Verkoop van een deelneming: een prestatie voor de btw?

Maat: px
Weergave met pagina beginnen:

Download "Verkoop van een deelneming: een prestatie voor de btw?"

Transcriptie

1 Verkoop van een deelneming: een prestatie voor de btw? Naam: Kevin van Maasdam Telefoonnummer: Adres: Anjelierstraat PP Goes Universiteit: Universiteit van Tilburg Opleiding: Fiscale Economie ANR: Afstudeerdatum: 27 april 2009 Examencommissie: Prof. dr. H.W.M. van Kesteren Mr. M.W.C. Soltysik

2 Inhoudsopgave Inhoudsopgave Lijst van gebruikte afkortingen 4 Hoofdstuk 1 Inleiding 1.1 Aanleiding van het onderzoek Probleemstelling Verantwoording van de opzet... 6 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting 2.1 Inleiding Prestaties voor de btw Algemeen Economische activiteiten Exploitatie Aftrek van voorbelasting Algemeen Vrijgestelde prestaties Gemengd gebruik Niet-economische activiteiten Algemeenheid van goederen Algemeen Aftrek van voorbelasting Conclusie Hoofdstuk 3 Aandelen: prestaties voor de btw 3.1 Inleiding Verwerven en houden van aandelen Zuivere houdstermaatschappij Moeiende houdstermaatschappij Verlengstukgedachte Verkoop van aandelen Basis van het HvJ EG Uitwerking van de Hoge Raad

3 Inhoudsopgave Discussie in de literatuur Conclusie van A-G Mengozzi Conclusie Hoofdstuk 4 Aandelen: aftrek van voorbelasting 4.1 Inleiding Verwerven en houden van aandelen Geen recht op aftrek van voorbelasting Wel recht op aftrek van voorbelasting Verkoop van aandelen Verkoop is geen prestatie Verkoop is wel een prestatie Conclusie van A-G Mengozzi Conclusie Hoofdstuk 5 Aandelen: algemeenheid van goederen en/of diensten 5.1 Inleiding Goederen en/of diensten Overdracht van goederen Overdracht van diensten Aftrek van voorbelasting Conclusie Hoofdstuk 6 Slotbeschouwing 6.1 Inleiding Beantwoording van de probleemstelling Prestatie voor de btw Aftrek van voorbelasting Conclusie Nawoord Literatuurlijst 53 Jurisprudentieregister & Gepubliceerd beleid 56 Bijlagen

4 Lijst van gebruikte afkortingen Lijst van gebruikte afkortingen A-G Advocaat Generaal art. artikel(en) BNB Beslissingen in belastingzaken / Nederlandse Belastingrechtspraak btw belasting over de toegevoegde waarde Btw-richtlijn Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006, betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, PbEU 2006, nr. L 347 e.v. en volgende EG Europese Gemeenschappen FED Fiscaal Weekblad FED HvJ EG Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen HR Hoge Raad der Nederlanden Jur. Jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen LJN Landelijk Jurisprudentie Nummer MBB Maandblad Belasting Beschouwingen NJ Nederlandse Jurisprudentie nr. nummer NTFR Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht p. pagina PbEG Publicatieblad van de Europese Gemeenschappen PbEU Publicatieblad van de Europese Unie r.o. rechtsoverweging TC Tariefcommissie Uitv.besch. Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 vgl. vergelijk V-N Vakstudie Nieuws Wet OB Wet op de omzetbelasting 1968 WFR Weekblad Fiscaal Recht Zesde richtlijn Richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977, betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, PbEG 1977, nr. L

5 Hoofdstuk 1 Inleiding Hoofdstuk 1 Inleiding 1.1 Aanleiding van het onderzoek In het derde collegejaar aan de Universiteit van Tilburg kwam ik voor het eerst in aanraking met de omzetbelasting. Het vak Omzetbelasting, gegeven door de heer Van Kesteren, sprak me gelijk meer aan dan andere vakken die ik had gevolgd tijdens de studie Fiscale Economie. Dit resulteerde erin dat ik in het vierde jaar tevens koos voor het keuzevak Capita Selecta Omzetbelasting en per 1 februari 2008 als werkstudent aan de slag ging op de Indirect Tax afdeling van Ernst & Young Belastingadviseurs te Rotterdam. Een van mijn eerste opdrachten als werkstudent was uitzoeken wat de huidige stand van zaken was van de btw-behandeling van holdingen. Dit bleek meer werk te zijn dan ik had verwacht. Het aantal arresten van het HvJ EG over holdingen bleek talrijk te zijn, maar ook onze eigen Hoge Raad speelde hierin een belangrijke rol. Ondanks dat het een groot karwei was, had ik wel degelijk plezier in het doorlezen en het interpreteren van de grote hoeveelheid jurisprudentie. Mijn interesse in de holdingproblematiek was gewekt en uiteindelijk heb ik besloten om mijn masterthesis te schrijven over (een aspect van) deze problematiek. 1.2 Probleemstelling Sinds het afronden van mijn eerste opdracht als werkstudent heeft de ontwikkeling op het terrein van holdingen niet stilgestaan en heeft het HvJ EG onder andere uitspraak gedaan in de Securenta-zaak 1. Tevens heeft de Regeringsrätten (Zweden) nieuwe prejudiciële vragen gesteld aan het HvJ EG in de AB SKF-zaak 2 over de btw-behandeling van de verkoop van een deelneming en de aftrek van btw op kosten die hier rechtstreeks mee samenhangen. Het leuke aan deze laatste zaak is dat de Hoge Raad in 2003 en 2004 vrijwel dezelfde vraag heeft beantwoord zonder vragen te stellen aan het HvJ EG. 3 Of het HvJ EG op dezelfde manier zal oordelen als de Hoge Raad heeft gedaan, is nog maar de vraag. Mijn masterthesis zal ik laten aansluiten bij de AB SKF-zaak en mijn probleemstelling is tweedelig: Is de verkoop van een deelneming een (belaste) prestatie voor de btw? Bestaat recht op aftrek van de btw op kosten die (rechtstreeks) betrekking hebben op de verkoop? 1 HvJ EG 13 maart 2008, zaak C-437/06 (Securenta), V-N 2008/ Zaak C-29/08 (AB SKF), PbEU 2008, nr. C 079/37. 3 HR 14 maart 2003, nr , BNB 2003/197 en HR 9 juli 2004, nr , BNB 2004/

6 Hoofdstuk 1 Inleiding 1.3 Verantwoording van de opzet Voordat ik in ga op handelingen met aandelen, behandel ik in het tweede hoofdstuk eerst de theoretische basis van de btw voorzover dit van belang is voor de probleemstelling. Ik ga achtereenvolgens in op het kwalificeren van een handeling als een prestatie voor de btw, het systeem van aftrek van voorbelasting en de overgang van een algemeenheid van goederen. In het derde hoofdstuk ga ik voor het eerst in op handelingen met aandelen en zet ik uiteen wanneer deze handelingen binnen het btw-stelsel vallen. Ik behandel eerst het verwerven en houden van aandelen om vervolgens af te sluiten met de verkoop van aandelen en zodoende in te gaan op het eerste gedeelte van de probleemstelling. Hierdoor werk ik van de input- naar de outputkant en volg ik tevens (gedeeltelijk) de tijdlijn van de jurisprudentie van het HvJ EG over handelingen met aandelen, aangezien deze jurisprudentie ook eerst ging over het verwerven en houden van aandelen. Het vierde hoofdstuk gaat over het recht op aftrek van voorbelasting bij handelingen met aandelen. Hier zet ik uiteen wanneer de voorbelasting op, ten behoeve van handelingen met aandelen, ingekochte diensten voor aftrek in aanmerking komt. Ik hanteer in dit hoofdstuk dezelfde indeling als in het derde hoofdstuk en ga dus eerst in op het recht op aftrek van voorbelasting bij het verwerven en houden van aandelen om vervolgens het recht op aftrek van voorbelasting bij de verkoop van aandelen te behandelen en zodoende in te gaan op het tweede gedeelte van de probleemstelling. In het vijfde hoofdstuk ga ik in op de mogelijkheid om aandelen tot een algemeenheid van goederen en/of diensten te rekenen. Hierbij ga ik eerst in op de vraag of het sowieso mogelijk is om aandelen hiertoe te rekenen om vervolgens in te gaan op de gevolgen voor het recht op aftrek van voorbelasting. Het zesde en laatste hoofdstuk gebruik ik om een antwoord te formuleren op de tweedelige probleemstelling

7 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting 2.1 Inleiding Voor de beantwoording van de tweedelige probleemstelling vind ik het van belang om, voordat ik de uitgebreide jurisprudentie behandel, de theoretische basis van de problematiek duidelijk voor ogen te hebben. In dit hoofdstuk ga ik daarom onder andere in op de voorwaarden voor het aanmerken van een activiteit als een prestatie voor de btw en het principe van aftrek van voorbelasting. Hierbij beperk ik me zoveel mogelijk tot de bepalingen die van belang zijn voor de probleemstelling. 2.2 Prestaties voor de btw Algemeen De omzetbelasting wordt geheven volgens het stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en is in beginsel een algemene verbruiksbelasting. 4 De belasting moet drukken bij degene die goederen en diensten voor consumptieve doeleinden gebruikt. In haar vormgeving is de btw echter ook een overdrachtsbelasting of verkeersbelasting doordat de verschillende transacties in de productieketen worden belast. 5 Volgens art. 2 lid 1 van de Btw-richtlijn worden de leveringen van goederen en de diensten in de heffing betrokken indien ze door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht. 6 De bezwarende titel houdt in dat een rechtsbetrekking dient te bestaan waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en een ontvangen vergoeding de tegenwaarde vormt voor een prestatie. De door voorbijgangers vrijwillig en willekeurig gegeven bedragen aan een orgeldraaier die ongevraagd muziek ten gehore brengt op de openbare weg, worden hierdoor bijvoorbeeld niet in de heffing betrokken. 7 In art. 9 lid 1 van de Btw-richtlijn wordt de belastingplichtige omschreven als iemand die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit. De Wet OB gebruikt niet het woord belastingplichtige, maar het woord ondernemer. Een ondernemer is volgens art. 7 lid 1 van de Wet OB ieder die een bedrijf zelfstandig 4 Art. 1 lid 2 van de Btw-richtlijn luidt: Het gemeenschappelijke BTW-stelsel berust op het beginsel dat op goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven die strikt evenredig is aan de prijs van de goederen en diensten, zulks ongeacht het aantal handelingen dat tijdens het productie- en distributieproces vóór de fase van heffing plaatsvond. 5 HvJ EG 8 juli 1986, zaak 73/85 (Kerrutt), Jur. 1986, p Zie bijvoorbeeld ook K.M. Braun, Aftrek van voorbelasting in de BTW, Deventer: Kluwer 2002, p Naast leveringen en diensten bestaan nog twee belastbare feiten voor de omzetbelasting, namelijk intracommunautaire verwervingen en invoer van goederen. Voor dit onderzoek zijn deze handelingen echter niet van belang en deze zullen dan ook niet verder worden behandeld. 7 HvJ EG 3 maart 1994, zaak C-16/93 (Tolsma), FED 1994/

8 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting uitoefent. Ondanks de verschillende benaming en definitie moet ervan worden uitgegaan dat deze begrippen dezelfde betekenis hebben. De Hoge Raad heeft zich hier expliciet over uitgesproken. 8 In de omschrijving van de belastingplichtige zijn drie cumulatieve criteria te onderscheiden, namelijk ieder, zelfstandig en economische activiteit. Het begrip ieder omvat niet alleen natuurlijke personen en rechtspersonen, maar ook andere figuren zoals maatschappen 9, vennootschappen onder firma 10 en verenigingen 11. Het zelfstandigheidvereiste houdt onder andere in dat geen sprake mag zijn van ondergeschiktheid zoals in een dienstbetrekking. 12 Voor het vervolg van dit onderzoek is vooral de economische activiteit van belang en de overige twee criteria zullen daarom niet verder worden behandeld. De belastingplichtige is in beginsel belasting verschuldigd naar het voor de goederen en diensten vastgestelde tarief over de door hem in rekening gebrachte prijs. Op deze belasting brengt hij in mindering de omzetbelasting welke door andere belastingplichtigen aan hem in rekening is gebracht (de zogenaamde voorbelasting), voor zover de ingekochte goederen en diensten door hem worden gebruikt voor belaste handelingen. Hierdoor moet elke belastingplichtige enkel belasting voldoen over de door hem bij de productie en distributie van goederen en diensten toegevoegde waarde. Voorbeeld Stel een belastingplichtige verkoopt een goed voor plus 190 aan btw (19%). Hij heeft dit goed ingekocht voor 800 plus 152 aan btw. Hierdoor moet hij uiteindelijk 38 ( 190 minus 152) aan btw voldoen aan de fiscus. Dit is tevens gelijk aan 19% over de toegevoegde waarde van 200 ( minus 800) Economische activiteiten Om als belastingplichtige te kunnen worden aangemerkt, dient men een economische activiteit te verrichten. Volgens art. 9 lid 1 van de Btw-richtlijn worden als economische activiteit beschouwd alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmee gelijkgestelde beroepen. In het bijzonder wordt de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen als een economische activiteit beschouwd. 8 HR 2 mei 1984, nr , BNB 1984/ TC 29 september 1953, nr O, BNB 1953/ TC 12 januari 1970, nr O, BNB 1970/ TC 17 oktober 1960, nr O, BNB 1961/ Art. 10 van de Btw-richtlijn

9 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting De btw heeft als doel zoveel mogelijk consumptieve uitgaven te treffen en de heffing moet tevens zo neutraal mogelijk verlopen. 13 Dit betekent dat elke belastingplichtige in beginsel enkel belasting moet voldoen over de door hem toegevoegde waarde. Een ruime invulling van het begrip belastingplichtige (en dus economische activiteit) is daarom van groot belang. Volgens het HvJ EG blijkt uit de definities in de richtlijnen ( ) dat het begrip economische activiteiten een ruime werkingsfeer heeft, waar hiermee alle dienstverrichtingen van de vrije beroepen worden bedoeld, alsook dat het een objectief karakter heeft, in die zin dat de activiteit op zichzelf wordt beschouwd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat van de activiteit 14. Een goed voorbeeld van een ruime uitleg is de Rompelman-zaak 15 waarin voorbereidende handelingen voor een latere exploitatie van een onroerende zaak als een economische activiteit werd aangemerkt. Ondanks dat de btw op kosten van voorbereidende handelingen later bij de werkelijke exploitatie mogelijk aftrek aftrekbaar zou zijn, levert dit een financieringsnadeel op ten opzichte van belastingplichtigen die de btw wel direct in aftrek zouden kunnen brengen. Het neutraliteitsbeginsel verzet zich tegen een dergelijk onderscheid. Wel moet de (toekomstig) belastingplichtige met objectieve feiten en omstandigheden kunnen aantonen dat de kosten worden gemaakt ten behoeve van toekomstige zakelijke doeleinden. Overigens kan ook na de feitelijke beëindiging van de economische activiteit nog sprake zijn van een handelen door een belastingplichtige als zodanig. Dit bleek in de Fini H-zaak 16 waarin aftrek van voorbelasting ook na het beëindigen van de activiteiten nog mogelijk was, mits een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang bestond tussen de doorlopende contractuele verplichtingen en de, inmiddels beëindigde, economische activiteit. Aan de andere kant vormen de doelstellingen van de btw tevens een beperking van het begrip economische activiteit. Een goed voorbeeld van de beperkende werking is de Hong-Kong Tradezaak 17 waarin de vraag werd gesteld of iemand die enkel prestaties om niet verricht als een belastingplichtige kan worden aangemerkt. Het doel om te komen tot een neutrale mededinging berust volgens het HvJ EG op het beginsel dat van goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven welke strikt evenredig is aan de prijs van goederen en diensten, zulks ongeacht het aantal transacties welke tijdens het productie- en distributieproces voor de fase van heffing plaatsvonden. Dit beginsel komt ook duidelijk naar voren in art. 2 lid 1 van de Btw-richtlijn, waarin 13 Zie voor een uitgebreide analyse van het neutraliteitsbegrip in de btw A. van Dongen, De harmonisatie van de BTW, Amersfoort: SDU 2007, p HvJ EG 26 maart 1987, zaak 235/85 (Commissie/Nederland), FED 1987/341, r.o HvJ EG 14 februari 1985, zaak 268/83 (Rompelman), BNB 1985/ HvJ EG 3 maart 2005, zaak C-32/03 (Fini H), V-N 2005/ HvJ EG 1 april 1982, zaak 89/81 (Hong-Kong Trade), BNB 1982/

10 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting een bezwarende titel een vereiste is om tot een belaste handeling te komen. Iemand die uitsluitend presteert zonder daarvoor een vergoeding te vragen (uitsluitend presteert om niet), verricht volgens het HvJ EG dan ook geen economische activiteit. 18 Het begrip economische activiteit wordt ook op andere manieren dan via de doelstellingen van de btw beperkt. Illegale transacties zoals de levering van verdovende middelen 19 en de invoer van vals geld 20 vallen ook buiten de werking van de btw. In de gevallen echter waar concurrentie tussen de legale en illegale sector mogelijk is, zoals op het gebied van kansspelen, verzet het beginsel van de fiscale neutraliteit zich tegen een verschillende behandeling van die activiteiten. 21 Dit gaat zelfs zo ver dat een vrijstelling voor kansspelen ook van toepassing is op de illegale kansspelen Exploitatie In art. 9 lid 1 van de Btw-richtlijn wordt de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen in het bijzonder als economische activiteit aangemerkt. In de literatuur heeft men zich lange tijd afgevraagd of het hier gaat om een uitbreiding van het begrip economische activiteiten of dat het enkel een specifiek voorbeeld is. De huidige consensus lijkt dat het slechts om een specifiek voorbeeld gaat en dat de exploitant van een vermogensbestanddeel niet anders zou moeten worden behandeld dan iedere andere ondernemer. 23 Normaal wordt met exploitatie het verrichten van een (doorlopende) dienst bedoeld, zoals verhuur of het verlenen van een ander soort gebruiksrecht. Het HvJ EG oordeelde echter in de Van Tiem-zaak 24 dat ook een particulier die voor een bepaalde periode een zakelijk recht verleende tegen een periodieke vergoeding, ondernemer was. Dit ondanks het feit dat in Nederland het vestigen van een zakelijk recht voor de btw een levering kan zijn in plaats van een doorlopende dienst. 25 De particulier zou dan slechts een incidentele prestatie hebben verricht, met als gevolg dat hij in Nederland niet als belastingplichtige voor de btw zou worden aangemerkt. 26 Aangezien de term belastingplichtige een uniform begrip is en een zogenaamde kan-bepaling hier geen verandering in kan brengen, was 18 Overigens was Simons het met deze uitspraak (destijds) volledig oneens. Zie A.L.C. Simons, Terug naar de basis van de BTW: het maatschappelijk verkeer!, WFR 1994, p HvJ EG 5 juli 1988, zaak 289/86 (Happy Family), FED 1988/ HvJ EG 6 december 1990, zaak C-343/89 (Witzemann), FED 1991/ HvJ EG 11 juni 1998, zaak C-283/95 (Fischer), V-N 1998/ HvJ EG 17 februari 2005, zaak C-453/02 (Linneweber & Akritidis), FED 2005/ Zie bijvoorbeeld B.G. van Zadelhoff, Belastingplichtige in de BTW, Deventer: Kluwer 2008, p en M.E. van Hilten & H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, Deventer: Kluwer 2007, p HvJ EG 4 december 1990, zaak C-186/89 (Van Tiem), BNB 1991/ Nederland heeft in art. 3 lid 2 van de Wet OB gebruik gemaakt van de regeling in art. 15 lid 2 van de Btwrichtlijn om bepaalde rechten ten aanzien van onroerend goed als goederen te beschouwen. 26 Nederland heeft geen gebruik gemaakt van de regeling in art. 12 van de Btw-richtlijn, waardoor in Nederland het verrichten van incidentele prestaties geen status van belastingplichtige met zich meebrengt (uitgezonderd het leveren van een nieuw vervoermiddel uit art. 7 lid 6 van de Wet OB)

11 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting volgens het HvJ EG ook hier sprake van het verrichten van een economische activiteit en werd de particulier aangemerkt als belastingplichtige voor de btw. Hoe lang de periode dan zou moeten zijn om bijvoorbeeld verhuur niet als een incidentele prestatie aan te merken 27, liet het HvJ EG aan de nationale rechter over om te bepalen aan de hand van het geheel van omstandigheden van het concrete geval. Wel oordeelde het HvJ EG in de Renate Enklerzaak 28 dat de verhuur van een lichamelijke zaak een exploitatie is die als economische activiteit kan worden aangemerkt, indien de verhuur gericht is op het duurzaam verkrijgen van opbrengsten. Opmerkelijk is hier dat de duurzaamheid wordt gekoppeld aan het verkrijgen van een opbrengst en niet zozeer, zoals bij andere handelingen, aan het verrichten van een prestatie Aftrek van voorbelasting Algemeen Art. 168 van de Btw-richtlijn regelt dat een belastingplichtige de voorbelasting op de aan hem verrichte leveringen en verleende diensten weer in aftrek mag brengen. Dit mag voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor de belaste handelingen van de belastingplichtige. Hierdoor moet de belastingplichtige enkel belasting voldoen over de door hem bij de productie en distributie van goederen en diensten toegevoegde waarde. De uiteindelijke belastingdruk ligt bij degene die de aan hem in rekening gebrachte belasting niet in aftrek kan brengen (in beginsel is dit de consument). Er bestaan echter verschillende uitzonderingen op de regel dat belastingplichtigen de voorbelasting (geheel en onmiddellijk) in aftrek kunnen brengen. De grootste uitzondering hierop wordt veroorzaakt door de verschillende van btw vrijgestelde prestaties. De voorbelasting die kan worden toegerekend aan deze prestaties komt niet voor aftrek in aanmerking. Hieronder behandel ik (de gevolgen van) deze uitzonderingen, voor zover dit relevant is voor de probleemstelling Vrijgestelde prestaties Een vrijstelling voor de btw heeft effect op zowel de heffing van belasting als op het recht op aftrek van voorbelasting. Immers, aan de ene kant is geen belasting verschuldigd en aan de andere kant is aftrek van de voorbelasting die kan worden toegerekend aan de vrijgestelde prestatie in beginsel niet mogelijk. Doordat geen aftrek mogelijk is, blijft de btw drukken bij degene die een vrijgestelde 27 Denk hierbij aan een pand dat slechts voor een dag wordt verhuurd. Is dit een economische activiteit of niet? 28 HvJ EG 26 september 1996, zaak C-230/94 (Renate Enkler), V-N 1997/ Een koppeling met de duurzaamheid van de prestatie in plaats van de duurzaamheid van de opbrengst had meer voor de hand gelegen. Zie ook M.E. van Hilten, Bancaire en financiële prestaties in de Europese BTW, Deventer: Kluwer 1992, p

12 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting prestatie verricht in plaats van bij de eindgebruiker. Dit levert verstoringen op, zoals cumulatie van belasting indien de afnemer zelf belaste prestaties verricht. De leverancier zal de niet aftrekbare btw namelijk als kostenpost doorberekenen in de prijs, waarna de afnemer over de kosten en de door hem toegevoegde waarde samen weer btw in rekening zal brengen aan zijn afnemer. 30 Door deze verstorende werking moeten vrijstellingen beperkt worden uitgelegd. 31 De reden dat ondanks deze verstorende werking toch vrijstellingen bestaan, is vaak maatschappelijk van aard. In art. 131 tot en met 137 van de Btw-richtlijn zijn de verschillende vrijstellingen vermeld. Er zijn bijvoorbeeld vrijstellingen voor medische diensten, activiteiten van sportorganisaties en het onderwijs. 32 Maar ook voor financiële prestaties zoals het verstrekken van leningen, verlenen van kredieten en handelingen inzake aandelen bestaan vrijstellingen. 33 Ondanks dat in principe geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat voor de btw op kosten die kunnen worden toegerekend aan vrijgestelde prestaties, bestaan ook hier weer uitzonderingen op. Wanneer een belastingplichtige bijvoorbeeld financiële handelingen of handelingen terzake van verzekering en herverzekering verricht ten behoeve van afnemers die buiten de Europese Gemeenschap zijn gevestigd, is de voorbelasting die hier op drukt wel aftrekbaar volgens art. 169 aanhef en onderdeel c van de Btw-richtlijn. 34 Andere vrijstellingen met behoud van het recht op aftrek van voorbelasting zijn bijvoorbeeld de vrijstellingen voor intracommunautaire leveringen en voor de uitvoer naar derde landen. 35 Art. 169 aanhef en onderdeel b van de Btw-richtlijn regelt vervolgens het recht op aftrek van voorbelasting. In Nederland vallen deze handelingen onder het nultarief in plaats van onder een vrijstelling Gemengd gebruik Voorbelasting die uitsluitend toerekenbaar is aan belaste prestaties van de belastingplichtige is volledig aftrekbaar. Het omgekeerde geldt in beginsel voor voorbelasting die uitsluitend toerekenbaar is aan vrijgestelde prestaties van de belastingplichtige. Hiervoor bestaat geen recht op aftrek van voorbelasting (enkele uitzonderingen daargelaten). Een belastingplichtige kan echter ook 30 Zie ook M.E. van Hilten, Neutraliteit anno nu, WFR 1995, p HvJ EG 15 juni 1989, zaak 348/87 (SUFA), FED 1989/559, r.o Art. 132 lid 1 onderdelen c, m en i en j van de Btw-richtlijn. 33 Art. 135 lid 1 onderdeel a tot en met g van de Btw-richtlijn. 34 Het gaat hier om de prestaties zoals genoemd in art. 135 lid 1 onderdeel a tot en met f van de Btw-richtlijn. De Wet OB rekent hier overigens ook het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen toe in tegenstelling tot de Btw-richtlijn. 35 Art. 138 en 146 van de Btw-richtlijn. 36 Art. 9 lid 2 onderdeel b van de Wet OB

13 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting voorbelasting in rekening gebracht hebben gekregen die niet uitsluitend toerekenbaar is aan een belaste of vrijgestelde prestatie. Wanneer deze voorbelasting drukt op goederen en diensten die mede worden gebruikt voor de belaste handelingen van de belastingplichtige, moet de voorbelasting worden gesplitst in een deel dat aftrekbaar is en een deel dat hier niet voor in aanmerking komt. De aftrekbare voorbelasting moet het gedeelte zijn dat evenredig is aan de door de belastingplichtige verrichte prestaties waarvoor recht op aftrek bestaat. Dit evenredige gedeelte wordt in beginsel berekend aan de hand van een breuk (de prorata). 37 De teller van de breuk wordt gevormd door het totaal van de vergoedingen voor belaste prestaties en de noemer bestaat uit het totaal van de vergoedingen voor belaste en vrijgestelde prestaties. Nederland heeft geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid om een zogenaamde deel prorata in te voeren, waarmee een belastingplichtige een pro-rata per sector van zijn bedrijfsuitoefening zou kunnen/moeten hanteren. 38 Een andere uitzondering voor wat betreft het berekenen van de pro-rata staat de belastingplichtige toe om bepaalde bedragen buiten beschouwing te laten. 39 Het gaat hier onder andere om de vergoedingen die worden verkregen bij het afstoten van bedrijfsmiddelen, bijkomstige handelingen terzake van onroerende zaken en bijkomstige financiële prestaties. 40 Overigens is omvang van de vergoedingen volgens het HvJ EG niet beslissend voor het bepalen of de handelingen bijkomstig zijn, maar speelt deze wel een rol Niet-economische activiteiten Degene die enkel niet-economische activiteiten verricht is geen belastingplichtige voor de btw en kan zijn voorbelasting niet in aftrek brengen. Dit is bijvoorbeeld het geval als iemand uitsluitend presteert zonder daarvoor een vergoeding te vragen (presteert om niet). 42 Als iemand echter zowel economische als niet-economische activiteiten verricht, wordt het lastiger om het recht op aftrek van voorbelasting te bepalen. Zo besliste de Hoge Raad dat niet-economische activiteiten die niet verweven zijn met economische activiteiten volledig op zichzelf staan als ware het van elkaar afzonderlijke sferen. 43 Bovendien kunnen niet-economische activiteiten en economische activiteiten die niet zodanig van 37 Art. 173 e.v. van de Btw-richtlijn. 38 Art. 173 lid 2 van de Btw-richtlijn. 39 Art. 174 lid 2 van de Btw-richtlijn. 40 De Wet OB gaat in art. 14 van de Uitv.besch. minder ver dan de Btw-richtlijn en spreekt niet over de bijkomstige handelingen. 41 HvJ EG 29 april 2004, zaak C-77/01 (EDM), BNB 2004/285, r.o HvJ EG 1 april 1982, zaak 89/81 (Hong-Kong Trade), BNB 1982/311, r.o HR 30 augustus 1996, nr , FED 1996/

14 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting elkaar afhankelijk zijn, niet als een geheel worden beschouwd. 44 Aftrek van voorbelasting die drukt op de goederen en diensten gebruikt voor niet-economische activiteiten is dan niet mogelijk. 45 Van Hilten en Van Kesteren menen dat voor het bepalen van het recht op aftrek van de voorbelasting die aan de gratis verrichte prestaties is toe te rekenen, de motieven die aan deze prestaties ten grondslag liggen van primair belang zijn. 46 Zij denken bijvoorbeeld aan een bakker die het kind van zijn klant een stukje koek geeft en hiermee hoopt dat de klant vaker zal terugkomen. De ingekochte goederen en diensten die hiervoor zijn gebruikt, zijn in directe zin toe te rekenen aan de gratis prestatie (het geven van een stukje koek), maar zijn feitelijk toch dienstbaar aan de prestaties tegen vergoeding (het verkopen van koeken). Aftrek van voorbelasting zou dan mogelijk moeten zijn. Mede gezien de uitspraak van het HvJ EG in de Midland Bank-zaak 47 deel ik deze opvatting. Het HvJ EG oordeelde dat de voorbelasting op goederen en diensten aftrekbaar is wanneer die goederen en diensten een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang vertonen met de in een later stadium verrichte handelingen die recht geven op aftrek. De voorbelasting die drukt op goederen en diensten die zijn gebruikt voor niet-economische activiteiten, kan dus aftrekbaar zijn als de niet-economische activiteiten dienstbaar zijn aan de economische activiteiten. Aftrek van voorbelasting is echter niet mogelijk als de niet-economische activiteiten dienstbaar zijn aan de vrijgestelde economische activiteiten van de belastingplichtige. Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer banken aan zakenrelaties gratis pennen verstrekken. 48 De niet-economische activiteit (het gratis verstrekken van pennen) is dienstbaar aan de vrijgestelde economische activiteit (de bancaire prestaties), waardoor aftrek van de voorbelasting op de pennen niet mogelijk is. 2.4 Algemeenheid van goederen Algemeen Op grond van art. 19 en 29 van de Btw-richtlijn hebben de lidstaten de mogelijkheid om de overgang van (een gedeelte van) een algemeenheid van goederen en/of diensten niet als prestatie aan te merken en te bepalen dat degene op wie de goederen of diensten overgaan in de plaats treedt van de 44 HR 15 december 1999, nr , FED 2000/ Zie over deze problematiek ook W.A.P. Nieuwenhuizen, Ondernemer in de omzetbelasting: een beetje zwanger is mogelijk!, WFR 1993, p en M.E. van Hilten, Gedachten over de grenzen van de belastingplicht in de omzetbelasting, WFR 1994, p M.E. van Hilten & H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, Deventer: Kluwer 2007, p Zie in dit kader ook J.B.O. Bijl & H.W.M. van Kesteren, Aftrek en handelingen die buiten het bereik van de btw blijven, WFR 2006, p HvJ EG 8 juni 2000, zaak C-98/98 (Midland Bank), BNB 2001/ HR 17 februari 1988, nr , BNB 1988/146 en HR 13 januari 1993, nr , V-N 1993/

15 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting overdrager. 49 Hierdoor hoeft er geen btw berekend te worden over de waarde van hetgeen wordt overgedragen. Het HvJ EG stelt in de Zita Modes-zaak 50 vast dat het doel van de regeling in art. 19 en 29 van de Btw-richtlijn is om overdrachten van (delen van) ondernemingen te vereenvoudigen en een financieringsnadeel als gevolg van de overdracht te voorkomen. Onder het begrip overgang van een algemeenheid van goederen valt volgens het HvJ EG de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een (deel van een) onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend. De verkoop van een voorraad producten valt hier dus bijvoorbeeld niet onder. Om van deze faciliteit gebruik te maken moet de verkrijger de bedoeling hebben om de handelszaak of het overgedragen bedrijfsonderdeel te exploiteren. Bovendien mag de verkrijger niet de bedoeling hebben om de verkregen algemeenheid onmiddellijk te vereffenen. Het is overigens niet vereist dat de verkrijger dezelfde economische activiteit gaat ontplooien als de overdrager Aftrek van voorbelasting Doordat de overgang van (een gedeelte van) een algemeenheid van goederen en/of diensten geen prestatie is voor de btw, zou dit problemen kunnen opleveren voor het recht op aftrek van de btw op kosten die gemaakt zijn met het oog op de overdracht. Aftrek van voorbelasting is immers enkel mogelijk voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor belaste handelingen van de belastingplichtige. In de Abbey National-zaak 51 heeft het HvJ EG beslist dat de uitgaven van de overdrager die verband houden met de overdracht van een (gedeelte van een) algemeenheid van goederen deel uit maken van de algemene kosten van deze belastingplichtige. Deze kosten houden hierdoor in beginsel een rechtstreeks en onmiddellijk verband met de gehele economische activiteit van de belastingplichtige waardoor de btw op de kosten aftrekbaar is conform de pro-rata. Als deze kosten echter direct toerekenbaar zijn aan een duidelijk afgebakend gedeelte van de economische activiteiten van de belastingplichtige en wanneer alle activiteiten van dit gedeelte aan de btw zijn onderworpen, kan de belastingplichtige alle btw op de kosten volledig in aftrek brengen. Dit wordt lastiger als de overdrager enkel een algemeenheid van goederen overdraagt (wat geen prestatie is voor de btw). De overdrager zou dan geen belastingplichtige zijn voor de btw en geen 49 Nederland heeft in art. 31 Wet OB gebruik gemaakt van deze faciliteit. 50 HvJ EG 27 november 2003, zaak C-497/01 (Zita Modes), V-N 2003/ HvJ EG 22 februari 2001, zaak C-408/98 (Abbey National), V-N 2001/

16 Hoofdstuk 2 Prestaties en aftrek van voorbelasting belaste handelingen verrichten. Aftrek van voorbelasting zou zodoende niet mogelijk zijn. Het HvJ EG herhaalde in de Faxworld-zaak 52 dat belastingplichtige een ruim en uniform begrip is en een kan-bepaling hier geen andere invulling aan kan geven. 53 De overdrager kon zodoende als een belastingplichtige voor de btw worden aangemerkt. Het HvJ EG besliste vervolgens dat de voorbelasting van de overdrager verband hield met goederen en diensten die zij had betrokken om belaste handelingen te verrichten, ondanks dat de overdrager geen intentie had om zelf belaste handelingen te verrichten, maar het hier ging om de beoogde handelingen van de overnemer. De overdrager mocht de belaste handelingen van de overnemer in aanmerking nemen om haar voorbelasting in aftrek te brengen Conclusie Om als belastingplichtige te worden aangemerkt, dient men activiteiten te verrichten die als prestaties (economische activiteiten) voor de btw kunnen worden aangemerkt. Iemand die geen economische activiteiten verricht is zodoende geen belastingplichtige voor de btw en heeft geen recht op aftrek van voorbelasting. Een belastingplichtige kan zowel belaste als vrijgestelde prestaties verrichten. Voorbelasting die uitsluitend toerekenbaar is aan belaste prestaties is volledig aftrekbaar terwijl voorbelasting die uitsluitend toerekenbaar is aan vrijgestelde prestaties in beginsel niet voor aftrek in aanmerking komt. Als de voorbelasting niet uitsluitend toerekenbaar is aan een belaste of vrijgestelde prestatie, is aftrek mogelijk conform de pro-rata regeling. Een belastingplichtige die zowel economische (belast en/of vrijgesteld) als niet-economische activiteiten verricht, kan soms ook een recht op aftrek hebben van de voorbelasting die drukt op de goederen en diensten die zijn gebruikt voor niet-economische activiteiten. Dit kan onder andere voor zover de niet-economische activiteiten dienstbaar zijn aan de economische activiteiten. De overgang van een (gedeelte van) algemeenheid van goederen en/of diensten is geen prestatie voor de btw. Aftrek van voorbelasting die drukt op de goederen en diensten gebruikt voor de overgang is mogelijk op basis van de pro-rata, aangezien deze uitgaven behoren tot de algemene kosten van de overdrager. 52 HvJ EG 29 april 2004, zaak C-137/02 (Faxworld), BNB 2004/ Zie ook de reeds in behandelde Van Tiem-zaak waarin de kan-bepaling uit art. 15 lid 2 van de Btwrichtlijn geen andere invulling kon geven aan het begrip belastingplichtige. 54 Zie voor een uitgebreide behandeling van deze jurisprudentie ook G.J. van Norden, Algemeenheid van goederen in de BTW weer op de agenda, WFR 2004, p

17 Hoofdstuk 3 Aandelen: prestaties voor de btw Hoofdstuk 3 Aandelen: prestaties voor de btw 3.1 Inleiding Het kwalificeren van een handeling als een economische activiteit (prestatie voor de btw) en het systeem van aftrek van voorbelasting heb ik in het tweede hoofdstuk behandeld. In dit hoofdstuk ga ik in op de handelingen met betrekking tot aandelen en zodoende het eerste gedeelte van de probleemstelling. Het startpunt hiervoor is de Polysar-zaak 55 waar alle volgende uitspraken van het HvJ EG met betrekking tot aandelen op zijn gebaseerd Verwerven en houden van aandelen Zuivere houdstermaatschappij Polysar hield aandelen in verschillende buitenlandse vennootschappen, ontving jaarlijks dividenden uit deze deelnemingen en keerde dividend uit aan haar eigen aandeelhouder. Omdat Polysar verder geen handelsactiviteiten verrichtte, kwam de vraag op of sprake was van belastingplicht voor de btw (en zodoende een recht op aftrek van voorbelasting bestond). Anders gezegd: is het enkele verwerven en houden van aandelen als een economische activiteit te beschouwen? Het HvJ EG begon met een verwijzing naar de Van Tiem-zaak waarin het oordeelde dat het begrip belastingplichtige ruim moet worden uitgelegd en dat het begrip exploitatie betrekking heeft op alle handelingen die bedoeld zijn om uit het betrokken goed duurzaam opbrengst te verkrijgen. 57 Vervolgens ging het HvJ EG in op handelingen met betrekking tot aandelen en overwoog: Uit deze rechtspraak is evenwel niet af te leiden, dat het enkele verwerven en het enkele houden van aandelen als een economische activiteit in de zin van de Zesde richtlijn moet worden beschouwd, die aan de betrokkene de hoedanigheid van belastingplichtige verleent. De financiële deelneming in andere ondernemingen als zodanig is namelijk niet aan te merken als exploitatie van een zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen, omdat het eventuele dividend, de opbrengst van deze deelneming, voortspruit uit de loutere eigendom van het goed HvJ EG 20 juni 1991, zaak C-60/90 (Polysar), FED 1991/ Zie voor een behandeling van deze zaak ook D.B. Bijl, De houdstermaatschappij in de omzetbelasting, WFR 1991, p en R.N.G. van der Paardt, Holdings en BTW, MBB /8, p HvJ EG 4 december 1990, zaak C-186/89 (Van Tiem), BNB 1991/352, r.o. 17 en HvJ EG 20 juni 1991, zaak C-60/90 (Polysar), FED 1991/633, r.o

18 Hoofdstuk 3 Aandelen: prestaties voor de btw Hierna kwam de Sofitam-zaak 59 waarin het HvJ EG deze overweging herhaalde en hier aan toevoegde waar dividenden geen tegenprestatie voor enige economische activiteit in de zin van de Zesde richtlijn vormen, vallen zij niet binnen de werkingsfeer van de btw 60. Deze overweging riep direct de vraag op of dividend dan in bepaalde gevallen wel de vergoeding kan zijn voor een economische activiteit. 61 Ik ben het met Van Hilten eens dat wanneer onder de naam dividend bedragen worden uitgekeerd die afhankelijk zijn van de jegens de vennootschap verrichte of te verrichten economische handelingen (die de activiteiten van aandeelhouder te buiten gaan), het dividend wel degelijk een vergoeding kan vormen. 62 De aandeelhouder verricht dan in feite een dienst aan de vennootschap. In de Floridienne & Berginvest-zaak 63 begon het HvJ EG met de overweging dat de ontvangst van dividenden slechts binnen de werkingssfeer van de btw valt, wanneer deze dividenden kunnen worden beschouwd als de tegenprestatie voor de betrokken economische activiteit, hetgeen een rechtstreeks verband tussen de uitgeoefende activiteit en de ontvangen tegenprestatie veronderstelt. 64 Het HvJ EG overwoog vervolgens, aansluitend op de overweging in de Sofitam-zaak ten aanzien van de uitsluiting van dividenden van het btw-stelsel, het volgende: Deze uitsluiting laat zich door bepaalde kenmerken van het dividend verklaren. Het staat vooreerst vast, dat de toerekening van dividenden normaliter het bestaan van uit te keren winsten veronderstelt, en dus afhangt van het resultaat van het boekjaar van de vennootschap. Vervolgens wordt het pro rata van het dividend bepaald in de functie van het soort deelneming, met name van de reeksen aandelen, en niet door de identiteit van de houder van de ene of de andere deelneming. Tenslotte volgt uit de aard van het dividend zelf, dat het de opbrengst van een deelneming in een vennootschap vormt en uit de loutere eigendom daarvan volgt. Aangezien het bedrag van het dividend aldus gedeeltelijk afhangt van het toeval en het recht op dividend enkel afhangt van het houden van deelnemingen, bestaat tussen het dividend en een dienst, zelfs indien deze wordt verricht door een aandeelhouder die dit dividend ontvangt, niet het rechtstreeks verband dat noodzakelijk is om het dividend als tegenprestatie van de dienstverrichting te kunnen aanmerken HvJ EG 22 juni 1993, zaak C-333/91 (Sofitam), Jur. 1993, p. I HvJ EG 22 juni 1993, zaak C-333/91 (Sofitam), Jur. 1993, p. I-3513, r.o Zie bijvoorbeeld T. Braakman & H.W.M. van Kesteren, De btw-positie van de moeiende houdstermaatschappij, WFR 1998, p M.E. van Hilten, Bancaire en financiële prestaties in de Europese BTW, Deventer: Kluwer 1992, p HvJ EG 14 november 2000, zaak C-142/99 (Floridienne & Berginvest), FED 2001/ Het HvJ EG verwees bij deze overweging onder andere naar HvJ EG 5 februari 1981, zaak 154/80 (Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats), BNB 1981/232, r.o HvJ EG 14 november 2000, zaak C-142/99 (Floridienne & Berginvest), FED 2001/179, r.o. 22 en 23. Zie ook de herhaling van deze overwegingen in HvJ EG 27 september 2001, zaak C-16/00 (Cibo Participations), FED 2002/31, r.o. 42 en

19 Hoofdstuk 3 Aandelen: prestaties voor de btw Ondanks dat het voor de eenvoud van het btw-stelsel bevorderlijk is om alle dividenden hetzelfde te behandelen (in casu vallen alle dividenden buiten het btw-stelsel), overtuigt het HvJ EG mij niet volledig met deze argumenten. Zoals De la Feria terecht opmerkt, valt gokken (waar de link tussen vergoeding en prestatie ook niet duidelijk is) wel binnen het btw-stelsel. 66 Zij verwijst hierbij naar de Glawe-zaak 67 en de reeds eerder genoemde Fischer-zaak waarin wordt gesproken over een dienst bestaande uit het bieden van de mogelijkheid een prijs te winnen. Het feit dat de hoogte van het dividend afhangt van het toeval kan mijns inziens dan ook geen criterium zijn om het dividend buiten het btw-stelsel te houden. Ook de afhankelijkheid van het dividend van de reeksen aandelen, is irrelevant in situaties waarin een aandeelhouder 100% van de aandelen bezit. Zoals ik hiervoor heb gezegd, zou het (extra) dividend dat wordt uitgekeerd wanneer de aandeelhouder handelingen verricht ten behoeve van de vennootschap (die de activiteiten als aandeelhouder te boven gaan), wel degelijk als een vergoeding voor een prestatie moeten kunnen worden aangemerkt. Volgens Swinkels zou het mogelijk moeten zijn om, wanneer de aandeelhouder een (zeer) geringe vergoeding ontvangt voor deze handelingen, deze vergoeding te corrigeren met het extra dividend. 68 Ik ben het met Van Norden 69 eens dat dit vrij moeilijk zal zijn en bovendien is dit nog geen oplossing voor de situatie waarin helemaal geen vergoeding wordt ontvangen en het extra dividend de enige vergoeding is voor deze handelingen. Al met al is het nooit aanmerken van dividend als een vergoeding voor een prestatie geen ideale situatie, maar het gaat te ver om hier nu dieper op in te gaan. Een ander punt van aandacht is de vraag of een zuivere houdstermaatschappij onderdeel kan uitmaken van een fiscale eenheid voor de btw. In de Nederlandse holdingresolutie, die is verschenen vóór de Polysar-zaak, was al vastgelegd dat een zuivere houdstermaatschappij die (volgens een eerdere uitspraak van de Hoge Raad 70 ) geen belastingplichtige is voor de btw, geen onderdeel kan uitmaken van een fiscale eenheid voor de btw. 71 A-G Van Gerven bevestigde deze visie in zijn conclusie bij de Polysar-zaak. 72 Het HvJ EG vond het niet nodig om hier op in te gaan aangezien het al had geoordeeld dat een zuivere houdstermaatschappij geen belastingplichtige is voor de btw. 66 R. de la Feria, When do dealings in shares fall within the scope of VAT?, EC Tax Review , p HvJ EG 5 mei 1994, zaak C-38/93 (Glawe), FED 1994/ J.J.P. Swinkels, aantekening bij HvJ EG 14 november 2000, zaak C-142/99 (Floridienne & Berginvest), FED 2001/ G.J. van Norden, Het concern in de BTW, Deventer: Kluwer 2007, p HR 10 december 1980, nr , BNB 1981/ Besluit van 18 februari 1991, nr. VB91/347, FED 1991/266 (holdingresolutie), onderdeel 5. In het Besluit van 11 april 1995, nr. VB95/1368, V-N 1995/1678 is de werking van deze regeling nogmaals bevestigd. 72 A-G Van Gerven, conclusie bij HvJ EG 20 juni 1991, zaak C-60/90 (Polysar), FED 1991/

20 Hoofdstuk 3 Aandelen: prestaties voor de btw Moeiende houdstermaatschappij Na de rechtsoverweging van het HvJ EG in de Polysar-zaak waarin het oordeelde dat het enkele verwerven en houden van aandelen niet als een economische activiteit kan worden beschouwd, nuanceerde het HvJ EG deze uitspraak weer. Het overwoog: Dit ligt anders wanneer de deelneming gepaard gaat met een zich direct of indirect moeien in het beheer van de vennootschappen waarin wordt deelgenomen, onverminderd de rechten die de houder van de deelnemingen als aandeelhouder of vennoot heeft. 73 Doordat het niet duidelijk was wat het HvJ EG precies met deze overweging bedoelde, werd hier veel over gespeculeerd in de literatuur. 74 Wat moet worden verstaan onder moeien? In de Floridienne & Berginvest-zaak gaf het HvJ EG een verdere uitleg aan zijn overweging in de Polysar-zaak door het volgende te overwegen: Hieruit volgt, dat een inmenging in het beheer van de dochterondernemingen, die gepaard gaat met handelingen die aan de btw zijn onderworpen ( ), zoals het verrichten van administratieve, boekhoudkundige en informaticadiensten door Floridienne & Berginvest ten behoeve van hun dochterondernemingen, als een economische activiteit ( ) moet worden beschouwd. 75 In de Polysar-zaak werd duidelijk dat het enkele verwerven en houden van aandelen niet binnen het btw-stelsel valt en in de Floridienne & Berginvest-zaak is duidelijk geworden dat het verwerven en houden van aandelen wel binnen het btw-stelsel valt, indien het moeien gepaard gaat met handelingen die aan de btw zijn onderworpen. Bovendien is duidelijk geworden dat dividend geen vergoeding kan zijn voor het moeien. Het antwoord op de vraag of moeien zonder vergoeding (wat meer is dan het enkele verwerven en houden van aandelen) ook voldoende is om het verwerven en houden van aandelen binnen het btw-stelsel te brengen, is te vinden in de Welthgrove-zaak 76 waarin het HvJ EG overwoog: ( ) dat een holding die zich gewoon moeit in het beheer van haar dochtervennootschappen zonder handelingen te verrichten die aan de btw zijn onderworpen ( ), niet kan worden geacht een economische activiteit ( ) te verrichten HvJ EG 20 juni 1991, zaak C-60/90 (Polysar), FED 1991/633, r.o Zie bijvoorbeeld K.M. Braun, De BTW-belastingplicht van moeiende holdings: een legpuzzel waarvan de stukjes niet passen, WFR 1999, p HvJ EG 14 november 2000, zaak C-142/99 (Floridienne & Berginvest), FED 2001/179, r.o HvJ EG 12 juli 2001, zaak C-102/00 (Welthgrove), FED 2001/ HvJ EG 12 juli 2001, zaak C-102/00 (Welthgrove), FED 2001/541, r.o

21 Hoofdstuk 3 Aandelen: prestaties voor de btw Wat bijzonder is aan deze zaak, is dat het HvJ EG vond dat het antwoord op deze vraag duidelijk kon worden afgeleid uit de rechtspraak, zodat het HvJ EG de zaak afdeed bij een met redenen omklede beschikking. 78 Mijns inziens was het antwoord op deze vraag niet acte clair of acte éclairé en stond de Hoge Raad volledig in zijn recht om deze vraag te handhaven, zelfs na de uitspraak in de Floridienne & Berginvest-zaak. 79 Ook Wattel is deze mening toegedaan en hij zegt dat het HvJ EG soms een erg optimistische kijk heeft op de duidelijkheid van zijn jurisprudentie, terwijl handelingen met aandelen een obscuur gebied is binnen het btw-stelsel en deze obscuriteit veelal een gevolg is van de rechtspraak van het HvJ EG. 80 Dat het dividend niet als vergoeding voor het moeien mag worden aangemerkt is tot daar aan toe, en dit kan ik nog enigszins begrijpen. Het is echter vreemd dat een simpele vergoeding (een managementfee) voor iets (het moeien) dat je toch wel doet (omdat het je dochtervennootschap is) de beslissende factor kan zijn voor het bepalen of de handelingen met aandelen binnen het btw-stelsel vallen. 81 Dit kan grote gevolgen hebben voor het recht op aftrek van voorbelasting van de moeiende houdstermaatschappij. 82 Volgens Lamers hadden de reeds door het HvJ EG behandelde vraagstukken ook opgelost kunnen worden door het beginsel van vermogensetikettering toe te passen op (pakketen van) aandelen. 83 In de recente VNLTO-zaak 84 is echter gebleken dat vermogensetikettering tussen economische en nieteconomische activiteiten niet mogelijk is. Hij geeft mijns inziens echter wel terecht aan dat wanneer de moeiende houdstermaatschappij deel uitmaakt van een concern en (mede) door middel van de handelingen met aandelen een wezenlijke functie verricht binnen dit concern, de handelingen met deze aandelen binnen het btw-stelsel zouden moeten vallen. 85 Hierna zal ik dit aanduiden als het houden van aandelen in het kader van de onderneming. Helaas is dit niet de visie van het HvJ EG die voor het bepalen van de belastingplicht geen betekenis toekent aan het moeien als zodanig. Terra en Wattel menen echter wel dat het HvJ EG steeds meer naar de economische werkelijkheid aan het 78 Het HvJ EG kan hiertoe besluiten op basis van art. 104 lid 3 van het Reglement voor de procesvoering van het HvJ EG van 19 juni 1991, PbEG 1991, nr. L 176, p. 7 en PbEG 1992, nr. L 383 (rectificaties), zoals laatst gewijzigd in Wijzigingen van het Reglement voor de procesvoering van het HvJ EG van 23 juni 2008, PbEU 2008, nr. L 200, p Zie over acte clair en acte éclairé ook (A-G Capotorti, conclusie bij) HvJ EG 6 oktober 1982, zaak 283/81 (Cilfit), NJ 1983/ P.J. Wattel, Köbler, Cilfit and Welthgrove: we can t go on meeting like this, Common Market Law Review , p Zie in dezelfde zin K.M. Braun, Aftrek van voorbelasting in de BTW, Deventer: Kluwer 2002, p In hoofdstuk 4 ga ik hier verder op in. 83 J.J.M. Lamers, De etiquette van het aandeel in de BTW, WFR 2005, p HvJ EG 12 februari 2009, zaak C-515/07 (VNLTO), NTFR 2009/ Zie in dit kader ook G.J. van Norden, Het concern in de BTW, Deventer: Kluwer 2007, p. 141 e.v

BESCHIKKING VAN HET HOF (Eerste kamer) 12 juli 2001 *

BESCHIKKING VAN HET HOF (Eerste kamer) 12 juli 2001 * WELTHGROVE BESCHIKKING VAN HET HOF (Eerste kamer) 12 juli 2001 * In zaak C-102/00, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 234 EG van de Hoge Raad der Nederlanden, in het aldaar aanhangige

Nadere informatie

Hoe kan er in de omzetbelasting een duidelijk onderscheid gemaakt worden tussen economische activiteiten en niet-economische activiteiten?

Hoe kan er in de omzetbelasting een duidelijk onderscheid gemaakt worden tussen economische activiteiten en niet-economische activiteiten? BACHELOR THESIS Hoe kan er in de omzetbelasting een duidelijk onderscheid gemaakt worden tussen economische activiteiten en niet-economische activiteiten? Naam: Anr: Studierichting: Datum: Begeleider:

Nadere informatie

Masterscriptie Fiscale Economie

Masterscriptie Fiscale Economie Masterscriptie Fiscale Economie De behandeling van de aftrek van voorbelasting bij de verkoop van een deelneming getoetst aan het fiscale neutraliteitsbeginsel Naam: H.J.L. van der Sanden Opleiding: Master

Nadere informatie

Het recht op aftrek van voorbelasting bij het verrichten van niet-economische activiteiten

Het recht op aftrek van voorbelasting bij het verrichten van niet-economische activiteiten Het recht op aftrek van voorbelasting bij het verrichten van niet-economische activiteiten Zitten het Hof van Justitie EU en de Hoge Raad op dezelfde lijn? Naam: Anne Bommeljé Plaats: Rotterdam Opleiding:

Nadere informatie

De overdracht van een algemeenheid van goederen bij de verkoop van een deelneming: Is er sprake van een kijkdoos gedachte?

De overdracht van een algemeenheid van goederen bij de verkoop van een deelneming: Is er sprake van een kijkdoos gedachte? De overdracht van een algemeenheid van goederen bij de verkoop van een deelneming: Is er sprake van een kijkdoos gedachte? Door: J.I. (Joanna) Rossa MSc 2012/2013 Inhoudsopgave Lijst van gebruikte afkortingen

Nadere informatie

Verkoop van deelnemingen in de economische en niet-economische sfeer

Verkoop van deelnemingen in de economische en niet-economische sfeer Verkoop van deelnemingen in de economische en niet-economische sfeer Door: N. Tanouti M. Sc. 2010/ 2011 Inhoudsopgave Hoofdstuk 1 Inleiding... 4 Hoofdstuk 2 Belastingplicht van houdstermaatschappijen bij

Nadere informatie

2014 KPMG Meijburg & Co, belastingadviseurs, is een samenwerkingsverband van besloten vennootschappen en maakt deel uit van KPMG International

2014 KPMG Meijburg & Co, belastingadviseurs, is een samenwerkingsverband van besloten vennootschappen en maakt deel uit van KPMG International 2014 KPMG Meijburg & Co, belastingadviseurs, is een samenwerkingsverband van besloten vennootschappen en maakt deel uit van KPMG International Cooperative ("KPMG International"), een Zwitserse entiteit.

Nadere informatie

Aftrek van voorbelasting:

Aftrek van voorbelasting: 2013 Master Thesis A.W.E.M. Vriends Aftrek van voorbelasting: Houdstermaatschappijen en verkoop van aandelen Naam: Anja Vriends Instelling: Faculteit der Rechtsgeleerdheid, Universiteit van Tilburg ANR:

Nadere informatie

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL C. STIX-HACKL van 6 maart

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL C. STIX-HACKL van 6 maart CONCLUSIE VAN ADV.-GEN. STIX-HACKL ZAAK C-16/00 CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL C. STIX-HACKL van 6 maart 2001 1 I Inleiding 1. In de onderhavige zaak vraagt het Tribunal administratif te Rijsel het Hof

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 20 juni 1991 *

ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 20 juni 1991 * ARREST VAN 20. 6. 1991 ZAAK C-60/90 ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 20 juni 1991 * In zaak C-60/90, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EEG-Verdrag van het Gerechtshof te Arnhem,

Nadere informatie

Over aandelen en btw en btw over aandelen

Over aandelen en btw en btw over aandelen Over aandelen en btw en btw over aandelen Een analyse van HvJ EG 29 oktober 2009, SKF, C29/08 Jan Sanders >>Ahead of Tax 2010 HvJ EG 29 oktober 2009, SKF, C-29/08 casus SKF is moeiende houdster beheer,

Nadere informatie

DE REIKWIJDTE VAN DE TERM ECONOMISCHE ACITIVEITEN

DE REIKWIJDTE VAN DE TERM ECONOMISCHE ACITIVEITEN 2012 DE REIKWIJDTE VAN DE TERM ECONOMISCHE ACITIVEITEN De scheidslijn tussen economische en nieteconomische activiteiten Tilburg University Naam: Tim Winkelhuis Studierichting: Fiscale Economie ANR: S206001

Nadere informatie

Op zoek naar de sleutel

Op zoek naar de sleutel Op zoek naar de sleutel Naam: Adres: J.A.G. van Dam Lupinestraat 28, 6641 AW Beuningen Telefoonnummer: 06-51385532 E-mail: Studierichting: J.A.G.vanDam@uvt.nl Fiscaal recht Administratienummer: 897942

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 14 november 2000 *

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 14 november 2000 * ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 14 november 2000 * In zaak C-142/99, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) van de rechtbank van eerste aanleg te

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 27 september 2001 *

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 27 september 2001 * CIBO PARTICIPATIONS ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 27 september 2001 * In zaak C-16/00, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 234 EG van het tribunal administratif te Rijsel (Frankrijk),

Nadere informatie

Bachelor thesis fiscale economie. Het met mist omhulde begrip economische activiteit in de omzetbelasting

Bachelor thesis fiscale economie. Het met mist omhulde begrip economische activiteit in de omzetbelasting Bachelor thesis fiscale economie Het met mist omhulde begrip economische activiteit in de omzetbelasting J.J.P. Hukkelhoven 370804 onder begeleiding van: D. Euser MSc tweede corrector: mr. dr. G.J. van

Nadere informatie

VERMOGENSETIKETTERING VOOR RECHTSPERSONEN?

VERMOGENSETIKETTERING VOOR RECHTSPERSONEN? VERMOGENSETIKETTERING VOOR RECHTSPERSONEN? Naam Petra de Waal Adres Albert Schweitzerstraat 15 Postcode en woonplaats 6836 LA Arnhem Telefoonnummer 06 4251 6878 e-mail adres p.dewaal@uvt.nl Universiteit

Nadere informatie

De pro rata: De omzet werkelijk gebruikt?

De pro rata: De omzet werkelijk gebruikt? De pro rata: De omzet werkelijk gebruikt? Door: Mw. drs. S. van de Snepscheut 2007/ 2008 Inhoudsopgave Hoofdstuk 1 Inleiding Blz. 2 Hoofdstuk 2 De aftrek van voorbelasting Blz. 3 2.1 Nederlandse wetgeving

Nadere informatie

(Niet-)economische activiteiten betreffende aandelen en het recht op aftrek van btw op kosten

(Niet-)economische activiteiten betreffende aandelen en het recht op aftrek van btw op kosten Masterthesis (Niet-)economische activiteiten betreffende aandelen en het recht op aftrek van btw op kosten Naam: Studentnummer: Studierichting: Adres: Thomas Kicken s257722 Fiscale Economie De Vriesstraat

Nadere informatie

Een ruimere algemeenheid

Een ruimere algemeenheid Bachelor thesis Een ruimere algemeenheid Naam Imke Kuunders Adres Oude Molen 14 5757 AZ Liessel Telefoonnummer 0650983558 Studierichting Fiscale Economie Administratienummer 129392 Datum mei 2011 Examencommissie

Nadere informatie

De btw gevolgen van een verkoop van aandelen en de overgang van een algemeenheid van goederen.

De btw gevolgen van een verkoop van aandelen en de overgang van een algemeenheid van goederen. Master Thesis Fiscale Economie De btw gevolgen van een verkoop van aandelen en de overgang van een algemeenheid van goederen. Naam: Jessica van de Velde ANR: 581066 Datum: 23-08-2017 Opleiding: Instituut:

Nadere informatie

In haar verwijzigingsbeslissing heeft de Hoge Raad de volgende vraag aan het HvJ EG voorgelegd:

In haar verwijzigingsbeslissing heeft de Hoge Raad de volgende vraag aan het HvJ EG voorgelegd: Drie musketiersverliezenstrijd koepelvrijstelling In haar verwijzigingsbeslissing heeft de Hoge Raad de volgende vraag aan het HvJ EG voorgelegd: Moet artikel 13 A lid 1 letter f van de Zesde Richtlijn

Nadere informatie

HOOFDSTUK 1 Een systematiek voor het oplossen van btw-problemen

HOOFDSTUK 1 Een systematiek voor het oplossen van btw-problemen HOOFDSTUK 1 Een systematiek voor het oplossen van btw-problemen De wijze waarop internationale transacties in de heffing van btw worden betrokken, wordt bepaald door de systematiek van de btw-wetgeving.

Nadere informatie

ECONOMISCHE ACTIVITEIT:

ECONOMISCHE ACTIVITEIT: ECONOMISCHE ACTIVITEIT: DE EXPLOITATIE VAN EEN (ON)LICHAMELIJKE ZAAK OM ER DUURZAAM OPBRENGST UIT TE VERKRIJGEN Door: Mr. drs. J.R. Vollering 2013/2014 1 INHOUDSOPGAVE LIJST MET GEBRUIKTE AFKORTINGEN...

Nadere informatie

Het aftrekrecht voor handelingen die buiten de werkingssfeer van de btw vallen

Het aftrekrecht voor handelingen die buiten de werkingssfeer van de btw vallen Het aftrekrecht voor handelingen die buiten de werkingssfeer van de btw vallen Een onsamenhangend geheel!? Naam: Jelle Schijvenaars Anr.: 13 57 83 Vak: Masterscriptie 2013-2014 Opleiding: Accent: Instelling:

Nadere informatie

Bachelor Thesis Fiscale Economie 2012/2013. De onbelastbare subsidie en het recht op aftrek van voorbelasting.

Bachelor Thesis Fiscale Economie 2012/2013. De onbelastbare subsidie en het recht op aftrek van voorbelasting. Bachelor Thesis Fiscale Economie 2012/2013 De onbelastbare subsidie en het recht op aftrek van voorbelasting. Naam: Guusje Mulders ANR: S. 930486 Faculteit: Economie en bedrijfswetenschappen Studierichting:

Nadere informatie

Master Fiscale Economie

Master Fiscale Economie Masterscriptie Fiscale Economie De verkoop van aandelen en art. 19 Btw-richtlijn Naam: B.M.M. Lamers ANR: 935720 Opleiding: Master Fiscale Economie Accent: Indirecte Belastingen Faculteit: School of Economics

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Tweede kamer) 18 oktober 2007 *

ARREST VAN HET HOF (Tweede kamer) 18 oktober 2007 * VAN DER STEEN ARREST VAN HET HOF (Tweede kamer) 18 oktober 2007 * In zaak 0355/06, betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 234 EG, ingediend door het Gerechtshof te Amsterdam

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 6 februari 1997*

ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 6 februari 1997* ARREST VAN 6. 2. 1997 ZAAK C-80/95 ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 6 februari 1997* In zaak C-80/95, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag van de Hoge Raad der Nederlanden,

Nadere informatie

Hof van Cassatie van België

Hof van Cassatie van België 19 JUNI 2014 F.12.0082.N/1 Hof van Cassatie van België Arrest Nr. F.12.0082.N RECREATIE- EN NATUURPARK KEIHEUVEL vzw, met zetel te 2490 Balen, 17 de Esc. Lichtvliegwezenlaan 14, eiseres, met als raadsman

Nadere informatie

een fiscale eenheid btw.

een fiscale eenheid btw. De nietbelastingplichtige in een fiscale eenheid btw. Naam: Studierichting: T.E.C. Rütze Master Fiscaal Recht Accent indirecte belastingen S178571 ANR: Afstudeerdatum: 24 augustus 2016 Scriptiebegeleider:

Nadere informatie

Bachelor Thesis. De niet-ondernemer in de fiscale eenheid. : Jurgen van de Meerendonk. Administratienummer : Datum : december 2013

Bachelor Thesis. De niet-ondernemer in de fiscale eenheid. : Jurgen van de Meerendonk. Administratienummer : Datum : december 2013 Bachelor Thesis De niet-ondernemer in de fiscale eenheid Naam : Jurgen van de Meerendonk Studierichting : Fiscale Economie Administratienummer : 183273 Datum : december 2013 Examencommissie : W.J.C. de

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 26 mei 2005 *

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 26 mei 2005 * KRETZTECHNIK ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 26 mei 2005 * In zaak C-465/03, betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 234 EG, ingediend door de Unabhängige Finanzsenat,

Nadere informatie

Reikwijdte art. 37d Wet OB De overgang van algemeenheid van goederen en diensten

Reikwijdte art. 37d Wet OB De overgang van algemeenheid van goederen en diensten Bachelor Thesis Universiteit van Tilburg Reikwijdte art. 37d Wet OB De overgang van algemeenheid van goederen en diensten In hoeverre is de invulling die de Hoge Raad aan art 37d Wet op de Omzetbelasting

Nadere informatie

Verhuurd pand algemeenheid van goederen?!

Verhuurd pand algemeenheid van goederen?! Verhuurd pand algemeenheid van goederen?! Een onderzoek naar de reikwijdte van artikel 31 na het arrest van 6 juni 2008 Naam: T.G.J. van Burgel Adres: Molenstraat 11 Postcode/plaats: 4286 AP Almkerk Telefoonnummer:

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Vierde kamer) 15 juni 1989*

ARREST VAN HET HOF (Vierde kamer) 15 juni 1989* STICHTING UITVOERING FINANCIËLE ACTIES / STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN ARREST VAN HET HOF (Vierde kamer) 15 juni 1989* In zaak 348/87, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EEG-Verdrag

Nadere informatie

Groene visie over de holdingresolutie

Groene visie over de holdingresolutie Groene visie over de holdingresolutie Door: J.D. Gomez 2011/2012 Inhoudsopgave Hoofdstuk 1 Inleiding en probleemstelling 3 Hoofdstuk 2 Belastingplicht holdingmaatschappijen 5 2.1 Belastingplicht in de

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Vierde kamer) 8 februari 2007 *

ARREST VAN HET HOF (Vierde kamer) 8 februari 2007 * INVESTRAND ARREST VAN HET HOF (Vierde kamer) 8 februari 2007 * In zaak 0435/05, betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 234 EG, ingediend door de Hoge Raad der Nederlanden

Nadere informatie

De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 05/6797) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard.

De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 05/6797) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep ongegrond verklaard. LJN: BO3637, Hoge Raad, 09/00760 Print uitspraak Datum uitspraak: 22-04-2011 Rechtsgebied: Belasting Soort procedure: Cassatie Inhoudsindicatie: Omzetbelasting; art. 5, lid 3, en art. 13, B, aanhef en

Nadere informatie

Universiteit van Tilburg Faculteit Rechtswetenschappen

Universiteit van Tilburg Faculteit Rechtswetenschappen Universiteit van Tilburg Faculteit Rechtswetenschappen Aftrek van voorbelasting in de BTW Een onderzoek naar het recht op aftrek van voorbelasting op kosten wanneer een ondernemer nieteconomische activiteiten

Nadere informatie

Ondernemerschap door voorbereiding

Ondernemerschap door voorbereiding Ondernemerschap door voorbereiding Een onderzoek naar de invloed van duurzame voorbereidende handelingen op het btw-ondernemerschap ingeval van incidentele prestaties Door: Jeroen de Jong 2011/ 2012 Inhoudsopgave

Nadere informatie

Een onderzoek naar de reikwijdte van de vrijstelling voor het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen

Een onderzoek naar de reikwijdte van de vrijstelling voor het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen Een onderzoek naar de reikwijdte van de vrijstelling voor het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen Masterthesis Fiscale Economie Naam: Ruby- Jane de Jong Administratienummer: s505882 Universiteit:

Nadere informatie

Het recht op aftrek van btw bij evenementen die gratis toegankelijk zijn

Het recht op aftrek van btw bij evenementen die gratis toegankelijk zijn Het recht op aftrek van btw bij evenementen die gratis toegankelijk zijn Door: Petra Pleunis MSc 2011/ 2012 Inhoudsopgave Lijst met gebruikte afkortingen Blz 3 Hoofdstuk 1 Inleiding 1.1 Algemeen Blz 4

Nadere informatie

RB bijeenkomst Btw actualiteiten

RB bijeenkomst Btw actualiteiten RB bijeenkomst Btw actualiteiten Annette Pol-Habing 8 februari 2016 Hengelo Btw-actualiteiten Ondernemerschap Holdingvennootschap Aftrek van voorbelasting Afnemer van de prestatie Leegstand Privé gebruik

Nadere informatie

De Skandia-zaak: Hoofdhuis en vaste inrichting samen in de fiscale eenheid btw?

De Skandia-zaak: Hoofdhuis en vaste inrichting samen in de fiscale eenheid btw? De Skandia-zaak: Hoofdhuis en vaste inrichting samen in de fiscale eenheid btw? Een onderzoek naar de mogelijkheden om een grensoverschrijdend hoofdhuis of vaste inrichting op te nemen in de fiscale eenheid

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer) 29 april 2004 *

ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer) 29 april 2004 * ARREST VAN 29. 4. 2004 ZAAK C-137/02 ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer) 29 april 2004 * In zaak C-137/02, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 234 EG van het Bundesfinanzhof (Duitsland),

Nadere informatie

Kostendoorberekeningen; een vergoeding voor een btw-belastbare prestatie?

Kostendoorberekeningen; een vergoeding voor een btw-belastbare prestatie? Kostendoorberekeningen; een vergoeding voor een btw-belastbare prestatie? Door: W.J.Y. Oudman, MSc 2012 Inhoud Hoofdstuk 1. Inleiding... 2 Hoofdstuk 2. Toetsingskader... 3 2.1 Het rechtskarakter van de

Nadere informatie

Aftrek van btw ten aanzien van de verwerving, houden en de verkoop van aandelen

Aftrek van btw ten aanzien van de verwerving, houden en de verkoop van aandelen Aftrek van btw ten aanzien van de verwerving, houden en de verkoop van aandelen Door: mr. P.H. van Zanten, Post-Master Indirecte Belastingen, 2015/2016 Inhoudsopgave Inhoudsopgave... 1 Afkortingenlijst...

Nadere informatie

Inhoud. 1 De intracommunautaire levering van goederen Begrip Onderscheid tussen levering van goederen en diensten 18

Inhoud. 1 De intracommunautaire levering van goederen Begrip Onderscheid tussen levering van goederen en diensten 18 Inhoud Woord vooraf Hoe een btw- vraagstuk oplossen? 9 Inleiding 15 1 De intracommunautaire levering van goederen 17 1.1 Begrip 17 1.2 Onderscheid tussen levering van goederen en diensten 18 2 Vrijstelling

Nadere informatie

Subsidies en de aftrek van voorbelasting binnen de BTW

Subsidies en de aftrek van voorbelasting binnen de BTW Subsidies en de aftrek van voorbelasting binnen de BTW Wat is de invloed van de subsidie voor het recht op aftrek van voorbelasting? Bachelorscriptie Door: Jelle Middelweerd Studentnummer: 400475 Begeleider:

Nadere informatie

De zaak MVM: het houden van aandelen als economische activiteit. P. Joosten ; N. Tetteroo

De zaak MVM: het houden van aandelen als economische activiteit. P. Joosten ; N. Tetteroo De zaak MVM: het houden van aandelen als economische activiteit P. Joosten ; N. Tetteroo P. Joosten MSc en drs. N. Tetteroo 1 Artikelen De zaak MVM: het houden van aandelen als economische activiteit Op

Nadere informatie

1 Het geding in feitelijke instanties

1 Het geding in feitelijke instanties Uitspraak 10 januari 2014 nr. 09/01485 Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 3 maart 2009, nr. 07/00372, betreffende

Nadere informatie

Bachelorthesis. Invulling van het begrip gebruikt voor belaste handelingen binnen het recht op aftrek van voorbelasting.

Bachelorthesis. Invulling van het begrip gebruikt voor belaste handelingen binnen het recht op aftrek van voorbelasting. Bachelorthesis Invulling van het begrip gebruikt voor belaste handelingen binnen het recht op aftrek van voorbelasting Naam : Thomas Heuten Studierichting : Fiscale Economie Administratienummer : 961322

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 8 november 2012 (*)

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 8 november 2012 (*) ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 8 november 2012 (*) Zesde btw-richtlijn Artikel 17, lid 5, derde alinea Recht op aftrek van voorbelasting Goederen en diensten die zowel voor belastbare als voor vrijgestelde

Nadere informatie

Hoe kan worden aangetoond dat uitgaven zijn opgenomen in de prijs van uitgaande goederen en diensten?

Hoe kan worden aangetoond dat uitgaven zijn opgenomen in de prijs van uitgaande goederen en diensten? Hoe kan worden aangetoond dat uitgaven zijn opgenomen in de prijs van uitgaande goederen en diensten? - Op zoek naar heldere criteria voor de aftrek van voorbelasting. Door: Sjoerd Harbers 2010 / 2011

Nadere informatie

De toepassing van artikel 31 Wet OB bij vastgoedtransacties

De toepassing van artikel 31 Wet OB bij vastgoedtransacties De toepassing van artikel 31 Wet OB bij vastgoedtransacties Door: drs. P.W.C. Hoezen januari 2007 Inleiding 2 1. De quasi-ondernemer. 4 1.1.De Zesde Richtlijn. 4 1.2.De Wet OB. 4 1.3.Doel en strekking.

Nadere informatie

Private Equity fondsen. Omzetbelasting. mr. D.A. Koeprijanov Post-Master Indirecte Belastingen, 2013/2014

Private Equity fondsen. Omzetbelasting. mr. D.A. Koeprijanov Post-Master Indirecte Belastingen, 2013/2014 Private Equity fondsen en Omzetbelasting Door: mr. D.A. Koeprijanov Post-Master Indirecte Belastingen, 2013/2014 Inhoudsopgave Inhoudsopgave... 1 Afkortingenlijst... 2 Inleiding... 3 1 Wat is een Private

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 28 mei 1998 *

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 28 mei 1998 * ARREST VAN 28. 5.1998 ZAAK C-3/97 ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer) 28 mei 1998 * In zaak C-3/97, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag van de Court of Appeal Criminal Division,

Nadere informatie

Over de methode Toerekenings- en splitsingsregels bij het recht op aftrek van (voor)belasting in de btw

Over de methode Toerekenings- en splitsingsregels bij het recht op aftrek van (voor)belasting in de btw In 2012 Over de methode Toerekenings- en splitsingsregels bij het recht op aftrek van (voor)belasting in de btw Naam: mr. M.D.J. van der Wulp Universiteit: Tilburg University Studierichting: Master Fiscaal

Nadere informatie

Bachelorthesis. De afnemer van de prestatie voor de btw

Bachelorthesis. De afnemer van de prestatie voor de btw Bachelorthesis De afnemer van de prestatie voor de btw Naam: Luuk Wagenaars Studierichting: Fiscale Economie Administratienummer: 989677 Datum: Juni 2013 Examencommissie: Mr. dr. M.M.W.D. Merkx, Mr. E.G.

Nadere informatie

Hoe een btw- vraagstuk oplossen?

Hoe een btw- vraagstuk oplossen? Woord vooraf Hoe een btw- vraagstuk oplossen? Bij het correct oplossen van een btw- vraagstuk in het kader van het zaken doen met het buitenland volgt men best volgend stappenplan dat stap voor stap tot

Nadere informatie

Het leerstuk kosten voor gemene rekening

Het leerstuk kosten voor gemene rekening Het leerstuk kosten voor gemene rekening Naam: Imke van der HooftStudierichting: Fiscale economie Administratienummer: 465058 Maand en jaar: December 2011 Samenstelling examencommissie: W.J.C. De Bakker

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Tiende kamer) 22 juni 2016 (*) Prejudiciële verwijzing Belasting over de toegevoegde waarde Voorbelasting Aftrek

ARREST VAN HET HOF (Tiende kamer) 22 juni 2016 (*) Prejudiciële verwijzing Belasting over de toegevoegde waarde Voorbelasting Aftrek ARREST VAN HET HOF (Tiende kamer) 22 juni 2016 (*) Prejudiciële verwijzing Belasting over de toegevoegde waarde Voorbelasting Aftrek In zaak C-267/15, betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing

Nadere informatie

De heer R.J.A.M. Sadée wil ik bedanken voor zijn kritische blik en zijn bijdrage aan het redigeren van mijn scriptie.

De heer R.J.A.M. Sadée wil ik bedanken voor zijn kritische blik en zijn bijdrage aan het redigeren van mijn scriptie. Voorwoord Beste lezer, Voor u ligt mijn masterscriptie, waarin ik de herzieningsregels in de btw onder de loep neem. Met deze scriptie komt een einde aan mijn zeven jaar durende studententijd waarvan ik

Nadere informatie

Bachelor Thesis. De btw-fiscale eenheid in Nederland te ruim? De btw-fiscale eenheid in Nederland te ruim? Naam student: Rick Meijer ANR:

Bachelor Thesis. De btw-fiscale eenheid in Nederland te ruim? De btw-fiscale eenheid in Nederland te ruim? Naam student: Rick Meijer ANR: Bachelor Thesis De btw-fiscale eenheid in Nederland te ruim? Naam student: Rick Meijer ANR: 450182 Begeleider: W. J. C. de Bakker Examencommissie: A.J. van Doesum ~ 1 ~ Inhoudsopgave Hoofdstuk 1 Inleiding...

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer) 22 februari 2001 *

ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer) 22 februari 2001 * ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer) 22 februari 2001 * In zaak C-408/98, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) van de High Court of Justice (England

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF 26 maart 1987 *

ARREST VAN HET HOF 26 maart 1987 * ARREST VAN HET HOF 26 maart 1987 * In zaak 235/85, Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door haar juridisch adviseur J. F. Buhl als gemachtigde, bijgestaan door M. Mees, advocaat

Nadere informatie

BTW. Academiejaar 2009-2010 samenvatting - Jeroen De Mets 1

BTW. Academiejaar 2009-2010 samenvatting - Jeroen De Mets 1 BTW 1. INLEIDING...2 A. DEFINITIE...2 B. OUD EN NIEUW STELSELSTELSEL...2 2. DE BTW-PLICHTIGE VAN RECHTSWEGE...2 3. DE TOEVALLIGE BTW-PLICHTIGE...3 4. DE BELASTBARE FEITEN...3 A. ALGEMEEN...3 B. OVERZICHT...4

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Tweede kamer) 10 november 2011 *

ARREST VAN HET HOF (Tweede kamer) 10 november 2011 * ARREST VAN HET HOF (Tweede kamer) 10 november 2011 * In zaak C-444/10, betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door het Bundesfinanzhof (Duitsland)

Nadere informatie

MASTERSCRIPTIE FISCAAL RECHT. Het leveringsbegrip in de btw. Atla Simou

MASTERSCRIPTIE FISCAAL RECHT. Het leveringsbegrip in de btw. Atla Simou MASTERSCRIPTIE FISCAAL RECHT Het leveringsbegrip in de btw Atla Simou 1 MASTERSCRIPTIE FISCAAL RECHT Het leveringsbegrip in de btw Naam: Atla Simou LLB Studentennummer: 221361 Universiteit van Tilburg

Nadere informatie

VRAAG 1 VRAAG 2. Intracommunautaire levering

VRAAG 1 VRAAG 2. Intracommunautaire levering VRAAG 1 Intracommunautaire levering Op grond van art. 12, lid 2, onderdeel a, 2 Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 is voor de toepassing van het nultarief voor intracommunautaire leveringen vereist

Nadere informatie

De Nederlandse BV als een vaste inrichting van een buitenlandse vennootschap

De Nederlandse BV als een vaste inrichting van een buitenlandse vennootschap De Nederlandse BV als een vaste inrichting van een buitenlandse vennootschap Rashmi Gangaram Panday 5606306 Semester 2, studiejaar 2008/2009 Juli 2009 Bachelorscriptie Begeleider : dhr. mr. drs. W.A.P.

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF 29 juni 1999 *

ARREST VAN HET HOF 29 juni 1999 * ARREST VAN 29. 6. 1999 ZAAK C-158/98 ARREST VAN HET HOF 29 juni 1999 * In zaak C-158/98, betreffende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EG-Verdrag (thans artikel 234 EG) van de Hoge Raad der

Nadere informatie

HOE NEUTRAAL IS DIT? Naam Studentnr. Begeleider Datum Opleidingsinstituut Opleiding

HOE NEUTRAAL IS DIT? Naam Studentnr. Begeleider Datum Opleidingsinstituut Opleiding Ontbreken van btw-aftrekrecht van gemeenten op de aanlegkosten van gemeenschapsvoorzieningen bij de uitvoering van bestemmingsplannen HOE NEUTRAAL IS DIT? Naam Studentnr. Begeleider Datum Opleidingsinstituut

Nadere informatie

Datum van inontvangstneming : 07/06/2013

Datum van inontvangstneming : 07/06/2013 Datum van inontvangstneming : 07/06/2013 I!Entree 2 7 MARS 2013 C-.A6'1IA3-0 Hoge Raad der Nederlanden Derde Kamer Nr. 11/02595 8 maart 2013 Ingeschreven in het register van het Hof van Justitie onder

Nadere informatie

BTW heffing bij een (inter-)nationale overgang van een onderneming via aandelenoverdracht?

BTW heffing bij een (inter-)nationale overgang van een onderneming via aandelenoverdracht? B T W H e f f i n g O v e r d r a c h t O n d e r n e m i n g Vi a a a n d e l e n N e e n m i t s,,,,,,,, Masterscriptie Fiscaal Recht BTW heffing bij een (inter-)nationale overgang van een onderneming

Nadere informatie

Incidenteel beroep in cassatie zaaknummer F 13/00282

Incidenteel beroep in cassatie zaaknummer F 13/00282 i Incidenteel beroep in cassatie zaaknummer F 13/00282 Edelhoogachtbaar College, De uitspraak van de Rechtbank te Arnhem van 6 december 2012, nr. 11 / 04103, betreft de X in geschil zijnde vraag of belanghebbende,

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 3 maart 1994 *

ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 3 maart 1994 * TOLSMA ARREST VAN HET HOF (Zesde kamer) 3 maart 1994 * In zaak C-16/93, betreifende een verzoek aan het Hof krachtens artikel 177 EEG-Verdrag van het Gerechtshof te Leeuwarden (Nederland), in het aldaar

Nadere informatie

Aandelen, obligaties en kredietverstrekking in de btw

Aandelen, obligaties en kredietverstrekking in de btw Aandelen, obligaties en kredietverstrekking in de btw De beperkte aftrek van voorbelasting in de jurisprudentie van het Hof van Justitie EG Auteur: T.C.I. Beems Studierichting: Fiscale economie Administratienummer:

Nadere informatie

Bachelor Thesis. De afnemer van de prestatie. Naam: B.J.G. Verberne. Studierichting: Fiscale Economie

Bachelor Thesis. De afnemer van de prestatie. Naam: B.J.G. Verberne. Studierichting: Fiscale Economie Bachelor Thesis De afnemer van de prestatie Naam: B.J.G. Verberne Studierichting: Fiscale Economie Datum: 19-04-2013 Inhoudsopgave Afkortingenlijst.2 Hoofdstuk Een: Inleiding..3 Hoofdstuk Twee: Paragraaf

Nadere informatie

Origine en achtergrond van het btw-vrije stelsel

Origine en achtergrond van het btw-vrije stelsel 227 HOOFDSTUK 1 Origine en achtergrond van het btw-vrije stelsel AFDELING 1 Inbreng van een algemeenheid of bedrijfsafdeling als een combinatie van belastbare handelingen 693. Artikel 2 van richtlijn 2006/112/EG

Nadere informatie

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL W. VAN GERVEN van 24 april 1991 *

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL W. VAN GERVEN van 24 april 1991 * CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL W. VAN GERVEN van 24 april 1991 * Mijnheer de President, mijne heren Rechters, 1. Polysar Investments Netherlands BV (hierna: Polysar) is een vennootschap naar Nederlands

Nadere informatie

Kosten voor gemene rekening

Kosten voor gemene rekening Bachelor scriptie - Fiscale economie Kosten voor gemene rekening De verhoudingen binnen de omzetbelasting Tilburg University Naam: Sijmen Blommers ANR.: 731548 Examencommissie: W.J.C. de Bakker Datum:

Nadere informatie

De rol van (niet-)kostendekkende vergoedingen in de btw

De rol van (niet-)kostendekkende vergoedingen in de btw De rol van (niet-)kostendekkende vergoedingen in de btw Door: mr. S. (Simon) M.P. Bakhuys 2011/ 2012 Inhoudsopgave 1 Inleiding. 3 1.1 Inleiding 3 1.2 Opbouw verhandeling 4 2 Belastingplicht. 5 2.1 Inleiding

Nadere informatie

Herziening en verhuur van onroerende zaken in de btw

Herziening en verhuur van onroerende zaken in de btw Herziening en verhuur van onroerende zaken in de btw Wordt er overeenkomstig het neutraliteitsbeginsel gehandeld? Door Laurens van Drie Nummer: 344531 Begeleider: Prof. dr. R.N.G. van der Paardt Inhoudsopgave

Nadere informatie

De btw-gevolgen van een samenwerking in de (semi)publieke sector

De btw-gevolgen van een samenwerking in de (semi)publieke sector De btw-gevolgen van een samenwerking in de (semi)publieke sector In hoeverre dient, gelet op het fiscale neutraliteitsbeginsel, het aangaan van een samenwerking binnen de (semi)publieke sector te leiden

Nadere informatie

Wanneer bestaat de mogelijkheid tot aftrek van voorbelasting voor een ondernemer die prestaties om niet verricht?

Wanneer bestaat de mogelijkheid tot aftrek van voorbelasting voor een ondernemer die prestaties om niet verricht? Fiscale Economie Wanneer bestaat de mogelijkheid tot aftrek van voorbelasting voor een ondernemer die prestaties om niet verricht? Naam Y.E.J. Tillmanns SNR 1264789 Datum Mei 2017 Begeleider Tweede beoordelaar

Nadere informatie

ARREST VAN HET HOF. 29 juni 1999 (1)

ARREST VAN HET HOF. 29 juni 1999 (1) pagina 1 van 5 BELANGRIJKE JURIDISCHE KENNISGEVING Op de informatie op deze site is verklaring van afwijzing van aansprakelijkheid en een verklaring inzake het auteursrecht van toepassing. ARREST VAN HET

Nadere informatie

De niet-economisch handelende belastingplichtige. Wat is zijn aftrekrecht?

De niet-economisch handelende belastingplichtige. Wat is zijn aftrekrecht? De niet-economisch handelende belastingplichtige Wat is zijn aftrekrecht? Door: Myrthe (M.M.) Hinskens LL.M 2010/2011 Inhoudsopgave Lijst met gebruikte afkortingen 3 Hoofdstuk 1 Inleiding 4 1.1 Probleemstelling

Nadere informatie

Datum van inontvangstneming : 03/07/2017

Datum van inontvangstneming : 03/07/2017 Datum van inontvangstneming : 03/07/2017 Vertaling C-320/17-1 Zaak C-320/17. Verzoek om prejudiciële beslissing Datum van indiening 29 mei 2017 Verwijzende rechter Conseil d État (Frankrijk) Datum van

Nadere informatie

Datum van inontvangstneming : 22/06/2017

Datum van inontvangstneming : 22/06/2017 Datum van inontvangstneming : 22/06/2017 Vertaling C-264/17-1 Zaak C-264/17 Verzoek om een prejudiciële beslissing Datum van indiening: 17 mei 2017 Verwijzende rechter: Finanzgericht Münster (Duitsland)

Nadere informatie

Bachelor thesis. Welke invloed hebben onbelastbare subsidies op het recht op aftrek van voorbelasting? Michelle Stok Administratienummer:

Bachelor thesis. Welke invloed hebben onbelastbare subsidies op het recht op aftrek van voorbelasting? Michelle Stok Administratienummer: Bachelor thesis Welke invloed hebben onbelastbare subsidies op het recht op aftrek van voorbelasting? Naam: Michelle Stok Administratienummer: 885855 Studierichting: Fiscale Economie Datum: november 2012

Nadere informatie

Datum van inontvangstneming : 28/03/2013

Datum van inontvangstneming : 28/03/2013 Datum van inontvangstneming : 28/03/2013 luxembourg c - ~~///3 - Entrée 2 5 FEV. 2013 oge Raad der Nederlanden Derde Kamer Nr. 11/04457 1 februari 2013 Ingeschreven in het register van het Hof van Justitie

Nadere informatie

Europa is duidelijk over bouwterrein, Nederland moet (verder) zich aanpassen.

Europa is duidelijk over bouwterrein, Nederland moet (verder) zich aanpassen. Europa is duidelijk over bouwterrein, Nederland moet (verder) zich aanpassen. Naam : G. Hoogenraad Studierichting : Bachelor fiscale economie Administratienummer : 875620 Datum : December 2013 Examencommissie

Nadere informatie

HRo - Omzetbelasting -- Deel 1

HRo - Omzetbelasting -- Deel 1 Omzetbelasting les 1 programma Omzetbelasting Belasting toegevoegde waarde Inleiding omzetbelasting Kenmerken OB Belasting toegevoegde waarde Van wie en waarover? Kenmerken De omzetbelasting is een algemene,

Nadere informatie

HRo - Omzetbelasting -- Deel 1

HRo - Omzetbelasting -- Deel 1 Omzetbelasting les 1 programma Omzetbelasting Inleiding omzetbelasting Kenmerken OB Kenmerken De omzetbelasting is een Belasting toegevoegde waarde algemene, Van wie en waarover? niet-cumulatieve, Leveringen

Nadere informatie

Omzetbelasting -- Deel 1

Omzetbelasting -- Deel 1 Omzetbelasting week 2 programma Inleiding omzetbelasting Kenmerken OB Belasting toegevoegde waarde Van wie en waarover? Leveringen en diensten Ondernemer Maatstaf van heffing Tarief 1 Omzetbelasting Kenmerken

Nadere informatie

Datum van inontvangstneming : 07/06/2013

Datum van inontvangstneming : 07/06/2013 Datum van inontvangstneming : 07/06/2013 c. -A601A3-0) Hoge Raad der Nederlanden Derde Kamer c "~" - I: Luxemboure Nr. 11/05307 Entrée 2 8 MARS 2013 1 maart 2013 Ingeschreven in het register van het Hof

Nadere informatie

Eiseres heeft op haar aangifte voor het eerste kwartaal van omzetbelasting voldaan.

Eiseres heeft op haar aangifte voor het eerste kwartaal van omzetbelasting voldaan. Rechtbank Haarlem 5 oktober 2010, nrs. 09/3619 en 09/3620 Uitspraak RECHTBANK HAARLEM Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer Zaaknummers: AWB 09/3619 en AWB 09/3620 Uitspraakdatum: 5 oktober

Nadere informatie