2013/2014. Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten ter zake van het schenken en vererven van een onderneming in Nederland en Vlaanderen

Transcriptie

1 2013/2014 Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten ter zake van het schenken en vererven van een onderneming in Nederland en Vlaanderen Een rechtsvergelijkend onderzoek Auteur: Jeroen Smolenaers Tilburg School of Economics and Management Master Fiscale Economie Studentnummer: Afstudeerdatum: augustus 2014 Examencommissie: Mr. dr. M.J. Hoogeveen Mw. Prof. mr. I.J.F.A. Van Vijfeijken

2 Inhoudsopgave Hoofdstuk 1: Inleiding Aanleiding tot het onderzoek Probleemstelling Verantwoording van de opzet.6 Hoofdstuk 2: Faciliteiten voor de schenk- en erfbelasting in Nederland Inleiding Korte introductie faciliteiten Doelstellingen Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor de ondernemer Inleiding Werking van de faciliteiten Voorwaarden Voorwaarden aan de verkrijging Voorwaarden aan de schenker/erflater Voorwaarden aan de verkrijger Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor de AB-houder Inleiding Werking van de faciliteiten Voorwaarden Voorwaarden aan de verkrijging Voorwaarden aan de schenker/erflater Voorwaarden aan de verkrijger De holdingproblematiek TBS-vermogen Preferente aandelen...15 Hoofdstuk 3: Faciliteiten voor de schenk- en erfbelasting in Vlaanderen Inleiding Het gunstregime Doelstellingen Gunstregime voor familiale ondernemingen Inleiding Werking van de faciliteiten Voorwaarden Voorwaarden aan de verkrijging Voorwaarden aan de schenker/erflater Voorwaarden aan de verkrijger Gunstregime voor familiale vennootschappen Inleiding Werking van de faciliteiten. 21 2

3 3.5.3 Voorwaarden Voorwaarden aan de verkrijging Voorwaarden aan de schenker/erflater Voorwaarden aan de verkrijger De holdingproblematiek Inleiding Werking van de faciliteiten Voorwaarden TBS-vermogen Preferente aandelen Hoofdstuk 4: Rechtsvergelijking Inleiding Vergelijking in doelstellingen van de faciliteiten Vergelijking vormgeving en werking van de faciliteiten Overgang van een onderneming Voorwaarden aan de verkrijging Voorwaarden aan de schenker/erflater Voorwaarden aan de verkrijger Overgang van een vennootschap Voorwaarden aan de verkrijging Voorwaarden aan de schenker/erflater Voorwaarden aan de verkrijger De holdingproblematiek TBS-vermogen Preferente aandelen Hoofdstuk 5: Conclusie Inleiding Beantwoording van de probleemstelling Doelstelling Vormgeving en werking van de faciliteiten Voorwaarden aan de verkrijging van een onderneming Ondernemingsvermogen Voorwaarden aan de schenker/erflater van een onderneming Voorwaarden aan de verkrijger van een onderneming Voorwaarden aan de verkrijging van een vennootschap Ondernemingsvermogen Voorwaarden aan de schenker/erflater van een vennootschap Voorwaarden aan de verkrijger van een vennootschap de holdingproblematiek TBS-vermogen Preferente aandelen Slotwoord..45 Literatuurlijst..46 3

4 Hoofdstuk 1: Inleiding 1.1 Aanleiding tot het onderzoek Het midden- en kleinbedrijf (MKB) is de motor van de Nederlandse economie is regelmatig in de media te lezen of te horen. Het MKB is verantwoordelijk voor 55 60% van de toegevoegde waarde in Nederland. 1 In totaal zijn er zo n MKB ers in Nederland. 2 Deze groep ondernemers is aan het vergrijzen. Ruim ondernemers zijn op het moment ouder dan 55 jaar. Het totale effect op de Nederlandse economie van de opheffing van gezonde bedrijven en mislukte overdrachten is een banenverlies van circa banen, een omzetderving van 2,4 3,2 miljard euro en een kapitaalverlies van circa 1 miljard euro per jaar. 3 De verwachting is dat groei en werkgelegenheid de komende jaren vooral moeten komen vanuit het MKB. Jaarlijks vinden er zo n bedrijfsoverdrachten plaats in Nederland. 4 Naar schatting zijn er zo n tot banen, 5,7 tot 7,9 miljard euro aan omzet en 2,3 tot 3,2 miljard euro aan eigen vermogen jaarlijks gemoeid met bedrijfsoverdrachten. 5 Ook in België zijn de kleine en middelgrote ondernemingen (KMO) erg belangrijk voor de economie. Ze creëren meer dan de helft van de Belgische welvaart en hun aandeel in de totale economische activiteit en werkgelegenheid stijgt jaar na jaar. 6 Uit onderzoek van HIVA, het Hoger Insituut Voor Arbeid, blijkt dat bedrijven met minder dan 50 werknemers tussen 2008 en 2009, ondanks de crisis zorgde voor maar liefst 2059 nieuwe banen in Vlaanderen. Meer kmo s groeiden of startten in die crisisperiode dan dat er banen verloren gingen of ondernemingen failleerden. Bij de grote bedrijven verdwenen, in de periode 2008 en 2009 daarentegen zo n banen. 7 Dus ook bij onze zuiderburen is de verwachting dat groei en werkgelegenheid de komende jaren vooral moet komen vanuit de kmo s. Steeds meer van deze kmo s kampen echter met vergrijzing. Zo n kmo s hebben ten minste één bedrijfsleider die ouder is dan 55 jaar. Die vennootschappen zijn goed voor zo n banen. 1 M. Vogel, Koop bij MKB-Nederland en stimuleer de economie, 10 juli 2013, 2 L. van Teeffelen, De effecten van opheffingen en bedrijfsoverdrachten op de Nederlandse economie, Schattingen voor het jaar 2011, Utrecht: Hoge School Utrecht/KVK, september Quick scan van het Center of Entrepreneurship van Nyenrode Business Universiteit, Deze quick scan is uitgevoerd in opdracht van het kabinet en te vinden via: Kamerbrief over plan van aanpak bedrijfsopvolging van minister Henk Kamp van Economische Zaken, 11 september Overigens zouden deze getallen volgens onderzoek van Van Teeffelen, in het jaar 2011 wat hoger liggen, namelijk zo n banen, omzetderving van circa 3,6 miljard en kapitaalverlies van circa 1,9 miljard, De effecten van opheffingen en bedrijfsoverdrachten op de Nederlandse economie, Schattingen voor het jaar 2011, Utrecht: Hoge School Utrecht/KVK, september Quick scan van het Center of Entrepreneurship van Nyenrode Business Universiteit, Getal is een gemiddelde van de jaren 2009 t/m Quick scan van het Center of Entrepreneurship van Nyenrode Business Universiteit, KMO s sterkste motor Belgische economie, De Tijd 10 november 2010, 7 Cijfers tonen aan: relancedebat moet focussen op KMO's, 1 juni

5 De Vlaamse minister president Kris Peeters verwacht dat de groep van 50-plussers de komende tien jaar met minstens 10 % zal toenemen. 8 Het mag duidelijk zijn dat zowel de Nederlandse als de Vlaamse economie een enorme uitdaging kennen met deze vergrijzende ondernemerspopulatie en bijbehorende opvolgingsproblematiek. Het is belangrijk dat economisch goed renderende ondernemingen die voor economische groei en werkgelegenheid zorgen niet verdwijnen maar juist overgedragen worden. Voortzetting van het bedrijf kan in gevaar komen als de ten gevolge van de overdracht te betalen belastingschuld betaald moet worden uit het ondernemingsvermogen. Om dit te voorkomen bestaan er in Nederland diverse fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Zo zijn er in de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) voor de schenken erfbelasting vrijstellingen opgenomen. Ook in België worden bedrijfsoverdrachten krachtens schenking of erfrecht lager belast dan andere verkrijgingen mits aan een aantal voorwaarden wordt voldaan. België kent drie gewesten die allen hun eigen bedrijfsopvolgingsfaciliteiten hebben. Aangezien Vlaanderen veruit het grootste gewest is en het belangrijkste voor de Belgische economie heb ik er voor gekozen om een rechtsvergelijking tussen Nederland en Vlaanderen te maken. Aan de hand van deze vergelijking zal beoordeeld worden of de Nederlandse en Vlaamse faciliteiten aanknopingspunten voor elkaar bieden om te komen tot een verbetering van de faciliteiten. Met verbetering doel ik op het beter verwezenlijken van de doelstellingen zoals die door de Nederlandse en Vlaamse overheid zijn vastgesteld. Aangezien de grondslag voor de Nederlandse inkomstenbelasting niet gelijk is aan de grondslag in de Belgische inkomstenbelasting is een vergelijking op dat gebied minder zinvol. Immers, de verschillen die er dan zijn, kunnen mogelijk ook worden verklaard vanuit het feit dat de winstbepaling en de grondslag waarover inkomstenbelasting moet worden betaald, verschillend zijn. Voor de belasting die de verkrijger is verschuldigd ten aanzien van de verkrijging van ondernemingsvermogen krachtens schenking of erfrecht is het beter mogelijk om een vergelijking te maken. Op dit gebied is sprake van een minder afwijkende grondslag. Daarom zal in deze scriptie enkel aandacht besteed worden aan de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de Nederlandse SW 1956 en in het Vlaams Wetboek der Successierechten (hierna: Vl.W.Succ.) en het Vlaams Wetboek der Registratie, -Hypotheek en Griffierechten (hierna: Vl.W.Reg.). Onderzocht zal worden wat de verschillen en overeenkomsten zijn tussen de fiscale faciliteiten in Nederland en die in Vlaanderen. In deze rechtsvergelijking zal onderzocht worden of er verschillen in de doelstellingen van de faciliteiten zijn en op welke punten de faciliteiten inhoudelijk van elkaar verschillen en of daar een verklaring voor is. Met inhoudelijke verschillen moet gedacht worden aan de omvang, de werking en de voorwaarden van en aan de faciliteiten. 1.2 Probleemstelling Gelet op het bovenstaande luidt mijn probleemstelling voor deze master thesis als volgt: Bieden de Vlaamse bedrijfsopvolgingsfaciliteiten ter zake van het schenken en vererven van een onderneming aanknopingspunten voor Nederland om haar doelstellingen van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor de schenk- en erfbelasting beter te verwezenlijken en biedt de Nederlandse regeling op haar beurt ook nog aanknopingspunten voor de vergelijkbare Vlaamse faciliteiten? 8 B. Pittoors, Toename vergrijzing geeft opvolgingsprobleem voor KMO s, De Standaard 19 september 2013, 5

6 1.3 Verantwoording van de opzet Deze scriptie is als volgt opgebouwd. Allereerst worden in hoofdstuk twee de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de SW 1956 behandeld. Vervolgens komen in hoofdstuk drie de Vlaamse bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in het Vl.W.Succ en Vl.W.Reg. aan bod. In hoofdstuk vier zal ik een rechtsvergelijking met betrekking tot de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in Nederland en Vlaanderen maken. Ten slotte bevat hoofdstuk vijf de beantwoording van de probleemstelling. 6

7 Hoofdstuk 2: Faciliteiten voor de schenk- en erfbelasting in Nederland 2.1 Inleiding In dit hoofdstuk zal worden aangegeven welke bedrijfsopvolgingsfaciliteiten er voor de schenk- en erfbelasting in Nederland zijn. In paragraaf 2.2 zal de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de SW 1956 kort geïntroduceerd worden. Paragraaf 2.3 beschrijft de doelstellingen die de wetgever probeert te verwezenlijken met de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de SW De faciliteiten zijn enkel bedoeld voor reële bedrijfsopvolgingen. Onder een reële bedrijfsopvolging wordt volgens artikel 35b lid 5 SW 1956 verstaan: Een verkrijging van ondernemingsvermogen als bedoeld in artikel 35c, van een erflater of schenker die voldoet aan de bezitstermijn als bedoeld in artikel 35d, mits de verkrijger gedurende vijf jaar voldoet aan het voortzettingsvereiste, bedoeld in artikel 35e. Deze voorwaarden zullen in de paragrafen 2.4 en 2.5 aan bod komen. In desbetreffende paragrafen zal zowel de verkrijging krachtens schenking als de verkrijging krachtens erfrecht beschreven worden. Paragraaf 2.4 heeft betrekking op de IB-ondernemer en paragraaf 2.5 op de AB-houder. In beide paragrafen is de opzet gelijk. Allereerst wordt de faciliteit beschreven waarna achtereenvolgens de voorwaarden die gesteld worden aan de verkrijging, de schenker of erflater en aan de verkrijger aan bod komen. Paragraaf 2.6 besteedt nog aandacht aan de holdingproblematiek, 2.7 aan de verkrijging van TBSvermogen en paragraaf 2.8 aan de verkrijging van preferente aandelen. 2.2 Korte introductie faciliteiten Voor de toepassing van de faciliteit moet allereerst de waarde van het ondernemingsvermogen bepaald worden. Er wordt aangesloten bij de waarde in het economische verkeer op grond van artikel 21 lid 1 SW Dit is volgens HR 6 maart 1963, nr , BNB 1963/113 de prijs die bij aanbieding ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meestbiedende gegadigde besteed zou zijn. Normaal gesproken is dit de going concern waarde. Het kan echter in sommige situaties voorkomen dat de liquidatiewaarde hoger is dan de going concern waarde. In zo n geval wordt de liquidatiewaarde van het ondernemingsvermogen in aanmerking genomen op grond van artikel 21 lid 12 SW Er geldt dus een 100% vrijstelling voor het verschil tussen de liquidatiewaarde en de lagere going concern waarde. Voor zover de totale waarde van het ondernemingsvermogen van de objectieve onderneming de niet te boven gaat bedraagt de vrijstelling 100% op grond van artikel 35b lid 1 sub a SW Vervolgens is op grond van sub b hetgeen dat de te boven gaat voor 83% vrijgesteld (cijfers 2014). Indien een gedeelte van de objectieve onderneming verkregen wordt, wordt de 100% vrijstelling evenredig toegepast. De omvang van de 100% vrijstelling is gerelateerd aan de waarde van de objectieve onderneming. Artikel 7 Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting (hierna: UR SEB) geeft invulling aan het begrip objectieve onderneming. Onder een objectieve onderneming wordt mede begrepen buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen, mits dit vermogen bestaat uit onroerende zaken. Ook onroerende zaken die op grond van artikel 3.92 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) ter beschikking zijn gesteld aan de vennootschap en dienstbaar zijn aan de in de vennootschap gedreven onderneming behoren tot de objectieve onderneming. Het restant van de verkrijging is vrijgesteld tegen 83%. 7

8 De vrijstelling wordt pas definitief indien de verkrijger gedurende vijf jaar voldoet aan het voortzettingsvereiste zoals beschreven in artikel 35e SW Indien binnen vijf jaar na de verkrijging van het ondernemingsvermogen niet meer of niet meer geheel wordt voldaan aan het voortzettingsvereiste vervalt in zoverre de voorwaardelijke vrijstelling. 9 De waarde die resulteert na toepassing van de bedrijfsopvolgingsvrijstelling is belast. Deze waarde kan op verzoek van de verkrijger worden aangemerkt als geconserveerde waarde. 10 Voor de belastingaanslagen betreffende de schenk- of erfbelasting over deze geconserveerde waarde kan rentedragend 11 uitstel worden verleend voor de duur van tien jaar op grond van artikel 25 lid 12 Invorderingswet 1990 (hierna: IW 1990). Ook voor de verschuldigde schenk- of erfbelasting die is toe te rekenen aan de verkrijging van een vordering op een medeverkrijger die ondernemingsvermogen heeft verkregen is eenzelfde uitstel van tien jaar mogelijk op grond van artikel 25 lid 13 IW Doelstellingen Om de doelstellingen van de huidige bedrijfsopvolgingsfaciliteiten te achterhalen dient er ook aandacht geschonken te worden aan de motivering van de wetgever bij de invoering van de voorloper van de huidige bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Tot 1997 bestonden er diverse uitstel van betalingsregelingen. 12 In 1997 werd er besloten tot invoering van een uitstel- en kwijtscheldingsfaciliteit in de IW Deze faciliteiten kunnen worden gezien als voorganger van de huidige faciliteiten. In de memorie van toelichting bij de invoering van deze faciliteit gaf de wetgever aan dat in zijn ogen maatregelen nodig waren om een bijdrage te leveren aan de continuïteit van familieondernemingen. 13 Het voorkomen dat heffing van schenk- en erfbelasting ertoe leidt dat een onderneming moet worden gestaakt kan als doelstelling opgemaakt worden uit de bijbehorende kamerstukken. 14 Het is volgens de wetgever onwenselijk als een onderneming die overgaat door vererving moet worden gestaakt of geforceerd moet worden verkocht zonder dat de bedrijfsresultaten daar aanleiding toe geven, met als gevolg een verlies aan werkgelegenheid en economische diversiteit. Ook is het niet wenselijk dat een ondernemer in situaties waarin het maatschappelijk gebruikelijk is uit te treden, zijn onderneming staakt in plaats van overdraagt aan een of meer opvolgers. De motivering is bij de latere wijzigingen van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten nagenoeg gelijk gebleven. Bij de laatste wijziging met ingang van 1 januari 2010 is als motivering gegeven dat de schenk- of erfbelasting geen bedreiging mag vormen voor reële bedrijfsoverdrachten vanwege het belang van de onbelemmerde voortzetting van economische bedrijvigheid. 15 De nadruk is komen te liggen op het faciliëren van reële bedrijfsopvolgingen. Verder hebben de wijzigingen door de jaren heen ten doel gehad de faciliteiten eenvoudiger, toegankelijker en evenwichtiger te maken. Bijkomend doel van de wijzigingen was de wetgeving zoveel mogelijk aan te laten sluiten bij de economische praktijk van bedrijfsoverdrachten, waarbij zo min mogelijk onderscheid zou moeten worden gemaakt tussen bedrijfsoverdrachten bij leven en die bij overlijden, tussen overdrachten in de winstsfeer en die in de aanmerkelijkbelangsfeer en tussen direct en indirect (via een holding) gehouden aandelen in een vennootschap. 16 De verhoging van het vrijstellingspercentage door de jaren heen diende volgens de wetgever als verdere stimulering van het onbelemmerd voortzetten van de economische 9 Artikel 35b lid 6 SW Artikel 35b lid 2 SW Artikel 28 lid 1 Invorderingswet Zie voor een uitgebreid overzicht J.P. Hopman, De bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet 1956, een onderzoek naar het ontstaan, de ratio en het gelijkheidsbeginsel, december 2010, hoofdstuk Kamerstukken II 1997/98, , nr. 3, p Kamerstukken II 1997/98, , nr. 3, p Kamerstukken II 2009/10, , nr. 3, p MvT, Kamerstukken II 2008/9, , nr. 3, p

9 bedrijvigheid. 17 Door een amendement van Cramer c.s. op de voorstellen om het vrijstellingspercentage te verhogen naar 90% is er besloten om te kiezen voor een gedeeltelijke vrijstelling van 100% en een gedeeltelijke vrijstelling van 83%. 18 Met dit amendement is beoogd MKB-bedrijven meer te laten profiteren van de faciliteit dan het grootbedrijf. 2.4 Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor de ondernemer Inleiding In beginsel moet er schenk of erfbelasting betaald worden over verkrijgingen krachtens schenking of krachtens erfrecht. Echter bij de verkrijging van een onderneming is, mits aan een aantal voorwaarden voldaan wordt, een groot gedeelte van de verkrijging vrijgesteld. 19 In paragraaf zal de werking van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de SW 1956 voor de IB-ondernemer aan bod komen. Vervolgens zullen de voorwaarden voor zowel de verkrijging, de rechtsvoorganger alsmede voor de verkrijger beschreven worden Werking van de faciliteiten Indien er krachtens erfrecht of krachtens schenking ondernemingsvermogen verkregen wordt, kan er op grond van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten een voorwaardelijke vrijstelling verleend worden voor de te betalen schenk- en erfbelasting. Deze vrijstelling kan na vijf jaar definitief worden. Normaal gesproken is de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap of nalatenschap niet van belang voor de erfbelasting. Voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten is daarvoor echter een uitzondering opgenomen in artikel 35f SW Indien de verkrijger door de verdelingen meer ondernemingsvermogen verkrijgt dan waartoe hij op het moment van overlijden was gerechtigd, krijgt hij ook voor het meerdere recht op de faciliteiten. De verkrijger dient, binnen acht maanden nadat de verdeling heeft plaatsgevonden, te verzoeken om de aanslag aan te laten sluiten bij de ontstane gerechtigdheid. De verdeling moet binnen twee jaar na het overlijden van de erflater plaatsvinden. In het geval van een schenking van een onderneming kan er ook gebruik worden gemaakt van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Hierbij hoeft niet uitsluitend gedacht te worden aan de formele schenking. Ook de overdracht van de onderneming tegen een te lage prijs kan kwalificeren voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Wordt de onderneming overgedragen tegen schuldigerkenning van de koopsom en scheldt de overdrager de koopsom kwijt, dan is de vrijstelling eveneens van toepassing. Hierbij wordt wel als voorwaarde gesteld dat de kwijtschelding onmiddellijk volgt op de verkoop van de onderneming. Indien er sprake is van een gefaseerde kwijtschelding wordt enkel de eerste kwijtschelding, mits deze onmiddellijk volgt op de overdracht, in aanmerking genomen voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten Voorwaarden Voorwaarden aan de verkrijging Niet iedere verkrijging van een onderneming valt onder de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Alleen vermogen dat kwalificeert als ondernemingsvermogen zoals genoemd in artikel 35c SW 1956 kwalificeert voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Artikel 35c verstaat onder de verkrijging van ondernemingsvermogen een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB 2001, of een gedeelte daarvan of een medegerechtigdheid als bedoeld in artikel 3.3 lid 1 sub a Wet IB 2001, of een 17 Kamerstukken II 2009/10, , nr. 3, p Kamerstukken II 2009/10, , nr. 79 (ter vervanging van amendement nr. 53). 19 In HR 22 november 2013, nr. 13/01154, V-N 2013/59.21 zijn de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten niet in strijd met het gelijkheidsbeginsel geoordeeld. 20 Besluit van 17 januari 2013, nr. BLKB2012/1221M, onderdeel

10 gedeelte daarvan. In geval van keuzevermogen dat tot het privévermogen is gerekend, bestaat geen recht op de faciliteiten Voorwaarden aan de schenker/erflater Om een beroep op de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten te kunnen doen, moet de schenker of erflater voldoen aan een aantal voorwaarden. Allereerst moet de schenker of erflater ondernemer of medegerechtigde zijn geweest met betrekking tot het ondernemingsvermogen. Zou dit niet het geval zijn dan kan er geen sprake zijn van een verkrijging van ondernemingsvermogen. 22 Er is echter één situatie die uitzondering op de regel is. Indien de in gemeenschap van goederen gehuwde echtgenoot van de ondernemer overlijdt, geldt deze eis niet. De andere voorwaarde die geldt voor de schenker/erflater is het zogenoemde bezitsvereiste. De bezitseis houdt in dat de rechtsvoorganger bij overlijden minimaal één jaar de onderneming of de medegerechtigdheid in bezit moet hebben gehad en de schenker minimaal vijf jaar. 23 Indien de onderneming gedurende de periode van de bezitseis is veranderd van rechtsvorm maar wel eigendom is gebleven van de rechtsvoorganger levert dit geen problemen op. 24 Ook in het geval dat de erflater zelf ondernemingsvermogen heeft verkregen krachtens erfrecht of schenking waarop ten aanzien van hem de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten, in de SW 1956, van toepassing waren, wordt geacht te zijn voldaan aan de bezitsperiode van één jaar, zoals bedoeld in artikel 35d lid 1 SW De wetgever probeert met de bezitseis twee doelstellingen te verwezenlijken; enerzijds het faciliëren van reële bedrijfsopvolgingen en anderzijds het voorkomen dat in het zicht van het overlijden of de schenking belast vermogen van de erflater of schenker wordt omgezet in gefacilieerd ondernemingsvermogen. 26 De bezitseis dient dus mede gezien te worden als anti-misbruikmaatregel Voorwaarden aan de verkrijger De belangrijkste voorwaarde die aan de verkrijger gesteld wordt is dat de verkregen onderneming gedurende een periode van ten minste vijf jaar dient te worden voortgezet. 28 De verkrijger van ondernemingsvermogen mag niet ophouden winst te genieten uit de verkregen onderneming of medegerechtigdheid of een gedeelte daarvan. Om te bepalen of hier sprake van is, wordt in beginsel aangesloten bij het stakingsbegrip uit de Wet IB Er zijn echter ook situaties waarin de specifieke aard van de bedrijfsopvolgingsregeling om een andere toepassing vraagt. Dit is bijvoorbeeld het geval bij de doorschuiffaciliteit van artikel 3.63 Wet IB Bij de overdracht van een onderneming aan een medeondernemer of werknemer 30 kan er gekozen worden voor toepassing van artikel 3.63 Wet IB Voor de inkomstenbelasting wordt de onderneming geacht niet gestaakt te zijn, hetgeen echter niet doorwerkt naar de bedrijfsopvolgingsregeling. Voor de toepassing van de 21 Zie voor kritiek M.J. Hoogeveen, Bedrijfsopvolgingsfaciliteit: het ene bedrijfspand is het andere niet, NTFR 2005/1045, p. 33 en N.C.G. Gubbels, De successierechtelijke gevolgen van de vererving van ondernemingsvermogen TFO 2002/63, p M.J. Hoogeveen, Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de Successiewet 1956 per 1 januari 2002, WPNR 2002/6485, p Artikel 35d lid 1 SW Artikel 35d lid 2 SW 1956 jo. artikel 9 lid 1 Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting. 25 Artikel 35d lid 2 SW 1956 jo. artikel 9 lid 4 Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting. 26 Kamerstukken II 2008/09, , nr. 3, p Kamerstukken II 2008/09, , nr. 9, p Artikel 35e lid 1 SW Kamerstukken II 2008/09, , nr. 3, p Mits de medeondernemer of werknemer gedurende de 36 maanden die onmiddellijk voorafgaan aan het tijdstip van overdracht al medeondernemer was of werknemer in die onderneming is geweest. 10

11 bedrijfsopvolgingsregeling is er op het moment van doorschuiving wel sprake van een (gedeeltelijke) staking van de onderneming. 31 Indien de voortzetter op enig tijdstip binnen vijf jaar na de verkrijging van het ondernemingsvermogen niet meer of niet meer geheel voldoet aan de voortzettingseis vervalt de voorwaardelijke vrijstelling in zoverre. 32 Artikel 10 UR SEB noemt een aantal gebeurtenissen waarin formeel geen sprake meer is van voortzetting maar materieel wel. Genoemd artikel zorgt ervoor dat de faciliteit niet worden ingetrokken indien de verkrijger naar aanleiding van een dergelijke gebeurtenis geen middelen ontvangt en een ander niet tot de onderneming gerechtigd wordt. Het betreft de situaties van inbreng in een B.V., de geruisloze terugkeer uit de B.V., het ophouden winst te genieten door overheidsingrijpen, de aandelenfusie, de juridische splitsing en de juridische fusie. Voorwaarde is voorts dat de gebeurtenis moet plaatsvinden met behulp van een doorschuifregeling. Indien de verkrijger overlijdt of huwt in gemeenschap van goederen binnen de voortzettingstermijn blijft de faciliteit van rechtswege in stand op grond van artikel 10 lid 6 en 7 UR SEB. De rechtsopvolger treedt in plaats van de oorspronkelijke verkrijger en dient de voortzettingstermijn verder te volbrengen. Een verkrijger van een medegerechtigdheid kan in beginsel geen aanspraak maken op de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Houders van een medegerechtigdheid worden namelijk vaak als kapitaalverstrekker gezien, ze zijn feitelijk niets anders dan financiers van de onderneming. Bij de verkrijging van een medegerechtigdheid kan gedacht worden aan het commanditaire aandeel in een commanditaire vennootschap. Wil een verkrijger van een medegerechtigdheid toch een beroep kunnen doen op de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten dan zal er aan extra voorwaarden voldaan moeten worden. De medegerechtigdheid dient te zijn ontstaan in het kader van een bedrijfsopvolging. De commanditaire vennootschap is dan als het ware een tussenfase voor de uiteindelijke bedrijfsoverdracht. Indien de houder van de medegerechtigdheid voorheen als ondernemer bij de onderneming betrokken is geweest en de medegerechtigdheid als het ware een voortzetting vormt van de eerdere gerechtigdheid als IB-ondernemer mag er gebruik gemaakt worden van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor de AB-houder Inleiding In deze paragraaf zullen de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor de AB-houder in de SW 1956 beschreven worden. In paragraaf zal de werking van de faciliteit kort uitgewerkt worden. Vervolgens komen in paragraaf de voorwaarden aan bod voor zowel de verkrijging, de schenker/erflater alsmede voor de rechtsopvolger Werking van de faciliteiten Bij de verkrijging van een AB-pakket kan er gebruik worden gemaakt van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de SW 1956 mits er aan een aantal voorwaarden voldaan wordt. Net zoals bij de verkrijging van een IB onderneming is er sprake van een voorwaardelijke vrijstelling die na vijf jaar definitief kan worden. Aangezien de faciliteit voor de AB-houder hetzelfde werkt als voor 31 Kamerstukken II 2008/09, , nr. 3, p Artikel 35b lid 6 SW Artikel 35c lid 3 SW

12 de IB ondernemer volsta ik hier met een verwijzing naar paragraaf In de volgende paragraaf zullen de voorwaarden van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor de AB-houder besproken worden Voorwaarden Voorwaarden aan de verkrijging. Als voorwaarde aan de verkrijging wordt gesteld dat er sprake moet zijn van ondernemingsvermogen. De faciliteiten kunnen worden toegepast op zowel de verkrijging van de volle eigendom, de blote eigendom of het recht van vruchtgebruik van de aandelen. Het is geen bezwaar als de bloot eigendom en het vruchtgebruik van die aandelen door de verkrijging (door overlijden of schenking) is ontstaan. 34 In artikel 35c SW 1956 staat gedefinieerd wanneer sprake is van ondernemingsvermogen. Op grond van artikel 35c lid 1 sub c SW 1956 worden vermogensbestanddelen die bij de erflater of schenker behoorden tot een aanmerkelijk belang, mits het lichaam waarop het belang betrekking heeft een onderneming drijft dan wel een medegerechtigdheid houdt, als ondernemingsvermogen voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten gekwalificeerd. Gaat het om een medegerechtigdheid dan moet deze zijn ontstaan in het kader van een gefaseerde bedrijfsopvolging. 35 De medegerechtigdheid moet een rechtstreekse voortzetting vormen van een eerder door de vennootschap gedreven onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB Artikel 35c lid 1 sub c onder 2 SW 1956 betreft een uitzondering op de hoofdregel. Voor zover het beleggingsvermogen niet meer dan 5% van het ondernemingsvermogen bedraagt, kwalificeert dit ook voor de faciliteiten. De 5% marge is ingevoerd om discussie, tussen de verkrijger en de inspecteur, over de omvang van het beleggingsvermogen, te voorkomen in gevallen waarin duidelijk is dat er slechts weinig beleggingsvermogen in de B.V. aanwezig is. 36 Er is sprake van beleggingsvermogen indien het vermogen blijvend overtollig is. Het beleggingsvermogen is het saldo van de beleggingen en de daarvoor aangegane schulden. Een pensioen/stamrechtvennootschap drijft geen materiële onderneming en kwalificeert dus niet voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. 37 Ook vorderingen worden voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten niet gekwalificeerd als ondernemingsvermogen Voorwaarden aan de schenker/erflater Belangrijk is dat de rechtsvoorganger als AB-houder gekwalificeerd werd tot het moment van schenken of overlijden. Indien de schenker/erflater AB-houder was op grond van de meetrekregeling, ex artikel 4.10 Wet IB 2001, kan er geen gebruik gemaakt worden van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. De wetgever is van mening dat de faciliteiten aan verkrijgers van dergelijke aandelen niet verleend hoeven worden, aangezien de meegetrokken AB-houder niet als ondernemer aangemerkt kan worden. 39 De verkrijging van een fictief aanmerkelijk belang valt wel gewoon onder de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten vanwege het feit dat een fictief aanmerkelijk belang alleen heeft kunnen ontstaan vanuit een echt aanmerkelijk belang. 40 Indien de aandelen in de werkmaatschappij worden gehouden via een holding, drijft de holding in de regel geen onderneming. In dat geval kunnen de faciliteiten toch van toepassing zijn indien in de 34 Besluit van 4 april 2011, nr. BLKB2011/68M, onderdeel Artikel 35c lid 1 sub b jo. lid 3 SW Kamerstukken I 2009/10, , nr. D, p. 34. (MvA). 37 HR 9 juli 2010, nr. 08/05311, BNB 2010/286c. 38 HR 22 oktober 2010, nr. 09/05132, VN 2010/ Kamerstukken II 2009/10, , nr. 13, p Kamerstukken II 2008/09, , nr. 10, p

13 werkmaatschappij een indirect aanmerkelijk belang wordt gehouden. Artikel 35c lid 5 SW 1956 bevat daarvoor een toerekeningsregeling. Deze houdt kort gezegd in dat de bezittingen en schulden van de deelnemingen waarin de schenker of erflater een indirect aanmerkelijk belang had worden toegerekend aan de houdstermaatschappij. In paragraaf zal de holdingproblematiek nader toegelicht worden. Ook de bezitseis is van toepassing op de AB-houder. Aangezien deze hetzelfde is als voor de IB ondernemer volsta ik hier met een verwijzing naar paragraaf Daarnaast geldt een extra voorwaarde ten aanzien van het beleggingsvermogen in de B.V.. Het beleggingsvermogen in een lichaam waarin een aanmerkelijk belang wordt gehouden mag niet in de periode van één jaar tot het overlijden respectievelijk vijf jaar tot de schenking via een storting in het lichaam zijn ingebracht. 41 Zou dit wel toegestaan zijn dan zou er in het zicht van overlijden of schenken de mogelijkheid zijn om niet-gefacilieerd vermogen toch onder de bedrijfsopvolgingsregeling te laten vallen Voorwaarden aan de verkrijger De belangrijkste voorwaarde die aan de verkrijger gesteld wordt, is de voortzettingseis. De verkregen onderneming moet gedurende een periode van ten minste vijf jaar worden voortgezet. 42 Indien de voortzetter op enig tijdstip binnen vijf jaar na de verkrijging van het ondernemingsvermogen niet meer of niet meer geheel voldoet aan de voortzettingseis dan vervalt de voorwaardelijke vrijstelling in zoverre. 43 In artikel 35e lid 1 sub c SW 1956 staan de voortzettingsvereisten bij de verkrijging van een aanmerkelijk belang. Er zijn drie voorwaarden waaraan voldaan moet worden gedurende vijf jaar na de verkrijging. Vermogensbestanddelen, of een gedeelte van de in deze vermogensbestanddelen besloten liggende rechten, die verkregen zijn uit een aanmerkelijk belang krachtens erfrecht of schenking mogen niet worden vervreemd. De tot het verkregen aanmerkelijk belang behorende vermogensbestanddelen mogen door de verkrijger evenmin worden omgezet in aandelen met een beperkte winst- of waardegerechtigdheid. Ten slotte mag het lichaam waarop de vermogensbestanddelen betrekking hebben niet ophouden, uit de onderneming of de medegerechtigdheid, of een gedeelte daarvan, winst te genieten. Bovenstaande voorwaarden zijn ook van toepassing op de verkrijging van een indirect gehouden aanmerkelijk belang waarop de toerekeningsregeling van artikel 35c lid 5 SW 1956 van toepassing is. 44 Om te bepalen of er voldaan wordt aan het gestelde voortzettingsvereiste wordt in beginsel aangesloten bij het vervreemdingsbegrip uit de Wet IB Voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten wordt het vervreemdingsbegrip zoals genoemd in artikel 35e lid 3 SW 1956 uitgebreid met een aantal in de Wet IB 2001 neergelegde fictieve vervreemdingen De holdingproblematiek Vaak heeft de AB-houder geen rechtstreeks belang in de werkmaatschappij(en) maar is er een holdingvennootschap tussen de natuurlijke persoon en de werkmaatschappij(en) geschoven. Over het algemeen zitten de opgebouwde winstreserves dan meestal in de holding en de echte ondernemingsactiviteit vindt plaats in de werkmaatschappij(en). Voordeel hiervan is dat ingeval van faillissement van de werkmaatschappij schuldeisers niet zo makkelijk aanspraak kunnen maken op het 41 Artikel 35d lid 1 sub c SW Artikel 35e lid 1 SW Artikel 35b lid 6 SW Kamerstukken II 2008/09, , nr. 3, p Kamerstukken II 2008/09, , nr. 3, p De fictieve vervreemdingen zijn te vinden in artikel 4.16 Wet IB

14 vermogen in de holding. De holdingvennootschap drijft in de meeste gevallen zelf geen materiële onderneming waardoor deze normaal gesproken niet in aanmerking zal komen voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Echter er vindt consolidatie plaats waardoor de holdingvennootschap (in de meeste gevallen) toch een materiële onderneming drijft. Alle bezittingen en schulden van de deelnemingen waarin de schenker of erflater een indirect aanmerkelijk belang had worden toegerekend aan de holding op grond van artikel 35c lid 5 SW De toerekeningsregeling is ook van toepassing indien het indirect belang minder dan 5% bedraagt doch ten minste 0,5% en het belang bij een van zijn rechtsvoorgangers wel nog 5% of meer bedroeg. 47 Het belang moet uitsluitend verwaterd zijn door vererving, overgang krachtens huwelijksvermogensrecht of schenking. Direct voorafgaand aan de verwatering van dat belang tot beneden de 5% moet het lichaam waarin het belang gehouden werd een onderneming of medegerechtigdheid hebben gedreven. Toerekening van de bezittingen en schulden van de werkmaatschappij aan de holding gebeurt naar evenredigheid van het belang dat de holding in de werkmaatschappij heeft. De consolidatie vindt plaats met inachtneming van de waarde in het economische verkeer van die aandelen. Er wordt dus niet gekeken wat het relatieve belang van de holding in de werkmaatschappij is maar juist wat de waarde in het economische verkeer van die aandelen is ook indien er sprake is van meerdere soort aandelen. Bijkomend gevolg hiervan is dat door de holdingvennootschap (of door de vastgoed-b.v.) verhuurde onroerende zaken aan de werkmaatschappij worden aangemerkt als eigen onroerende zaken en dus als ondernemingsvermogen, terwijl er zonder consolidatie sprake is van beleggingsvermogen. 2.7 Tbs vermogen Het uitgangspunt in Nederland is volgens de staatssecretaris dat ter beschikking gesteld vermogen geen ondernemingsvermogen is in de zin van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Voor onroerende zaken wordt op deze regel een uitzondering gemaakt. Vorderingen vallen wel onder het uitgangspunt, deze worden niet als ondernemingsvermogen in de zin van de bedrijfsopvolgingsregeling aangemerkt. Indien er een onroerende zaak 48 verkregen wordt die ter beschikking gesteld wordt aan een vennootschap waarin een aanmerkelijk belang wordt gehouden als bedoeld in artikel 3.92 Wet IB 2001, kan er gebruik gemaakt worden van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Er moet dan wel voldaan worden aan twee voorwaarden. 49 De onroerende zaak moet dienstbaar zijn aan de onderneming van een lichaam en de verkrijger van de onroerende zaak moet tegelijkertijd aandelen verkrijgen die op dat lichaam betrekking hebben. 50 Het is niet van belang of tegelijkertijd het gehele aanmerkelijk belang verkregen wordt. Indien er slechts één aandeel verkregen wordt is de hiervoor genoemde voorwaarde ook al vervult. In de literatuur is de nodige kritiek te vinden over het feit dat enkel ter beschikking gestelde onroerende zaken kwalificeren voor de faciliteiten Artikel 35c lid 5 sub b SW Onder onroerende zaken worden mede verstaan appartementsrechten, rechten van opstal en erfpacht of vruchtgebruik van onroerende zaken, dan wel de economische eigendom, opgevat overeenkomstig artikel 2 lid 2 WBR, van onroerende zaken of genoemde rechten. Zie artikel 35c lid 6 SW Artikel 35c lid 1 sub d SW De verkrijger hoeft niet alle aandelen van het lichaam waaraan ter beschikking gesteld wordt te verkrijgen. Zie Kamerstukken II 2008/09, , nr. 3, p Zie o.a. S.A. Stevens, De herziene bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de schenk- en erfbelasting, TFO 2010/25, onderdeel 4.5. en M.J. Hoogeveen, Schenken en vererven van ondernemingsvermogen, Deventer: Kluwer 2004, p

15 Vorderingen kwalificeren niet voor de faciliteiten. De staatssecretaris ziet geen reden om hier van af te wijken aangezien de vordering, anders dan aandelen, niet deelt in de meerwaarde van de vennootschap. Daar komt nog bij dat de vordering omgezet kan worden in aandelenkapitaal waardoor de vordering alsnog als ondernemingsvermogen gekwalificeerd wordt en onder de bedrijfsopvolgingsregeling gebracht kan worden. Voor onroerende zaken ligt dit anders, deze kunnen minder eenvoudig worden ingebracht in de vennootschap tegen uitreiking van aandelen, omdat dit tot heffing van overdrachtsbelasting leidt. Indien sprake is van vererving of schenking van ter beschikking gestelde onroerende zaken moet er ook voldaan worden aan de bezitseis. De ter beschikking gestelde onroerende zaken moeten gedurende de periode van één jaar tot het overlijden respectievelijk vijf jaar tot de schenking, dienstbaar zijn geweest aan de onderneming van de vennootschap waaraan de onroerende zaak ter beschikking gesteld is. De verkrijger van een ter beschikking gestelde onroerende zaak mag gedurende een periode van vijf jaar niet ophouden de onroerende zaak geheel of gedeeltelijk ter beschikking te stellen aan het desbetreffende lichaam wil hij of zij de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten behouden op grond van artikel 35e lid 1 sub d SW Verder moet de onroerende zaak gedurende deze periode dienstbaar blijven aan de onderneming van de vennootschap waarin de aandelen zijn verkregen. Er moet materieel sprake zijn van het ter beschikking stellen van een onroerende zaak in de zin van artikel 3.92 Wet IB Niet is vereist dat de voortzetter AB-houder wordt, hij of zij hoeft niet daadwerkelijk op grond van artikel 3.92 Wet IB 2001 in de belastingheffing betrokken te worden. Ingeval de gebruikssituatie wordt voortgezet, heeft de voortzetter gewoon recht op toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten Preferente aandelen De verkrijging van preferente aandelen kan ook in aanmerking komen voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Onder preferente aandelen wordt verstaan aandelen die slechts recht geven op een vast dividend. 53 De bedrijfsopvolgingsfaciliteiten zijn niet per definitie van toepassing op de verkrijging van preferente aandelen. Reden hiervan is dat verkrijgers van preferente aandelen niet zonder meer als bedrijfsopvolger gezien kunnen worden. De verkrijger kan veel meer gezien worden als een kapitaalverstrekker. De verkrijging van een aanmerkelijk belang, bestaande uit preferente aandelen wordt pas gekwalificeerd als ondernemingsvermogen voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten als voldaan wordt aan de voorwaarden van artikel 35c lid 4 SW Als er voldaan wordt aan deze voorwaarden dan is er volgens de wetgever sprake van een reële bedrijfsopvolging die onder de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten valt. De voorwaarden komen er op neer dat er sprake moet zijn van de verkrijging van preferente aandelen die zijn ontstaan in het kader van een gefaseerde bedrijfsopvolging. 54 De verkrijger van preferente aandelen moet voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder zijn van gewone aandelen. Het voortzettingsvereiste geldt voor zowel de preferente als de gewone aandelen, die al in het bezit waren bij aanvang van de gefaseerde bedrijfsopvolging, van toepassing. 55 Tijdens de voortzettingsperiode van 5 jaar mag de verkrijger zowel zijn preferente als zijn gewone aandelen niet vervreemden. Bij een gedeeltelijke vervreemding van de gewone aandelen 52 Kamerstukken II 2008/09, , nr. 9, p Kamerstukken II 2008/09, , nr. 9, p Kamerstukken II 2009/10, , nr. 3, p Kamerstukken II 2009/10, , nr. 13, p

16 zullen de verleende faciliteiten voor de preferente aandelen naar evenredigheid worden teruggenomen op grond van artikel 35e lid 4 SW In de literatuur is de nodige kritiek te vinden omtrent de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor preferente aandeelhouders. Van Vijfeijken merkt op dat het raar is dat een vordering die is ontstaan in het kader van de bedrijfsopvolging door de wetgever als beleggingsvermogen kwalificeert terwijl preferente aandelen wel kunnen kwalificeren voor de faciliteiten. Volgens haar hebben preferente aandelen meer overeenkomsten met vreemd vermogen dan met eigen vermogen en zouden de faciliteiten niet van toepassing moeten zijn op de verkrijging van preferente aandelen. 56 Er zijn ook auteurs die het juist onterecht vinden dat er extra eisen gesteld worden aan de preferente aandelen. Zo merkt Stevens op dat vanuit de continuïteit van de onderneming bekeken zowel gewone als preferente aandelen hetzelfde behandeld moeten worden. De heffing van belasting over de verkrijging van preferente aandelen kan namelijk net zo goed een bedreiging vormen voor de continuïteit van de onderneming. 57 Aangezien Vlaanderen geen aparte regeling heeft voor preferente aandeelhouders zal op dit onderwerp niet dieper ingegaan worden in deze scriptie. 56 I.J.F.A. Van Vijfeijken, 'Wetsvoorstel : gebrek aan visie', WFR 2009/ 1231, paragraaf S.A. Stevens, 'De herziene bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de schenk- en erfbelasting, TFO 2010/25, paragraaf

17 Hoofdstuk 3: Faciliteiten voor de schenk- en erfbelasting in Vlaanderen 3.1 Inleiding In dit hoofdstuk zal het gunstregime voor de Vlaamse schenk- en erfbelasting beschreven worden. In paragraaf 3.2 wordt het gunstregime kort geïntroduceerd. Paragraaf 3.3 beschrijft de doelstellingen die de Vlaamse decreetgever probeert te verwezenlijken met het gunstregime. Vervolgens zal het gunstregime voor de familiale ondernemingen beschreven worden in paragraaf 3.4 en voor de familiale vennootschappen in paragraaf 3.5. In beide paragrafen is de opzet als volgt, allereerst wordt de faciliteit beschreven waarna achtereenvolgens de voorwaarden die gesteld worden aan de verkrijging, de schenker of erflater en aan de verkrijger aan bod komen. Paragraaf 3.6 behandelt de holdingproblematiek, paragraaf 3.7 de verkrijging van TBS-vermogen en 3.8 de verkrijging van preferente aandelen. 3.2 Het gunstregime Sinds 1 januari 1997 zijn er verschillende successieregelingen van kracht in het Vlaams, het Waals en het Brussels Hoofdstedelijk gewest. Zoals in de inleiding van deze scriptie is aangegeven zal enkel aandacht aan het Vlaams gewest geschonken worden. Er wordt dus uitgegaan van een schenker of erflater die zijn fiscale woonplaats in Vlaanderen heeft. Vlaanderen kent voor verkrijgingen van familiale ondernemingen en vennootschappen krachtens schenking en erfrecht een verlaagd tarief. Dit tarief moet berekend worden over de nettowaarde van de beroepsmatig geïnvesteerde activa. Dit is volgens artikel 60/1, 3, lid 1 Vl.W.Succ. de waarde van de activa verminderd met de schulden, hierbij wordt uitgegaan van de werkelijke waarde. Vlaanderen kent geen mogelijkheid tot uitstel van betaling zoals Nederland die in de IW 1990 wel kent. Het gunstregime voor schenkingen van ondernemingsvermogen is te vinden in afdeling XII van de Vl.W.Reg. Voor de overgang krachtens erfrecht van ondernemingsvermogen moet hoofdstuk VII van het Vl.W.Succ. geraadpleegd worden. Voor schenkingen geldt een tarief van 0% mits er aan een aantal voorwaarden wordt voldaan. 58 Indien sprake is van de overgang krachtens erfrecht van een familiale onderneming of familiale vennootschappen geldt een bijzonder tarief van 3% indien sprake is van echtgenoten, samenwonende partners en andere personen die in de rechte lijn staan en 7% voor andere personen. 59 Vermogensbestanddelen die onder het 3% of 7% tarief vallen hebben geen invloed op de bepaling van het tarief op de andere goederen die deel uitmaken van de nalatenschap. Er is dus geen sprake van een progressievoorbehoud in geval van de overgang van familiale ondernemingen en vennootschappen krachtens erfrecht. Indien er schenkingen plaatsvinden in de periode van drie jaar na de schenking van het familiebedrijf geldt enkel het progressievoorbehoud ten aanzien van de schenkingen van onroerende goederen. 60 In Vlaanderen is het tarief voor de verkrijging van roerende zaken en onroerende zaken niet hetzelfde. Zou je eerst onroerend goed schenken en vervolgens het familiebedrijf dan heeft het 58 Artikel 140bis Vl.W.Reg. 59 Artikel 60/1 Vl.W.Succ. 60 A. Nijs, A. Verbeke, Familiale ondernemingen en vennootschappen in Vlaanderen, Brussel en Wallonië in A. Verbeke, H. Derycke en P. Laleman (eds.), Handboek Estate Planning: Alternatieve vormen van vermogensplanning, Algemeen deel 7, Brussel, Larcier, 2010, p

18 progressievoorbehoud geen effect meer. De schenking van het familiebedrijf valt namelijk onder het 0% tarief. De schenking van ondernemingsvermogen moet gebeuren bij geregistreerde authentieke notariële akte. In deze akte moet op grond van artikel 140ter Vl. W. Reg. een beroep gedaan worden op de vrijstelling. Hier moet nog een verklaring van de Belgische belastingdienst aan toegevoegd worden waaruit blijkt dat aan alle voorwaarden is voldaan op grond van artikel 140quinquies Vl. W. Reg. 3.3 Doelstellingen Tot 1 januari 2012 was de doelstelling van de Vlaamse decreetgever het bevorderen van de continuïteit van Vlaamse ondernemingen en daarmee zorgen voor het behoud van werkgelegenheid. 61 Er is in het verleden voor gekozen om de maatregel alleen te laten gelden voor familiaire ondernemingen en vennootschappen. 62 De gunstregeling moest zorgen voor het bevorderen en behouden van werkgelegenheid. 63 Om deze doelstelling te realiseren werd er een tewerkstellingsvereiste van vijf werknemers opgenomen. Het personeelsbestand moest verder gedurende vijf jaar na de verkrijging op hetzelfde niveau blijven. Indien niet aan deze voorwaarde voldaan werd, werd de toepassing van het gunsttarief naar rato verminderd. Volgens de memorie van toelichting is uit studies gebleken dat het gebrek aan overdragen van ervaring, knowhow en contacten de continuïteit van de onderneming in gevaar kan brengen. 64 Naar aanleiding hiervan heeft de Vlaamse decreetgever per haar doelstelling verder aangevuld. De aanvulling op de doelstelling is het stimuleren van bedrijfsoverdrachten bij leven. Om dit te bereiken wordt de overdracht van een onderneming krachtens schenking sinds 1 januari 2012 gunstiger behandeld dan de overgang krachtens erfrecht. De overheid wil hiermee voorkomen dat er veel bedrijfsoverdrachten plaatsvinden die slecht zijn voorbereid. In geval van schenking van een familiaire onderneming geldt een gehele vrijstelling en in geval van overlijden geldt een tarief van 3 of 7%. Hoofddoelstelling is nog steeds het bevorderen van de continuïteit van de Vlaamse familiale ondernemingen om zo een duurzame tewerkstelling aan te moedigen. 65 Deze hoofddoelstelling zou door de wetswijzigingen volgens de Vlaamse decreetgever nog beter gerealiseerd moeten kunnen worden. Bedrijfsleiders worden nu namelijk gestimuleerd om tijdig aan hun opvolging te denken en deze te organiseren. Vanuit de doelstelling, zoals die vanaf 2012 bestaat, bekeken zou er in feite geen verlaagd tarief van toepassing moeten zijn op verkrijgingen krachtens erfrecht. Echter zou een gunsttarief van 0% bij leven en toepassing van het normale progressieve tarief bij overlijden de stimulans om bij leven over te dragen wellicht te groot maken. Schenkingen aan minderjarige kinderen (met behoud van zeggenschap) zijn economisch gezien ook niet wenselijk voor de continuïteit van de onderneming. Het verlaagde tarief voor de successierechten kan gezien worden als een vangnet voor bedrijfsleiders die overlijden zonder vooraf een schenking te hebben gedaan. 66 Ook zou de overheid als motivering in gedachte kunnen hebben gehad dat ondernemers die mogelijk wel al voorbereidingen hebben getroffen en vervolgens overlijden voordat de overdracht definitief gestalte heeft gekregen een verlaagd tarief 61 Gedr.St. Vl.Parl , nr. 428/1 (MvT), p Gedr.St. Vl.Parl , nr. 428/17 (Verslag), p Gedr.St. Vl.Parl , nr. 428/17 (Verslag), p Parl.St. Vl.Parl , nr. 1326/1, p S. Van Waeyenberghe, Het Vlaams successiedecreet 2012 ommezwaai fiscaal beleid inzake overdracht van familiebedrijf in Vlaanderen notarieel en Fiscaal Maandblad, 2012/2, p Parl.St. Vl.Parl , 1326/1 (Ontwerp van decreet en MvT), p