TAX ALERT 10 juli Internetconsultatie conceptwetsvoorstel implementatie ATAD1

Transcriptie

1 TAX ALERT 10 juli 2017 Internetconsultatie conceptwetsvoorstel implementatie ATAD1

2 Inleiding Op 10 juli 2017 heeft het Ministerie van Financiën een internetconsultatie opengesteld met conceptwetgeving omtrent de Europese richtlijn tegen belastingontwijking, ook wel Anti Tax Avoidance Directive (ATAD1) genoemd. De richtlijn biedt een minimumharmonisatie tegen belastingontwijking en ter bescherming van de belastinggrondslag. De conceptwetgeving bevat de volgende maatregelen: 1. beperking van de aftrekbaarheid van rente in de vorm van een earningsstrippingregeling; 2. regeling voor exitheffingen; 3. algemene antimisbruikbepaling (General Anti Abuse Rule, GAAR); 4. regel voor gecontroleerde buitenlandse vennootschappen en vaste inrichtingen (controlled foreign companies, CFC s) Met dit conceptwetsvoorstel wordt beoogd ATAD1 te implementeren in nationale wetgeving. De implementatie leidt tot wijzigingen in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969) en de Invorderingswet 1990 (Invorderingswet). In het consultatiedocument wordt aangegeven dat met het oog op de demissionaire status van het kabinet en de lopende onderhandelingen over een nieuwe regeerakkoord in het conceptwetsvoorstel het implementeren van de minimumnorm als uitgangspunt is genomen. Voor het volgend kabinet wordt hiermee ruimte gelaten om standpunten in te nemen die verder gaan dan de minimumnorm. Ook een standpunt over de wijze van terugsluis van de eventuele opbrengst als gevolg van de implementatie van ATAD1 wordt aan het volgende kabinet overgelaten. Wie wil, kan tot 21 augustus 2017 op het conceptwetsvoorstel reageren. De bedoeling is dat de wet met ingang van 1 januari 2019 in werking treedt. In deze tax alert vatten wij de hoofdpunten van het consultatiedocument samen. Earningsstrippingregeling ATAD1 legt EU-lidstaten de verplichting op om een algemene renteaftrekbeperking in de vorm van een earningsstrippingregeling in te voeren. Deze maatregel is erop gericht om binnen concern grondslaguitholling en winstverschuiving door middel van rentebetalingen te voorkomen. Een dergelijke renteaftrekbeperking kent in tegenstelling tot de bestaande specifieke renteaftrekbeperkingen in de Wet Vpb 1969 een algemeen karakter. Op hoofdlijnen kan de conceptwetgeving omtrent de earningsstrippingregeling als volgt worden weergegeven: De earningsstrippingregeling beperkt de aftrekbaarheid van het overschot aan rentelasten. Dit is het verschil tussen de rentelasten ter zake van schulden en de rentebaten ter zake van vorderingen. Aan de hand van een vast percentage van de earnings before interest, tax, depreciation and amortisation (EBITDA) wordt het overschot aan rentelasten in aftrek beperkt. In het geval van een overschot is de aftrek van rente over dat overschot beperkt tot 30% van de EBITDA van de belastingplichtige. Tot een rente van 3 mln is de aftrekbeperking niet van toepassing (MKBdrempel). Voor de bepaling van de EBITDA wordt de belastbare winst van de belastingplichtige als uitgangspunt genomen. De rentelasten die niet aftrekbaar zijn (door andere renteaftrekbeperkingen) en de rentebaten die zijn vrijgesteld maken derhalve geen deel uit van het overschot aan rentelasten voor de toepassing van de regeling. Het gaat om de EBITDA die naar fiscale maatstaven wordt bepaald, waardoor vrijgestelde inkomsten niet worden meegerekend. Er is een uitzondering opgenomen voor opzichzelfstaande entiteiten. Dat is een entiteit die geen deel uitmaakt van een groep in de zin van het Burgerlijk Wetboek, geen gelieerd lichaam heeft en geen vaste inrichting heeft. Op dergelijke entiteiten is de aftrekbeperking niet van toepassing. Er kan een eigenvermogenuitzondering of een EBITDA-uitzondering worden 2

3 opgenomen. Beide uitzonderingen worden in het consultatiedocument toegelicht met voorbeelden. Een keuze tussen beide opties wordt in het consultatiedocument niet gemaakt. Toepassing van de regeling kan resulteren in een bedrag aan niet-aftrekbare rente bij de belastingplichtige. In het conceptwetsvoorstel is de optie opgenomen waarbij het niet aftrekbare overschot aan rentelasten onbeperkt voorwaarts kan worden voortgewenteld. Er is in de conceptwetgeving geen uitzondering opgenomen voor banken (financiële ondernemingen) en ook niet voor openbare-infrastructuurprojecten. De earningsstrippingregeling is van toepassing op boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2019 voor zowel bestaande als nieuwe leningen. Er wordt geen gebruikt gemaakt van de mogelijkheid in ATAD1 om te voorzien in eerbiedigende werking voor leningen die zijn aangegaan vóór 17 juni 2016 en naderhand niet meer (materieel) zijn gewijzigd. In het consultatiedocument wordt nadrukkelijk opgemerkt dat de conceptwetgeving vanuit de minimumnorm is uitgewerkt. Het nieuwe kabinet zal bijvoorbeeld nog moeten vaststellen of al dan niet een groepsuitzondering moet worden ingevoerd en wat uiteindelijk de hoogte van de (MKB) drempel en van de EBITDA-grens zou moeten zijn. Exitheffing In het geval dat, kort geformuleerd, vermogensbestanddelen met meerwaarden vanuit Nederland worden overgebracht naar een andere EU-lidstaat of EER-staat, dient Nederland ingevolge ATAD1 een zogenoemde exitheffing op te leggen. In het consultatiedocument wordt aangegeven dat een wetswijziging op dit punt niet nodig is, omdat de Nederlandse wetgeving al in een heffing voorziet. Nadat in deze gevallen de winst in de heffing is betrokken, wordt aan de belastingplichtige de mogelijkheid geboden om, onder voorwaarden, uitstel van betaling van de zogenoemde exitheffing in Nederland te verkrijgen. De huidige uitstelregeling die is opgenomen in de Invorderingswet geldt voor zowel de inkomstenbelasting als de vennootschapsbelasting. Aangezien ATAD1 slechts ziet op belastingplichtigen die zijn onderworpen aan de heffing van vennootschapsbelasting en een afwijkende termijn hanteert dan de huidige Nederlandse regeling doet, wordt voorgesteld de huidige regeling te splitsen. Voor de inkomstenbelasting wordt de huidige regeling gehandhaafd, met de mogelijkheid van een betalingsregeling in tien gelijke jaarlijkse termijnen. Voor de vennootschapsbelasting wordt een regeling voorgesteld conform ATAD1. ATAD1 biedt slechts de mogelijkheid van betaling van de exitheffing in vijf gelijke jaarlijkse termijnen, waarbij de periode van uitstel van betaling in elk geval dient te worden beëindigd ingeval de belastingschuldige de voordelen heeft gerealiseerd. Hierdoor vervalt voor belastingplichtigen die zijn onderworpen aan de heffing van vennootschapsbelasting de huidige keuzemogelijkheid tussen uitstel van betaling tot het moment dat de belastingplichtige het voordeel zou hebben genoten ingeval deze in Nederland belastingplichtig zou zijn gebleven, of een betaling in tien gelijke jaarlijkse termijnen. Voorts dient het vereiste dat de belastingschuldige zekerheid moet stellen, te worden aangepast. Conform ATAD1 zal alleen zekerheid worden verlangd in geval van gegronde vrees voor niet-invordering. De overige in ATAD1 opgenomen bepalingen sluiten in grote lijnen aan bij het Nederlandse systeem inzake de heffing van vennootschapsbelasting en de invordering daarvan. Dit geldt bijvoorbeeld voor de step up voor vermogensbestanddelen waarover in het buitenland een exitheffing is opgelegd. Het vermogensbestanddeel wordt dan op de waarde in het economische verkeer gesteld. Hierdoor wordt voorkomen dat er geheven wordt over een waardeontwikkeling die buiten de Nederlandse jurisdictie heeft plaatsgevonden. Algemene antimisbruikbepaling ATAD1 bevat een algemene antimisbruikbepaling (GAAR). In de Nederlandse jurisprudentie is het leerstuk van fraus legis ontwikkeld. Dit leerstuk functioneert in feite als een vangnet ingeval er sprake is van een vorm 3

4 van misbruik die niet met specifieke antimisbruikmaatregelen kan worden bestreden. In het consultatiedocument wordt aangegeven dat met het leerstuk van fraus legis reeds het met de GAAR uit ATAD1 beoogde doel wordt bereikt. Om die reden behoeft de GAAR geen specifieke implementatie. Controlled Foreign Companies ATAD1 legt EU-lidstaten de verplichting op een CFC-maatregel in te voeren of bestaande CFCregimes aan te passen indien deze niet in lijn zijn met de richtlijn. CFC-regels zijn in zijn algemeenheid primair gericht tegen het verschuiven van winsten (en, afhankelijk van de vormgeving van het betreffende belastingstelsel, soms ook tegen uitstel van belastingheffing) via buitenlandse lichamen die onder controle staan van een binnenlands belastingplichtig lichaam. De in ATAD1 opgenomen CFC-maatregel wijkt op verschillende punten af van de bestaande regelingen in de Wet Vpb Vandaar dat in dit conceptwetsvoorstel een afzonderlijke CFCmaatregel is opgenomen in lijn met ATAD1 en dit in aanvulling op het reeds bestaande instrumentarium in de Wet Vpb In dit conceptwetsvoorstel is gekozen voor de uitwerking van de variant op basis van bepaalde categorieën voordelen. Er is op grond van dit conceptwetsvoorstel sprake van een gecontroleerd lichaam als een belastingplichtige een belang van meer dan 50% in een lichaam heeft, en de door dat lichaam over bepaalde besmette voordelen daadwerkelijk betaalde vennootschapsbelasting lager is dan de helft van de vennootschapsbelasting die zou zijn geheven als dat lichaam zou zijn onderworpen aan de Nederlandse vennootschapsbelasting. Als sprake is van een gecontroleerd lichaam dan wordt het positieve saldo aan nietuitgekeerde besmette voordelen tot de winst van de belastingplichtige gerekend. De besmette voordelen zijn voordelen uit bepaalde categorieën, zoals rente, royalty s en dividenden. De besmette voordelen worden niet in aanmerking genomen bij het bepalen van de winst van de belastingplichtige voor zover een gecontroleerd lichaam ter zake waarvan de besmette voordelen worden genoten een wezenlijke economische activiteit uitoefent, ondersteund door personeel, uitrusting, activa en gebouwen. Ook zijn er in dit conceptwetsvoorstel twee uitzonderingen opgenomen in welk geval geen sprake is van een gecontroleerd lichaam indien de besmette voordelen onder een bepaalde drempel blijven. Tot slot worden regels voorgesteld die de verrekening van daadwerkelijk betaalde buitenlandse winstbelasting ter zake van de in aanmerking genomen besmette voordelen mogelijk maken. ATAD2 Een vijfde maatregel uit ATAD1, gericht tegen het gebruik van hybride entiteiten of hybride instrumenten, is niet opgenomen in het consultatiedocument. De reden hiervoor is dat de maatregel op 29 mei 2017 is aangepast door ATAD2 (hybride mismatches met derde landen) en naar aanleiding van deze aanpassing een latere toepassingsdatum van 1 januari 2020 kent. Voor de implementatie van ATAD2 volgt separate wetgeving, inclusief internetconsultatie Wij houden u vanzelfsprekend op de hoogte van verdere ontwikkelingen. Daarnaast zijn wij natuurlijk graag bereid om met u in overleg te gaan over de impact van dit conceptwetsvoorstel op uw persoonlijke situatie. 4

5 EY Assurance Tax Transactions Advisory Contactpersonen Voor vragen over het conceptwetsvoorstel en ATAD1 kan contact worden opgenomen met uw EY contactpersoon of één van onderstaande personen: Charlie Bruijsten T: E: Frank Elsweier T: E: Over EY EY is wereldwijd toonaangevend op de gebieden assurance, tax, transaction en advisory services. Met de inzichten en de hoogwaardige diensten die wij bieden, dragen wij bij aan het versterken van het vertrouwen in de kapitaalmarkten en economieën overal ter wereld. Wij brengen toonaangevende leiders voort die door samen te werken onze beloften aan al onze stakeholders waarmaken. Daarmee spelen wij een cruciale rol bij het creëren van een beter functionerende wereld voor onze mensen, onze cliënten en de maatschappij. De aanduiding EY verwijst naar de wereldwijde organisatie en mogelijk naar een of meer lidfirma's van Ernst & Young Global Limited (EYG), die elk een afzonderlijke rechtspersoon zijn. EYG is een UK company limited by guarantee en verleent zelf geen diensten aan cliënten. Voor meer informatie over onze organisatie, kijk op ey.com Ernst & Young Belastingadviseurs LLP Alle rechten voorbehouden. Deze publicatie bevat informatie in samengevatte vorm en is daarom enkel bedoeld als algemene leidraad. Ze is niet bedoeld om te dienen als een substituut voor gedetailleerd onderzoek of voor het aanwenden van een professioneel oordeel. Noch EYGM Limited, noch enig ander lid van de wereldwijde EY organisatie kan aansprakelijk worden gesteld voor het verlies van iemand die handelde of die ervan afzag te handelen ten gevolge van enige informatie in deze publicatie. Bij elke specifieke aangelegenheid dient steeds een geschikte adviseur geraadpleegd te worden. ey.com/nl 5