer) bestaan uit onderwijsactiviteiten (activiteiteneis); en 2. De onderwijsactiviteiten hoofdzakelijk (70% of meer) worden bekostigd met publieke middelen, met wettelijk collegegeld of instellingscollegegeld, met wettelijk lesgeld of met bijdragen die worden ontvangen van een ANBI waarvoor geen dan wel een marginale contractuele tegenprestatie wordt gevraagd (bekostigingseis). Wordt aan bovenstaande twee cumulatieve voorwaarden voldaan, dan is de gehele winst van de onderwijsinstelling vrijgesteld (de zogenaamde subjectvrijstelling). Dus ook winsten met betrekking tot nevenactiviteiten die niet aan de voorwaarden voldoen zijn dan vrijgesteld van vennootschapsbelasting. In deze situatie hoeft door de onderwijsinstelling ook geen aangifte vennootschapsbelasting te worden gedaan. Voor commercieel onderwijs kan ook in geval van bekostiging met publieke middelen, geen aanspraak worden gemaakt op de subjectvrijstelling. Indien minder dan 90% van de totale activiteiten van de onderwijsinstelling bestaat uit bekostigde onderwijsactiviteiten, waarbij de bekostiging met publieke middelen ten minste 70% bedraagt van de totale bekostiging, wordt het resultaat uit die onderwijsactiviteiten van rechtswege vrijgesteld (de zogenaamde objectvrijstelling). In dat geval wordt alleen het resultaat uit andere activiteiten, zoals onderwijsactiviteiten die niet voor ten minste 70% worden bekostigd met publieke middelen of met wettelijk collegegeld of instellingscollegegeld in de heffing van vennootschapsbelasting betrokken. Indien een onderwijsinstelling door haar nevenactiviteiten niet voldoet aan de activiteiteneis (90% of meer van de activiteiten bestaat uit onderwijsactiviteiten), dan is in beginsel sprake van volledige vennootschapsbelastingplicht. Echter, zoals hiervoor aangegeven, is het voor een onderwijsinstelling dan mogelijk om voor de 29

31 onderwijsactiviteiten die voldoen aan de bekostigingseis een beroep te doen op een vrijstelling waardoor deze onderwijsactiviteiten worden vrijgesteld van heffing van vennootschapsbelasting. De niet-onderwijsactiviteiten worden dan in de vennootschapsbelastingheffing betrokken. Dit betekent voor de onderwijsinstelling dat zij met betrekking tot deze activiteiten een openingsbalans zal moeten opstellen en jaarlijks aangifte vennootschapsbelasting zal moeten doen. In de praktijk leidt dit tot een aanzienlijke administratieve lastenverzwaring voor de onderwijsinstelling. Het is dan zaak hiermee tijdig aan de slag te gaan of hiervoor een adviseur in te schakelen. Voorbeelden van eventueel belaste nevenactiviteiten binnen de onderwijsinstelling zijn: de exploitatie van catering; het verkopen van leerboeken aan derden; het in het kader van de opleiding verkopen van producten aan derden; de vrijwillige eigen bijdrage van scholieren. Wat wordt belast Als een onderwijsinstelling op grond van bepaalde nevenactiviteiten belastingplichtig is, vindt de heffing van vennootschapsbelasting plaats over de gerealiseerde winst. De fiscale winst is niet altijd gelijk aan de commerciële winst. In de Wet vennootschapsbelasting zijn namelijk afwijkende bepalingen opgenomen voor de waardering van bedrijfsmiddelen en voor de kosten- en winsttoerekening met betrekking tot de onderscheiden activiteiten. Denk daarbij vooral aan de aftrekbeperkingen die gelden voor kosten met een (deels) onzakelijk karakter, zoals representatiekosten en boeten. Ook kan bij de fiscale winstbepaling sprake zijn van een groot aantal fiscale faciliteiten die de uiteindelijk te belasten winst drukken, zoals: 1. Onder voorwaarden reservering van een gerealiseerde boekwinst op een bedrijfsmiddel via een zogenaamde herinvesteringsreserve waarmee wordt voorkomen dat direct over de boekwinst vennootschapsbelasting moet worden afgedragen. De belastingheffing wordt hierbij naar een later tijdstip verlegd. Zo mag de boekwinst bij verkoop van een sporthal onder bepaalde voorwaarden bijvoorbeeld worden afgeboekt op de kosten van een nieuwe sporthal. 2. Investeringsaftrek wegens investeringen in bedrijfsmiddelen: van schoolborden tot een aircosysteem. Een voorwaarde voor de investeringsaftrek is dat deze bedrijfsmiddelen meerdere bedrijfsprocessen meegaan. Daarnaast geldt in geval van aanschaf van duurzame, milieuvriendelijke en/of energiezuinige 30

32 2 bedrijfsmiddelen een extra milieu-investeringsaftrek en/of energieinvesteringsaftrek. Op grond van deze regelingen wordt de fiscale winst verminderd. 3. Versnelde afschrijving op milieu-investeringen. 4. Giftenaftrek aan een ANBI ter grootte van maximaal 50% van de fiscale winst tot een maximum van Voor Algemeen Nut Beogende Instellingen, waaronder ook scholen kunnen vallen, bestaat in beginsel de mogelijkheid om fictieve kosten van vrijwilligers en andere personen die tegen geringe vergoeding werkzaam zijn, af te trekken. Hierbij geldt als voorwaarde dat de winst hoofdzakelijk (voor 70% of meer) met behulp van vrijwilligers moet zijn behaald. Verliezen kunnen verrekend worden met winsten in het voorafgaande jaar en de negen volgende jaren. Winsten, verminderd met de te verrekenen verliezen, zijn belast tegen een tarief van 20% over de eerste De winst daarboven is belast tegen 25%. Voor stichtingen en verenigingen geldt voor de vennootschapsbelasting een generieke vrijstelling; winsten tot per jaar zijn vrijgesteld van vennootschapsbelasting. Dit is tevens het geval als de winst over het betreffende jaar en de vier daaraan voorafgaande jaren niet meer bedraagt dan Formaliteiten Vennootschapsbelastingplicht brengt met zich mee dat ieder (boek)jaar een aangifte vennootschapsbelasting zal moeten worden ingediend. Daarbij is een deugdelijke administratie nodig. Het niet tijdig indienen van de aangifte vennootschapsbelasting kan ertoe leiden dat de Belastingdienst een boete oplegt tot maximaal Conclusie De verwachting is dat door de eerder genoemde ruime formulering van de onderwijsvrijstelling het gros van de in een stichting of vereniging ondergebrachte onderwijsinstellingen die basisonderwijs of voortgezet onderwijs aanbieden, ofwel geen onderneming drijven en zodoende niet vennootschapsbelastingplichtig zijn, ofwel van deze ruim geformuleerde onderwijsvrijstelling gebruik kunnen maken. Advies voor de praktijk: Indien binnen uw onderwijsinstelling naast onderwijsactiviteiten sprake is van opbrengst genererende nevenactiviteiten, is het raadzaam in beeld te brengen of de gewijzigde wetgeving gevolgen heeft voor de vennootschapsbelastingpositie van uw onderwijsinstelling. Dit kan in bepaalde situaties leiden tot het verder optimaliseren van de structuur. 31

33 Onderwijsinstellingen hebben altijd te maken met de loonheffingen. Dat geldt in ieder geval voor het vaste personeel en de directie van de onderwijsinstelling; maar ook bijvoorbeeld voor oproep- en invalkrachten en mensen die op freelancebasis werkzaamheden verrichten, kan de onderwijsinstelling worden geconfronteerd met de loonheffingen. In dit hoofdstuk worden de loonheffingen en dan in het bijzonder de regelingen binnen de loonbelasting behandeld. Het is nadrukkelijk niet de bedoeling om de gehele Wet op de loonbelasting 1964 te behandelen. Dat is in dit kader onmogelijk. Bedoeld is de hoofdlijnen te schetsen en een aantal veel voorkomende situaties binnen de onderwijsinstellingen te benoemen. 32

34 3 Loonheffingen Wat wordt verstaan onder loonheffingen? Onlosmakelijk verbonden aan het begrip loonheffingen is het begrip dienstbetrekking. Uitsluitend indien sprake is van een dienstbetrekking dient voor de vergoeding door de werkgever aangifte loonheffingen te worden gedaan. Let op: De praktijk leert dat binnen onderwijsinstellingen vaak te weinig vooraf wordt getoetst op de vraag of er sprake kan zijn van een dienstbetrekking. Dit leidt bij boekenonderzoeken vaak achteraf tot veel vragen en teleurstellingen als de Belastingdienst overgaat tot het opleggen van naheffingsaanslagen. Feitelijk dient bij elke overeenkomst tussen een onderwijsinstelling en een derde de vraag te worden gesteld of de overeengekomen vergoeding door de onderwijsinstelling wel of geen loon is op grond waarvan sprake is van aangifte en afdracht van loonheffingen. De loonheffingen zijn onder te verdelen in: loonbelasting/premie volksverzekeringen premies werknemersverzekeringen inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (bijdrage Zvw) Onder loonbelasting wordt in het kort verstaan: een belasting die wordt geheven over het belastbare loon. Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking. De loonbelasting is een voorheffing op de inkomstenbelasting. Daarom zullen belastingplichtigen die een aangifte inkomstenbelasting uitgereikt krijgen van de Belastingdienst in ieder geval de genoten looninkomsten moeten aangeven. De reeds ingehouden loonbelasting kan worden verrekend met de verschuldigde inkomstenbelasting. De premieheffing valt in drie delen uiteen: 1. Premies volksverzekeringen. Dit zijn de premies AOW, Anw en AWBZ, waarvoor in principe iedereen die in Nederland woont of werkt verplicht verzekerd is. Via de 33

35 loonheffing worden deze premies samen met de loonbelasting reeds ingehouden op het loon. 2. Premies werknemersverzekeringen. Dit zijn premies voor WW, ZW en WAO/WIA. 3. Inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (bijdrage Zvw). Daarnaast kan nog sprake zijn van verplichte inhoudingen en bijdragen aan een pensioenfonds. Aangezien dit geen belastinginhouding betreft, gaan wij hier niet verder op in. De regels met betrekking tot de loonbelasting zijn vastgelegd in de Wet op de loonbelasting 1964 en de bijbehorende besluiten en ministeriële regelingen. In veruit de meeste gevallen zal bij inhoudingsplicht voor loonbelasting/ volksverzekeringen voor de onderwijsinstelling ook sprake zijn van de verplichting tot inhouding en afdracht van premies werknemersverzekeringen en de verplichting tot afdracht bijdrage Zvw. Dit vormt ook het uitgangspunt voor het vervolg van dit hoofdstuk. Er bestaan echter uitzonderingen waarbij dit niet het geval is. Dit doet zich bijvoorbeeld voor bij leden van de raad van toezicht die een vergoeding ontvangen voor de door hen verrichte arbeid. Verderop in dit hoofdstuk gaan wij hier nog op in. Uitgangspunt voor het vervolg van dit hoofdstuk is het begrip loon binnen de Wet op de loonbelasting Voor wie geldt de inhoudingsplicht loonbelasting? Onderwijsinstellingen hebben voor de uitoefening van hun werkzaamheden personeel nodig. Voor de loonbelasting geldt als criterium dat de onderwijsinstelling loonbelasting moet inhouden als er sprake is van een (fictieve) dienstbetrekking. Een dienstbetrekking is in de regel gebaseerd op een schriftelijke arbeidsovereenkomst tussen de werkgever en de werknemer. Maar ook als er slechts een mondelinge of stilzwijgende overeenkomst is, kan reeds sprake zijn van een dienstbetrekking. Een dienstbetrekking is aan de orde als aan de drie volgende criteria is voldaan: 1. Een gezagsverhouding Dit houdt in dat de werkgever bindende aanwijzingen en voorschriften kan geven waaraan een werknemer moet voldoen of zich aan moet houden. Het kan ook zijn dat de werkgever iemand anders het recht geeft om dergelijke aanwijzingen te geven, zoals bij detachering. Ook kan het voorkomen dat in de praktijk niet of nauwelijks aanwijzingen worden gegeven, omdat de aard van de werkzaamheden zich hiervoor niet leent. Dat laat onverlet dat er wel een gezagsverhouding aanwezig kan zijn. 34

36 3 2. Een verplichting tot loonbetaling Werkgever en werknemer zijn overeengekomen dat de laatste een beloning ontvangt voor de geleverde inspanningen. Het begrip loonbetaling dient ruim geïnterpreteerd te worden, zodat in beginsel ook kostenvergoedingen hieronder vallen. Dit wordt hierna uitgebreider behandeld. 3. Een verplichting om persoonlijk werkzaamheden te verrichten De werknemer is verplicht om de overeengekomen werkzaamheden zelf te verrichten. De werknemer mag zich niet vrijelijk door een derde laten vervangen. Of de dienstbetrekking aan deze cumulatieve criteria voldoet, wordt beoordeeld aan de hand van de feiten en omstandigheden. Is er sprake van een dienstbetrekking dan zal de overeengekomen vergoeding onder de bepalingen van de loonheffingen vallen. Verreweg de meeste personeelsleden (onderwijzers, directie, ondersteunend personeel en andere vaste krachten) van de onderwijsinstelling zullen een dienstbetrekking hebben. Het is belangrijk te constateren dat op grond van bovenstaande drie criteria bijvoorbeeld ook vrijwilligers en freelancers - vanuit het oogpunt van loonheffingen - in dienstbetrekking kunnen staan tot de onderwijsinstelling. Voorwaarde 2 en 3 zijn in de regel eenduidig vast te stellen aan de hand van de overeengekomen arbeidsverhouding en de wederzijdse verplichtingen. Voorwaarde 1, de aanwezigheid van een gezagsrelatie, is moeilijker vast te stellen. Daarom heeft de wetgever voor een aantal gevallen bepaald dat er sprake is van een zogenaamde fictieve dienstbetrekking. Bij een fictieve dienstbetrekking vindt inhouding en afdracht van loonbelasting en premie volksverzekeringen plaats. In veel gevallen is ook sprake van inhouding en afdracht van werknemersverzekeringen en bijdrage Zvw, uitzonderingen daargelaten zoals bijvoorbeeld bij commissarissen. In de volgende situaties binnen een onderwijsinstelling kan sprake zijn van een fictieve dienstbetrekking: aannemers en hulpen van aannemers (onderaannemers); agenten en subagenten; commissarissen (toezichthouders); gelijkgestelden: personen die op tenminste twee dagen per week werkzaamheden verrichten; leerlingen en stagiaires; thuiswerkers en hulpen van thuiswerkers; pseudo-werknemers; personen die geopteerd hebben om behandeld te worden als werknemer. 35

37 Keuren, Kalibreren en Beheren Laat uw machines inspecteren op gebreken! Alle machines en arbeidsmiddelen binnen de scholen moeten minimaal jaarlijks door een deskundige worden gekeurd. Dit wordt zelfs geëist door de ARBO wet, en volgens door de NEN Deze schrijft voor dat alle arbeidsmiddelen periodiek moeten worden geïnspecteerd op gebreken! Tool Care Nederland BV heeft gespecialiseerde NEN 3140 keuring inspecteurs in dienst die u kunnen ontzorgen bij het inspecteren van: Elektrische toestellen Brandblussers en brandhaspels Ladders en Trappen EHBO / BHV middelen Noodverlichting Zullen we samen een plan opzetten voor de toekomst? INFO@TOOLCARE.NL

38 3 Raad van toezicht binnen een onderwijsinstelling Als binnen een onderwijsinstelling sprake is van een raad van toezicht die de bevoegdheid heeft om bestuursleden te schorsen of te ontslaan, worden de leden van de raad van toezicht voor de Wet op de loonbelasting fiscaal gelijkgesteld aan commissarissen. Een commissaris staat volgens de Wet op de loonbelasting in een fictieve dienstbetrekking tot het lichaam waarin hij het commissariaat vervult. Dit geldt uitsluitend voor de loonbelasting/premie volksverzekeringen en de inkomsensafhankelijke bijdrage voor de Zorgverzekeringswet (ZVW), maar niet voor de werknemersverzekeringen. Indien de leden van de raad van toezicht van de onderwijsinstelling een beloning ontvangen voor hun werkzaamheden (dus niet uitsluitend een vergoeding ontvangen ter bestrijding van feitelijk gemaakte kosten), dan dient de onderwijsinstelling loonbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijk bijdrage Zvw af te dragen en dienen alle reguliere (loon)administratieve verplichtingen (bijvoorbeeld identificatie aan de hand van het paspoort en een ingevuld en ondertekend formulier gegevens voor de loonheffingen) te worden nagekomen. Let op: In uitzonderlijke gevallen kan een lid van de raad van toezicht een Verklaring arbeidsrelatie (VAR) overleggen, waaruit blijkt dat zijn inkomsten als lid van de raad van toezicht fiscaal worden gekwalificeerd als 'winst uit onderneming' of 'voor rekening en risico van de vennootschap' (indien het lid van de raad van toezicht voor rekening en risico van zijn BV functioneert). In die situaties geniet de onderwijsinstelling een wettelijke vrijwaring van inhoudingsplicht en hoeft de onderwijsinstelling zich niet aan de hiervoor vermelde verplichtingen te houden. Verklaring arbeidsrelatie (VAR) De opkomst van flexibele arbeidskrachten (freelancers) gaf nieuwe problemen ten aanzien van de vraag hoe deze arbeidsverhoudingen voor de loonbelasting gekarakteriseerd moesten worden. Deze problemen deden zich onder andere voor in de situatie waarbij diverse docenten met elkaar een samenwerkingsverband aangingen (maatschap of firma) en onder gezamenlijke naam diensten aanboden aan hun voormalige werkgever. De feitelijke situatie verschilde weinig van de oude dienstbetrekking. Er werd echter geen loon betaald, maar de werkzaamheden werden gefactureerd aan de onderwijsinstelling. Deze situatie speelt ook bij diverse contractactiviteiten in de onderwijssector. 37

39 Om duidelijkheid voor de opdrachtgever te scheppen heeft de wetgever de VAR ingevoerd. De VAR is een verklaring van de Belastingdienst hoe zij de betreffende werkzaamheden fiscaal kwalificeert. Huurt de onderwijsinstelling iemand in dan is het verstandig om voorafgaand aan het aangaan van de overeenkomst de opdrachtnemer te vragen om een VAR. Op deze manier kan de onderwijsinstelling beoordelen of zij al dan niet inhoudingsplichtig is voor de loonheffingen. Wie voor een VAR in aanmerking wenst te komen, kan bij de Belastingdienst het aanvraagformulier hiervoor opvragen of downloaden en de relevante vragen invullen. De Belastingdienst geeft vervolgens een beschikking af waaruit blijkt hoe betrokken partijen de arbeidsverhouding moeten zien. De verklaring geldt per arbeidsrelatie en in beginsel voor maximaal één jaar. Indien voor drie of meer achtereenvolgende jaren een VAR is aangevraagd en ook is verkregen voor dezelfde soort werkzaamheden, dan wordt de VAR automatisch door de Belastingdienst verstrekt. Er zijn vier verschillende VAR-beschikkingen: VAR winst uit onderneming (VAR-wuo): In deze situatie heeft de Belastingdienst vastgesteld dat de werkzaamheden van de opdrachtnemer kwalificeren als ondernemingsactiviteiten. De opdrachtnemer moet zijn inkomsten zelf via zijn aangifte inkomstenbelasting aangeven als winst uit onderneming. De onderwijsinstelling hoeft geen loonheffingen in te houden. VAR resultaat overige werkzaamheid (VAR-row): De Belastingdienst kwalificeert de werkzaamheden als overige werkzaamheden. Bij een VAR-row dient de onderwijsinstelling zelf te beoordelen of er mogelijk sprake is van een (fictieve) dienstbetrekking. VAR directeur grootaandeelhouder (VAR-dga): De Belastingdienst kwalificeert de werkzaamheden van de opdrachtnemer als activiteiten die gedaan zijn voor rekening en risico van zijn BV. Ook bij deze VAR hoeft de opdrachtgever geen rekening te houden met aangifte en afdracht van loonheffingen. VAR loon uit dienstbetrekking (VAR-loon): De Belastingdienst verklaart met deze beschikking dat de opdrachtnemer in dienstbetrekking staat tot de opdrachtgever. Hier geldt dus zonder meer de verplichting tot aangifte en afdracht van loonheffingen. Belangrijk is op te merken dat de onderwijsinstelling als opdrachtgever niet alleen een kopie van de VAR alsmede een kopie van een geldig identiteitsbewijs ter identificatie van de opdrachtnemer in haar administratie moet hebben. Zij zal ook voorafgaand aan de door de opdrachtnemer verrichte werkzaamheden zelf moeten toetsen 38

40 3 voor welke type diensten de VAR door de Belastingdienst is afgegeven en voor welk jaar. De op de VAR omschreven werkzaamheden moeten aansluiten bij de feitelijke werkzaamheden die de opdrachtnemer voor de onderwijsinstelling verricht. Alleen dan is de onderwijsinstelling zelf gevrijwaard van naheffingsaanslagen en ligt het risico van naheffing bij de opdrachtnemer. Wet invoering Beschikking geen loonheffingen (BGL) Bij het uitbrengen van deze brochure is een wetsvoorstel ingediend bij de Tweede Kamer dat de huidige systematiek van de VAR moet gaan vervangen. Het is echter nog zeer de vraag of het wetsvoorstel in de huidige opzet ongeschonden door de Tweede en Eerste kamer komt. Van meerdere kanten is inmiddels stevig commentaar geleverd op de inhoud van deze wet. Wij vatten kort samen wat met de invoering van genoemde wet door de wetgever wordt beoogd: Met de Wet invoering Beschikking geen loonheffingen (hierna: BGL) worden de verantwoordelijkheden van de opdrachtnemer en de opdrachtgever bij het beoordelen van de arbeidsrelatie beter in balans gebracht. Door de vrijwaring die een opdrachtgever heeft bij de VAR-wuo of VAR-dga, kan de Belastingdienst bij een onjuiste VAR niet naheffen bij de opdrachtgever en is alleen naheffing bij de opdrachtnemer mogelijk. Met bovengenoemd wetsvoorstel worden de naheffingsmogelijkheden voor de Belastingdienst vergroot. Beoogd wordt ook een vereenvoudiging van de systematiek door te voeren. De bedoeling is om de vier verschillende VAR-verklaringen te gaan vervangen door één beschikking: de Beschikking geen loonheffingen (BGL). Voor het aanvragen van de BGL wordt een webmodule ontwikkeld. Met deze webmodule moet het mogelijk zijn om op elk gewenst moment de beoordeling van de (verwachte) feiten en omstandigheden van de arbeidsrelatie te toetsen. Een belangrijk verschil tussen de VAR en de BGL is dat een BGL zich uitsluitend beperkt tot een oordeel door de Belastingdienst over de vraag of de onderwijsinstelling wel of geen inhoudingsplicht heeft met betrekking tot de aan de opdrachtnemer betaalde vergoedingen. Bij de afgifte van de BGL wordt, in tegenstelling tot de VAR, niet langer een voorlopig oordeel gegeven over de wijze waarop de werkzaamheden voor de inkomstenbelasting kwalificeren. 39

41 Een ander belangrijk verschil tussen de VAR en de BGL is de medeverantwoordelijkheid die de onderwijsinstelling krijgt voor de controle op de juistheid van de BGL. Waar bij de VAR de verantwoordelijkheid voor de juiste gegevens primair ligt bij de opdrachtnemer wordt die bij de BGL gedeeld tussen de onderwijsinstelling en de opdrachtnemer. Meer dan in de situatie van de VAR zal de onderwijsinstelling bij de BGL de gegevens op juistheid dienen te controleren. Constateert de Belastingdienst achteraf dat er sprake is van een dienstbetrekking, dan kan de Belastingdienst op grond van de feiten en omstandigheden besluiten tot een correctieverplichting door de onderwijsinstelling of het opleggen van een naheffingsaanslag aan de onderwijsinstelling. Het is niet bekend op welke tijdstip de wet daadwerkelijk van kracht wordt en het mogelijk wordt om een BGL aan te vragen. Indien de opdrachtnemer over een VAR 2014 beschikt en de omstandigheden niet wijzigen, dan is deze VAR ook geldig voor het jaar Wijzigen de omstandigheden, dan is het raadzaam dat de opdrachtnemer een nieuwe VAR voor 2015 aanvraagt. De VAR blijft in 2015 geldig tot het moment dat de nieuwe wet- en regelgeving van kracht wordt. De werkkostenregeling binnen de loonbelasting (WKR) Als er sprake is van een (fictieve) dienstbetrekking, dan zijn alle vergoedingen die uit hoofde van de dienstbetrekking worden ontvangen in beginsel onderworpen aan de heffing loonbelasting/premie volksverzekeringen. De belangrijkste categorie belast loon is het loon in geld. Hieronder vallen ook kostenvergoedingen. Verder zijn belast diverse vergoedingen of verstrekkingen (loon in natura). Vormen van loon in natura zijn onder andere: auto en fiets van de zaak; kost en inwoning en huisvesting; maaltijden, koffie en snacks; computers, andere apparatuur en voorzieningen voor telewerken; geschenken; personeelsfeesten; bedrijfsfitness en kinderopvang; werkkleding; opleiding en studie. Deze brochure leent zich er niet voor om alle loonbestanddelen en regelingen uitputtend te behandelen, temeer omdat de regelgeving op bepaalde terreinen (soms 40

42 3 bijzonder) complex is. Volstaan wordt met een globaal overzicht. Ingegaan wordt op de systematiek van de WKR in het algemeen en de verschillen in de WKR tussen het jaar 2015 en de jaren Daarnaast worden enkele bijzondere regelingen binnen de loonbelasting besproken die bij onderwijsinstellingen in de praktijk regelmatig aan de orde komen. Bepaalde loonbestanddelen zijn door de wetgever vrijgesteld van loonbelasting en premieheffing. Tot en met 2010 ging het hier met name om kostenvergoedingen en verstrekkingen. Met ingang van 2011 is echter de WKR in de loonbelasting ingevoerd. De WKR heeft als doel om de problematiek rondom de vraag of een vergoeding/ verstrekking belast of onbelast kan worden genoten verder te vereenvoudigen. Hoofdregel is dat bij vergoedingen/verstrekkingen de WKR wordt toegepast. Echter, de wetgever heeft gekozen voor een overgangsregeling waarbij voor de jaren 2011 tot en met 2014 per jaar kon worden gekozen of de WKR werd toegepast, of het oude systeem van vergoedingen/verstrekkingen. Met ingang van 2015 is een onderwijsinstelling echter verplicht om de WKR toe te passen. Let op: Bij een boekenonderzoek door de Belastingdienst is het belangrijk om helder in beeld te hebben welke systematiek voor de vergoedingen/verstrekkingen de onderwijsinstelling van jaar tot jaar heeft gevolgd; de WKR of het oude systeem van vrije vergoedingen en/of verstrekkingen. Systematiek van de WKR Zoals eerder aangegeven is de WKR reeds per 2011 ingevoerd. Door het overgangsrecht bestond tot en met 2014 de mogelijkheid om per jaar de keus te maken om wél of niet gebruik te maken van het WKR-regime. Onderstaand gaan wij in op de wet- en regelgeving met betrekking tot de WKR zoals die geldt per 1 januari Waar nodig geven wij aandacht aan de wijzigingen ten opzichte van Het is erg belangrijk dat er binnen de onderwijsinstelling zelf voldoende kennis aanwezig is van de systematiek van de WKR. Is dit het geval dan kan dit onaangename verrassingen achteraf voorkomen als de Belastingdienst een boekenonderzoek instelt. Een administratie die op orde is en die op het eerste oog er verzorgd en degelijk uitziet, geeft de belastinginspecteur sneller het vertrouwen dat de onderwijsinstelling de wet- en regelgeving goed tracht na te leven! 41

43 Al gekeken op De online gids voor het (basis) onderwijs Database ruim 2700 bedrijven voor uw school Met één klik op de site van het gewenste bedrijf Bedrijven vergelijken, prijsbewust, tijdwinst! U krijgt toch ook minder geld uit Den Haag? Iedere dag actueel onderwijsnieuws en persberichten Vakantiedata voor het onderwijs en beursberichten Veel digitaal lesmateriaal, zo in te zien Informatie voor iedereen: directie, teamlid, ib-er, bouwcoördinator, ouders, studenten, leerlingen Zoekfunctie 11 rubrieken, 200 subrubrieken 10 hoofdstukken met vele subcategorieën: catering / cultuur en onderwijs / evenementen / schoolreizen en trips / huisvesting en inrichting / ICT en automatisering / leermiddelen en materialen / management en administratie / opleidingen en personeelsdiensten / schoolbegeleiding en leerlingenzorg / schoolfotografie / schoonmaak Platteweg 12, 4694 BB Scherpenisse T of E info@edudeal.nl I

44 3 Uitgangspunt bij de WKR is dat in beginsel alles wat in het kader van de dienstbetrekking wordt vergoed of verstrekt loon vormt. De onderwijsinstelling mag tot een bepaald bedrag echter belastingvrij vergoeden of verstrekken; dit noemen we de forfaitaire vrije ruimte. Waar dus in het oude systeem van vrije vergoedingen/ verstrekkingen werd gecontroleerd op het niveau van de werknemer, is dit nu in principe op het niveau van de werkgever. Uit de administratie van de onderwijsinstelling blijkt of er kosten worden toegerekend aan de zogenaamde vrije ruimte of dat deze gewoon als loon worden aangemerkt. De vrije ruimte bedraagt in ,2% (2014: 1,5%) van het fiscale loon (loon voor de loonheffingen). Indien de onderwijsinstelling de vrije ruimte overschrijdt dan is zij als werkgever zelf 80% eindheffing verschuldigd over het meerdere. Deze eindheffing kan zij niet verhalen op haar werknemer. Dit betekent dat het tussentijds bewaken van de reeds benutte vrije ruimte van wezenlijk belang is om onnodige eindheffing te voorkomen. De onderwijsinstelling heeft de mogelijkheid om te bepalen of een bepaald voordeel ten laste van de vrije ruimte komt of tot het loon van de werknemer wordt gerekend. Deze keuze dient vooraf (dit betekent voordat de vergoeding of verstrekking plaatsvindt) te worden gemaakt. Achteraf alsnog een vergoeding of verstrekking toerekenen aan de vrije ruimte is dus niet mogelijk. Niet alle vergoedingen en verstrekkingen komen direct ten laste van de vrije ruimte. De WKR kent een wettelijk systeem waarbij opeenvolgend de volgende vragen gesteld moeten worden: 1. Is de vergoeding of verstrekking als loon aan te merken? Er is geen sprake van loon als er sprake is van intermediaire kosten. 2. Is er sprake van loonbestanddelen die zijn aan te merken als vrijgesteld loon? 3. Als er sprake is van belastbaar loon: Is er sprake van een gerichte vrijstelling waar de vergoeding of verstrekking onder valt? 4. Geen vrijstelling: Is er sprake van een werkplekvoorziening op grond waarvan de vergoeding of verstrekking op nihil wordt gewaardeerd? 5. Zo nee: De vergoeding of verstrekking valt in beginsel in de vrije ruimte. Intermediaire kosten Intermediaire kosten zijn bedrijfskosten die een werknemer alleen maar voorschiet voor de werkgever en deze kosten derhalve niet zelf maakt bij de uitoefening van zijn dienstbetrekking. Van intermediaire kosten is sprake bij: 43

45 aanschaf van zaken die tot het vermogen van de werkgever gaan behoren; kosten die gemaakt worden voor zaken die behoren tot het vermogen van de werkgever (en die aan de werknemer ter beschikking zijn gesteld); kosten die specifiek samenhangen met de bedrijfsvoering (en dus niet specifiek met het functioneren van de werknemer). Enkele voorbeelden van intermediaire kosten zijn: kosten van de auto van de zaak (benzine, tol-, veer- en parkeergelden en andere door de werknemer voorgeschoten kosten); aanschaf van kantoorartikelen voor de zaak (de secretaresse gaat ordners kopen in de kantoorboekhandel); kosten die door de werknemer worden voorgeschoten op een beurs, waar hij voor de onderwijsinstelling staat; met klanten of een prospect uit eten gaan. Voor de klanten valt dit onder de intermediaire kosten; voor de werknemer valt dit onder (gericht vrijgestelde) verblijfkosten. Vaak is een vaste kostenvergoeding opgebouwd uit zowel intermediaire elementen als uit beroepskosten. Door de staatssecretaris is onder nadere voorwaarden goedgekeurd dat ook intermediaire kosten in een vaste vergoeding kunnen worden opgenomen. Het is raadzaam dat een onderwijsinstelling in het kader van de WKR vooraf zorg draagt voor een onderbouwing van de vaste kostenvergoeding die aan de werknemer wordt verstrekt. Definitie werkplek Het begrip werkplek is van essentieel belang binnen de WKR. Werkplekvoorzieningen worden onder voorwaarden namelijk op nihil gewaardeerd en komen dus niet ten laste van de vrije ruimte. Bij een werkplek gaat het om iedere plaats die in verband met het verrichten van arbeid wordt gebruikt en waarvoor voor de onderwijsinstelling als inhoudingsplichtige de Arbeidsomstandighedenwet van toepassing is. Het begrip werkplek moet ruim worden opgevat; zo gaat het bijvoorbeeld ook om vergaderzalen, bedrijfskantines en de parkeergarage op het bedrijfsterrein. Een werkruimte in een woning wordt echter niet als werkplek aangemerkt. Hoewel strikt formeel de wetgever een werkruimte in en rond de woning heeft uitgesloten als werkplek, gaat de Belastingdienst er onder voorwaarden toch mee akkoord dat de werkruimte in en rond de woning wordt aangemerkt als werkplek. De Belastingdienst stelt als eis dat het moet gaan om een zelfstandige werkruimte met 44

46 3 een eigen ingang en sanitair en dat de werkgever met de werknemer een zakelijke huurovereenkomst heeft gesloten. Op nihil gewaardeerde werkplekvoorzieningen zijn bijvoorbeeld: voorzieningen op de werkplek, zoals bedrijfsfitness, gereedschappen, een vaste computer, een kopieerapparaat en een vaste telefoon; arbo-voorzieningen; ter beschikking gestelde werkkleding die (bijna) uitsluitend geschikt is om tijdens het werk te dragen en die op het werk achterblijft alsmede ter beschikking gestelde werkkleding met een logo van ten minste 70 cm2 per kledingstuk; inrichting van de werkplek, niet zijnde de werkplek in de eigen woning; consumpties tijdens werktijd op de werkplek, die geen deel uitmaken van de maaltijd; niet-permanente huisvesting op de werkplek. Gerichte vrijstellingen Als de intermediaire kosten en de werkplekvoorzieningen zijn afgesplitst, vallen alle overige kosten onder de WKR met de zogenaamde vrije ruimte. Echter, binnen de WKR zijn bepaalde kosten gericht vrijgesteld. Gericht vrijgestelde kosten zijn: kosten van gereedschappen, mobiele communicatieapparatuur, computers en dergelijke die als noodzakelijk worden aangemerkt bij de uitoefening van de dienstbetrekking; vervoers- en reiskosten - abonnementen voor reizen met openbaar vervoer; - kostenvergoedingen van zakelijke reizen en woon-werkverkeer met openbaar vervoer of eigen vervoer van maximaal 0,19 per kilometer, ook voor de (elektrische) fiets of de scooter; - losse kaartjes voor zakelijke reizen met openbaar vervoer. kosten van maaltijden als gevolg van overwerk, dienstreizen en dergelijke; kosten van bijscholing, cursussen, congressen, vakliteratuur, training en dergelijke, incl. kosten van inschrijving in een beroepsregister; kosten van outplacement; studie- en opleidingskosten; procedures tot erkenning van verworven competenties (EVC-procedures); verhuiskosten; extraterritoriale kosten; kosten van tijdelijk verblijf elders in het kader van de dienstbetrekking; 45

47 korting op producten uit eigen bedrijf; vergoedingen van enkele werkplekvoorzieningen. Nihilwaarderingen anders dan werkplekvoorzieningen Behoudens voorzieningen op de werkplek die op nihil kunnen worden gewaardeerd, zijn er op grond van de wet nog andere vergoedingen/verstrekkingen die op nihil gewaardeerd kunnen worden. Dit zijn: de openbaar vervoerkaart en de voordeel-urenkaart (mits mede zakelijk gebruikt) de renteloze personeelslening als de werknemer daarmee een fiets, elektrische fiets of elektrische scooter koopt (ook binnen cafetaria-regelingen). Vergoedingen/verstrekkingen die in beginsel ten laste komen van de vrije ruimte Zijn kosten niet aan te merken als intermediaire kosten, gerichte vrijstellingen of is er geen sprake van een nihil-waardering dan komen deze kosten in beginsel ten laste van de vrije ruimte. Wij schrijven met nadruk in beginsel want een werkgever hoeft niet persé toe te wijzen aan de vrije ruimte. Een werkgever kan er ook voor kiezen om bijvoorbeeld te bruteren of deels toe te wijzen aan de vrije ruimte en deels te bruteren. Voorbeelden van posten die in beginsel onder de vrije ruimte binnen de WKR vallen zijn: kerstpakket/geschenk; parkeergelden van privé auto; werkgeversbijdrage voor de personeelsvereniging; vergoeding van de vakbondscontributie; personeelsfeesten; representatiekostenvergoeding; kilometervergoeding van meer dan 0,19; niet vrijgestelde kleding; (elektrische) fiets, scooter e.d.; vaste kostenvergoeding; internet (thuis); maaltijden op de werkplek (normbedrag 2014: 3,15); bedrijfsfitness buiten de werkplek. 46

48 3 Enkele bijzonderheden met betrekking tot vergoedingen/verstrekkingen Op grond van bovenvermelde indeling naar soort en aard vergoedingen/ verstrekkingen zijn een aantal bijzonderheden te noemen die bij een onderwijsinstelling aan de orde kunnen komen: Vaste kostenvergoeding Bestaande afspraken met de Belastingdienst over kostenvergoedingen zullen voor zover die afspraken geen betrekking hebben op gericht vrijgestelde kosten komen te vervallen met ingang van het jaar waarin de WKR van toepassing wordt. De Belastingdienst heeft echter aangegeven dat ten aanzien van vaste kostenvergoedingen die reeds bestonden voor de toepassing van de WKR, niet opnieuw onderzoek hoeft te worden gedaan als de omstandigheden waarop de vergoeding is gebaseerd, niet zijn veranderd. Het woordje opnieuw duidt er dus op dat er al wel een onderzoek geacht wordt te zijn gedaan in het verleden. Is dat niet het geval, dan zal dit onderzoek alsnog door de onderwijsinstelling gedaan moeten worden. Let op: Ons advies is om bestaande aanspraken die zouden kunnen blijven voortbestaan onder de WKR zekerheidshalve toch nog even te bevestigen aan de Belastingdienst. Dit kan veel discussie achteraf voorkomen. Cafetariastelsel Het idee achter het cafetariastelsel is het uitruilen van arbeidsvoorwaarden waarbij fiscaal belaste componenten worden uitgeruild tegen fiscaal onbelaste componenten, zodat per saldo minder loonbelasting verschuldigd is. Toepassing van het cafetariastelsel blijft ook binnen de WKR mogelijk, maar in sommige situaties gaat dit wel ten koste van de forfaitaire ruimte. Wij geven twee voorbeelden hoe een cafetariaregeling in de WKR kan uitwerken: Voorbeeld 1: Stel een medewerker van de onderwijsinstelling kiest er voor om de belaste eindejaarsuitkering in te zetten en te ruilen voor een onbelaste vergoeding van woon-werkverkeer. Zijn reiskostenvergoeding bedraagt nu 0,12 per km. Onbelast kan maximaal 0,19 worden vergoed. Derhalve bestaat er een ruimte van 0,07. Kan de WKR worden toegepast en wat zijn de extra kosten? 47

49 Antwoord: Hier wordt belast loon omgezet in een niet-benutte fiscale ruimte voor een onbelaste reiskostenvergoeding. De vergoeding voor reiskosten is gericht vrijgesteld. Er zijn geen extra kosten voor de onderwijsinstelling. Voorbeeld 2: Stel dat 100 van de 300 medewerkers van de onderwijsinstelling gebruik maken van de fietsregeling. Zij kiezen er voor om verlofuren te ruilen voor de aankoop van een fiets met een waarde van 750. Wat zijn de gevolgen binnen de WKR? Antwoord: Binnen de WKR kennen we de regeling voor de fiets van de zaak niet meer. De totale aanschafkosten van de fietsen bedragen De vrije ruimte van de onderwijsinstelling na alle vaste jaarlijkse vergoedingen/ verstrekkingen bedraagt bijvoorbeeld nog Er is dan sprake van een overschrijding van de vrije ruimte van / = De werkgever betaalt nu een eindheffing van x 80% = In bepaalde situaties kan een bestaande fietsregeling dus (zeer) nadelig uitwerken voor de onderwijsinstelling. Wellicht verdient het aanbeveling om de regeling tegen het licht te houden, waarbij opnieuw wordt beoordeeld of de fietsregeling onder de huidige voorwaarden kan blijven bestaan of dat het toch beter is om de regeling aan te passen. Vrijgestelde loonbestanddelen Bij bepaalde bijzondere gebeurtenissen mag een onderwijsinstelling aan een werknemer iets vergoeden of verstrekken zonder dat sprake is van belastbaar loon. Denk daarbij bijvoorbeeld aan: de uitkering van een bruto maandsalaris ter gelegenheid van het 25-jarig dienstverband van de werknemer; de verstrekking van een portret, vulpen of ander gebruiksartikel ter gelegenheid van een dienstjubileum; de verstrekking moet dan wel hoofdzakelijk een ideële waarde hebben en mag geen duurzaam gebruiksartikel zijn, zoals een digitale camera of wasmachine; een uitkering in verband met overlijden of invaliditeit tot ten hoogste drie bruto maandsalarissen; de vergoeding van schade aan persoonlijke eigendommen, ontstaan tijdens de uitoefening van de dienstbetrekking. 48

50 3 Bovengenoemde vergoedingen/verstrekkingen vormen geen loon, maar zijn vrijgestelde loonbestanddelen en hoeven derhalve ook niet ten laste van de vrije ruimte te worden gebracht! De belangrijke wijzigingen van de WKR 2015 ten opzichte van de WKR In het Belastingplan 2015 zijn de wijzigingen opgenomen zoals door de staatssecretaris aangekondigd. De basis van de WKR zoals die in 2011 is geïntroduceerd, blijft ongewijzigd. Wel stelt de staatssecretaris zes aanpassingen voor: 1. De introductie van een noodzakelijkheidscriterium voor computers, mobiele communicatieapparaten en gereedschappen. 2. De werkgever hoeft slechts één keer per jaar vast te stellen wat de verschuldigde belasting bedraagt bij overschrijding van de vrije ruimte. 3. De introductie van de zogenoemde generieke vrije ruimte op concernniveau. 4. De oude regeling voor producten uit eigen bedrijf wordt weer opgenomen; nu als gerichte vrijstelling. 5. Het verschil tussen vergoedingen, verstrekkingen en terbeschikkingstelling van een aantal werkplekvoorzieningen wordt weggenomen. 6. Het percentage ter bepaling van de vrije ruimte is van 1,5% in 2014 verlaagd naar 1,2% in Let op: Tot 2015 gelden deze aanpassingen voor de WKR dus niet. Eerst met ingang van 2015 zijn deze maatregelen van toepassing. Met betrekking tot hiervoor genoemde aanpassingen van de WKR ingaande 2015 merken wij het volgende op: Noodzakelijkheidscriterium Tot 2015 is er een onderscheid tussen de fiscale behandeling van computers en tablets enerzijds, en mobiele telefoons (waaronder smartphones) anderzijds. Door de introductie van het noodzakelijkheidscriterium wordt dit onderscheid weggenomen. Voor bijvoorbeeld een tablet die wordt gebruikt ten behoeve van een onderwijsinstelling geldt niet langer de eis van minimaal 90% zakelijk gebruik. De Belastingdienst stelde zich in de praktijk al snel op het standpunt dat 90% of meer zakelijk gebruik niet valt te bewijzen. Met ingang van 2015 geldt voor de computer, de tablet en de mobiele telefoon onder de voorwaarden van het noodzakelijkheidscriterium echter een gerichte vrijstelling. Als een werknemer van 49

51 de onderwijsinstelling bijvoorbeeld een tablet nodig heeft om zijn werk te kunnen doen, kan deze worden verstrekt zonder dat fiscaal rekening hoeft te worden gehouden met het privévoordeel van de werknemer. Voor onderwijsinstellingen die in de jaren 2011 tot en met 2014 bijvoorbeeld een tablet hebben verstrekt aan hun werknemer en hierover fiscaal hebben afgerekend, heeft de invoering van het noodzakelijkheidscriterium geen terugwerkende kracht. Het noodzakelijkheidscriterium heeft geen gevolgen voor de vergoeding van de kosten van de vaste telefoon thuis of het internetabonnement thuis, dan wel de verstrekking van deze zaken door de werkgever. Deze blijven onder de WKR belast. Het noodzakelijkheidscriterium is een open norm. Wij verwachten dat in de praktijk nog menige discussie zal ontstaan tussen de Belastingdienst en de werkgevers over de vraag of wél of niet door toepassing van het noodzakelijkheidscriterium onbelast kan worden vergoed of verstrekt. Waar het om gaat is dat de onderwijsinstelling zich in redelijkheid op het standpunt moet kunnen stellen dat de voorziening zonder meer nodig is voor een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking. Voor een onderwijsinstelling zal het goed verdedigbaar zijn dat bijvoorbeeld de aanschaf van een tablet voor een leerkracht noodzakelijk is voor een goede uitoefening van de dienstbetrekking. Het verstrekken van een tablet aan bijvoorbeeld een conciërge kan mogelijk al tot meer discussie leiden. In deze situatie kan het wenselijk zijn om vooraf in overleg te treden met de Belastingdienst. Bepaling forfaitaire ruimte op concernniveau In het Belastingplan 2015 wordt binnen de WKR een concernregeling ingevoerd ter bepaling van de vrije ruimte. Inmiddels is duidelijk dat deze concernregeling niet alleen geldt voor gelieerde vennootschappen maar dat deze bijvoorbeeld ook geldt voor aan elkaar gelieerde stichtingen of verenigingen. Dit kan bijvoorbeeld van toepassing zijn in de situatie van een onderwijsinstelling die feitelijk de doorslaggevende zeggenschap heeft in een gelieerde stichting. Denk bijvoorbeeld aan een onderwijsinstelling die de kinderopvang heeft ondergebracht in een afzonderlijke stichting, maar op grond van de statuten van deze stichting feitelijk de zeggenschap binnen deze stichting in handen heeft. Onder nadere voorwaarden kan dan een beroep worden gedaan op de concernvrijstelling. Er wordt dan niet gekeken per inhoudingsplichtige, maar de aan elkaar gelieerde stichtingen of verenigingen krijgen één totaal budget aan vrije ruimte. Vaststellen verschuldigde eindheffing bij overschrijding vrije ruimte één keer per jaar Met ingang van 2015 hoeft de onderwijsinstelling nog maar één keer per jaar vast 50

52 3 te stellen of er sprake is van overschrijding van de vrije ruimte en er dus 80% eindheffing moet worden afgedragen. Tot en met 2014 moest dit per aangiftetijdvak (veelal maandelijks). Dit lijkt een lastenverlichting, maar nog steeds moet worden bijgehouden welke vergoedingen/verstrekkingen worden toegewezen aan de vrije ruimte. Immers, het toewijzen van een vergoeding/verstrekking in de WKR moet gebeuren vóór het (fiscale) genietingsmoment. Het feit dat bij afrekening na afloop van het jaar de eventuele afdracht in de aangifte van januari van het volgende jaar moet worden verwerkt (en ingediend en betaald moet worden voor eind februari van het volgende jaar), betekent dat de boekhouding van het jaar in kwestie, uiterlijk medio februari van het daaropvolgende jaar volledig bijgewerkt dient te zijn! De gebruikelijkheidstoets binnen de WKR De gedachte zou kunnen opkomen dat zoveel als mogelijk vergoedingen en verstrekkingen kunnen worden ondergebracht in de vrije ruimte, ook al is sprake van een eindheffing van 80% voor de werkgever. Immers, 80% eindheffing voor de werkgever is aantrekkelijker dan de toepassing van het gebruteerd tabeltarief eindheffing in het geval van loon, waarbij het heffingspercentage zomaar 110% of hoger kan zijn. Daarom is door de wetgever binnen de WKR de gebruikelijkheidstoets geïntroduceerd. Hiermee heeft de wetgever als doel om vergoedingen en verstrekkingen die in belangrijke mate (30% of meer) hoger zijn dan in overige overeenkomstige omstandigheden gebruikelijk is, buiten de vrije ruimte te houden. In de parlementaire toelichting is beschreven dat deze regeling beoogt extreme situaties te vermijden, zoals de hele vrije ruimte toekennen in de vorm van onbelaste vergoedingen/verstrekkingen aan één of enkele medewerkers. In antwoord op de vragen in de Tweede Kamer heeft de staatssecretaris inmiddels aangegeven dat het naar zijn mening niet mogelijk is om bijvoorbeeld het vakantiegeld of de eindejaarsuitkering als regulier loon ten laste te brengen van de vrije ruimte en op die manier (deels) fiscaal voordelig uit te keren. Dit past naar zijn mening niet in het doel en de strekking van de WKR. Het is bekend dat de Belastingdienst bij de toepassing van de gebruikelijkheidstoets in de praktijk een doelmatigheidsmarge hanteert bij verstrekkingen/vergoedingen ten laste van de vrije ruimte, bijvoorbeeld als het gaat om de uitkering van bonussen. Tijdens de intermediairdagen van de Belastingdienst in het najaar van 2014 heeft de Belastingdienst meegedeeld dat bonussen tot onder de WKR mogen worden toegewezen aan de vrije ruimte, maar niet voor zover de vrije ruimte daarmee zou 51

53

54 3 worden overschreden. Dit beleid hangt vermoedelijk samen met de Wet normering topinkomens. Let op: Overweegt u als onderwijsinstelling bijvoorbeeld een eindejaarsuitkering ten laste te brengen van de vrije ruimte dan adviseren wij u om dit vooraf af te stemmen met de Belastingdienst. De doelmatigheidsmarge van de Belastingdienst is immers in strijd met de uitlatingen van de staatssecretaris van Financiën. Levensloopregeling Overgangsregeling Sinds 1 januari 2012 is de levensloopregeling niet meer beschikbaar voor nieuwe deelnemers. Had de werknemer op 31 december of meer op zijn levenslooprekening staan, dan mag de werknemer nog tot en met 31 december 2021 bestedingsvrij over de aanspraken uit zijn levensloopregeling beschikken. De werknemer is dus niet langer verplicht om het opgenomen bedrag te besteden aan loonvervanging tijdens een verlofperiode. Ook mag de werknemer aanspraken blijven opbouwen, maar vanaf 1 januari 2012 wordt geen levensloopverlofkorting meer opgebouwd. In het verleden opgebouwde rechten (2006 t/m 2011) op levensloopverlofkorting blijven bestaan. Worden bedragen uit de levenslooprekening opgenomen, dan moeten daar wel loonheffingen op worden ingehouden. 80%-regeling voor afkoop levenslooptegoed heringevoerd voor 2015 In 2013 konden deelnemers aan de levensloopregeling hun levenslooptegoed volledig opnemen, waarbij over slechts 80% van het levenslooptegoed op 31 december 2011 (inclusief rendement) loonheffingen werden ingehouden. Deelnemers die in 2013 niet van deze regeling gebruik hebben gemaakt, krijgen in 2015 opnieuw de gelegenheid om hiervan gebruik te maken. Bij volledige opname van het levenslooptegoed hoeft over slechts 80% van het levenslooptegoed op 31 december 2013 (inclusief rendement) loonheffingen te worden ingehouden. Hetgeen in 2014 gespaard is, is voor 100% belast. Deze regeling geldt niet voor opnames in Na toepassing van deze regeling kan de werknemer geen gebruik meer maken van de levensloopregeling. Bij het uitbrengen van deze brochure dient de afkoopregeling nog te worden goedgekeurd door de Eerste Kamer. 53

55 Doorsparen in de levensloopregeling Voor degenen die nog doorsparen in de levensloopregeling blijven de volgende bepalingen gelden: Een werknemer mag per kalenderjaar maximaal 12% van zijn loon in dat jaar sparen. Als het levensloopsaldo aan het begin van het kalenderjaar 210% of meer is van het jaarloon over het voorgaande kalenderjaar, mag een werknemer dat jaar niet sparen. Werknemers die op 31 december jaar of ouder waren, maar nog geen 56 jaar, mogen meer sparen dan 12% van het jaarloon, maar dan mag het levensloopsaldo aan het eind van dat jaar niet meer zijn dan 210% van het in dat jaar verdiende loon. Vrijwilligersvergoedingen In deze brochure geven wij bewust ruimschoots aandacht aan de vrijwilligersregeling binnen de loonbelasting. De reden hiervan is dat bij een boekenonderzoek door de Belastingdienst de vrijwilligersvergoeding regelmatig aanleiding is tot het opleggen van naheffingsaanslagen. De omvang hiervan kan fors zijn omdat de Belastingdienst mogelijk ook eerdere jaren in de naheffing betrekt. Indien de Belastingdienst in 2015 een boekenonderzoek instelt dan kan zij naheffen over de jaren 2010 en latere jaren. Van een dienstbetrekking is geen sprake als de vrijwilliger uitsluitend vergoedingen of verstrekkingen ontvangt met een gezamenlijke waarde van ten hoogste 150 per maand en per kalenderjaar. Voor de loonbelasting wordt onder vrijwilliger verstaan degene die niet bij wijze van beroep arbeid verricht voor een algemeen nut beogende instelling, een sportorganisatie of een niet als zodanig aan te merken lichaam dat niet is onderworpen aan de vennootschapsbelasting of daarvan is vrijgesteld. Vrijwilligers binnen een onderwijsinstelling kunnen dus onder voorwaarden een onbelaste vergoeding of verstrekking ontvangen. Let op: Als een onderwijsinstelling onverhoopt wordt geconfronteerd met heffing van vennootschapsbelasting kunnen de vrijwilligers binnen deze onderwijsinstelling geen onbelaste vrijwilligersvergoeding meer ontvangen. Voorwaarde voor de vrijwilligersregeling is dat de arbeidsvergoeding niet marktconform is en dat de vergoeding feitelijk in geen verhouding staat tot 54

56 3 de bestede tijd en de verrichte werkzaamheden. Er is sprake van een nietmarktconforme vergoeding als de beloning voor vrijwilligers jonger dan 23 jaar maximaal 2,50 per uur bedraagt en bij vrijwilligers van 23 jaar en ouder maximaal 4,50 per uur. Een vergoeding aan vrijwilligers heeft meer het karakter van een tegemoetkoming voor de gemaakte kosten. In uitzonderingsgevallen kan een hogere uurvergoeding worden gegeven; dit vraagt expliciete afstemming vooraf met de Belastingdienst. Hogere bedragen kunnen uitsluitend vergoed of verstrekt worden op basis van feitelijk gemaakte en gedeclareerde kosten. Vrijwilligersvergoedingen bij tussenschoolse opvang Bij tussenschoolse opvang ontvangen overblijfouders veelal een vergoeding op basis van de vrijwilligersregeling. Op die manier wil de onderwijsinstelling een overblijfouder een onbelaste vergoeding geven voor de verrichte werkzaamheden. Bij het uitbrengen van deze brochure zijn er meerdere voorbeelden uit de praktijk bekend waarbij de Belastingdienst forse naheffingen oplegt in verband met de foutieve toepassing van de vrijwilligersregeling bij tussenschoolse opvang. Dit leidt in de praktijk tot de nodige onrust en verontwaardiging. In de Tweede Kamer zijn vragen gesteld aan de staatssecretaris. In zijn antwoorden wijst de staatssecretaris de kritiek van de hand en verwijst naar eerder verstrekte informatie omtrent de kaders van de vrijwilligersregeling (Brief Staatssecretaris van Financiën, 20 oktober 2014, nr. DGB/2014/5732 U). In de praktijk wordt bij tussenschoolse opvang meestal een vergoeding per overblijfmoment betaald aan de overblijfouder. Voor zover nog binnen de grenzen van 150 per maand en per jaar wordt gebleven, staat dan meestal ter discussie de hoogte van de vergoeding per overblijfmoment. De Belastingdienst rekent de overblijfvergoeding terug naar een vergoeding op uurbasis. Als bijvoorbeeld de gemiddeld aan een overblijfmoment toerekenbare tijd 1,5 uur bedraagt en de overblijfouder per overblijfmoment 10 ontvangt, dan is de vergoeding per uur hoger dan 4,50. In die situatie neemt de Belastingdienst veelal het standpunt in dat sprake is van een belaste vergoeding. Indien geconcludeerd moet worden dat de overblijfouder een vergoeding ontvangt die hoger is dan de normeringen van de vrijwilligersregeling in de loonbelasting, is niet per definitie sprake van loon uit dienstbetrekking. Het is zeer wel mogelijk dat geconcludeerd moet worden dat bij een overblijfouder niet wordt voldaan aan de cumulatieve voorwaarden van een dienstbetrekking. De beoordeling hiervan is zeer feitelijk van aard. De vergoedingen dienen dan in beginsel bij de overblijfouder zelf te worden belast via de inkomstenbelasting en niet via de loonbelasting. 55

57 Echter, dergelijke naheffingen bij de overblijfouder wil de onderwijsinstelling veelal graag voorkomen. Het is dan zaak dat er goede afspraken worden gemaakt met de Belastingdienst over de wijze waarop de naheffing plaatsvindt en tegen welke tarieven. Maakt u als onderwijsinstelling gebruik van overblijfouders in het kader van tussenschoolse opvang of worden voor andere werkzaamheden vrijwilligers ingezet? Houd dan rekening met de wettelijke normeringen en leg de samenwerking vast in de vorm van een vrijwilligersregeling waarin tevens wordt vastgelegd dat partijen een dienstbetrekking wensen uit te sluiten. Op de website van de Belastingdienst zijn meerdere voorbeelden te vinden waarbij wel of geen sprake is van een onbelaste vrijwilligersvergoeding. Opgave uitbetaalde bedragen aan derden (IB-47) Ook binnen onderwijsinstellingen komt het regelmatig voor dat er betalingen plaatsvinden aan personen die geacht worden niet in dienstbetrekking werkzaam te zijn. Voorbeelden hiervan zijn: vergoedingen inzake schilderwerk door een particulier; vrijwilligersvergoedingen; vergoedingen voor het geven van bijles; vergoedingen voor surveilleren bij examens. In deze situaties gaat de onderwijsinstelling ervan uit dat zij niet inhoudingsplichtig is en dus geen aangifte loonheffingen behoeft te doen. De bedoeling is dan dat de betreffende persoon zijn inkomsten zelf via zijn aangifte inkomstenbelasting aangeeft. Het verdient aanbeveling om een opgave van deze betalingen te doen aan de Belastingdienst. Deze opgave geschiedt via het zogenaamde IB-47 formulier. Het doen van deze opgave is niet wettelijk verplicht, maar is voor een onderwijsinstelling zeer aan te bevelen in het geval dat op enig moment later discussie ontstaat over de vraag op grond waarvan zonder inhouding van loonheffingen betalingen zijn gedaan. Blijkt achteraf dat sprake is geweest van een betaling op grond van een dienstbetrekking, dan kan het door de onderwijsinstelling ingediende IB-47 formulier voor de Belastingdienst reden zijn om een eventuele boete bij naheffing te matigen. Regeling Vervroegde Uittreding (RVU) In de praktijk worden binnen onderwijsinstellingen regelmatig constructies opgezet die als doel hebben om (oudere) werknemers een regeling aan te bieden ter overbrugging van de periode tot het moment van de pensioengerechtigde leeftijd. 56

58 3 Het beleid kan er daarbij op zijn gericht om oudere werknemers te laten afvloeien. Aangezien de wetgever in het kader van de bevordering van arbeidsparticipatie VUT- en/of prepensioenachtige regelingen fiscaal ontmoedigt, is in de Wet op de loonbelasting 1964 een zogenaamde pseudo-eindheffing (52%) opgenomen in het geval er sprake is van een RVU. In de Wet op de loonbelasting wordt de RVU als volgt gedefinieerd: Onder een RVU wordt verstaan een regeling of een gedeelte van een regeling die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend ten doel heeft om voorafgaand aan het ingaan van uitkeringen ingevolge een pensioenregeling of de AOW te voorzien in een of meer uitkeringen of verstrekkingen ter overbrugging van de periode tot het ingaan van het pensioen of de uitkering ingevolge de AOW dan wel tot het aanvullen van uitkeringen ingevolge een pensioenuitkering. Van een RVU is geen sprake bij bijvoorbeeld een niet-leeftijd gerelateerd individueel ontslag vanwege disfunctioneren, of ontslag omdat er sprake is van onverenigbare karakters. Ook bij een ontslag vanwege bedrijfseconomische redenen zal in beginsel geen sprake van een RVU zijn als rekening wordt gehouden met het afspiegelingsbeginsel dat ertoe leidt dat jonge en oude werknemers in een bepaalde verhouding worden ontslagen. Het verdient voor een onderwijsinstelling sterk aanbeveling om in het geval van ontslagregelingen vooraf tijdig advies in te winnen en te laten beoordelen of sprake is van een RVU-risico. Wordt achteraf een RVU vastgesteld dan is sprake van een werkgeversheffing van maar liefst 52%. Tegelijkertijd draagt de werknemer ook loonbelasting af over de door hem ontvangen uitkeringen, zodat sprake is van een dubbele heffing. De werkgeversheffing van 52% kan door de onderwijsinstelling niet op de werknemer worden verhaald. Helaas wordt in de praktijk veelal pas achteraf de vraag voorgelegd of sprake is van een RVU-situatie. In veel gevallen is de conclusie dat dit inderdaad het geval is, waarbij reparatie achteraf niet mogelijk is. Gezien het feit dat de regelgeving omtrent de RVU-problematiek in de praktijk als ingewikkeld wordt ervaren, biedt de wetgever de onderwijsinstelling de mogelijkheid om vooraf afstemming met de belastinginspecteur te zoeken. Hierbij kan op grond van de wet aan de inspecteur worden verzocht om de afgifte van een beschikking waarin wordt vastgesteld of wél of geen sprake is van een RVU-situatie. Tegen deze beschikking kan desgewenst bezwaar worden aangetekend. 57

59 Let op: Is binnen de onderwijsinstelling sprake van afvloeiingsregelingen voor personeel dan is het raadzaam om voorafgaand aan het definitief maken hiervan de regeling fiscaal te toetsen op een eventueel RVU-risico. Subsidieregeling praktijkleren Op 1 januari 2014 trad de Subsidieregeling praktijkleren in werking. De nieuwe regeling geldt als vervanging voor de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (WVA) voor het onderwijsdeel. De afschaffing van de WVA maakt onderdeel uit van het Regeerakkoord en is opgenomen in het Belastingplan Met de Subsidieregeling praktijkleren stimuleert het ministerie van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap werkgevers om praktijkleerplaatsen en werkleerplaatsen aan te bieden. Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO.nl) voert de subsidieregeling uit in opdracht van het ministerie. De subsidie is een tegemoetkoming voor een werkgever in de kosten die hij maakt voor de begeleiding van een leerling, deelnemer of student. Ook is de subsidie een tegemoetkoming in de loon- of begeleidingskosten van een promovendus of technologisch ontwerper in opleiding. De subsidieregeling richt zich vooral op: kwetsbare groepen binnen de arbeidsmarkt bij wie jeugdwerkloosheid een groot probleem is; studenten die een opleiding volgen in sectoren waar een tekort ontstaat aan gekwalificeerd en wetenschappelijk personeel, dat onmisbaar is voor de Nederlandse kenniseconomie. Bedrijven kunnen subsidie aanvragen. In de subsidieregeling wordt onder werkgever verstaan: het bedrijf of de organisatie dat het praktijkdeel van de opleiding voor de deelnemer verzorgt. Het beschikbare subsidiebudget per onderwijscategorie wordt evenredig verdeeld over de ingediende aanvragen binnen de onderwijscategorie. De regeling werkt dus niet volgens het wie het eerst komt wie het eerst maalt principe. Het is wel raadzaam om de aanvraag zo snel mogelijk in te dienen na afronding van de begeleiding voor dit studiejaar. Het subsidiebedrag voor een werkgever of opleidingsbedrijf per gerealiseerde praktijkof werkleerplaats wordt berekend aan de hand van het beschikbare bedrag voor een categorie gedeeld door het aantal gerealiseerde praktijk- of werkleerplaatsen dat in 58

60 3 aanmerking komt voor subsidie binnen die categorie. Het maximum is per gerealiseerde praktijk- of werkleerplaats. Rijksdienst voor Ondernemend Nederland voert de regeling uit en heeft als doel om de aanvraag zo eenvoudig mogelijk te maken voor de werkgever. De aanvraag kan digitaal worden ingevuld en men heeft geen andere gegevens nodig voor de aanvraag dan nu al in uw bezit zijn zoals de praktijkleerovereenkomst. 59

61 De Successiewet 1956 regelt de heffing van erfbelasting en schenkbelasting. Erfbelasting wordt geheven over de waarde van al hetgeen krachtens erfrecht wordt verkregen. Schenkbelasting wordt geheven over de waarde van al hetgeen krachtens schenking wordt verkregen. 60

62 4 Erfbelasting en schenkbelasting Als geldbedragen, of zaken en rechten om niet (er staat geen geldbedrag tegenover) worden geschonken, zal hierover in het algemeen schenkbelasting verschuldigd zijn. Van een schenking is geen sprake als de ontvanger/begunstigde in ruil daarvoor een bepaalde tegenprestatie moet verrichten ten behoeve van de schenker. Als de tegenprestatie echter bestaat uit het betalen van een te lage prijs, zal er wel sprake zijn van een belaste schenking. Voor de heffing van schenkbelasting en erfbelasting is het noodzakelijk dat de schenker ten tijde van de schenking respectievelijk de erflater ten tijde van het overlijden in Nederland woont of minder dan tien jaar geleden in Nederland gewoond heeft. Schenkingen en erfenissen van niet in Nederland woonachtige personen zijn in beginsel in Nederland onbelast. Wel kunnen buitenlandse successieheffingen geheven worden. Als een onderwijsinstelling een erfenis of schenking ontvangt van een particulier, is zij onder de voorwaarde dat zij door de Belastingdienst is aangemerkt als Algemeen Nut Beogende Instelling (ANBI), vrijgesteld van schenk- en erfbelasting. Ditzelfde geldt als een onderwijsinstelling een schenking of erfenis ontvangt van een rechtspersoon die zelf de ANBI-status heeft. Ook dan is in beginsel geen sprake van belastingheffing. Onderwijsinstellingen worden doorgaans als ANBI aangemerkt. De aanvraag van de ANBI-status kan ingediend worden bij de Belastingdienst s-hertogenbosch. Voor schenkers geldt dat hun gift alleen aftrekbaar is van het belastbaar inkomen/de winst als deze gedaan is aan een bij de Belastingdienst geregistreerde ANBI of aan een vereniging met volledige rechtsbevoegdheid die meer dan 25 leden heeft. Op de website van de Belastingdienst kan men controleren welke instellingen als ANBI geregistreerd zijn. Om als ANBI te kunnen worden aangemerkt, zal een instelling ten minste 90% van haar activiteiten ten behoeve van het algemeen nut dienen te verrichten. Naast deze voorwaarde zijn er andere formele voorwaarden zoals de statutaire bepalingen betreffende de bestemming van een batig liquidatiesaldo en een actueel beleidsplan. Naar verwachting zullen de meeste onderwijsinstellingen kunnen voldoen aan deze vereisten. De laatste voorwaarde waaraan moet worden voldaan, is dat aan de schenking of aan de nalatenschap geen enkele voorwaarde is verbonden die het karakter van de 61

63 Uw administratie: onze zorg! Betrokken Betrouwbaar Proactief Oplossingsgericht Korte lijnen Personeels- en salarisadministratie Financiële administratie Consultancy / juridisch advies Flex Service Snelle responstijd Goede prijs - kwaliteit verhouding Bel vrijblijvend naar: Of mail naar: info@groenendijk.nl Wij komen graag bij u langs voor een presentatie of een offerte op maat Trapezium 210 Postbus AB Sliedrecht

64 4 vrijgevigheid in de weg staat. Kortom, er mag in principe geen tegenprestatie worden gevraagd. De onder de bovenstaande voorwaarden beschreven vrijstelling van schenkbelasting of erfbelasting is ongeacht de grootte van de schenking of erfenis. Opheffing samenwerkingsverbanden WSNS In verband met de invoering van de Wet passend onderwijs per 1 augustus 2014 worden de bestaande samenwerkingsverbanden Weer Samen Naar School (WSNS) opgeheven. De bestemming van een batig liquidatiesaldo van een samenwerkingsverband roept de vraag op of hier mogelijk sprake kan zijn van een belastbare schenking. Om dit af te stemmen met de Belastingdienst hebben wij in 2014 als kantoor contact gezocht met de Belastingdienst. Daarbij heeft de Belastingdienst ons standpunt bevestigd dat geen sprake kan zijn van een schenking als de aan het samenwerkingsverband WSNS deelnemende schoolbesturen hun aandeel in het batig liquidatiesaldo ontvangen naar rato van het leerlingenaantal. Indien een samenwerkingsverband WSNS een batig liquidatiesaldo rechtstreeks overmaakt naar een nieuw opgericht samenwerkingsverband passend onderwijs is een schenking naar onze mening niet zonder meer uitgesloten. In dat geval verdient het aanbeveling vooraf afstemming te zoeken met de Belastingdienst. Voor zover dit tot problemen leidt, kan het een optie zijn om voor het nieuwe samenwerkingsverband een ANBI-beschikking aan te vragen. Op die manier kan een belastbare schenking worden voorkomen. 63

65 Gemeenten kunnen op grond van de Gemeentewet een aantal gemeentelijke heffingen aan bedrijven, particulieren en instellingen opleggen. De bekendste heffing waar onderwijsinstellingen mee te maken hebben, is de onroerende zaakbelasting. Ook kan de gemeente rioolrecht en leges heffen. Provincies en waterschappen/hoogheemraadschappen hebben het recht om aanslagen waterschapsheffing en verontreinigingsheffing voor oppervlaktewateren op te leggen. 64

66 5 Lokale heffingen Onroerende zaakbelasting De onroerende zaakbelasting, hierna OZB, is een belasting die de gemeentelijke overheid heft op onroerende zaken. Daarbij wordt een onderscheid gemaakt tussen het eigenaars- en het gebruikersgedeelte. De afschaffing van het gebruikersgedeelte sinds 1 januari 2006 geldt alleen voor woningen. Indien de onderwijsinstelling alleen gebouwen huurt of ter beschikking heeft gekregen van de gemeente of een ander overheidsorgaan, is zij zelf geen eigenaar. De verhuurder zal de kosten van het eigenaarsgedeelte OZB in de regel echter wel in de gebruiksvergoeding of huur doorberekenen. De OZB is gebaseerd op een waardetaxatie van het onroerend goed. De wettelijke regeling met betrekking tot deze taxatie is vastgelegd in de Wet waardering onroerende zaken. Daar komen de termen WOZ-taxatie en WOZ-waarde vandaan. Het is van belang dat de eigenaar kritisch kijkt naar de WOZ-waarde van de gebouwen die de onderwijsinstelling in gebruik of eigendom heeft. Als een gebouw een bijzondere positie inneemt (monument), of als het gebouw - gelet op het huidige gebruik - op een aantal punten functioneel-economisch verouderd is (toekomstige sloop), kan dit van invloed zijn op de waarde. Ook omgevingsfactoren (bodemverontreiniging, geluidshinder, gedoogzones) kunnen een waardedrukkend effect hebben. Het is daarom aan te bevelen in ieder geval het taxatierapport op te vragen, alsmede de waarden of de recente verkoopprijzen van referentiepanden. Ook omdat soms andere lokale heffingen (waterschapsheffing) gebaseerd zijn op de WOZwaarde, is een juiste taxatie van belang. Voorheen werd de waardetaxatie eens per 2 tot 4 jaar uitgevoerd. Vanaf 1 januari 2007 waarderen gemeenten alle onroerende zaken jaarlijks. Zodoende worden grote waardesprongen zoveel mogelijk voorkomen. In het primair onderwijs komt de OZB voor rekening van de onderwijsafdeling van de gemeente. De gemeenten gaan procedureel soms verschillend om met de door hun eigen belastingafdeling opgelegde OZB-aanslagen: de aanslag wordt op gemeentelijk niveau intern verrekend tussen de afdeling onderwijs en de afdeling belasting; het bijzonder onderwijs ontvangt de aanslag met het verzoek om die te betalen en vervolgens te declareren bij de afdeling onderwijs van de betreffende gemeente; 65

67 het bijzonder onderwijs ontvangt de aanslag en stuurt die door naar de afdeling onderwijs van de betreffende gemeente, waarna een interne verrekening volgt. De OZB-aanslag voor een dienstwoning van een personeelslid van een onderwijsinstelling komt wel rechtstreeks voor rekening van de onderwijsinstelling. Omdat dit een woning is, betaalt het betreffende personeelslid geen OZBgebruikersgedeelte. Rioolrechten Het rioolrecht is een retributie die gevorderd wordt door de gemeentelijke overheid voor de aansluiting op en het gebruik maken van het riool. Het recht wordt geheven voor het onderhoud en de vervanging van het gemeentelijke riool. De tarifering is per gemeente verschillend, alhoewel steeds meer gemeenten gebruik maken van het aantal m³ water dat vermeld staat op de eindafrekening van het waterleidingbedrijf. Vervolgens is er dan veelal een staffel van toepassing. Een goede controle van het vermelde gebruik en de staffel is uiteraard aan te bevelen. Reinigingsrechten of afvalstoffenheffing Het reinigingsrecht c.q. de afvalstoffenheffing is een retributie die geheven wordt door de gemeentelijke overheid voor het op vaste tijden ophalen van het huisvuil. Het tarief is meestal gebaseerd op het aantal en het formaat van de containers die worden aangeleverd. Als de onderwijsinstelling gebruik maakt van een particuliere vuilophaaldienst betaalt ze daarvoor geen reinigingsrechten. In de regel zullen die rechten in het tarief van de ophaaldienst verwerkt zijn. Precariorechten Gemeenten kunnen precariorecht heffen op voorwerpen die zich bevinden op, onder of boven de grond of het water van de gemeentelijke overheid. U kunt hierbij bijvoorbeeld denken aan reclame- of naamborden aan de openbare weg. Leges Een legesaanslag wordt opgelegd naar aanleiding van een vergunningsaanvraag bij de gemeentelijke overheid en/of het hoogheemraadschap, waarbij het in behandeling nemen van de vergunning voldoende is om de aanslag op te leggen. Denk daarbij onder andere aan een bouwvergunning of een gebruikersvergunning. Voor het bepalen van de hoogte van deze leges heeft de gemeente een zogenaamde legesverordening vastgesteld. De meeste gemeenten hanteren een basistarief aangevuld met een tarief gebaseerd op het aantal vierkante meters gebruiksoppervlakte van de instelling. 66

68 5 Waterschapsheffing De waterschapsheffing is een belasting die geheven wordt door het waterschap, het hoogheemraadschap of de provincie. De heffing is bedoeld voor de financiering van een of meer waterstaatkundige taken in het desbetreffende gebied. Daarbij wordt een onderscheid gemaakt tussen gebouwde en ongebouwde eigendommen. Het uitgangspunt voor de heffing is veelal de WOZ-waarde van de onroerende zaken. Zuiveringslasten (verontreinigingsheffing) De zuiveringslasten betreft een heffing van het hoogheemraadschap/waterschap op de verontreiniging van het oppervlaktewater, met als uitgangspunt: de vervuiler betaalt. Het gaat daarbij vooral om strenge regelgeving voor het lozen van huishoudelijk afvalwater (toilet, douche, gootsteen en dergelijke) en het zuiveren van het afvalwater in een zuiveringsinstallatie. 67

69

70 Koolhovenstraat MT Barneveld T (0342) F (0342) E onderwijs@vanreeacc.nl I Sitiopark PP Doorn T (0343) F (0343) E info@vanreevandriel.nl I Tevens gevestigd in Alphen aan den Rijn, Doorn en Geldermalsen VAN REE. EEN FRISSE KIJK OP CIJFERS.