Proceskostenvergoeding bij belastingzaken uitsluitend bij ernstige onzorgvuldigheid Verschenen in het Caribisch Juristenblad, aflevering

Transcriptie

1 Proceskostenvergoeding bij belastingzaken uitsluitend bij ernstige onzorgvuldigheid Verschenen in het Caribisch Juristenblad, aflevering Inleiding Sinds 2006 kent de Antilliaanse Algemene landsverordening Landsbelasting ( ALL ) in art. 32a 1 een bepaling voor de vergoeding van kosten in de bezwaarfase. Volgens dit artikel kan aan de belastingplichtige een kostenvergoeding worden toegekend indien de voor bezwaar vatbare beschikking waartegen hij opkomt door ernstige onzorgvuldigheid in strijd met het recht is genomen door de Belastingdienst. Het verzoek om deze kostenvergoeding dient de belastingplichtige te hebben gedaan vóór de uitspraak op het bezwaar. Indien de belastingplichtige het niet eens is met een belastingaanslag en vervolgens hiertegen bezwaar aantekent, kan aan hem in gevallen van ernstige onzorgvuldigheid een forfaitaire kostenvergoeding worden toegekend. Wanneer is er sprake van deze ernstige onzorgvuldigheid? 2 Wettelijk kader Ingevolge art. 32a ALL kan de belastingplichtige die opkomt tegen een beslissing (lees: aanslag) van de Inspecteur verzoeken om vergoeding van de kosten welke redelijkerwijs zijn gemaakt in de bezwaarfase. Dit verzoek dient blijkens het tweede lid gedaan te zijn voordat de Inspecteur uitspraak op het bezwaar doet. Aan de belastingplichtige kan alleen deze vergoeding worden toegekend indien de beslissing van de Inspecteur door ernstige onzorgvuldigheid in strijd met het recht is genomen. Op basis van het derde lid van genoemd artikel kunnen bij Ministeriële beschikking nadere regels gesteld worden omtrent de wijze waarop het bedrag van de kosten wordt vastgesteld. In 2010 is hieraan uitvoering gegeven middels de Beschikking proceskosten bezwaarfase belastingzaken 2. In deze beschikking is bepaald dat de vergoeding van kosten slechts betrekking kan hebben op door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Daarnaast is in de bijlage bij de beschikking de berekeningsmethode voor de proceskostenvergoeding uitgewerkt. De belastingplichtige kan op basis van die berekeningsmethode in het meest gunstige geval ANG 600 aan proceskosten vergoed krijgen. Opvallend is dat onder art. 2, lid 3 van de beschikking de mogelijkheid wordt gegeven om af te wijken van de forfaitaire berekening van de proceskostenvergoeding in geval van bijzondere omstandigheden. Voorzover mij bekend is een dergelijke bovenforfaitaire proceskostenvergoeding nog nooit toegekend. 3 Wetsgeschiedenis Bij invoering van art. 32a ALL is er weinig tot geen aandacht besteed aan de uitleg van het artikel in de Memorie van Toelichting. De summiere Memorie van Toelichting bij dit artikel luidt als volgt: Het nieuw ingevoegde artikel 32a, is ontleend aan artikel 58 van de Landsverordening administratieve rechtspraak (P.B. 2001, no. 79). In de formulering van vorengenoemd artikel 32a is de verhouding belastingplichtige enerzijds en de Belastingdienst anderzijds tot uitdrukking gebracht. 1 P.B P.B

2 De Memorie van Toelichting bij art. 58 van de Landsverordening administratieve rechtspraak (LAR) geeft evenmin een nader toetsingskader. De wetsgeschiedenis biedt dus weinig houvast bij invulling van de bepaling. De Nederlandse wetsgeschiedenis blijkt wat meer inzichten te bieden. De Nederlandse bepaling inzake de kostenvergoeding in de bezwaarfase is vervat in art. 7:15 Algemene wet bestuursrecht ( Awb ). Het tweede lid van dit artikel luidt als volgt: De kosten, die de belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken, worden door het bestuursorgaan uitsluitend vergoed op verzoek van de belanghebbende voorzover het bestreden besluit wordt herroepen wegens aan het bestuursorgaan te wijten onrechtmatigheid. De Nederlandse bepaling kent als maatstaf: de verwijtbare onrechtmatigheid. Bij het aanvankelijk wetsvoorstel in Nederland was de bepaling gelijkluidend met de bepaling die in Curaçao in de wet is opgenomen. Volgens dit wetsvoorstel kon slechts sprake zijn van een kostenvergoeding in de bezwaarfase indien het bestreden besluit door ernstige onzorgvuldigheid in strijd met het recht is genomen. Tijdens de behandeling in de Tweede Kamer heeft die bepaling het echter niet gered. De Kamer vond namelijk dat er met een dergelijke formulering een te hoge drempel werd aangelegd voor een succesvol beroep op de kostenvergoeding. Voorts zou het criterium ernstig onzorgvuldig onvoldoende in de rechtspraak zijn uitgekristalliseerd. Aan de Memorie van Toelichting bij het aanvankelijk wetsvoorstel is het volgende ontleend 3 : ( ) uiteindelijk zal de rechter moeten uitmaken wanneer de besluitvorming ernstig onzorgvuldig is geweest. Daarbij kunnen onder meer ook de complexiteit van het geval waaronder de complexiteit van de toepasselijke regelgeving en de opstelling van het bestuursorgaan een rol spelen. Bij ernstige onzorgvuldigheid dient vooral gedacht te worden aan besluiten die inhoudelijk evident onverdedigbaar zijn: een evident onhoudbare wetsuitleg, duidelijke strijd met sedert lang gevestigde jurisprudentie, het blijven toepassen van een reeds bij onherroepelijke uitspraak onverbindend verklaarde verordening, en dergelijke. In bijzondere gevallen is voorts denkbaar, dat een motiveringsgebrek of een procedurele fout zo ernstig is dat van ernstige onzorgvuldigheid moet worden gesproken. ( ) Ook langdurig stilzitten van een bestuursorgaan waardoor termijnen stelselmatig aanzienlijk worden overschreden, kan leiden tot de conclusie dat er sprake is van ernstige onzorgvuldigheid. Overigens zal aan de term «ernstige onzorgvuldigheid» in de rechtspraak nader inhoud moeten worden gegeven. Bij behandeling in de Tweede Kamer merkte het lid Dittrich (D66) het volgende op 4 : Per interruptie merkte ik al op dat bestuursrecht een eigen karakter heeft. Mensen kunnen zonder advocaat e.d. voor hun belangen opkomen. Dit kan echter niet als het ingewikkelde regelgeving betreft. Het is dan ook redelijk dat mensen, als ze gelijk krijgen, die kosten vergoed krijgen. ( ) Uit de stukken, en het advies van de Raad van State, blijkt dat de terminologie "ernstige onzorgvuldigheid" onvoldoende is uitgekristalliseerd en tot allerlei procedures kan leiden. Om deze redenen heeft mijn fractie twee amendementen ingediend, waarin de terminologie "door ernstige onzorgvuldigheid" wordt geschrapt en vervangen door "een vergoedingsplicht van redelijkerwijs gemaakte kosten, voorzover het besluit in 3 Kamerstukken II, , 27024, nr.3 4 Kamerstuk 26523, Eerste evaluatiewet Awb Verslag van Wetgevingsoverleg

3 strijd met het recht is genomen". Die amendementen zijn gebaseerd op de jurisprudentie van de Hoge Raad. Het criterium ernstige onzorgvuldigheid werd in de Nederlandse wettekst als vaag en te streng beschouwd. Daarmee is de bepaling geamendeerd met het criterium verwijtbare onrechtmatigheid. De Curaçaose wetgever heeft er kennelijk (wellicht onbewust) voor gekozen om dit strengere criterium in de wettekst op te laten nemen. In Nederland geldt als hoofdregel dat een forfaitaire kostenvergoeding betaald dient te worden als de belastingplichtige in het gelijk wordt gesteld en slechts bij bijzondere omstandigheden kan een hogere of zelfs integrale vergoeding worden betaald 5. Uitsluitend als het bestuursorgaan alle perken te buiten is gegaan, kan sprake zijn van bijzondere omstandigheden die een bovenforfaitaire vergoeding zou kunnen rechtvaardigen 6 : Er zij overigens op gewezen, dat artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht de rechter de bevoegdheid biedt om in bijzondere gevallen van het forfaitaire tarief af te wijken. Het is denkbaar dat deze bevoegdheid in zeer schrijnende gevallen wordt gebruikt om een hogere vergoeding toe te kennen. 4 Jurisprudentie Door de Raad van Beroep voor Belastingzaken wordt zelden een proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase toegewezen, vaak omdat de belastingplichtige vergeten was er tijdens de bezwaarfase adequaat een beroep op te doen. In zijn uitspraak van 9 september heeft de Raad echter een beroep op de proceskostenvergoeding in de bezwaarfase toegewezen. Het ging in die zaak om een onterecht opgelegde naheffingsaanslag winstbelasting. De aangegeven winstbelasting was wel betaald, maar door de Ontvanger verkeerd geboekt. De Inspecteur heeft desondanks de naheffingsaanslag gehandhaafd. De Raad oordeelt dat de handelwijze van de Inspecteur ernstig onzorgvuldig is geweest. De belastingplichtige heeft tijdig aangifte gedaan en tijdig de belasting betaald. De Raad overweegt dat het handhaven van de naheffingsaanslag een weloverwogen beslissing betreft die uitging van een onjuiste rechtsopvatting. Daarmee is sprake van een ernstige tekortkoming. Een saillant detail in deze zaak betreft overigens het oordeel van de Raad dat bezwaarprocedures gevoerd vóór de inwerkingtreding op 11 september 2010 van de Beschikking proceskostenvergoeding bezwaarfase belastingzaken, niet vallen onder de werking van die beschikking. De hoogte van de proceskostenvergoeding dient dan naar redelijkheid te worden bepaald en dus niet forfaitair. In Nederland staat de vergoeding van de kosten van de bezwaarfase uitgewerkt in het Besluit proceskosten bestuursrecht ( Bpb ). Daarin worden regels gegeven omtrent de forfaitaire kostenvergoeding. Op grond van art. 2, lid 3 Bpb wordt een mogelijkheid gegeven om af te wijken van de forfaitaire kostenvergoeding. Een bovenforfaitaire kostenvergoeding kan worden verstrekt ingeval van bijzondere omstandigheden. De invulling van die bijzondere omstandigheden is aan de praktijk overgelaten. Daarmee is dit besluit op dit punt vrijwel gelijkluidend met de Curaçaose variant. Onder 5 Kamerstukken II, , 27024, nr. 14 en 15 6 Kamerstukken II, , 27024, nr.3 7 LJN: BT1732

4 beide varianten kan immers een bovenforfaitaire kostenvergoeding worden verstrekt indien sprake is van bijzondere omstandigheden. De invulling van die bijzondere omstandigheden is echter verschillend. De Nederlandse jurisprudentie omtrent de invulling van het begrip bijzondere omstandigheden kan mijns inziens als leidraad worden gebruikt bij de invulling van de ernstige onzorgvuldigheid van art. 32a ALL. Uit hierna aangehaalde jurisprudentie van de Hoge Raad lijkt opgemaakt te kunnen worden dat deze namelijk ernstige onzorgvuldigheid als maatstaf aanhoudt voor de invulling van het criterium bijzondere omstandigheid. Daarmee wordt dus dezelfde maatstaf aangehouden voor de Curaçaose forfaitaire kostenvergoeding als voor de Nederlandse bovenforfaitaire kostenvergoeding. HR 13 april 2007, nr In deze zaak heeft het Gerechtshof s-hertogenbosch geoordeeld dat sprake is van bijzondere omstandigheden in de zin van art. 2, lid 3 Bpb omdat het standpunt van de Belastingdienst in strijd is met de bepalingen van het gemeenschapsrecht. De Hoge Raad is van oordeel dat dit enkele feit niet met zich brengt dat reeds sprake zou zijn van bijzondere omstandigheden. Dit geldt eveneens voor het onjuist standpunt van de Belastingdienst dat in strijd is met een bilateraal belastingverdrag en de goede trouw als bedoeld in het verdrag van Wenen 8. De Hoge Raad oordeelt: Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. In het arrest HR 6 februari 2009, 08/01915 wordt dit criterium nogmaals herhaald. Indien de Inspecteur besluiten neemt waarvan hij moest inzien dat zij onhoudbaar waren (tegen beter weten in!), kan de belastingplichtige volgens de Hoge Raad met succes een beroep doen op de bovenforfaitaire kostenvergoeding. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123 In deze zaak zijn door de Inspecteur navorderingsaanslagen en vergrijpboetes opgelegd die terstond invorderbaar zijn verklaard. Daarnaast is beslag gelegd op roerende zaken van de belastingplichtige. Vervolgens is de Inspecteur onvoldoende voortvarend te werk gegaan om het voor de onderbouwing van de navorderingsaanslagen vereiste bewijs te verkrijgen. De Inspecteur zou de aanslagen opgelegd hebben op basis van vermoedens. Daarmee zou volgens de Inspecteur niet voorshands duidelijk zijn dat de aanslagen geen stand zullen houden. De Hoge Raad oordeelt echter dat het door het Hof aangelegd criterium voor toekennen van een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding op grond van art. 2, lid 3 Bpb een juiste is: De hiervoor ( ) bedoelde regel sluit echter niet uit dat ook in andere gevallen aanleiding kan bestaan om, alle omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit. ( ) Hiermee heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat de Inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld en dat dit grond oplevert 8 Het verdrag van Wenen inzake het verdragenrecht

5 om een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit aanwezig te achten. Aldus opgevat geeft s Hofs oordeel geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting ( ) Rechtbank Arnhem 17 februari 2011, nrs. 09/01691 t/m De Inspecteur legt naar aanleiding van een boekenonderzoek naheffingsaanslagen omzetbelasting en navorderingsaanslagen Inkomstenbelasting op. Vervolgens is een aanvang gemaakt met invorderingsmaatregelen. Later bleek dat in casu niet alle auto s eigendom waren van de belastingplichtige. In beroep wordt een vaststellingsovereenkomst bereikt. De rechtbank kent een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding toe aan belastingplichtige omdat de Inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig zou hebben gehandeld. De rechtbank acht daarbij van belang dat: - De Inspecteur nagelaten heeft eerder onderzoek te doen naar de juistheid van de stelling van belastingplichtige; en - De Inspecteur niet reageerde op verzoeken van de gemachtigde om inzage in de stukken, of om gehoord te worden of om de in beslag genomen administratie te retourneren. Hof Arnhem 11 oktober 2011, nrs. 11/00260 t/m 11/00264 In deze zaak werd door het Hof een integrale kostenvergoeding toegekend omdat de Inspecteur in deze dermate onzorgvuldig heeft gehandeld dat het Hof hierin aanleiding ziet de Inspecteur op grond van art. 2, lid 3 Bpb te veroordelen tot een integrale proceskostenvergoeding 9. Het Hof baseert haar oordeel op de volgende aspecten: - de belastingaanslagen zijn rauwelijks zonder onderzoek opgelegd; - ten onrechte is beslag gelegd op de auto s; - de belastingaanslagen zijn niet deugdelijk gemotiveerd; - versnelde aanslagoplegging en het terstond invorderbaar verklaren ervan was niet nodig; - de inspecteur heeft niet willen praten met belanghebbende; - hij heeft in de bezwaarfase niet adequaat gereageerd op diverse verzoeken van belanghebbende; - hij heeft belanghebbende niet gehoord; en - hij heeft de uitspraaktermijn niet in acht genomen. Rechtbank Arnhem 22 november 2011, nr. 11/00849 In deze zaak heeft de Inspecteur in weerwil van het geldend beleid een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur deze naheffingsaanslag vernietigd. De rechtbank oordeelt dat op grond van het vertrouwensbeginsel de belastingplichtige er op mocht vertrouwen dat het beleid op hem van toepassing was. Door ondanks het geldend beleid van de Belastingdienst een naheffingsaanslag op te leggen, heeft de Inspecteur in ernstige mate het vertrouwensbeginsel geschonden. Kennelijk beging de Inspecteur hier een evidente fout. Dit herstelt hij door bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag te vernietigen, maar de schade was al aangericht. 5 Conclusie De Curaçaose praktijk biedt vooralsnog weinig aanknopingspunten voor de invulling van het begrip ernstige onzorgvuldigheid. Dit verbaast niet aangezien in veel gevallen een zeer beperkt financieel 9 totaal ,16

6 belang is gemoeid met de proceskostenvergoeding in de bezwaarfase. Mijns inziens kan aansluiting gezocht worden bij de Nederlandse rechtspraak omtrent de invulling van bijzondere omstandigheden van art. 2, lid 3 Bpb. Op basis daarvan ben ik van mening dat onder meer in de volgende gevallen sprake kan zijn van ernstige onzorgvuldigheid : 1. De Inspecteur handhaaft een ongefundeerde aanslag tegen beter weten; 2. De Inspecteur gaat niet met voortvarendheid te werk bij het opleggen van de aanslag of het doen van uitspraak op bezwaar; 3. De Inspecteur wijkt af van de aangifte zonder (voldoende) motivering; 4. De Inspecteur legt een aanslag op in strijd met het beleid of eerder gedane toezeggingen; en, 5. De Inspecteur volhardt hardnekkig in een kenbaar onjuist standpunt, tot op de zitting. Wanneer sprake zal zijn van bijzondere omstandigheden in de zin van de Curaçaose Beschikking proceskosten bezwaarfase belastingzaken is moeilijk te duiden. Volgens de Nederlandse wetsgeschiedenis kan pas sprake zijn van bijzondere omstandigheden in geval van zeer schrijnende gevallen. Thans houdt de rechtspraak voor de Curaçaose forfaitaire proceskostenvergoeding de maatstaf aan van de Nederlandse bovenforfaitaire proceskostenvergoeding. Het aanvankelijk wetsvoorstel in Nederland dat gelijk was aan de thans geldende regeling op Curaçao, is mijns inziens op goede gronden - per amendement door de Tweede Kamer aangepast. Zou het kunnen dat deze aanpassing aan de aandacht van de Curaçaose wetgever is ontsnapt? mr. S.G. Kenswil Willemstad, 2 januari 2013 (verbonden aan KPMG Meijburg Caribbean)