Fiscale aspecten bij eenmalige opdrachten, fusies en splitsingen uitgezonderd

Transcriptie

1 Fiscale aspecten bij eenmalige opdrachten, fusies en splitsingen uitgezonderd 06/12/2010 Instituut der Bedrijfsrevisoren Gislenus Bats Ere-bedrijfsrevisor Philippe Hinnekens Advocaat - Eubelius 1 Niets uit deze presentatie, inclusief de specifieke vormgeving, mag door middel van elektronische of andere middelen, met inbegrip van automatische informatiesystemen, gereproduceerd en/of openbaar gemaakt worden, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de auteurs. Mede door de rechtsonzekere fiscale wetgeving kunnen de auteurs NIET verantwoordelijk gesteld worden voor eventuele foutieve interpretaties. 2

2 Fiscale aandachtspunten met betrekking tot : Deel I : Inbreng in natura en quasi-inbreng Deel II : Ontbinding en vereffening van vennootschappen Deel III : Doeloverschrijdende handelingen 3 Worden NIET behandeld: Uitgifte aandelen zonder nominale waarde, beneden fractiewaarde Persoonlijk belang van een bestuurder Interimdividend,.. 4

3 DEEL I : Inbreng in natura en Quasi-inbreng 5 0. Algemeen 1. Inhoud 6

4 Algemeen Inhoud I. Inbreng in natura 1. Inbreng van losse bestanddelen 1.1. In hoofde van de inbrenger 1.2. In hoofde van de inbrenggenietende vennootschap 2. Inbreng van een algemeenheid of bedrijfstak 2.1. In hoofde van de inbrenger 2.2. In hoofde van de inbrenggenietende vennootschap 7 Algemeen Inhoud II. Quasi-inbreng 1. Verkoop van losse bestanddelen 1.1. In hoofde van de verkoper 1.2. In hoofde van de koper 2. Verkoop van een algemeenheid of bedrijfstak 2.1. In hoofde van de verkoper 2.2. In hoofde van de koper III. Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 8

5 Algemeen Inhoud Fiscale aspecten verschillen substantieel naargelang de aard van de overgedragen activa Losse bestanddelen Onroerende goederen Materiaal Goodwill Aandelen Algemeenheid van goederen of bedrijfstak 9 0. Algemeen 2. Begrip 10

6 Algemeen Begrip Inbreng in natura = aandelen in kapitaal wet = inbrengen die niet in geld bestaan (geen bankattest) eigendom of het genot met toekenning van maatschappelijke rechten immateriële, materiële en/of financiële vaste activa naar economische maatstaven waardeerbaar wettelijke modaliteiten voor de oprichters en bedrijfsrevisor : (art. 444 en 449 W.Venn. : NV), (art. 657 W.Venn. : Comm. VA), (art. 219 en 224 W.Venn. : BVBA), (art. 395 en 399 W. Venn. : CVBA) Let op : art. 60 W.Venn. + art. 2 2 W.Venn. 11 I. Inbreng in natura 1. Inbreng van losse bestanddelen 12

7 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen 1.1. In hoofde van de inbrenger Realisatie van een meerwaarde / minderwaarde Fiscale waarde van de in ruil ontvangen aandelen BTW Registratierecht 13 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen 1.1. In hoofde van de inbrenger 1.1.a. Realisatie van een meerwaarde / minderwaarde door een natuurlijke persoon inbrenger 1.1.a.1. Inbreng vanuit het privé-vermogen Doorgaans: Meerwaarde: onbelast Minderwaarde: niet aftrekbaar Aandachtspunten: Niet-normaal beheer van privé-vermogen (divers inkomen): a) Onroerende goederen b) Portefeuillewaarden c) Lichamelijke roerende goederen 14

8 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon a) Niet normaal beheer van privé-vermogen 1. Verschuiving visie administratie Voorheen: principe = normaal beheer van privé-vermogen Nu: normaal beheer moet worden aangetoond Voorbeeld Bibliotheek overdracht enkele jaren nadat een stopzetting werd verricht. 15 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon 2. Problematiek interne meerwaarden naar aanleiding van inbreng aandelen In principe belastbaar als divers inkomen (33%) indien niet normaal beheer van privé-vermogen Criteria RS Standpunt / (ontwerp)advies rulingcommissie: belastingvrij indien engagement gedurende 3 jaar geen: - Kapitaalvermindering door Holdingvennootschap Werkvennootschap (uitz.) - Wijziging dividendpolitiek (uitz.) - Wijziging vergoeding bestuurders - Bijkomende engagementen mogelijk indien meerdere AH ers aandelen wensen in te brengen in persoonlijke holdingvennootschappen 16

9 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon 2. Problematiek interne meerwaarden naar aanleiding van inbreng aandelen (vervolg) Wettelijke basis Vroeger: art. 90, 1 WIB - Cass. 2006: enkel abnormaal gedeelte meerwaarde is belastbaar - Verliesverrekening/kostenaftrek Vanaf 12/01/2009: art. 90, 9 WIB - Nalv omzetting fiscale fusierichtlijn - Problematiek (abnormaal beheer?) blijft dezelfde maar: Volledige meerwaarde wordt belast Geen verliesverrekening/kostenaftrek - Tijdelijke neutraliteit indien aandelenruil 17 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon 2. Problematiek interne meerwaarden naar aanleiding van inbreng aandelen (vervolg) Aandelenruil (art. 95 WIB) Tijdelijke vrijstelling indien: - Inbreng tegen uitgifte nieuwe aandelen (geldopleg 10 %) - Inbrengverkrijgende vennootschap verkrijgt 50 % of meer van stemmen / vergroot haar participatie indien reeds meer dan 50 % voor inbreng - Naleving anti-misbruikbepaling art. 183bis WIB Geen belasting zolang belastingplichtige in jaarlijkse aangifte aantoont dat ontvangen aandelen nog in zijn bezit zijn en niet voorwerp van terugbetaling hebben uitgemaakt Impliceert tijdige bepaling van strategie zelf bepalen of abnormaal beheer en desgevallend opteren voor neutraliteit aandelenruil (formaliteiten) 18

10 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon 2. Problematiek interne meerwaarden naar aanleiding van inbreng aandelen (vervolg) Beslissingsboom (1) Normaal beheer? - Ja: geen belastbaarheid - Nee (2) is voldaan aan voorwaarden? - Nee: onmiddellijk belastbaar - Ja (3) Zijn kwantitatieve voorwaarden artikel 95 WIB voldaan? - Nee: onmiddellijk belastbaar - Ja (4) Beantwoordt verrichting aan artikel 183bis WIB? - Nee: onmiddellijk belastbaar - Ja: tijdelijke vrijstelling 19 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon 20

11 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon c) Aandelen Overdracht van een aanmerkelijk belang aan buitenlandse rechtspersoon gevestigd buiten de EER 16,5% Clausule in overname-contracten: 1 jaar 21 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon 1.1.a.2. Inbreng vanuit het beroepsvermogen Principe: Meerwaarde: belast Minderwaarde: aftrekbaar Aandachtspunt toepassing stopzettingsmeerwaarden : Stopzettingsmeerwaarden = definitief stopgezet Meerwaarden MVA 16,5 % Meerwaarde IVA 16,5 of 33 % Minder dan 60 jaar en geen gedwongen stopzetting : 33 % Meer dan 60 jaar of gedwongen stopzetting : 16,5 % Voor zover de waardering van immateriële vaste activa niet hoger dan de belastbare basis van de laatste 4 jaar voorafgaand aan het jaar van stopzetting Een bedrag boven de 4x4-regel wordt belast aan het progressief personenbelastingstarief Noot : De 5 jaar-regel van gebruik voor beroepsdoeleinden is niet van toepassing 22

12 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon Persoon is 58 jaar en doet stopzetting. Fiscaal inkomen Jaar ,00 Jaar ,00 Jaar ,00 Jaar ,00 1. Goodwill ,00 PB tarief = 50 % 2. Materiële vaste activa : Boekwaarde ,00 Inbrengwaarde ,00 Vraag : Bereken de totale belasting. 23 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon Oplossing Immateriële vaste activa Bedrag in Som fiscale inkomsten over 4 jaar ,00 Goodwill overdrachtwaarde ,00 58 jaar, dus : 33% (1) x , , , ,00 = ,00 x 50 % (1) ,00 Totale belasting immateriële vaste activa (A) ,00 Materiële vaste activa , ,00 = ,00 x 16,5 % (1) (B) 8.250,00 Totale personenbelasting (A) + (B) ,00 (1) : gemeentebelasting P.M. 24

13 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door een natuurlijke persoon Activa minder dan 5 jaar in bezit Activa meer dan 5 jaar in bezit Stopzettingsmeerwaarden Materiële vaste activa 16,50% (of gespreide belasting) 16,50% Immateriële vaste activa Progressief tarief Progressief tarief (of gespreide belasting, uitz : zelf opgebouwde goodwill) 33% of 16,50% >"4x4-regel": progressief tarief Financiële vaste activa 0 % (fusierl) of 16,5% Voorraden Progressief tarief 25 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door vennootschap - inbrenger 1.1.b. Realisatie van een meerwaarde / minderwaarde door vennootschap - inbrenger Principe: Meerwaarde: belast Minderwaarde: aftrekbaar 26

14 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door vennootschap - inbrenger Uitzonderingen: a) Aandelen: Meerwaarde onbelast (taxatievoorwaarde DBI?) Minderwaarde niet aftrekbaar (behoudens uitz.) b) Materiële en immateriële vaste activa die reeds meer dan vijf jaar de aard hadden van vaste activa Gespreide belasting van de meerwaarde indien passende herbelegging van de verkoopprijs - inbrengwaarde c) Meerwaarden op bedrijfsvoertuigen 27 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door vennootschap - inbrenger Uitzonderingen: d) Fiscale waarde van de in ruil verkregen aandelen PRINCIPE Werkelijke waarde van de aandelen = werkelijke waarde van een in ruil ontvangen aandeel in de inbrengakte conventioneel bepaald aantal uitgegeven aandelen VERDOKEN SCHENKING Werkelijke waarde van de ingebrachte bestanddelen is merkelijk hoger dan de in de inbrengakte conventioneel bepaalde waarde 28

15 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen door vennootschap - inbrenger OPM.: VERDOKEN SCHENKING Boekhoudkundige behandeling in hoofde van inbrenggenietende vennootschap: CBN - Adviezen 126/17 en 126/18 van november 2001 Inbrengverkrijgende vennootschap: -Boeken aan werkelijke waarde -In resultaat nemen Fiscaal volgt in beginsel boekhoudkundige behandeling Rechtspraak Contra: obv boekhoudkundig principe aanschaffingswaarde Cf. Brussel 29 oktober 2008, Rb. Leuven 11 september 2009 Rechtspraak lijkt onderscheid te maken tussen: -Zuivere verkrijging om niet -Verkrijging om niet die kadert in commerciële transactie waarbij verkrijging om niet kan worden beschouwd als de tegenprestatie in natura van (eerder) verrichte diensten (typevb. gratis opstal met kosteloze natrekking bij einde opstalovereenkomst) 29 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap 1.2. BTW 1.2.a. BTW op overdracht Levering onder bezwarende titel Nieuwe gebouwen (+ erbij horend terrein vanaf ) Let op : nieuw gewijzigd begrip B.T.W. Nieuw : tot 31 december van het 2 jaar volgend op de eerste ingebruikname of de eerste inbezitname. 1.2.b. BTW - herziening Indien geen BTW op overdracht 30

16 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap 1.3. Registratierecht 1.3.a. Basisbegrip registratierecht op onroerende goederen inbrengrecht van 0% (RR. Art. 115) inbreng van een woning (RR. Art. 115bis) tegen 12,5 % of 10 % (voor Vlaanderen) geheel of gedeeltelijk tot bewoning vatbaar Inbreng door een natuurlijke persoon nieuwe woning met heffing van B.T.W. vrijgesteld van registratierecht (zie vorige slide) Noot : Inbreng met kasteel met weilanden! 31 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap Inbreng met gemengde vergoeding (deel niet vergoed in aandelen) wijze van vergoeding deel inbreng deel verkoop of overname schuld geacht evenredig verdeeld te zijn (RR. Art. 120). 32

17 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap Vraagstelling 1 : Een onroerend goed terrein en magazijn te Luik wordt ingebracht door een natuurlijk persoon in een vennootschap met een waarde van ,00. In ruil voor deze inbreng creëert de vennootschap aandelen voor een totale waarde van ,00 en neemt ze het saldobedrag over van de hypothecaire schuld (of het saldo van leveranciersschulden of het bedrag van overige schulden) van ,00 die het goed bezwaart. Vraag : hoeveel registratierecht? 33 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap Er zal registratierecht worden geheven : - het inbrengrecht : 0 % x het verkooprecht : 12,5 % x Totaal registratierecht ============================================ 34

18 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap Vraagstelling 2 : De inbreng van een woning in Sint-Niklaas door een natuurlijk persoon met een overeengekomen waarde van wordt als volgt vergoed : - ten belope van door aandelen; - ten belope van door overname door de vennootschap van het saldo van de hypothecaire schuld die het ingebrachte goed bezwaart; - ten belope van door inboeking op lopende rekening. Bovendien wordt in de inbrengakte bedongen dat de vennootschap de reeds verlopen nog niet betaalde onroerende voorheffing voor haar rekening zal nemen met ingang vanaf 1 januari voor een geraamd bedrag van Registratierecht heffing : x 10 % = Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap 1.3.b. Verschillend registratierecht van roerende en onroerende goederen 1. Onroerende goederen voor beroepsmatig gebruik : 0% 2. Onroerende goederen voor bewoning vatbaar ingebracht door een natuurlijk persoon : 12,5% of 10% in Vlaanderen 3. Roerende goederen : in principe 0% registratierecht 36

19 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap 1.3.c. Aandachtspunten Noot 1 : verrichtingen die van het inbrengrecht zijn vrijgesteld toepassing BTW-regime Aandacht : Inbreng van nieuwbouw onder B.T.W.-regime (artikel 159, 8 W.Reg.) Noot : B.T.W.-termijn nieuw gebouw tot 31 december van het tweede jaar dat volgt op het jaar van de eerste ingebruikname of de eerste inbezitname 37 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap Noot 2 : registratierechten : inbreng van onroerende goederen rusthuis Rusthuis = Bewoning is onlosmakelijk verbonden aan economische activiteit van de dienstverlening van de vennootschap en in principe niet onderworpen aan evenredig recht van 10 % of 12,5 % registratierecht o Arbitragehof 03/07/2002 o Zie ook Parlementaire Vraag Senaat 1995/ /03/

20 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen natuurlijke persoon (beroep), vennootschap Noot 3 : teruggave van registratierecht Ook bij inbreng van een onroerend goed onderworpen aan verkooprecht van 12,5% of 10% voor Vlaanderen. 39 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen in hoofde van de inbrenggenietende vennootschap 1.4. Kapitaalvorming 1.4.a. Directe belastingen 1.4.a.1. Bij oprichting Volledig bedrag van de kapitaalvorming = werkelijk gestort fiscaal kapitaal Werkelijk gestort fiscaal kapitaal = Inbreng in geld Inbreng in natura (uitz: inbreng algemeenheid, bedrijfstak, inbreng nav fusie, splitsing of gelijkgestelde verrichting) 40

21 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen in hoofde van de inbrenggenietende vennootschap 1.4.a.2. Bij kapitaalverhoging (fiscale kwalificatie blijft) 1) Inbreng in speciën of in natura 2) Belaste reserves geïncorporeerd in het kapitaal 3) Belastingvrije reserves geïncorporeerd in het kapitaal 41 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen in hoofde van de inbrenggenietende vennootschap 1.4.b. Registratierechten 1.4.b.1. Principe Sinds : 0% Uitzondering: Onroerende goederen: Gebouwen die als woning kunnen bestemd worden en inbreng door een natuurlijk persoon : 10% of 12,5 % Gemengde inbreng: 10% of 12,5 % op deel dat niet wordt vergoed in aandelen (inbreng met een gemengde vergoeding is de juiste term). 42

22 Inbreng in natura Inbreng van losse bestanddelen in hoofde van de inbrenggenietende vennootschap 1.4.b.2. Aandachtspunten rechtspraak kapitaalverhoging gevolgd door een kapitaalvermindering Vonnis Rechtbank van Koophandel, kapitaalverhoging gevolgd door een kapitaalvermindering Hasselt, 12/11/2001= veinzing Kapitaalverhoging, kapitaalvermindering, gemengde inbreng? Veinzing (Cassatie 22/11/2002) : Kapitaalverhoging en kapitaalvermindering dienen als afzonderlijke akten te worden beoordeeld en geen veinzing 43 I. Inbreng in natura 2. Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 44

23 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.0. Inleiding Begrip Algemeenheid Alle activa Alle passiva (alle rechten en alle verplichtingen?) 45 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid Begrip Bedrijfstak Technisch onafhankelijk uitbatingsgeheel Venn. R: alle activa en passiva Fiscaal: HvJ BTW: Zita Modes Sarl ( ) Directe bel.: Andersen og Jensen ( ) Reg. R.: Commerz-Credit Bank AG ( ) 46

24 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid Vennootschapsrecht: Definitie (geen opleg in geld) Bijzondere procedure (voorstel/verslag/av) Voordeel: - Van rechtswege overgang van activa en passiva - Tegenstelbaar aan derden - Boekhoudkundige continuïteit Verplicht algemeenheid Optioneel bedrijfstak - Cf. inbreng in natura - Tegenstelbaarheid: cf. specifieke (burgerrechtelijke) tegenstelbaarheidsregels 47 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid Venn. B./ P.B.: belastingneutraliteit Artikel 46 WIB Voorwaarden - Belgische vennootschap of intra- Europese vennootschap - Naleving W. Venn. (cf. procedure) - Nieuwe anti-misbruikbepaling Zie artikel 183bis WIB 48

25 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid Nieuwe anti-misbruikbepaling Art. 183bis WIB: Voor de toepassing van de artikelen 45, 1, lid 1, 46, 1, lid 1, 2, 95, lid 1, 211, 1, lid 1 en 231, 2, lid 1, mag de verrichting niet als hoofddoel of een der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking hebben. Wanneer de verrichting niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering van de activiteiten van de bij de verrichting betrokken vennootschappen, kan dit doen vermoeden, behalve bij bewijs van het tegendeel, dat die verrichting als hoofddoel of een van de hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft. Dienst Voorafgaande Beslissingen: - Ontwerpadvies - Vb. van zakelijke overwegingen (cf. ruling nr inzake partiële splitsing) Afsplitsing niet exploitatie-gebonden onroerende goederen Onroerende goederen niet langer onderworpen aan exploitatierisico Beter/gemakkelijker beheer van onroerend patrimonium Exploitatievennootschap wordt aantrekkelijker voor externe investors Nieuw opgerichte vennootschap zal nieuwe activiteit uitoefenen 49 die volledig los staat van bestaande handelsactiviteit Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.1. In hoofde van de inbrenger 2.1.a.Realisatie van een meerwaarde / minderwaarde 2.1.b.Fiscale waarde van de in ruil ontvangen aandelen 2.1.c. BTW 2.1.d.Registratierecht 50

26 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.1. In hoofde van de inbrenger 2.1.a. Realisatie van een meerwaarde / minderwaarde door een natuurlijke persoon inbrenger 2.1.a.1. Natuurlijke persoon inbrenger - Inbreng gebeurt belastingneutraal (cf. supra) - Fiscaal wordt geen meerwaarde / minderwaarde gerealiseerd - Geen personenbelasting 51 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.1.a.2. Vennootschap inbrenger - Inbreng gebeurt in principe belastingneutraal (cf. supra) - Fiscaal wordt geen meerwaarde / minderwaarde gerealiseerd - Geen vennootschapsbelasting - Geen onaantastbaarheidsvoorwaarde - Quid secundaire fiscale kenmerken? - NIA/Investeringsaftrek/fiscale verliezen/... - Cf. artikel 46 WIB: - NIA/fiscale verliezen: blijven bij inbrenger - Investeringsaftrek mbt welbepaald actief gaat mee over (cf. art. 46, 2 WIB) 52

27 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.1.a.3. Belaste inbreng Belang? Keuze? Benutten overgedragen fiscale verliezen Step-up bij inbrengverkrijgende venn. Cf. Com. IB Omzetting fusierl Cf. Venn. R. - Lijkt verplicht indien conform Venn. R. - Belast indien: opt-out (indien bedrijfstak)/ opleg/... maar verlies overdracht van rechtswege - Oplossing? 53 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.1.b. Fiscale waarde van de in ruil verkregen aandelen in hoofde van de inbrenger Neutraliteit: Fiscale waarde van de in ruil verkregen aandelen = nettowaarde van de ingebrachte bestanddelen op datum van de inbreng Belaste inbreng: Conventionele waarde 54

28 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.1.c. BTW : overdracht van een bedrijfsafdeling Circulaire Niet-levering artt. 11 en 18 WBTW Quid nieuw gebouw? - Circulaire: niet langer optie uitoefenen (registratierechten??) - Parl. Vr.: niet verboden maar niet nodig geen registratierechten - Veiligheidshalve optie Herziening indien gebouw niet wordt overgedragen (maar verhuurd) Rechtspraak: Hof van Beroep Brussel Noot : Een onroerend goed wordt niet beschouwd als bedrijfsafdeling 55 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.2. In hoofde van de inbrenggenietende vennootschap 2.2.a. Directe belastingen Kapitaal - Neutraliteit Fiscaal gestort kapitaal = waarde die de inbreng vanuit fiscaal oogpunt had bij de inbrenger - Belaste inbreng Conventionele waarde 56

29 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid 2.2.a. Directe belastingen Fiscale gevolgen - Neutraliteit Geen step-up (cf. afschrijvingen) Verliesbeperking (cf. artikel 206 WIB) - Belaste inbreng Step-up verhoogde afschrijvingsbasis Geen verliesbeperking 57 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid in hoofde van de inbrenggenietende vennootschap 2.2.a.2. Registratierechten Vrijstelling onder de volgende voorwaarden: Inbrengende vennootschap in EU Volledige vergoeding in aandelen geldopleg van max. 10 % toegestaan Bevestiging in akte 58

30 Inbreng in natura Inbreng van een bedrijfstak of algemeenheid in hoofde van de inbrenggenietende vennootschap Toetsing aan de rechtspraak Toepassing van artikel 117 WR? Registratierecht = 0 Hof van Beroep, Brussel, 4/10/2007 Definitie van bedrijfstak : onroerend goed is geen bedrijfstak 59 II. Quasi-inbreng 1. Begrip 60

31 Quasi-inbreng Begrip 1.1. Definitie Quasi-inbreng = overdracht - aankoop binnen de twee jaar na de oprichting te verkrijgen van een oprichter, een bestuurder, een zaakvoerder of een aandeelhouder vergoeding voor de quasi-inbreng (aankoop) hoger is dan één tiende van het geplaatste kapitaal goedkeuring door de algemene vergadering het bestuursorgaan is aansprakelijk voor eventuele schade door "kennelijke overwaardering Let op : tegenstrijdigheid van belang is niet toepasselijk. Beslissing goedkeuring door A.V. 61 Quasi-inbreng Begrip de bepalingen inzake quasi-inbreng zijn niet van toepassing : aankoop gewone bedrijvigheid aankoop ter beurze aankoop bij gerechtelijke verkoop neerlegging van : bijzonder verslag verslag bedrijfsrevisor let op formaliteiten bij overdracht algemeenheid fiscaal attest art. 442 bis W.I.B. RSZ BTW 62

32 Quasi-inbreng Begrip 1.2. Aandachtspunten Een quasi-inbreng wordt niet vergoed door aandelen De verkoper verkrijgt een vordering op de inbrenggenietende vennootschap (zie later) Negatief bedrijfsgeheel en quasi-inbreng Negatief Positief Activa Passiva (1.200) (950) Netto-overdracht (200) 50 Nota : Het is niet de netto-overdrachtsom die bepalend is voor de 10 % norm kapitaal maar de overgedragen activa t.o.v. de 10 % norm van het kapitaal. 63 II. Quasi-inbreng 2. Verkoop van losse bestanddelen 64

33 Quasi-inbreng Verkoop van losse bestanddelen 2.1. In hoofde van de verkoper 2.1.a.Realisatie van een meerwaarde / minderwaarde : analoog aan inbreng 2.1.b.In ruil ontvangen vordering (zie hierna) 2.1.c.BTW : analoog aan inbreng 65 Quasi-inbreng Verkoop van losse bestanddelen Vordering : herkwalificatie van intrest in dividend: art. 18 WIB interest van voorschotten wanneer één van volgende grenzen wordt overschreden en in de mate van die overschrijding : - ofwel de in artikel 55 gestelde grens, - ofwel wanneer het totaal bedrag van de rentegevende voorschotten hoger is dan de som van de belaste reserves bij het begin van het belastbare tijdperk en het fiscaal gestort kapitaal bij het einde van dit tijdperk. Als voorschot wordt beschouwd, elke al dan niet door effecten vertegenwoordigde geldlening verstrekt door een natuurlijk persoon aan een vennootschap waarvan hij aandelen bezit of door een persoon aan een vennootschap waarin hij een opdracht of functies als vermeld in artikel 32, eerste lid, 1, uitoefent, alsmede in voorkomend geval, elke geldlening verstrekt aan die vennootschap, door hun echtgenoot of hun kinderen wanneer die personen of hun echtgenoot het wettelijk genot van de inkomsten van die kinderen hebben, met uitzondering van: 1 obligaties en andere gelijksoortige effecten uitgegeven door een openbaar beroep op het spaarwezen; 2 geldleningen aan coöperatieve vennootschappen die door de Nationale Raad van de Coöperatie zijn erkend; 3 geldleningen verstrekt door in artikel 179 vermelde vennootschappen. 66

34 Quasi-inbreng Verkoop van losse bestanddelen 2.2. In hoofde van de koper 2.2.a.Geen kapitaal 2.2.b.Fiscale waarde van de verkregen activa: analoog aan inbreng 67 III. Aandachtspunten en rechtspraak Vanuit vennootschaprechtelijk en fiscaal standpunt 68

35 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 1. Quasi-inbreng en variabele vergoeding voor goodwill 10 jaar 10 % van de omzet Actuele geraamde waarde is norm t.o.v. 10 % quasi-inbreng 69 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 2. Het begrip verkrijging binnen het kader van het normaal bedrijf van een vennootschap : Normaal bedrijf = verkrijgingen die onder dagelijks bestuur vallen gelet op het doel van de vennootschap IBR stelt : Aard van de verrichting kopen van meubelen is een normale verrichting voor een meubelzaak Omvang van de verrichting in functie van activiteit Het moment van verkrijging Een eenmalige stopzetting van eenmanszaak met overdracht handelsfonds zal gelet op het eenmalige karakter en de omvang in hoofde van de verkrijgende vennootschap steeds als quasi-inbreng moeten beschouwd worden voor zover activa meer dan 10 % van het kapitaal omvatten. Nota : let op fiscale consequentie. 70

36 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 3. Overdracht van goodwill-cliënteel : Aandacht voor normale marktvoorwaarden Aandacht voor geen overwaardering van de cliënteel : Motivering van overdrachtbedrag door inbrenger/ overdrager Analyse van de waardering in het kader van bedrijfseconomische context De fiscale plafond 4x4-regel = geen waarderingsmethode Forfaitaire waarderingsmethode moet met nodige zorg worden benaderd concrete situatie 71 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 4. Overdracht/inbreng van cliënteel aan nulwaarde bestaat het cliënteel : Doelstelling = geen overwaardering Duidelijk omschrijven of cliënteel overgedragen wordt of niet Pragmatisch standpunt overdracht 10,00 (latere mogelijkheid tot overdracht van de immateriële vaste activa met uitgestelde belasting)! Arrest: HvB Brussel (pro BP) HvB Gent (contra BP) 72

37 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 5. Aandachtspunt : basisregel Fiscale afschrijving van goodwill in de inbrenggenietende vennootschap : a. Afschrijfbaarheid : Parlementaire Vraag nr. 199 Volksvertegenwoordiger DE CLIPPELE JA principieel b. Afschrijvingstermijn : Boekhoudwetgeving : maximaal 5 jaar Fiscale wetgeving : minimaal 5 jaar Antwoord Minister van Financiën : 10 tot 12 jaar als redelijk 73 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 6. Goodwill : basisregelbewijs waardevermindering Hof van Beroep Antwerpen, 9 maart 2000 (specialisten in spataders en slagaders) en 24 juni 1997 (advocaten curatoren) Administratie weigert afschrijving à 20% als beroepskost te aanvaarden Vennootschap wijst op aard van de medische activiteit (slagader- en spataderziekten) en/of activiteit advocaten curatoren Rechtspraak stelt : wanneer op basis van de feiten een rotatie in cliënteel kan worden aangetoond, kan afschrijving in de lijn van de boekhoudregels (20%) worden verantwoord 74

38 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 7. Afschrijving cliënteel/interieurarchitect op vijf jaar mogelijk Gent 04/10/2001 Motivatie : activiteit interieurarchitect is onderhevig aan bijzonder snelle evolutie Cliënteel is in principe niet terugkerend 75 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 8. Afschrijving goodwill gynaecoloog niet aangetoond 10 jaar Luik 22/12/2000 Gebrek aan concreet bewijs aan de hand van de karakteristieken van de cliënteel afschrijvingsperiode 10 jaar 76

39 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 9. Overprijs immateriële vaste activa - aandacht waardering Hof van Beroep Bergen 16/06/2000 Bedrijfsrevisor heeft waardering goedgekeurd Hof van Beroep treedt waardering van bedrijfsrevisor bij 77 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 10. Inbreng of overdracht van medische knowhow Parlementaire Vraag : Inbreng knowhow van zelfstandige ziekenhuisgeneesheren in een professionele vennootschap Minister stelt : veelal geen belangrijke immateriële vaste activa omdat geen eigen cliënteel! Parlementair antwoord stelt : Moet nazien of vergoeding die geneesheren ontvangen niet eerder als bezoldigingen van bedrijfsleiders moeten worden aangemerkt??? (Parlementaire Vraag ) Maar : Arrest stelt wel cliënteel eigen aan ziekenhuis-geneesheer (Rb. Namen, ) 78

40 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 11. Datum van belastbaarheid Hof van Beroep, Gent, 9 mei 2006 en 12 september 2006 Aandacht : Slechts belastbaar in het jaar waarin aan de opschortende voorwaarde, zijnde oprichting van de vennootschap, is voldaan (datum algemene vergadering: goedkeuring quasi-inbreng) 79 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 12. Retroactiviteitsclausule omvorming eenmanszaak Hof van Beroep, Antwerpen, 19 februari 2008 Aandacht : Enkel voor zover met de werkelijkheid overeenkomt zoals onder meer facturatie in naam van de vennootschap in oprichting! 80

41 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 13. Inbreng van know-how is belastbaar en geen beheer in privaat vermogen Hof van Beroep, Gent, 15 mei 2007 bevestigd door Cassatie dd. 10/09/2010 Aandacht : Uitzondering van artikel 90, 1 WIB92 voor het normaal beheer van een privaat vermogen geldt niet voor onlichamelijke roerende goederen goodwill!!! Hof van Beroep, Antwerpen, 24 december 2007 BTW verschuldigd op inbreng know-how tegen uitgifte winstbewijzen (vergoedt inbreng + toek. prestaties) Waardering: normale waarde 81 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 14. Roerende voorheffing quasi-inbreng Brugge, 22 januari 2008 en Gent 24 juni 2008 Oprichting in speciën met daarna quasi-inbren met activa van vóór 01/01/1994 Aandacht : Geen verlaagd tarief roerende voorheffing dividenden! 82

42 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 15. Waardering van aandelen en abnormaal of goedgunstig voordeel : Aandelenoverdracht ,00 Administratie stelt ,00 (boekhoudkundige intrinsieke waarde). Verschil tussen boekhoudkundige intrinsieke waarde en overdrachtwaarde wordt door de administratie belast als abnormaal en goedgunstig voordeel in de holding De Rechtbank stelt dat de Administratie zich niet kan beperken tot boekhoudkundige intrinsieke waarde maar ook rekening moet houden met latente meerwaarde en moet rekening houden met het rendement van de vennootschap Brussel Antwerpen Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 16. Kapitaalverhoging van schuld van de vennootschap met inherente afstand van schuld voor verschil kapitaalinbreng en nominale waarde ingebrachte schuld : Brussel Inbreng van lopende rekening 60 mio reële waarde ,00. Tegenprestatie kapitaalverhoging ,00 Fiscale Administratie belast ,00 als abnormaal en goedgunstig voordeel niet te verrekenen met overdraagbare verliezen! Noot : Vraagstelling : marktwaarde of nominale waarde van de betreffende schuld voor de inbrenggenietende vennootschap? 84

43 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 17. Afschrijving van goodwill verworven tegen een variabele prijs Periode Jaar Totaal Boekhoudkundige afschrijving Lineaire methode Totaal Fiscale afschrijving - 5 jaar Totaal inbreng/blad2 85 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 18. Overdracht apotheek - overdracht 10 % van omzet gedurende 10 jaar : Toetsing : waarde is hoger dan KB van vraag rechtsregel van openbare orde? Overdreven gedeelte werd door de administratie belast als bezoldiging van werkende vennoten Hof van Beroep Brussel Overprijs werd belast als verworpen uitgaven Hof van Beroep Antwerpen KB is van openbare orde - Cassatie

44 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 19. Waarde goodwill 4x4 -regel geldt niet automatisch Zie Hof van Beroep Luik : overdracht doktersvennootschap Goodwill ,- BEF. : lager dan 4x4 -regel Bedrijfsrevisor had voorbehoud gemaakt inzake waardering met ,- BEF. vooropgestelde waarde Afschrijving boven de waardering weerhouden door de bedrijfsrevisor werd niet aanvaard in vennootschap beperking van afschrijvingsbedrag Toch stopzettingsbelasting betaald op ,-BEF. 87 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 20. Overdracht notarisbibliotheek Zie Hof van Beroep Gent, 11 maart 2009 Aankoop boeken steeds geboekt als kosten Dus geen stopzettingsmeerwaarde en belast PB marginaal tarief 88

45 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 21. Schending vennootschapsrechtelijke voorschriften niet neerleggen verslagen geen veinzing Vennootschap heeft : Controleverslag bedrijfsrevisor quasi-inbreng Bijzonder verslag zaakvoerder Maar niet-neerlegging van voormelde verslagen : Fiscale administratie betwist overdracht Hof van Beroep Antwerpen 02/03/2000 en 29/02/2000 stelt dat niet voldaan werd aan formaliteiten niet de veinzing van de overdracht tot gevolg heeft! 89 Aandachtspunten en rechtspraak vanuit vennootschapsrechtelijk en fiscaal standpunt 22. Verhuring van cliënteel/goodwill 1. Hof van Beroep te Gent 09/03/2010 Verhuring cliënteel van een geneesheer = beroepsinkomen 2. Hof van Beroep te Gent 17/11/2009 Verhuring cliënteel zelfstandig fotograaf = geen bezoldiging 90

46 DEEL II : Ontbinding en vereffening van vennootschappen 91 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva 92

47 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva Opdracht : 1. Stel de staat van activa en passiva op rekening houdend met het artikel 28 2 KB 30/01/2001? 2. Hoeveel ontvangen de vennoten A en D uit de vereffening? 93 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva BALANS XX.XX.200X voor aanpassingen (A) Aanpassingen Artikel 28 2 Jaarrekeningbesluit (B) BALANS XX.XX.200X na aanpassingen (A) + (B) ACTIVA III. MATERIELE VASTE ACTIVA ,00 A. Terreinen en gebouwen ,00 B. Installaties, machines en uitrusting ,00 C. Meubilair en rollend materieel 2.000,00 IV. FINANCIËLE VASTE ACTIVA ,00 VI. VOORRADEN ,00 VII. VORDERINGEN OP TEN HOOGSTE EEN JAAR ,00 A. Handelsvorderingen ,00 B. Overige vorderingen 5.000,00 IX. LIQUIDE MIDDELEN ,00 X. OVERLOPENDE REKENINGEN ,00 TOTAAL DER ACTIVA ,00 94

48 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva BALANS XX.XX.200X voor aanpassingen (A) Aanpassingen Artikel 28 2 Jaarrekeningbesluit (B) BALANS XX.XX.200X na aanpassingen (A) + (B) PASSIVA I. KAPITAAL ,00 III. HERWAARDERINGSMEERWAARDEN ,00 IV. RESERVES ,00 A. Wettelijke reserve ,00 C. Belastingvrije reserves ,00 VII. VOORZIENINGEN VOOR RISICO'S EN KOSTEN ,00 VIII. SCHULDEN OP MEER DAN EEN JAAR ,00 A. Financiële schulden ,00 1. Kredietinstellingen ,00 IX. SCHULDEN OP TEN HOOGSTE EEN JAAR ,00 A. Schulden op > 1jaar die binnen het jaar vervallen ,00 B. Financiële schulden ,00 C. Handelsschulden ,00 E. Schulden m.b.t. belastingen, bezoldigingen en soc. lasten ,00 1. Belastingen 9.000,00 2. Bezoldigingen en sociale lasten ,00 F. Overige schulden ,00 X. OVERLOPENDE REKENINGEN ,00 TOTAAL DER PASSIVA ,00 95 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva Bijkomende informatie : 1. Materiële vaste activa : Terreinen en gebouwen : netto boekwaarde ,00 Terrein aangekocht in 1996 à ,00 Gebouw opgericht in 1997 in gebruik 20/12/1997 Initiële kost : ,00 Afgeschreven : ,00 Netto-boekwaarde : ,00 Herwaarderingsmeerwaarde : ,00 opgesplitst in : Terrein : ,00 Gebouw : ,00 Geraamde verkoopwaarde : ,00 96

49 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva Installaties, machines en uitrusting : Geraamde verkoopwaarde = ,00 Rollend materieel : Geraamde verkoopwaarde = ,00 Wordt in het kader van de invereffeningstelling toebedeeld aan de zaakvoerder tevens vennoot A 2. Financiële vaste activa : Aanschaffingswaarde = ,00 Vertegenwoordigt 6% van de aandelen van vennootschap XY Geraamde realisatiewaarde = ,00 97 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva 3. Voorraden : Boekwaarde = ,00 Geraamde realisatiewaarde = ,00 4. Klanten : De klantenvordering van ,00 omvat een dubieuze klant (incl. BTW) = ,00 waarvoor geen voorziening dubieuze klant werd aangelegd 98

50 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva 5. Kapitaal : ,00 waarvan ,00 volgestort, ,00 reserves Aandeelhouders : Aandelen Bedrag Persoon A ,00 Persoon B ,00 Persoon C ,00 Vennootschap D , ,00 99 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva 6. Belastingvrije reserves (sociaal passief) : Zeer oud (geen uitgestelde belasting geboekt) 7. Personeel in dienst minder dan 5 jaar : 4 personen 8. Aandachtspunten : 100

51 Aandachtspunten : Staat van activa en passiva 8. Aandachtspunten : Meerwaarde terreinen en gebouwen Herziening B.T.W. op gebouwen Raming vennootschapbelasting op latente meerwaarde nà verrekening B.T.W.-herziening Meerwaarde financiële vaste activa Realisatiewaarde voorraden Inning klantenvorderingen dubieuze debiteuren Aanrekening voorziening vereffeningskost Voorziening voor afdanking Overboekingen lange termijn schuld naar korte termijn schuld gelet op vereffening Eventueel wederbeleggingsvergoeding op vervroegde leningen Vennootschapbelasting op belastingvrije reserves 101 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten 1. Vennootschapsbelasting 2. BTW-wetboek 3. Registratiewetboek = uitbreng in natura, onder meer aandacht bij : 3.1. belangrijke aandelenportefeuille die in de vennootschap aanwezig is 3.2. onroerend goed dat in de vennootschap aanwezig is Noot : Aandacht voor art. 129 en 130 RW 102

52 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten 1) Vennootschapsbelasting Fiscale gevolgen van de invereffeningstelling Belastbare basis Begripsbepaling Vennootschappen in vereffening blijven aan de vennootschapsbelasting onderworpen - art. 208 en 209 WIB Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Belastbare basis De gewone regels van de vennootschapsbelasting De belastbare basis moet worden vastgesteld door achtereenvolgens de verschillende bewerkingen te verrichten welke in de Commentaar bij de inkomstenbelasting (Comm. I.B.) worden aangehaald Aandacht voor de gewijzigde boekhoudregels (art KB/W. Venn.) Aanvullende afschrijving Voorziening vereffeningskosten Vereffenaar opzegvergoedingen 104

53 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Realisatie van activa (vervolg) M.b.t. wederbelegde gespreide meerwaarden : saldo belastbaar uiterlijk bij stopzetting beroepswerkzaamheid M.b.t. nog niet wederbelegde gespreide meerwaarden : wederbelegging uiterlijk bij stopzetting beroepswerkzaamheid (nalatigheidintrest) Kapitaalsubsidies belastbaar bij realisatie of buitengebruikstelling activa 105 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Tarief vennootschapsbelasting Verlaagd opklimmende tarieven? Bezoldigingsvereiste Dividenduitkeringen > 13 % gestort kapitaal 106

54 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Tot de sluiting van de vereffening fiscale aangifte in te dienen maar geen speciale aangifte op de datum van de invereffeningstelling Bij afsluiting van de vereffening een fiscale aangifte voor de periode tussen de sluiting van de vorige periode (boekjaar) en de datum van de sluiting der vereffening Roerende voorheffing : 10 % op liquidatiebonus dat uitbetaald wordt boven het gerevaloriseerd fiscaal volgestort kapitaal Wet van 24 december 2002 / B.S. dd. 31 december 2002) 107 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Verdeling van vermogen Begripsbepaling (art. 209, lid 1 WIB 92) Als dividend aanzien, het verschil in meer tussen : enerzijds, de uitkeringen aan de aandeelhouders of vennoten in geld, in effecten of in enige andere vorm; en anderzijds, het gestorte eventueel gerevaloriseerd maatschappelijk kapitaal en uitgiftepremie 108

55 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Verdeling maatschappelijk vermogen Belastbaarheid meerwaarden verwezenlijkt of vastgesteld n.a.v. verdeling (art. 208, lid 2 WIB 92) Op basis van werkelijke waarde Vrijstelling meerwaarden DBI-aandelen 109 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Aandacht Belastbaar : meerwaarde verwezenlijkt of vastgesteld bij verdeling (= art. 208, lid 2 WB 92) Belastbaar : vrijgestelde reserves onderworpen aan onaantastbaarheidsvoorwaarde Geen carry back : opletten met timing vereffeningsverrichtingen (bijvoorbeeld meerwaarde in jaar X en minderwaarde in jaar X+1) De behandeling van het liquidatieboni in hoofde van de vennoot/aandeelhouder vennootschap? (Toepassing artikel 202, 1, 2 WIB). 110

56 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Voorbeeld van belastbaarheid Verdeling maatschappelijk vermogen (vervolg) : Voorbeeld Kapitaal 200 Belaste reserves 400 Meerwaarde bij verdeling 150 Vrijgestelde reserves 200 Totaal 950 Min kapitaal Min belaste reserves Belastbaar 350 Presentatie in aangifte : <500> belaste reserves geassimileerd dividend = Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Volgorde van aanrekening van de uitkeringen (art. 209 lid 2 WIB 92) Maatschappelijk vermogen van een ontbonden vennootschap wordt verdeeld, en de uitkeringen worden geacht overeen te stemmen met de volgende drie bestanddelen : de gerevaloriseerde waarde van het fiscaal gestorte kapitaal (en uitgiftepremie) de voorheen gereserveerde winsten die reeds aan de vennootschapsbelasting werden onderworpen de voorheen vrijgestelde winsten Roerende voorheffing Er is een roerende voorheffing van 10 % verschuldigd op wat meer uitgekeerd wordt dan het fiscaal volgestort kapitaal Noot : Gewone vrijstellingregel RV van toepassing 112

57 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Fiscale verwerking bij de aandeelhouder Algemeen Liquidatiebonussen met een dividenduitkering gelijkgesteld De aandeelhouder = een vennootschap : de liquidatiebonussen worden op een gelijkaardige wijze als dividenden behandeld (DBI Let op? - grens = % aandelenbezit) Natuurlijke personen moeten ontvangen liquidatiebonus niet in hun PB-aangifte aangeven voor zover Belgische RV werd afgehouden (ook bij vereffening van buitenlandse vennootschappen). 113 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Verlies op aandelenparticipatie bij liquidatie-uitkering : Indien de liquidatie-uitkering resulteert in een minderwaarde (verlies) op aandelen : is deze slechts aftrekbaar tot het verlies van gestort kapitaal (in de fiscale zin) dat door de aandelen vertegenwoordigd is, en is het overige deel van de minderwaarde op de aandelen niet aftrekbaar 114

58 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Verlies op aandelenparticipatie bij liquidatie-uitkering : Voorbeeld: A B 10 Activa % Part. in B Kapitaal Activa Kapitaal 30 (verlies) (10) Liquidatie B liquidatiebonus: 20 Vennootschap A minderwaarde van 80 op participatie in B: Aftrekbaar: = 10 Niet-aftrekbaar: = Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Vennootschap vennoot/aandeelhouder DBI DBI-regeling voor deelnemingen in het bezit van een vennootschap (art. 202, 1, 2 WIB 92) Bij de vennootschap in vereffening het WIB 1992, art. 209 is toegepast indien de verkrijgende vennootschap tenminste 10 % of met een aanschaffingswaarde van tenminste ,00 bezit, op de liquidatiebonus wordt de aftrekregeling voor definitief belaste inkomsten toegepast. Vennootschappen roerende voorheffing Eventuele vrijstelling (moeder-dochtervrijstelling) is van toepassing. 116

59 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Vraagstellingen 1. Kan een vennootschap in vereffening haar boekjaar nog verlengen? 2. Kan een vennootschap in vereffening haar vennootschapsvorm nog wijzigen (bv. Van NV naar BVBA)? 3. Kan een vennootschap in vereffening nog een disproportionele inkoop eigen aandelen verrichten? 4. De behandeling van het liquidatieboni in hoofde van de vennoot/aandeelhouder natuurlijke persoon en een vennoot/aandeelhouder rechtspersoon. 117 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten 2) BTW 2.1. Ontbonden vennootschap B.T.W.-plichtige ontbonden vennootschap blijft voor doeleinden vereffening BTW-plichtig BTW-herzieningen op overdracht gebouwen en andere activa (art. 48 BTW) Onttrekking bij toebedeling aan vennoten/aandeelhouders (art. 12, 1, 1 en 5 W. BTW) 118

60 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten 2.2. Recht op teruggaaf BTW schuldeisers Recht op teruggaaf bij geheel of gedeeltelijk verlies schuldvordering (art. 77 1, 7 W. BTW) Tijdstip teruggaaf (art. 3 KB nr. 4) Faillissement : vonnis van faillietverklaring Gerechtelijk reorganisatieplan of gerechtelijk minnelijk akkoord : datum homologatie door de rechtbank Overdracht onder gerechtelijk gezag : sluiting van de procedure Vereffening : niet expliciet geregeld (fiscus : sluiting vereffening praktijk: attest vereffenaar) 119 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten 2.2. Recht op teruggaaf BTW schuldeisers (vervolg) Verplichting verbeterend stuk met vermelding aan medecontractant (schuldenaar) teruggegeven bedrag aan BTW Medecontractant : verplichting terugstorting BTW in zover voordien in aftrek gebracht (art. 79, lid 2 W. BTW) 120

61 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten 3) Registratierechten In beginsel steeds mutatierecht op verkrijging OG door vennoot/aandeelhouder (art. 129, lid 1 en art. 130 W. Reg.) Uitzonderingen bij personenvennootschap (art. 129, lid 3 W. Reg.) Bij vereffening personenvennootschap en afgifte van goederen aan alle vennoten : mutatierecht slechts op moment van toebedeling (art. 129, lid 2 W. Reg.). OG verkregen door inbrenger OG verkregen door persoon die vennoot was bij oorspronkelijke verkrijging met mutatierecht door vennootschap Aard van de verkrijging bepalen voor registratierecht 121 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten 4) Uitbreng in natura Uitbreng in natura veelal in de praktijk voor : 1. Onroerend goed 2. Financiële vaste activa (aandelen of obligaties) 122

62 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Duidelijk kader inzake registratierechten : 1. Artikel 129 voor personenvennootschappen (VOF, Comm. V, BVBA of landbouwvennootschap) 2. Artikel 130 voor kapitaalvennootschappen (NV, Comm. VA, CVBA en CVOA) Noot Voor personenvennootschappen zal in bepaalde gevallen voordelig = 25 euro : Indien onroerend goed wordt afgegeven aan alle vennoten = wachtregeling 123 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Basisregels Artikel 129 Het verkrijgen, anderszins dan bij inbreng in vennootschap, door één of meer vennoten, van in België gelegen onroerende goederen, voortkomende van een vennootschap onder gemeenschappelijke naam of bij wijze van eenvoudige geldschieting, van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid of van een landbouwvennootschap, geeft, welke ook de wijze zij waarop het geschiedt, aanleiding tot het heffen van het voor verkopingen gesteld recht. In geval van afgifte van de maatschappelijke goederen door de vereffenaar van de in vereffening gestelde vennootschap aan al de vennoten, is voorgaand lid van toepassing op de latere toebedeling van de goederen aan één of meer vennoten. 124

63 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Lid 1 is niet toepasselijk zo het gaat om: 1 onroerende goederen welke in de vennootschap werden ingebracht, wanneer ze verkregen worden door de persoon die de inbreng gedaan heeft; 2 onroerende goederen welke door de vennootschap met betaling van het voor de verkopingen bepaald registratierecht verkregen werden, wanneer het vaststaat dat de vennoot die eigenaar van die onroerende goederen wordt deel uitmaakte van de vennootschap toen laatstgenoemde de goederen verkreeg. 125 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Artikel 130 Het verkrijgen anderszins dan bij inbreng in vennootschap door één of meer vennoten van in België gelegen onroerende goederen, voortkomende van een vennootschap op aandelen, een samenwerkende vennootschap, geeft, welke ook de wijze zij waarop het geschiedt, aanleiding tot het heffen van het voor verkopingen gesteld recht. 126

64 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Voorwaarden : 1. Het onroerend goed wordt bekomen door een vennoot die het onroerend goed zelf heeft ingebracht 2. Door een vennoot die vennoot was op het ogenblik dat de vennootschap het onroerend goed heeft aangekocht met het mutatierecht (op dat ogenblik verdeelrecht 1% bij uit onverdeeldheidtreding tussen de verschillende vennoten) Noot : 1. Het is voldoende dat het terrein werd verworven want het gebouw volgt het terrein... Natrekking 2. Omvorming van NV naar BVBA kan indien geen simulatie/veinzing 127 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Problematiek inzake inkomstenbelastingen waardering : Aandacht voor eventuele meerwaarde die belastbaar wordt (uitgestelde belasting mogelijk) - (Art. 47 WIB92 en art. 190 WIB92) 128

65 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Mogelijke herziening van aftrek BTW : Indien onroerend goed werd aangewend als bedrijfsmiddel Mogelijke herziening overeenkomstig art. 48 WBTW (art. 10 KB nr. 3 WBTW) Aftrek : Tijdvak van vijf jaar vanaf 1 januari van het jaar van aftrek Voor gebouwen evenwel 15 jaar (art. 9 KB nr. 3 WBTW) (termijn van 15 jaar vanaf 1 januari 1996, voorheen 10 jaar) Noot : bij uitbreng in natura van blote eigendom met behoud van vruchtgebruik voor de vennootschap is er geen herziening (beslissing 26 januari 2005) 129 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Praktische aandachtspunten om het onroerend goed te onttrekken als uitbreng in natura : Vereffening van de vennootschap Op fiscaal vlak : gewone vennootschapsbelasting op de meerwaarde (art. 208 WIB92) Dividenduitkering in het kader van de vereffening roerende voorheffing met aanrekening : Fiscaal volgestort kapitaal: geen ven.b. / geen RV Reeds belaste reserves: geen ven.b. / wel RV Vrijgestelde reserves of winst: ven.b. + RV 130

66 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Indien in toepassing van artikel 129, 3 lid, Wetboek registratie : Bij eenmans-bvba : enkel 25 euro vast recht Bij BVBA met diverse vennoten en toebedeling: 1% registratierecht Bij kapitaalvennootschappen zoals NV : steeds mutatierecht van toepassing (12,5% registratierecht of 10% registratierecht) BTW : eventueel herziening 131 Aandachtspunten : Fiscale aandachtspunten Concreet voorbeeld : Eenmans-BVBA opgericht in augustus 1987 Onroerend goed aangekocht voor wat betreft terrein in december 1987 Bouw met BTW in 1988 Vereffening van vennootschap met uitbreng in natura Gevolgen : 1. Vennootschapsbelasting : Belasting op de meerwaarde 2. BTW : geen BTW-herziening aangezien meer dan 10 jaar vóór RV : 10% op het gebruteerde bedrag van de uitbreng in natura 4. Registratierecht : 25 euro (zie toepassing art. 129 uitzondering Wetboek registratie) 132

67 De deficitaire vereffening 133 De deficitaire vereffening Advies boekhoudkundige verwerking : niet betaalde schulden wegens ontoereikend actief bij het sluiten van de vereffening 134

68 De deficitaire vereffening 1) Ontbonden vennootschap - fiscaal Deficitaire vereffening Kwijtschelding schulden = belastbare opbrengst onder aftrek van fiscale verliezen Tenzij aftrekverbod abnormale of goedgunstige voordelen ontvangen van verbonden ondernemingen Wet continuïteit ondernemingen : niet belastbaar ingeval van gerechtelijk reorganisatieplan of gerechtelijk minnelijk akkoord Sluiting vereffening met openstaande schulden Inbreng schuldvordering in kapitaal Aan nominale waarde = neutraal Aan lagere werkelijke waarde = belastbaar 135 De deficitaire vereffening 2) Schuldeisers Waardevermindering vorderingen (art. 48 WIB 92) Vrijstelling waarschijnlijke verliezen Expliciet voor schuldvorderingen betrokken in gerechtelijk reorganisatieplan of gerechtelijk minnelijk akkoord Niet voor obligaties Definitief verlies vordering (art. 49 WIB 92) Aftrekbaar Tijdstip? 136