DE INTERACTIE TUSSEN DE SCHENKINGS- EN DE SUCCESSIERECHTEN

Transcriptie

1 Faculteit Rechtsgeleerdheid MASTERPROEF DE INTERACTIE TUSSEN DE SCHENKINGS- EN DE SUCCESSIERECHTEN Prof. dr. N. Geelhand Promotor Master Notariaat Academiejaar Sofie Mestdagh Stamnummer

2 INLEIDING 1 1. Algemeen De schenkingsrechten Algemeen Tarieven Onroerende goederen Roerende goederen Uitzonderingen Soorten schenkingen De notariële schenking De handgift De onrechtstreekse en de vermomde schenking Registratieverplichting De successierechten Algemeen Tarieven Federalisering Algemeen Lokalisatiecriterium De interactie tussen de schenkings- en de successierechten Principe Schenkingen binnen de drie jaar voor het overlijden Algemeen Toepassingsgebied Voorwaarden Kosteloze beschikking Minder dan drie jaar voor het overlijden van de schenker Niet onderworpen aan het schenkingsrecht De begiftigde moet de schenker overleven Bewijs Belastbare grondslag Uitzonderingen Progressievoorbehoud 24

3 Algemeen Toepassingsgebied Uitzonderingen Bouwgronden Roerende goederen Bepaalde ondernemingen Progressievoorbehoud bij de schenkingsrechten Schenkingen onder opschortende voorwaarde die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker Algemeen Toepassingsgebied Voorwaarden Schenking onder de levenden Roerende goederen Opschortende voorwaarde Vervuld ingevolge het overlijden van de schenker Gewestinwoner Invloed op de successieplanning Algemeen Roerende goederen Onroerende goederen 39 BESLUIT 42

4 Inleiding Het onderwerp van deze masterproef is zeer ruim, daarom trachten we ons te beperken tot het aanreiken van enkele basisprincipes, zonder al te diep in te gaan op details en uitzonderingen. Omdat we zonder fundering niet kunnen bouwen bekijken we eerst de basis van ons onderwerp, namelijk de schenkings- en de successierechten. We overlopen ook de verschillende soorten schenkingen. De unieke staatsstructuur van ons land valt niet de ontkennen, ze zorgt er voor dat er heel wat interessante gelijkenissen en verschillen op te merken vallen tussen de regelingen van de verschillende gewesten. Zonder tot een grondige vergelijking tussen die verschillende gewesten te willen overgaan, proberen we toch steeds de globale verhouding tussen de verschillende regelingen te belichten. Daarom komt ook de federalisering en de gevolgen voor de schenkings- en de successierechten aan bod. Na deze min of meer inleidende delen, gaan we over tot de kern van de zaak: de interactie tussen de schenkings- en de successierechten. Hierbij richten we ons vooral op het Vlaams Gewest maar verwijzingen en vergelijkingen met de andere gewesten komen toch nog regelmatig naar voor. Als deeltijds student merk ik zelf in de notariële praktijk steeds meer interesse voor successieplanning, hoewel dit door de gewone man natuurlijk niet met zo n groot woord gezegd wordt. Waarschijnlijk mede door de toenemende aandacht in de media denken mensen vaker eens na over wat er met hun vermogen gebeurt na hun overlijden en wat ze er mee kunnen doen tijdens hun leven. Daarom acht ik het nuttig en boeiend om in het laatste deel van deze verhandeling wat dieper in te gaan op de gevolgen op het vlak de successieplanning.

5 1. Algemeen 1.1. De schenkingsrechten Algemeen 1. De schenkingsrechten vormen een onderdeel van de registratierechten en zijn, net zoals de successierechten trouwens, een indirecte belasting, geheven op welbepaalde, alleenstaande handelingen. 1 Ze worden in principe geheven op alle schenkingen onder de levenden, zowel van roerende als van onroerende goederen. 2 Het is niet onze bedoeling in deze uiteenzetting diep in te gaan op wat een schenking nu juist is, wij richten ons meer op de rechten die erop geheven worden, maar een summiere definitie lijkt ons toch onontbeerlijk. De schenking is een rechtshandeling waarbij de schenker zich tijdens zijn leven dadelijk en onherroepelijk van de geschonken goederen ontdoet ten voordele van de begiftigde die dit aanvaardt. Elke schenking bestaat uit twee elementen: het materieel element (de verarming van de schenker en verrijking van de begiftigde) en het intentioneel element (de wil om te begiftigen, de animus donandi). 3 Belangrijk is ook dat de begiftigde de schenking moet aanvaarden en dat de schenking onherroepelijk is, met uitzondering van de schenking tussen echtgenoten Kenmerkend voor de schenkingsrechten is dat ze, progressieve evenredige rechten zijn. Wat de onroerende goederen betreft werkt deze progressiviteit zelfs dubbel. De progressie speelt op het vlak van de graad van verwantschap tussen de schenker en de begiftigde (hoe verder verwant, hoe hoger het tarief), en op het vlak van de waarde van het geschonkene (hoe hoger de waarde, hoe hoger het tarief). 5 Bij de roerende goederen werd de progressiviteit op het vlak van de waarde goederen afgeschaft, hierover verder meer. 1 M. GHYSELEN, Handboek Registratie- en Successierechten, Antwerpen, Intersentia Rechtswetenschappen, 2001, Art. 131 W. Reg. 3 J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven, Roeselare, Roularte Books, 2009, Art BW. 5 S. LUST, Schenking/Voorwerp/Roerende goederen/regeling van het Vlaamse Gewest in A. VERBEKE, F. BUYSSENS EN H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning deel 2, Brussel, De Boeck & Larcier nv, 2005, 69.

6 De heffingsgrondslag van het schenkingsrecht is de verkoopwaarde van het geschonken goed op het ogenblik van de schenking, voor de waardebepaling van aandelen werd een bijzondere regeling uitgewerkt. 6 In tegenstelling tot de hierna aan bod komende successierechten, worden de schenkingsrechten berekend op het bruto-aandeel dat elke begiftigde verkrijgt. Met eventuele lasten opgelegd in het voordeel van de schenker wordt derhalve geen rekening gehouden bij de berekening van de rechten Tarieven Onroerende goederen 3. Zoals reeds aangehaald zijn de schenkingsrechten op onroerende goederen dubbel progressief: binnen elke categorie van begiftigden is er nogmaals progressiviteit naar gelang de waarde van het geschonken goed. Dit zorgt voor een scala aan percentages, daarom zullen we de tarieven niet in detail bekijken, maar geven we enkel een globaal overzicht en bekijken de gelijkenissen en verschillen tussen de drie gewesten. De tarieven in het Vlaams Gewest en het Waals Gewest zijn volledig gelijkgesteld, je betaalt in beide gewesten voor een schenking in rechte lijn, tussen echtgenoten en samenwonenden van 3% tot 30%. Tussen broers en zusters lopen de rechten op van 20% tot 65%, tussen ooms of tantes en neven of nichten van 25% tot 70% en tussen alle anderen gaan de schenkingsrechten van 30% tot 80%. 8 De regeling in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest is wat de percentages betreft min of meer gelijklopend, met als verschil dat de tarieven tussen ooms of tantes en neven of nichten en tussen alle anderen iets hoger starten. Daarnaast zitten ook heel wat verschillen in de schijven die bij de percentages horen. 9 6 Art. 133, eerste en tweede lid W. Reg. 7 J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven, Roeselare, Roularte Books, 2009, Art. 131, 1 Vl. W. Reg. en Wal. W. Reg. 9 Art. 131, 1 Br. W. Reg.

7 Roerende goederen 4. Bij de roerende goederen werd de progressiviteit op het vlak van de waarde van de goederen afgeschaft, zodat we daar met een vlak tarief zitten en dat enkel nog verschilt naar gelang de graad van verwantschap. Deze toch wel revolutionaire ingreep gebeurde eerst in het Vlaams Gewest, maar ook het Brussels Hoofdstedelijk Gewest en aansluitend het Waals Gewest hebben deze wijziging naderhand doorgevoerd. 10 Met het afvlakken van de schenkingsrechten op roerende goederen wilde de wetgever er voor zorgen dat bij de overdracht van roerende goederen tussen generaties vaker zou geopteerd worden voor de schenking voor een Belgische notaris. 11 Door de tariefverlaging duiken de tarieven van de schenkingsrechten onder deze van de successierechten, dit moet zorgen voor de mobilisering van zogenaamd dood kapitaal : de oudere generatie wordt aangemoedigd om hun kapitaal niet (volledig) bij te houden tot hun overlijden, maar dit eerder te schenken aan de jongere generatie die het geld vaak veel beter kan gebruiken en opnieuw zal investeren. 12 Tegelijk vormen de vlakke tarieven een belangrijk wapen in de strijd tegen de handgift, aangezien de prijs die je betaalt voor juridische zekerheid zo heel wat kleiner geworden is. Uiteraard hoopte de overheid om op deze manier meer inkomsten uit de schenkingsrechten op roerende goederen te halen. De praktijk toont intussen dat de wetgever in zijn opzet geslaagd is, notarissen merken toch een duidelijke stijging in het aantal notariële schenkingen van roerende goederen. 5. In Vlaanderen geldt momenteel, net zoals in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest, het tarief van 3% voor schenkingen in rechte lijn en tussen echtgenoten en 7% voor schenkingen aan andere personen of aan rechtspersonen. 13 Personen die op de dag van de schenking wettelijk samenwonen met de schenker of die gedurende minstens één jaar ononderbroken met de schenker samenwonen en er een gemeenschappelijke huishouding mee voeren, worden met echtgenoten gelijkgesteld en kunnen derhalve ook van het tarief van 3% genieten. 14 Zowel in 10 Vlaams Gewest: art. 43 Decreet van 19 december 2003, BS 31 december 2003, in werking op 1 januari 2004; Brussels Hoofdstedelijk Gewest: art. 2 Ordonnantie van 24 februari 2005, BS 9 maart 2005, in werking op 9 maart 2005; Waals Gewest: art. 2 Decreet van 15 december 2005, BS 23 december 2005, in werking op 23 december Memorie van Toelichting bij het ontwerp van Decreet houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2004, Parl. St. Vlaams Parlement, , 1948/1, R. ACKERMANS en O. DE KEUKELAERE, Nieuw ficief legaat Vlaamse Gewest doorstaat toets Arbitragehof, Nieuwsbr. Not. 2006, afl. 13, Art. 131, 2, Vl. W. Reg. en Br. W. Reg. 14 S. LUST, Schenking/Voorwerp/Roerende goederen/regeling van het Vlaamse Gewest in A. VERBEKE, F. BUYSSENS EN H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning deel 2, Brussel, De Boeck & Larcier nv, 2005, 71.

8 het Vlaams als in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest geldt het vlak tarief ongeacht of de volle eigendom, de blote eigendom of het vruchtgebruik van de goederen geschonken wordt. 15 In het Waals Gewest worden de schenkingen van roerende goederen geregistreerd tegen 3% (rechte lijn, tussen echtgenoten en wettelijk samenwonenden), 5% (broers of zussen, ooms of tantes en neven of nichten) of 7% (alle anderen). 16 Een belangrijk verschil met de twee andere gewesten is dat de vlakke tarieven in het Waals Gewest slechts toepassing krijgen bij de schenking van de volle eigendom van de roerende goederen. Enkel voor bepaalde financiële instrumenten zoals bepaalde aandelen, obligaties en certificaten, kan een schenking van louter de blote eigendom of het vruchtgebruik genieten van de vlakke tarieven. 17 Ook schenkingen onder opschortende voorwaarde of termijn worden in het Waals Gewest aan de progressieve tarieven belast, daar gaan we later uitgebreider op in Uitzonderingen 6. In de drie gewesten bestaan nog verschillende uitzonderingen op de hierboven beschreven tarieven, onder andere voor de schenking van familiale ondernemingen en van bepaalde aandelen. 19 In het Vlaams Gewest zijn (voorlopig) ook voor de schenking van bouwgronden, mits voldaan aan enkele voorwaarden, afzonderlijke, lagere, tarieven voorzien. (voetnoot: geldig tot 31 december 2011) Zowel in het Brussels Hoofdstedelijk als in het Waals Gewest geldt een bijzondere tarifering voor de schenking van woningen gelegen binnen dat specifiek gewest, onder andere op voorwaarde dat de schenker er gedurende minstens vijf jaar voorafgaand aan de schenking zijn hoofdverblijfplaats had. 20 Dit zijn slechts enkele van de bijzondere tarieven voorzien voor de schenking van welbepaalde goederen. Alle uitzonderingen en verminderingen opsommen en toelichten zou ons hier veel te ver leiden, we zijn dan ook zo vrij dit aan anderen over te laten. 15 A. NIJS, A. VAN ZANTBEEK en A. VERBEKE, Belangrijke hervorming van de Vlaamse schenkings- en successierechten, Succ. 2004, afl. 1, Art. 131bis Wal. W. Reg. 17 J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven, Roeselare, Roularte Books, 2009, R. ACKERMANS, De verlaging van de Waalse schenkings- en successierechten Decreet van 15 december 2005, Nieuwsbr. Not. 2006, afl. 2-3, Schenking tegen 2% in het Vlaams Gewest, 3% in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest en tegen 0% in het Waals Gewest. 20 Art. 131bis Brusselse W. Reg.; Art. 131ter Waalse W. Reg.

9 Soorten schenkingen De notariële schenking 7. In principe dient elke schenking bij notariële akte te gebeuren, dit op straffe van een nietigheid die absoluut is tijdens het leven van de schenker, maar die verandert in een relatieve nietigheid bij zijn overlijden. 21 Hierop bestaan echter heel wat afwijkingen die door rechtspraak en rechtsleer unaniem aanvaard worden, deze worden hierna behandeld. 22 In feite komt het er op neer dat enkel de schenkingen van onroerende goederen verplicht bij notariële akte dienen te gebeuren. De notariële akte biedt nochtans heel wat voordelen, zoals haar sterke bewijskracht, vaste datum en uitvoerbare kracht. In een schenking bij notariële akte kunnen ook perfect allerhande voorwaarden, lasten en voorbehoud opgenomen worden. 8. Vanuit civielrechtelijk oogpunt maakt het geen verschil om een schenking voor een Belgische of een buitenlandse notaris te laten verlijden. Aan beide soort akten kunnen de desgewenste voorwaarden in verband met voorbehoud van vruchtgebruik, terugkeer, ontbinding,... gekoppeld worden en dergelijke buitenlandse akten zijn rechtsgeldig in België. 23 Het voordeel van de schenking verleden voor een buitenlandse notaris zit hem in de combinatie van de fiscaalrechtelijke behandeling en de juridische zekerheid van de notariële akte. 24 Schenkingen verleden voor een buitenlandse notaris zijn namelijk niet onderworpen aan de Belgische registratieplicht, op voorwaarde dat het niet om in België gelegen onroerende goederen gaat. 25 Ze vallen onder hetzelfde statuut als de handgift en de 21 Art. 931 B.W.; R. BARBAIX, Notariële akte/belgië in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, R. BARBAIX, Notariële akte/belgië in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, 126; J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, A. NIJS, Notariële akte/buitenland: fiscale aspecten in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, 132; contra L. WEYTS, Vlucht niet naar Nederland, vlucht naar uw notaris: over schenkingen van roerend goed, T. Not. 2006, A. NIJS, A. VAN ZANTBEKE EN A. VERBEKE, Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, s.l., Intersentia & Roularta Books, 2004, Art. 19, 2 W. Reg.

10 onrechtstreekse schenking. 26 Of de schenking in het land waar de akte verleden wordt onderworpen is aan enig schenkingsrecht hangt af van de wetgeving van dat land, maar een buitenlandse schenking heeft financieel gezien uiteraard pas zin als in dat land geen schenkingsrechten geheven worden, zo onder meer in Nederland, Luxemburg en sommige kantons in Zwitserland. 27 Traditioneel trekken Belgen vaak naar Nederland als ze een schenking voor een buitenlandse notaris willen doen, daarbij moet echter wel rekening gehouden worden met de oude verdragen die ons land gesloten heeft met onder andere Nederland en Luxemburg. Zich steunend op deze verdragen kunnen de belastingadministraties van de verschillende landen namelijk gegevens uitwisselen en zou het kunnen dat de Belgische fiscus toch weet krijgt van de buitenlandse schenking De handgift 9. Wanneer iemand tijdens zijn leven bepaalde goederen van hand tot hand dadelijk, onherroepelijk en materieel overdraagt aan iemand anders met de bedoeling deze te begiftigen en de verkrijger aanvaardt dit, dan spreken we van een handgift. De hoofdbestanddelen van de handgift zijn de animo donandi (de wil om te begiftigen), de traditio (de materiële overdracht) en de aanvaarding, allen dienen plaats te vinden tijdens het leven van de schenker en de begiftigde. 29 Door de voorwaarde van de materiële overhandiging van het geschonken goed is deze vorm van schenken enkel toe te passen voor het schenken van lichamelijke roerende goederen, zoals onder andere juwelen, schilderijen en meubels of van voor overdracht vatbare titels waarin onlichamelijke roerende goederen zijn geïncorporeerd, zoals cheques aan toonder, bankbiljetten en kasbons N. GEELHAND, Beschouwingen, denkpistes en valkuilen van de successierechten bij familiale vermogensplanning in X, Levenslang en verder. Familiale vermogensplanning in de 21 e eeuw, Gandaius Permanente Vorming. XXX e Postuniversitaire Cyclus Willy Delva , losbl., S. BELLENS en C. DEMIL, De erfenisgids. Alles over fiscaalvriendelijk erven en schenken, Roeselare, Roularta Books nv, 2005, 149; A. NIJS, A. VAN ZANTBEKE EN A. VERBEKE, Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, s.l., Intersentia & Roularta Books, 2004, A. NIJS, Notariële akte/buitenland: fiscale aspecten in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, C. VAN HEUVERSWYN, De handgift: geldigheidsvoorwaarden in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, 134 en S. BELLENS en C. DEMIL, De erfenisgids. Alles over fiscaalvriendelijk erven en schenken, Roeselare, Roularta Books nv, 2005, 148.

11 10. De handgift vormt een belangrijke uitzondering op de registratieverplichting voor schenkingen, doordat deze niet bij notariële akte dient te gebeuren. Mede hierdoor is de handgift relatief goedkoop en eenvoudig. 31 Daarnaast zijn echter ook een aantal belangrijke nadelen verbonden aan de handgift. Slechts bepaalde goederen kunnen bij handgift geschonken worden, door de vereiste van de traditio zijn onder andere onroerende goederen en effecten op naam uitgesloten. Er bestaat geen eensgezindheid over het feit of de schenker zich bij een handgift het vruchtgebruik kan voorbehouden. 32 Bijgevolg lijkt het ons niet aan te raden dit te doen, bovendien brengt het vaak ingewikkelde constructies met zich mee waartoe de notariële akte zich beter leent. Bovendien kunnen aan een schenking bij handgift geen opschortende voorwaarden verbonden worden, de overdracht van de geschonken goederen dient werkelijk, dadelijk en onherroepelijk te gebeuren, op straffe van absolute nietigheid Hoewel een handgift perfect rechtsgeldig is zonder geschrift, kunnen zich naast de bovenvermelde nadelen ook problemen stellen op het vlak van het bewijs. De (andere) erfgenamen van de schenker kunnen bijvoorbeeld het eigendomsrecht van de begiftigde betwisten en claimen dat het geschonkene tot de nalatenschap van de overleden schenker behoort. 34 Dit probleem kan ondervangen worden door een onderhands document, meestal een aangetekend schrijven aan de begiftigde gericht, ondertekend door de schenker alleen (niet door de begiftigde!) waarbij hij de plaatsgevonden handgift bevestigt, te laten registreren, zo verkrijgt de schenking meteen ook vaste datum. 35 Zolang hierin niet vermeld wordt dat de begiftigde de schenking aanvaardt, maakt de registratie van de loutere erkenning van de handgift door de schenker het evenredige schenkingsrecht niet opeisbaar. 36 Op die manier dient dit document louter als bewijs van de handgift en is het niet de titel van de 31 A. NIJS, A. VAN ZANTBEKE EN A. VERBEKE, Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, s.l., Intersentia & Roularta Books, 2004, Contra A. NIJS, A. VAN ZANTBEKE EN A. VERBEKE, Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, s.l., Intersentia & Roularta Books, 2004, 111; J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven, Roeselare, Roularte Books, 2009, 173 en 203; Pro C. VAN HEUVERSWYN, Handgift/Modaliteiten in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, C. VAN HEUVERSWYN, De handgift: geldigheidsvoorwaarden in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, C. VAN HEUVERSWYN, Handgift/Bewijs/Datum in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, S. BELLENS en C. DEMIL, De erfenisgids. Alles over fiscaalvriendelijk erven en schenken, Roeselare, Roularta Books nv, 2005, C. VAN HEUVERSWYN, Handgift/Bewijs/Datum in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, 144.

12 schenking. Eventueel kan dit nog aangevuld worden met een aangetekend schrijven door de begiftigde waarbij hij de schenker bedankt. 37 Dit tweede schrijven mag dan echter niet ter registratie aangeboden worden, aangezien dit wél aanleiding kan geven tot heffing van het evenredig recht op schenkingen. 38 Ook een aangetekend schrijven van de schenker aan de begiftigde waarbij hij deze laatste uitnodigt om op een bepaalde plaats en tijdstip in de bank aanwezig te zijn kan dienen als bewijs. Dit dan in combinatie met de bankuittreksels die de effectieve afhaling van de rekening van de schenker en storting op de rekening van de begiftigde op dit welbepaald tijdstip weergeven. 39 Op die manier verkrijgt de schenking vaste datum, zelfs zonder langs het registratiekantoor te passeren De onrechtstreekse en de vermomde schenking 12. Een onrechtstreekse schenking is een op zich neutrale en autonome rechtshandeling die door de onderliggende bedoeling van de partijen nadien als schenking gekwalificeerd wordt. Voorbeelden zijn de kwijtschelding van een schuld, de verkoop van een onroerend goed tegen een te lage prijs, Wanneer veinzing in het spel is, waarbij de partijen opzettelijk een verkeerde voorstelling van de zaken geven, spreken we van een vermomde schenking Een moderne variant op de handgift is de bankgift, hierbij wordt de materiële overdracht van bepaalde goederen, zijnde gelden of effecten, vervangen door de overschrijving tussen twee bankrekeningen. In principe dient de bankgift gekwalificeerd te worden als een onrechtstreekse schenking, de handeling wordt pas achteraf als schenking ontmaskerd, als de animus donandi duidelijk wordt S. BELLENS en C. DEMIL, De erfenisgids. Alles over fiscaalvriendelijk erven en schenken, Roeselare, Roularta Books nv, 2005, S. LUST en R. ABIUSO, Schenking/Oorzaak/Registratie van titel in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven, Roeselare, Roularte Books, 2009, S. BELLENS en C. DEMIL, De erfenisgids. Alles over fiscaalvriendelijk erven en schenken, Roeselare, Roularta Books nv, 2005, J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven, Roeselare, Roularte Books, 2009, A. NIJS, A. VAN ZANTBEKE EN A. VERBEKE, Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, s.l., Intersentia & Roularta Books, 2004, 112.

13 De bankgift kampt met dezelfde probelemen als de handgift, ook hier is het voorwerp beperkt, bijvoorbeeld aandelen op naam kunnen niet per bankgift gebeuren. En hoewel, in tegenstelling tot bij de handgift, een voorbehoud van vruchtgebruik hier civielrechtelijk wel onbetwist mogelijk is, is dit door het bestaan van artikel 9 W. Succ. niet interessant. Dit artikel bepaalt immers dat effecten die voor het vruchtgebruik op naam van de overledene (n casu de schenker) en voor de blote eigendom op naam van een derde (de begiftigde) ingeschreven worden, voor hun volle eigendom aangerekend worden in de nalatenschap van de schenker bij de berekening van de successierechten. Net zoals bij de handgift kunnen ook hier bewijsproblemen ontstaan, die kunnen ondervangen worden door een aangetekend schrijven uitgaande van de schenker waarin hij zijn wil tot begiftigen uitdrukt. 43 In tegenstelling tot wat geldt voor de handgift, geeft de registratie van een eenzijdig document ter bevestiging van de bankgift geen aanleiding tot de heffing van het evenredig registratierecht, enkel het algemeen vast recht is verschuldigd, ongeacht of dit document uitgaat van de schenker of van de begiftigde Registratieverplichting 14. De schenking van in België gelegen onroerende goederen dient altijd bij notariële akte te gebeuren en is steeds verplicht te registreren, ongeacht of de akte verleden werd voor een Belgische of een buitenlandse notaris. 45 Bij de schenking van roerende goederen heeft de belastingplichtige de keuze. Hij kan de schenking notarieel doen voor een Belgische notaris, die de verplichting heeft de akte binnen de 15 dagen ter registratie aan te bieden, of hij kan de schenking onderhands, bij handgift of voor een buitenlandse notaris doen, waarbij hij de keuze heeft om de schenking al dan niet te laten registreren. 46 Ook bij een onrechtstreekse schenking, zoals een bankgift, bestaat er geen verplichting tot registratie S. BELLENS en C. DEMIL, De erfenisgids. Alles over fiscaalvriendelijk erven en schenken, Roeselare, Roularta Books nv, 2005, S. LUST en R. ABIUSO, Schenking/Oorzaak/Registratie van titel in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, Art. 19, 2 W. Reg. 46 Art. 19, 1 W. Reg. 47 S. LUST en R. ABIUSO, Schenking/Oorzaak/Registratie van titel in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, 41.

14 1.2. De successierechten Algemeen 15. De successierechten zijn net zoals de schenkingsrechten een vorm van indirecte belastingen, geheven naar aanleiding van een alleenstaande, toevallige gebeurtenis, in casu de eigendomsovergang van goederen door een overlijden. 48 Elke soort verkrijging door overlijden wordt door de successiebelasting geviseerd, zowel ingevolge de wettelijke devolutie, bij testament, als ingevolge een contractuele erfstelling. 49 Een andere gelijkenis met de schenkingsrechten is dat ook de successierechten een progressieve belasting zijn, enerzijds afhankelijk van de graad van verwantschap tussen de overledene en zijn erfgenaam en anderzijds bepaald door de waarde van de ingevolge het overlijden verkregen goederen. In wat volgt beperken we ons tot de successierechten sensu stricto, die geheven worden bij het overlijden van een rijksinwoner, zijnde de persoon die bij zijn overlijden zijn fiscale woonplaats in België had. Daarnaast worden ook rechten geheven op de waarde van de in België gelegen goederen van niet-rijksinwoners, dit is het recht van overgang bij overlijden, maar dit valt buiten ons bestek. We zullen zien dat de successierechten en de schenkingsrechten op onroerend goederen dicht bij elkaar staan en op veel vlakken gelijklopend zijn, wanneer we het in wat volgt in verband met de tarieven hebben over de schenkingsrechten, bedoelen we dan ook de schenkingsrechten op onroerende goederen. 48 M. GHYSELEN, Handboek Registratie- en Successierechten, Antwerpen, Intersentia Rechtswetenschappen, 2001, Art. 2 W. Succ.

15 Tarieven 16. Net zoals de schenkingsrechten op onroerende goederen zijn de tarieven van de successierechten zijn dubbel progressief, er is progressiviteit op het vlak van de graad van verwantschap én op het vlak van de waarde van de goederen. 50 Voor het bepalen van de tarieven in de successierechten worden de erfgenamen ingedeeld in groepen, volgens de graad van verwantschap bestaande tussen hen en de erflater. Zowel in het Waals Gewest als in het Brussels hoofdstedelijk Gewest is de indeling identiek als bij de schenkingsrechten, we krijgen er vier tariefgroepen. 51 In het Vlaams Gewest is een verschil met de schenkingsrechten ontstaan, in de successierechten zijn slechts drie groepen te onderscheiden: erfgenamen in rechte lijn, echtgenoten en samenwonenden, broers en zussen en tenslotte alle anderen Net zoals bij de schenkingsrechten zullen we de tarieven ook hier niet in detail bekijken, we beperken ons tot een overzicht en een globale vergelijking tussen de verschillende gewesten. Zoals gezegd kennen we in het Vlaams Gewest drie tariefgroepen, met elk hun eigen percentages en tariefschijven. Het tarief voor erfgenamen in rechte lijn, tussen echtgenoten en tussen samenwonenden bedraagt 3%, 9% of 27%, naargelang de waarde van de goederen in de nalatenschap. Tussen broers en zussen gaan de tarieven van 30%, over 55% tot het toptarief van 65%. In groep 3, zijnde alle andere, gelden dezelfde tarieven als tussen broers en zussen, met als enig verschil dat de successierechten hoger starten, namelijk bij 45%. Als je ziet dat in groep 1 het hoogste tarief reeds geldt vanaf euro en in groep 2 en 3 zelfs al vanaf euro, dan kunnen de successierechten snel hoog oplopen. Zowel in het Waals als in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest zijn de tarieven van de successierechten veel meer uitgesplitst dan in het Vlaams Gewest. De tariefstructuur is er nog identiek aan de schenkingsrechten op onroerende goederen, terwijl er bij ons toch talrijke verschillen ontstaan zijn. Tussen het Waals en het Brussels Hoofdstedelijk Gewest onderling bestaan er ook verschillen, maar die zijn niet zodanig groot of opvallend, daarom beperken we ons hier tot een vergelijking van deze twee gewesten met het Vlaams Gewest. 50 M. GHYSELEN, Handboek Registratie- en Successierechten, Antwerpen, Intersentia Rechtswetenschappen, 2001, Art. 48 Br. W. Succ. en Wal. W. Succ. 52 Art. 48 Vl. W. Succ.

16 Naast het feit dat de tarieven van de successiechten gelijk zijn aan de tarieven voor schenkingen van onroerende goederen, valt ons vooral op dat de toptarieven in de groepen anderen en tussen ooms of tantes en neven of nichten (die bij ons tot de anderen behoren) hoger liggen dan in het Vlaams Gewest, de tarieven lopen op tot 70% en zelfs 80%. 18. Elke erfgenaam wordt individueel belast op het netto-aandeel dat hij verkrijgt uit de nalatenschap. Enkel in de categorie anderen wordt hierop in het Vlaams Gewest een uitzondering gemaakt en worden de successierechten berekend op basis van de som van de netto-aandelen, dit is de zogenaamde globalisering. 53 Ook in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest wordt globalisering toegepast, zowel in de groep tussen ooms of tantes en neven of nichten als in de groep anderen. 54 Deze globalisering drijft de successierechten binnen deze groepen de hoogte in, de toptarieven zullen vaker van toepassing zijn. In het Vlaams Gewest wordt bij de vererving in rechte lijn, tussen echtgenoten en tussen samenwonende de berekening van de successierechten opgesplitst voor de roerende en de onroerende goederen. Dit zorgt er toch voor dat het hoogste tarief in groep 1 minder snel bereikt wordt aangezien deze erfgenamen voor beide categorieën van goederen aan het laagste tarief beginnen. 19. Een bijzonder artikel in de Wet op de Successierechten van het Waals Gewest en van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest is de vrijstelling die geldt bij de successierechten in rechte lijn, tussen echtgenoten en tussen wettelijk samenwonenden. Ten belope van euro (Waals Gewest) of euro (Brussels Hoofdstedelijk Gewest), zijn geen successierechten verschuldigd. In het Waals Gewest geldt nog een bijkomende vrijstelling ten belope van euro voor elke erfgenaam waarvan het netto-aandeel euro niet te boven gaat Art. 48, 2 en 3 Vl. W. Succ. 54 Art. 48 Br. W. Succ. 55 Art. 54, 1 Wal. W. Succ.; Art. 54, 1 Br. W. Succ.

17 2. Federalisering 2.1. Algemeen 20. Ter uitvoering van het zogenaamde Lambermont-akkoord werd de Bijzondere Wet van 13 juli 2001 tot herfinanciering van de gemeenschappen en uitbreiding van de fiscale bevoegdheden van de gewesten goedgekeurd. 56 Sinds de inwerkingtreding van deze wet op 1 januari 2002 zijn de heffingsgrondslag, de aanslagvoet en de vrijstellingen van de registratierechten op schenkingen niet langer een federale materie. Enkele jaren daarvoor was dit ook al het geval voor de successierechten en zo zijn beide belastingen op heden een volwaardige gewestelijke bevoegdheid. 57 Met Vlaanderen als koploper hebben de drie gewesten ondertussen uitvoerig van hun bevoegdheden gebruik gemaakt, met als gevolg dat er verschillen opgetreden zijn tussen de tarieven van de schenkings- en de successierechten en tussen de tarieven in de verschillende gewesten (dit is hierboven duidelijk naar voor gekomen toen we de tarieven nader bekeken hebben) Lokalisatiecriterium 21. Een gevolg van de voornoemde regionalisering is dat er een regeling uitgewerkt werd om te bepalen hoe de opbrengst van voormelde belastingen dient verdeeld te worden onder de verschillende gewesten, met andere woorden welk gewestelijk tarief van toepassing is op een bepaalde schenking of opengevallen nalatenschap. Deze regeling steunt op het zogenaamde lokalisatiecriterium dat voor elke soort gewestbelasting gedefinieerd werd in artikel 7 van de Bijzondere Wet. Wat de successierechten betreft is het lokalisatiecriterium de plaats waar de decujus op het ogenblik van zijn overlijden zijn fiscale woonplaats heeft. Had hij tijdens de laatste vijf jaar 56 BS 3 augustus 2001, hierna: de Bijzondere Wet. 57 Bijzondere financieringswet van 16 januari 1989, BS 17 januari 1989, inwerkingtreding 01 januari 1989.

18 voor zijn overlijden zijn fiscale woonplaats op meer dan één plaats in België, dan is de plaats waar hij tijdens die vijf jaar het langst zijn fiscale woonplaats had doorslaggevend. 58 Bij de schenkingsrechten is het lokalisatiecriterium verschillend naar gelang de schenker een rijksinwoner is of niet. Voor rijksinwoners is het lokalisatiecriterium gelijk aan dat van de successierechten, met als verschil dat het ogenblik van de schenking en niet het ogenblik van overlijden in aanmerking genomen wordt. Is de schenker een niet-rijksinwoner dan bepaalt de plaats waar het geschonken onroerend goed gelegen is de toepasselijke gewestbelasting inzake schenkingsrechten. 59 Wordt een notariële akte ter registratie aangeboden, ongeacht of deze akte de schenking zelf behelst, dan wel louter een bevestiging van een eerder gedane handgift bevat, dan geldt de datum van deze akte als moment waarop gekeken wordt naar de fiscale woonplaats van de schenker. Is de titel die ter registratie aangeboden wordt een onderhandse akte of een in het buitenland verleden notariële akte, dan is niet de datum van de schenking, maar het moment waarop de schenkingsrechten opeisbaar worden, dit is wanneer de akte ter registratie aangeboden wordt, doorslaggevend voor het bepalen van de fiscale woonplaats van de schenker. 60 De fiscale woonplaats werd door de wetgever als volgt gedefinieerd: de plaats waar de overledene (of de schenker) zijn werkelijke, effectieve, voortdurende woonplaats had gevestigd, de plaats waar hij zijn domus, zijn familie, het centrum van zijn bedrijvigheid, de zetel van zijn zaken en van zijn bezigheden had. 61 Deze fiscale woonplaats is dus een feitelijk begrip en valt niet noodzakelijk samen met de plaats waar iemand zijn inschrijving in de bevolkingsregisters heeft, hoewel dit natuurlijk wel een vermoeden kan scheppen Ter uitwerking van het lokalisatiecriterium werd voor de notaris de verplichting ingevoerd om in elke authentieke schenkingsakte een verklaring van de schenker op te nemen met betrekking tot de fiscale woonplaats(en) die hij gehad heeft gedurende de laatste vijf jaar voorafgaand aan de schenking. 63 Ook elke aangifte van nalatenschap, ongeacht door wie ze 58 E. SPRUYT, P. VAN MELKEBEKE, Successierechten en schenkingsrechten: concretisering lokalisatiecriterium, Nieuwsbr. Not. 2002, afl. 9, E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT, P. DONS, Praktijkgids successierecht en planning, Kapelle-op-den-Bos, TOTH bv, 2003, S. LUST en R. ABIUSO, Schenking/Oorzaak/Registratie van titel in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, Memorie van Toelichting bij de Wet van 7 maart 2002, Parl. St. Kamer, , 1577/1, J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven, Roeselare, Roularte Books, 2009, en Art. 170bis W. Reg.

19 opgemaakt wordt, dient de vermelding van de fiscale woonplaats(en) van de overledene tijdens de laatste vijf jaar voor zijn overlijden te bevatten De interactie tussen de schenkings- en de successierechten 3.1. Principe 23. Uit bovenstaande omschrijving van de successierechten en de schenkingsrechten blijkt dat beiden in principe niets met elkaar te maken hebben, het zijn twee onderscheiden belastingen met een verschillend oogmerk. 65 In enkele gevallen, die we hierna uitvoerig behandelen, bestaat echter wel een interactie tussen deze twee heffingen. We hebben het dan over schenkingen die door de decujus gedaan werden binnen de drie jaar voor zijn overlijden en die niet aan het schenkingsrecht onderworpen werden, over het zogenaamde progressievoorbehoud en over schenkingen van roerende goederen gedaan onder opschortende voorwaarde die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker Schenkingen binnen de drie jaar voor het overlijden Algemeen 24. Het principe met betrekking tot de schenkingen gedaan binnen de drie jaar voor het overlijden is uitgedrukt in artikel 7 van het Wetboek der Successierechten: De goederen, waarover, naar het door het bestuur geleverd bewijs, de afgestorvene kosteloos beschikte gedurende de drie jaren voor zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn 64 Art. 42, X W. Succ. 65 N. GEELHAND, Beschouwingen, denkpistes en valkuilen van de successierechten bij familiale vermogensplanning in X, Levenslang en verder. Familiale vermogensplanning in de 21 e eeuw, Gandaius Permanente Vorming. XXX e Postuniversitaire Cyclus Willy Delva , losbl., 17.

20 nalatenschap, indien de bevoordeling niet onderworpen werd aan het registratierecht gevestigd voor de schenkingen, behoudens verhaal van de erfgenamen of legatarissen op de begiftigde voor de wegens die goederen gekweten successierechten. Wanneer er door het bestuur of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling een bepaalde persoon gold, wordt deze voor legataris van de geschonken zaak gehouden. Artikel 7 W. Succ. is wat men noemt een fictiebepaling of ook nog fictief legaat. Ingevoerd door de fiscale administratie om te vermijden dat bepaalde goederen zouden ontsnappen aan de heffing van registratie- en successierechten en om zo tegelijk meer gelijkheid te scheppen tussen de belastingheffing van roerende en onroerende goederen. 66 Door het bestaan van dit fictief legaat worden de geschonken goederen geacht het vermogen van de decujus nooit te hebben verlaten, hoewel ze dit in werkelijkheid wel gedaan hebben. Bijgevolg worden de geviseerde goederen in hoofde van de erfgenamen belast alsof ze verkregen worden naar aanleiding van het overlijden en worden ze met andere woorden aan het successierecht onderworpen. 67 De ratio legis van artikel 7 W. Succ. is behoorlijk duidelijk: zonder het bestaan van dergelijke bepaling zou het immers mogelijk zijn bepaalde goederen kort voor het overlijden weg te schenken waardoor deze goederen bij het overlijden van de schenker niet langer tot zijn vermogen behoren en er bijgevolg geen successierechten op verschuldigd zijn. Wanneer deze schenking bovendien gebeurt op een manier waarbij geen schenkingsrechten verschuldigd zijn, bij handgift, bij een niet ter registratie aangeboden onderhandse akte of bij notariële akte voor een buitenlandse notaris, zou men zich op het einde van zijn leven belastingvrij van (een deel van) zijn vermogen kunnen ontdoen en dit was de fiscus natuurlijk niet ontgaan J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, N. GEELHAND, Beschouwingen, denkpistes en valkuilen van de successierechten bij familiale vermogensplanning in X, Levenslang en verder. Familiale vermogensplanning in de 21 e eeuw, Gandaius Permanente Vorming. XXX e Postuniversitaire Cyclus Willy Delva , losbl., J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, 122.

21 Toepassingsgebied 25. In principe heeft artikel 7 W. Succ. betrekking op alle schenkingen, ongeacht de vorm, het voorwerp of de begunstigde ervan. 69 Maar aangezien we hierboven gezien hebben dat schenkingen van in België gelegen onroerende goederen verplicht ter registratie aangeboden dienen te worden, heeft voornoemde fictiebepaling enkel een weerslag op de schenking van roerende goederen en meer bepaald op deze die niet vrijwillig ter registratie werden aangeboden. Meestal gaat het dan ook om goederen die gemakkelijk bij handgift kunnen geschonken worden, zoals geldsommen en aandelen aan toonder. Maar ook schenkingen van roerende goederen die voor een buitenlandse notaris verleden zijn worden geviseerd, deze zijn namelijk ook niet aan de Belgische schenkingsrechten onderworpen Voorwaarden Kosteloze beschikking 26. Hoe de schenking gebeurt, handgift, onrechtstreekse schenking of vermomde schenking, is hierbij niet van belang, alle beschikkingen om niet worden geviseerd. 70 Hierbij dienen we op te merken dat het begrip kosteloze beschikking verder gaat dan de schenking. Bij een kosteloze beschikking gaat het louter om een handeling zonder economisch evenwichtige tegenprestatie, een schenking daarentegen bestaat niet zonder animus donandi, de wil om de begiftigde een goed om niet te bezorgen dient aanwezig te zijn. Dit scheelt natuurlijk een stuk op het vlak van het bewijs, de administratie zal veel makkelijker een kosteloze beschikking dan een schenking kunnen bewijzen J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT, P. DONS, Praktijkgids successierecht en planning, Kapelle-op-den-Bos, TOTH bv, 2003, J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008,

22 Minder dan drie jaar voor het overlijden van de schenker 27. De wetgever heeft de termijn van voormelde fictiebepaling vastgesteld op drie jaar voor het overlijden, dit is de zogenaamde verdachte periode. 72 Deze driejarige termijn begint te lopen vanaf de dag dat de schenking gedaan wordt, ongeacht of hierin een opschortende voorwaarde of een tijdsbepaling wordt opgenomen of niet. 73 Wanneer dus een schenking gedaan wordt langer dan drie jaar voor het overlijden van de schenker en de opschortende voorwaarde opgenomen in die schenking voltrekt zich binnen de periode van drie jaar voor het overlijden, zijn geen successierechten verschuldigd op de geschonken goederen. Net zomin als wanneer de termijn van de in de schenking bedongen tijdsbepaling verstrijkt binnen de drie jaar voor het overlijden Niet onderworpen aan het schenkingsrecht 28. Mits betaling van het evenredige registratierecht op schenkingen wordt de toepassing van de fictiebepaling van artikel 7 W. Succ. buiten spel gezet. 75 Het gevolg van deze voorwaarde is dat schenkingen van in België gelegen onroerende goederen niet onder de toepassing van artikel 7 W. Succ. vallen, aangezien deze akten verplicht te registreren zijn. Ook de schenkingen van in het buitenland gelegen onroerende goederen vallen buiten het toepassingsgebied Het feit dat de schenking niet onderworpen geweest mag zijn aan het schenkingsrecht, houdt niet noodzakelijk in dat de schenkingsrechten ook reeds betaald zouden zijn bij het overlijden. Wanneer bijvoorbeeld de onderhandse akte van een verkoop van roerende goederen ter registratie wordt aangeboden, met betaling van het algemeen vast recht, en de administratie na het overlijden van de verkoper, maar binnen drie jaar na de akte, vaststelt dat 72 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT, P. DONS, Praktijkgids successierecht en planning, Kapelle-op-den-Bos, TOTH bv, 2003, N. GEELHAND, Beschouwingen, denkpistes en valkuilen van de successierechten bij familiale vermogensplanning in X, Levenslang en verder. Familiale vermogensplanning in de 21 e eeuw, Gandaius Permanente Vorming. XXX e Postuniversitaire Cyclus Willy Delva , losbl., J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, S. LUST en R. ABIUSO, Schenking/Oorzaak/Registratie van titel in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), Handboek Estate Planning. Algemeen deel 2, Brussel, Groep De Boeck nv, 2009, J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, 133.

23 het in werkelijkheid om een schenking gaat, dan kan artikel 7 W. Succ. niet toegepast worden. Het registratierecht op de schenkingen is reeds verworden door de Staat, doch moet nog gevorderd worden. Indien daarentegen de onderhandse akte van schenking van roerende goederen pas ter registratie aangeboden wordt na het overlijden van de schenker, maar binnen de drie jaar na de datum van de akte, dan wordt slechts het algemeen vast recht geheven en is artikel 7 W. Succ. wel van toepassing. Het schenkingsrecht was nog niet verworven op het ogenblik van het overlijden De begiftigde moet de schenker overleven 30. Deze laatste voorwaarde is niet in de wet opgenomen, maar werd door de rechtsleer toegevoegd. 78 Is de begiftigde vóór de schenker overleden dan is het niet mogelijk artikel 7 W. Succ. toe te passen Bewijs 31. De bewijslast betreffende het bestaan van de schenking en het vervuld zijn van de voorwaarden van artikel 7 W. Succ. ligt bij de fiscale administratie, niet bij de belastingplichtige. 80 Zij kan hierbij gebruik maken van alle middelen van recht, met inbegrip van getuigen en vermoedens, maar met uitzondering van de eed. 81 Zo kan de administratie via allerhande geschriften, zoals inventarissen, vonnissen of verklaringen of ook via een bankonderzoek op grond van artikel 100 W. Succ. het bestaan van een schenking bewijzen J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, N. GEELHAND, Beschouwingen, denkpistes en valkuilen van de successierechten bij familiale vermogensplanning in X, Levenslang en verder. Familiale vermogensplanning in de 21 e eeuw, Gandaius Permanente Vorming. XXX e Postuniversitaire Cyclus Willy Delva , losbl., J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT, P. DONS, Praktijkgids successierecht en planning, Kapelle-op-den-Bos, TOTH bv, 2003, Art. 105 W. Succ.; J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten deel I, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium nv, 2008, ; E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT, P. DONS, Praktijkgids successierecht en planning, Kapelle-opden-Bos, TOTH bv, 2003, 586.

24 Wie de begiftigde is dient de administratie niet te bewijzen, is deze niet gekend dan wordt het geschonken goed namelijk geacht tot de massa van de nalatenschap te behoren en worden alle erfgenamen er op belast. Indien de begiftigde gekend is wordt hij op de geschonken goederen belast als bijzondere legataris Bij het leveren van het bewijs van de schenking kan de administratie zich echter ook steunen op een bijzonder bewijsmiddel, namelijk artikel 108 W. Succ. dat het bijkomend vermoeden bevat dat wanneer een eigendomsakte bestaat die werd opgesteld ten bate van of op verzoek van de overledene, hij op de dag van zijn overlijden nog eigenaar is van de goederen vermeld in deze akte, tot bewijs van het tegendeel. 84 Het vermoeden geldt weliswaar slecht iuris tantum, de erfgenamen kunnen steeds het tegenbewijs leveren door alle middelen van recht, getuigen en vermoedens inbegrepen, maar met uitzondering van de eed. 85 Maar als je weet dat het begrip eigendomsakte door de administratie zeer ruim opgevat wordt als elke akte die volstaat om aan te tonen dat de overledene eigenaar was van een bepaald goed, dan is dit artikel toch een zeer belangrijke troef in handen van de administratie. 86 Wat de lichamelijke roerende goederen betreft wordt dit vermoeden in de tijd beperkt en geldt het enkel voor akten die dateren van niet meer van drie jaar voor het overlijden, maar voor de onroerende goederen is de datum van de akte niet van belang. 87 Door het bestaan van artikel 108 W. Succ. wordt de bewijslast van artikel 7 W. Succ. dus omgekeerd en zijn het in de praktijk de erfgenamen die zullen moeten bewijzen dat de goederen zich niet langer in het vermogen van de decujus bevinden. Hierbij is het voor de erfgenamen voldoende om de materiële of fysieke overdracht van de goederen uit het vermogen van de overledene aan te tonen, een bepaalde rechtshandeling dient geenszins bewezen te worden. 88 Leveren de erfgenamen dit bewijs echter aan de hand van een schenking dan dienen ze bovendien te bewijzen dat deze meer dan drie jaar voor het overlijden van de schenker 83 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT, P. DONS, Praktijkgids successierecht en planning, Kapelle-op-den-Bos, TOTH bv, 2003, Art. 108, al. 1 W. Succ.; B. CARDOEN, Administratie moet het bestaan van een schenking aantonen bij toepassing van art. 7 W. Succ. (noot onder Antwerpen 25 mei 2004), Succ. 2005, alf. 1, B. CARDOEN, Administratie moet het bestaan van een schenking aantonen bij toepassing van art. 7 W. Succ. (noot onder Antwerpen 25 mei 2004), Succ. 2005, alf. 1, E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT, P. DONS, Praktijkgids successierecht en planning, Kapelle-op-den-Bos, TOTH bv, 2003, Art. 108, al. 2 W. Succ. 88 B. CARDOEN, Administratie moet het bestaan van een schenking aantonen bij toepassing van art. 7 W. Succ. (noot onder Antwerpen 25 mei 2004), Succ. 2005, alf. 1, 7.